Urteil des FG Köln vom 14.06.2007
FG Köln: treu und glauben, vergütung, gleichbehandlung im unrecht, muster, einspruch, behörde, unternehmer, datum, nummer, verwaltung
Finanzgericht Köln, 2 K 1277/04
Datum:
14.06.2007
Gericht:
Finanzgericht Köln
Spruchkörper:
2. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
2 K 1277/04
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Tatbestand
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Die Klägerin ist ein polnisches Bauunternehmen, welches im Jahr 2000 im Inland
"Abzugsumsätze" erbracht hat. Am 28.06.2001 beantragte sie erstmals für den Zeitraum
07-12/2000 (Vergütungszeitraum) die Vergütung von in Deutschland gezahlter
Umsatzsteuer in Höhe von DM .... Dem Antrag beigefügt war zunächst eine Anlage auf
amtlichem Vordruck, auf der wiederum auf "weitere Anlagen Blatt 01 bis 04" verwiesen
wurde. Bei diesen Anlagen handelte es sich um in polnischer Sprache geschriebene
Einzelaufstellungen der als Konvolut beigefügten Originalrechnungen (auf das in den
Verwaltungsakten vorgehaltene Begleitschreiben der vormaligen Bevollmächtigten der
Klägerin vom 26.6.2001 wird verwiesen).
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Am 21.8.2001 beantragte die Klägerin im Wege des Nachtrags zum Antrag vom
28.6.2001 eine Zahlung von weiteren DM ... für den Zeitraum 07-12/2000 sowie in Höhe
von DM ... für das II. Quartal 2000. Für die genannten Beträge verwendete die Klägerin
jeweils den amtlichen Vordruck sowie eine in deutscher Sprache formulierte
Einzelaufstellung über Telefonrechnungen der Fa. F. Die Originalrechnungen zum
Änderungsantrag wurden mit Schreiben vom 4.10.2001 übersandt.
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Mit Schreiben vom 26. November 2001 wies der Beklagte die Klägerin darauf hin, dass
die vorzulegende Bescheinigung über die Unternehmereigenschaft nicht älter als ein
Jahr sein dürfe. Daraufhin übersandte die Klägerin am 3.12.2001 die Kopie einer sog.
Ansässigkeitsbescheinigung vom 10.10.2001. Am 19.2.2002 reichte sie das Original der
vorgenannten Bescheinigung nach.
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Der Beklagte lehnte die Vergütung dennoch ohne weitere Sachprüfung mit Bescheid
vom 25.2.2002 ab, weil trotz entsprechender Hinweise in vorangegangenen
Vergütungsbescheiden zur abgelaufenen Gültigkeit der eingereichten
Unternehmerbescheinigung keine gültige Bescheinigung beigefügt und ebenfalls trotz
wiederholter Hinweise gegen das Gebot eines formgebundenen Antrags verstoßen
worden sei. In Vergütungsbescheiden der Jahre 1997 und 1998 sei die Klägerin
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worden sei. In Vergütungsbescheiden der Jahre 1997 und 1998 sei die Klägerin
wiederholt darauf hingewiesen worden, dass bei erneuter Verwendung eines amtlich
nicht zugelassenen Vordrucks eine Ablehnung erfolgen müsse. Am 12.3.2002 teilte er
der Klägerin allerdings hinsichtlich des Änderungsantrages mit, die nachträglich
vorgelegten und das II. Quartal betreffenden Rechnungen der Firmen F und D & N
würden von Amts wegen dem Zeitraum 07-12/2000 zugeordnet und es könne eine
Vergütung nach Vorlage einer ordnungsgemäßen Unternehmerbescheinigung erfolgen.
Am 12.3.2002 legte die Klägerin gegen den Ablehnungsbescheid vom 25.2.2002
Einspruch ein, den sie damit begründete, dass die inzwischen vorgelegte Original-
Ansässigkeitsbe-scheinigung ausreichend sei und im Übrigen in Vorzeiträumen
vergleichbare Antragsformulare und Anlagen ohne Beanstandungen durch den
Beklagten verwendet worden seien. Der Beklagte sei nach Treu und Glauben gehalten,
auch bezüglich des streitbefangenen Vergütungszeitraums das gewählte Prozedere zu
akzeptieren. Dieses Vorbringen ergänzte sie noch durch einen weiteren Schriftsatz vom
12.4.2002, nachdem der Beklagte am 22.3.2002 auf das Erfordernis der Antragstellung
auf amtlich vorgeschriebenem oder aber genehmigtem Vordruck sowie seine
wiederholten Hinweise zur fehlerhaften Antragspraxis der Klägerin in den Vorjahren
hingewiesen hatte.
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Mit geändertem Bescheid vom 23.1.2003 setzte der Beklagte "ausnahmsweise" eine
Vergütung in Höhe von DM ... fest. Darin enthalten war die am 21.8.2001
änderungsweise beantragte Vergütung über DM ... sowie amtsseitig berücksichtigte
Beträge aus dem II. Quartal 2000. Es erfolgte diesbezüglich der Hinweis, dass mit dem
geänderten Bescheid der Einspruch vom 12.3.2002 erledigt sei und ein Anspruch auf
eine vergleichbare Ausnahmepraxis für die Zukunft nicht bestehe.
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Gegen den vorgenannten Bescheid legte die Klägerin am 25.2.2003 wiederum
Einspruch ein, den sie damit begründete, der Beklagte habe nicht berücksichtigt, dass
die ursprünglich abgelehnte Vergütung in Höhe von DM ... nach wie vor begehrt werde.
Nach einem Schriftwechsel zum Eingang der angesprochenen Änderungsanträge
lehnte der Beklagte den vorgenannten Einspruch schließlich mit
Einspruchsentscheidung vom 3.2.2004 als unbegründet ab.
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Am 8.3.2004 hat die Klägerin gegen den Vergütungsbescheid vom 23.1.2003 in Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 3.2.2004 Klage erhoben, die sie im Wesentlichen wie
folgt begründet: Sie, die Klägerin, habe beim Beklagten am 26.6.2001 einen den
Zeitraum 07-12/2000 betreffenden Vergütungsantrag über einen Betrag von DM ...
eingereicht. Die Originalrechnungen seien dann am 4.10.2001 eingereicht worden und
es habe der Beklagte den Eingang des Antrages auch bestätigt. Verwirrung sei offenbar
dadurch entstanden, dass am 21.8.2001 Änderungsanträge für das II. Quartal 2000 in
Höhe von DM ... und für 07-12/2000 über DM ... übersandt worden seien. Es habe sich
insoweit aber nicht um Neuanträge gehandelt. Der Beklagte sei auch erst im Nachhinein
im Rahmen des Einspruchsverfahrens darauf gekommen, dass kein amtlich
vorgeschriebener Vordruck verwendet worden sei, während die Antragspraxis zuvor
stets akzeptiert worden sei. Dass der Beklagte auf die angeblich fehlerhafte
Antragspraxis hingewiesen haben wolle, könne nicht nachvollzogen werden; er selbst
habe für das ganze Durcheinander gesorgt.
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Die Klägerin beantragt sinngemäß,
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den Beklagten unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 3.2.2004 zu
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verurteilen, den Vergütungsbescheid vom 23.1.2003 dahingehend zu ändern, dass
die Vergütung auf insgesamt DM ... (DM ... zuzüglich DM ...) festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Die Klage sei abzuweisen, weil die Klägerin keinen amtlich vorgeschriebenen Vordruck
für die Anlage verwendet habe. Nach den Vorgaben des Art. 3 Abs. 1 Satz 1 der
Dreizehnten Richtlinie des Rates vom 17.11.1986 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 86/560/EWG (AblEG Nr.
L 326, 40; im Folgenden Dreizehnte Richtlinie), die insoweit auf Art. 3 Buchst. a der
Achten Richtlinie des Rates 79/1072/EWG vom 6.12.1979 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer (ABlEG Nr. L 331, 11; im
Folgenden: Achte Richtlinie) Bezug nehme, müsse der Steuerpflichtige den
Vergütungsantrag nach dem in Anlage A aufgeführten Muster stellen. Dazu gehöre aber
auch das Feld 10, welches die Details zur sog. Einzelaufstellung enthalte. Art. 3 Abs. 2
der Dreizehnten Richtlinie enthalte insoweit die Vorgabe, dass die Vergütung für
Drittstaatler nicht zu günstigeren Bedingungen als für in der Gemeinschaft ansässige
Unternehmer erfolgen dürfe. Auch insoweit sei die Anlage also untrennbarer Bestandteil
des Antrages und dürften die Mitgliedstaaten die Modalitäten der Antragstellung nach
Art. 3 Sätze 2 und 3 der Dreizehnten Richtlinie selbst regeln. Nach § 18 Abs. 9
Umsatzsteuergesetz (UStG) i.V. mit § 61 Abs. 1 der Umsatzsteuer-
Durchführungsverordnung (UStDV) sei der Vergütungsantrag auf amtlichem Vordruck
zu stellen und müsse ein abweichender Vordruck erst von der zuständigen Behörde
genehmigt werden. Ein solcher Antrag liege aber nicht vor und verlange die
Rechtsprechung insoweit auch, dass der abweichende Vordruck dem amtlichen
Vordruck inhaltlich entspreche. Daran fehle es im Streitfall, weil die
Spaltenbezeichnungen auf Polnisch geschrieben seien und die Angaben auch
inhaltlich nicht vollständig seien. Auf Treu und Glauben könne sich die Klägerin nicht
berufen, weil sie zuvor in den die Jahre 1997 und 1998 betreffenden
Vergütungsbescheiden auf ihre von den gesetzlichen Vorgaben abweichende
Antragstellungspraxis hingewiesen worden sei und dieser Umstand auch im Bescheid
vom 25.6.2002 angesprochen werde. Es gebe keinen Anspruch auf Gleichbehandlung
im Unrecht und habe er, der Beklagte, keine verbindliche Zusage erteilt.
Wiedereinsetzung sei weder beantragt noch lägen die Sachvoraussetzungen vor.
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Entscheidungsgründe
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Die Klage ist unbegründet.
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Der Vergütungsbescheid vom 23.1.2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom
3.2.2004 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Ihr stand kein
Anspruch auf Erlass der begehrten Maßnahme aus § 18 Abs. 9 UStG zu, weil sie keinen
wirksamen Vergütungsantrag nach § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG i.V. mit § 61 Abs. 1 UStDV
gestellt hat.
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1. Nach § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG kann das Bundesministerium der Finanzen zur
Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens mit Zustimmung des Bundesrates durch
Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an nicht im Ausland
ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG, in
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einem besonderen Verfahren regeln. Von dieser Ermächtigung hat der
Verordnungsgeber in §§ 59 ff. UStDV Gebrauch gemacht. Das in § 18 Abs. 9 UStG
i.V.m. §§ 59 ff. UStDV geregelte Vorsteuervergütungsverfahren beruht dabei auf der
gemeinschaftsrechtlichen Vorgabe des Art. 17 Abs. 4 der Sechsten Richtlinie des Rates
vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die
Umsatzsteuer - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige
Bemessungsgrundlage (ABlEG Nr. L 145, 1), wonach Mehrwertsteuererstattungen bei
im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmern nach Maßgabe der Achten
Richtlinie erfolgen. Auf nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige, wie
die Klägerin, findet jedoch die Dreizehnte Richtlinie Anwendung.
2. Nach Art. 3 Buchst. a der Achten Richtlinie muss ein in Art. 2 genannter
Steuerpflichtiger, der im Inland keine Gegenstände liefert oder Dienstleistungen erbringt,
bei der zuständigen Behörde nach dem in Anhang A aufgeführten Muster einen Antrag
stellen. Zu dem in Anhang A abgedruckten Muster gehört dabei als Zeile 10 eine
"Einzelaufstellung der Umsatzsteuerbeträge im Vergütungszeitraum" und sind insoweit
folgende Einzelangaben zu machen: Laufende Nummer, Art des Gegenstandes oder
der Dienstleistung, Name, Umsatzsteuernummer und Anschrift des Leistenden bzw.
Lieferers, Datum und Nummer der Rechnung, Umsatzsteuer. Nach Art. 3 Abs. 2 dieser
Richtlinie darf die Erstattung jedoch nicht zu günstigeren Bedingungen erfolgen als für
in der Gemeinschaft ansässige Steuerpflichtige. Die Dreizehnte Richtlinie enthält
demgegenüber in Art. 3 Satz 1 nur die Aussage, dass die Erstattung auf Antrag des
Steuerpflichtigen erfolgt. Allerdings bestimmen nach dem Satz 2 der Vorschrift "die
Mitgliedstaaten die Modalitäten für die Antragstellung" und darf nach Art. 3 Abs. 2 die
"Erstattung ... nicht zu günstigeren Bedingungen erfolgen als für in der Gemeinschaft
ansässige Steuerpflichtige".
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3. Der deutsche Gesetzgeber hat die unter 2. genannten Vorgaben in § 18 Abs. 9 Satz 1
UStG und § 61 Abs. 1 UStDV umgesetzt und dort geregelt, dass "der Unternehmer ... die
Vergütung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck" beim Beklagten zu beantragen
hat. Diese Vorgabe hat die Finanzverwaltung in Abschn. 243 Abs. 1 Satz 1 der
Umsatzsteuerrichtlinien dahingehend konkretisiert, dass ein "Vordruck nach amtlich
vorgeschriebenem Muster oder ein Vordruck eines anderen EU-Mitgliedstaates zu
verwenden ist. Zudem hat sie in Satz 2 zur Zulassung abweichender Vordrucke auf das
Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 27.10.1993 (BStBl. I 1993, 940)
verwiesen und zudem in Satz 3 geregelt, dass der Vordruck in jedem Fall in deutscher
Sprache ausgefüllt werden muss.
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4. Die genannten mit den Vorgaben der Dreizehnten Richtlinie im Einklang stehenden
Voraussetzungen sind im Streitfall nichterfüllt.
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a) Der Senat kann es zunächst offen lassen, ob die Vorsteuer-Vergütung nicht schon
deshalb zu versagen ist, weil die Klägerin die von ihr hinsichtlich des noch
streitbefangenen Vergütungsbetrages verwendete Anlage in polnischer Sprache
eingereicht hat. Abgesehen davon, dass Verwaltung (Abschn. 243 Abs. 1 Satz 3 UStR)
und ganz herrschende Meinung in der Literatur (so etwa Zeuner in Bunjes/Geist, UStG,
8. Aufl., § 18 UStG Rz. 41; Kronthaler in Sölch/Ringleb, § 18 UStG Rz. 118; Kraeusel in
Reiß/Kraeusel/Langer, § 18 UStG Rz. 655; Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, § 214
Rz. 101; a.A. mit Verweis auf § 87 Abs. 2 der Abgabenordnung 1977 aber Stadie in
Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, § 18 UStG Rz. 698) verlangen, dass der Vergütungsantrag
stets in deutscher Sprache eingereicht werden muss, fehlt es im Streitfall bereits an
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einem vom Beklagten genehmigten abweichenden Vordruck.
aa) Nach Auffassung des Senats stellt die Einzelaufstellung zu den im
Vergütungszeitraum verausgabten Vorsteuerbeträgen einen Bestandteil des
Vergütungsantrages dar. Dies ergibt sich zwingend aus den Vorgaben in der Anlage A
zur Achten Richtlinie bzw. in Art. 3 Abs. 2 der Dreizehnten Richtlinie, auch wenn der
deutsche Formularsatz insoweit in der Vergangenheit partiell vom Muster in Anhang A
der Achten Richtlinie abgewichen sein mag.
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bb) Zwar gibt es auch nach der Auffassung des Senats Konstellationen, in denen
ausnahmsweise eine von den entsprechenden amtlichen Vordrucken abweichende
Antragstellung zulässig sein muss und hat auch die Verwaltung insoweit in Abschn. 243
Abs. 1 Satz 2 UStR geringfügige Abweichungen zugelassen. Es entspricht aber der
allgemeinen Auffassung, dass ein nichtamtliches Formular grundsätzlich in allen
Einzelheiten dem amtlichen Vordruck entsprechen (vgl. BFH-Urteile vom 13.4.1972 V R
16/69, BFHE 105, 416, BStBl. II 1972, 725; vom 15.10.1998 IV R 18/98, BFHE 187, 250,
BStBl. II 1999, 286; vom 21.10.1999 V R 76/98, BFHE 190, 239, BStBl. II 2000, 214;
Stadie, a.a.O., § 18 UStG Rz. 697) und zuvor von der zuständigen Behörde genehmigt
worden sein muss (Krauesel, a.a.O., § 18 UStG Rz. 656 m.w.N.). Hierdurch wird
sichergestellt, dass der Antrag alle Angaben enthält, die die Finanzverwaltung im
Regelfall als entscheidungserheblich ansieht (BFH-Urteil vom 21.10.1999 in BFHE 190,
239, BStBl. II 2000, 214). Daran aber fehlt es im Streitfall: Der Beklagte hat in den
Vorjahren wiederholt auf die fehlerhafte Antragstellung durch Hinzufügung nicht
genehmigter Formulare hingewiesen und entspricht das von der Klägerin erstellte
Formular (in polnischer Sprache) auch nicht vollumfänglich den Vorgaben in Anlage A
der Achten Richtlinie bzw. im deutschen Formular. Die Aufstellung enthält nämlich zwar
den Rechnungsaussteller, die Rechnungsnummer des Ausstellers und der Klägerin
sowie den Umsatzsteuerbetrag, sie enthält aber keine (eindeutigen) Angaben zur Art
des Gegenstandes oder der Lieferung. Diesen kann man für einen Teil der aufgeführten
Rechnungen allenfalls mittelbar daraus entnehmen, dass es sich bei den
Rechnungsausstellern überwiegend um Telekommunikationsunternehmen handelt.
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cc) Eine in den Vorjahren abweichende Sachbehandlung durch den Beklagten
rechtfertigt keine andere Entscheidung. Eine Selbstbindung nach dem Grundsatz von
Treu und Glauben ist schon deshalb ausgeschlossen, weil der Beklagte wiederholt auf
die fehlerhafte Antragstellung sowie die drohenden Konsequenzen im
Wiederholungsfalle hingewiesen hatte.
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dd) Einen Wiedereinsetzungsantrag hat die Klägerin nicht gestellt und auch keine den
o.g. Vorgaben entsprechende Einzelaufstellung beigebracht.
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5. Ob die Klägerin ausnahmsweise nach Maßgabe der Billigkeit aufgrund der
besonderen Umstände des Streitfalls im Verhältnis zur einzelsteuerrechtlichen
Regelung besserzustellen wäre, kann nur in einem entsprechenden Billigkeitsverfahren
(§§ 163, 227 AO 1977) entschieden werden. Die abweichende Festsetzung und die
Steuerfestsetzung bilden zwei in getrennten Verfahren ergehende selbständige
Verwaltungsakte (vgl. BFH-Beschluss vom 31. Juli 1997 IX B 13/97, BFH/NV 1998, 201)
und ist eine Billigkeitsentscheidung nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens.
Nichts anderes folgt aus dem Bescheid vom 23.1.2003, in dem der Beklagte zwar
"ausnahmsweise" eine Vergütung in Höhe von DM ... festsetzte, zugleich aber darauf
hinwies, dass ein Anspruch auf eine vergleichbare Ausnahmepraxis für die Zukunft nicht
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bestehe.
6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
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