Urteil des FG Hessen, Az. 1 K 268/04

FG Frankfurt: zuwendung unter lebenden, gemischte schenkung, onkel, grundbuch, wohnrecht, vermögensübertragung, bereicherung, abstimmung, gesamtplan, form
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Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 1.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
1999
Aktenzeichen:
1 K 268/04
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 7 Abs 1 Nr 1 ErbStG 1997, §
7 Abs 1 Nr 2 ErbStG 1997, §
16 Abs 1 ErbStG 1997, § 516
Abs 1 BGB, § 157 BGB
(Abgrenzung zwischen Kettenschenkung und einheitlichem
Schenkungsvorgang - Zuwendung von Grundvermögen an
Mittelsperson mit der Verpflichtung zur Weitergabe an
Dritten)
Tatbestand
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Klägerin Grundvermögen aufgrund
eines schenkungsteuerrechtlich beachtlichen Durchgangserwerbs (sog.
Kettenschenkung) schenkweise von ihrer Mutter zugewandt worden ist oder ob –
wie der Beklagte meint – nur eine Zuwendung aus dem Vermögen der Großmutter
vorliegt.
Mit notariellem Vertrag vom 15.01.1999, UR Nr. xx/1999 des Notars … in … , hat
die Großmutter der Klägerin verschiedene Grundstücke in der Gemarkung …
(Acker- und Grünland sowie Hof- und Gebäudefläche … ) mit Wirkung vom
01.01.1999 (Übergabe) unter Vorbehalt eines lebenslänglichen unentgeltlichen
dinglichen Wohnrechts an den von ihr bereits bisher bewohnten Räumen im 1.
Obergeschoss des Hauses … auf die Mutter der Klägerin übertragen. Der Wert des
übertragenen Grundbesitzes ist in dem Vertrag mit XXX.XXX DM angegeben. In
dem Vertrag wurde die Auflassung erklärt und die Eintragung des
Eigentumswechsels im Grundbuch bewilligt und beantragt.
Mit einem weiteren notariellen Vertrag vom selben Tag, UR Nr. yy/1999 des Notars
… , zwischen der Klägerin sowie deren Mutter, Großmutter und Onkel (Bruder der
Mutter) hat die Mutter ihrerseits – ebenfalls mit Wirkung vom 01.01.1999 – den
Grundbesitz auf die Klägerin, die bereits die übrigen Räume im Haus … bewohnt
hatte, übertragen. Die Klägerin hat das vorbehaltene Wohnrecht der Großmutter
übernommen und sich „im Gegenzug“ zur Zahlung eines Betrages von jeweils
XX.XXX DM an ihre Mutter und an ihren Onkel verpflichtet. Diese haben sich
ihrerseits jeweils als mit der Zahlung dieses Betrages hinsichtlich ihrer Erb-,
Erbersatz-, Pflichtteils- und Pflichtteilsergänzungsansprüche nach dem Tod der
Großmutter für vorbehaltlos abgefunden erklärt und auf ihnen ggf. weiterhin
zustehende Erbrechte jeder Art verzichtet. Die Großmutter hat die so erklärten
Verzichte „ausdrücklich angenommen“. Weiter hat die Klägerin „im Gegenzug“
ihre Mutter und ihren Onkel von sämtlichen Unterhaltsverpflichtungen gegenüber
der Großmutter freigestellt und sämtliche hiermit verbundenen Verpflichtungen
allein übernommen. In dem Vertrag wurde wiederum die Auflassung erklärt und die
Eintragung des Eigentumswechsels im Grundbuch bewilligt und beantragt. Die
Klägerin ist – ohne Voreintragung ihrer Mutter – als Eigentümerin im Grundbuch
eingetragen worden.
Aufgrund der vertraglichen Gestaltung ging der Beklagte davon aus, dass es sich
bei der Übertragung des Grundbesitzes auf die Mutter um einen
schenkungsteuerrechtlich unbeachtlichen Zwischenerwerb durch eine Durchgangs-
oder Mittelsperson gehandelt und nur zwischen der Großmutter und der Klägerin
eine Vermögensverschiebung stattgefunden habe, so dass der Besteuerung des
Erwerbs der Klägerin hinsichtlich des Freibetrags das Verhältnis zu ihrer
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Erwerbs der Klägerin hinsichtlich des Freibetrags das Verhältnis zu ihrer
Großmutter zugrunde gelegt werden müsse. Auf dieser Grundlage setzte der
Beklagte mit Bescheid vom 11.04.2003 gegen die Klägerin nach den für eine
gemischte Schenkung maßgeblichen Grundsätzen unter Berücksichtigung eines
Ablösungsbetrags für das vorbehaltene Wohnrecht (§ 25 Abs. 1 Satz 3
Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz -ErbStG-) von 963 DM
Schenkungsteuer in Höhe von 2.447 DM (1.251,13 €) fest.
Mit dem Einspruch machte die Klägerin geltend, dass keine
schenkungsteuerrechtlich unbeachtliche Kettenschenkung vorliege, da die Mutter
den Schenkungsgegenstand an die Klägerin in gewandelter Form, nämlich unter
dem Vorbehalt von Herauszahlungsbeträgen, weitergereicht habe. Der Vertrag UR
Nr. xx enthalte keinerlei Verpflichtung der Mutter, den Vertragsgegenstand an die
Klägerin weiter zu übertragen. Eine rechtliche Bindung der Mutter sei nicht
begründet worden. Es sei die freie Entscheidung der Mutter gewesen, den
erhaltenen Grundbesitz – im Austausch mit anderen Leistungen – an die eigene
Tochter, die Klägerin, weiterzugeben. In dem Vertrag UR Nr. yy seien
Vereinbarungen (Herauszahlungen, Erbverzichte, Übernahme der „im Wohnrecht
liegenden Verbindlichkeiten“) getroffen worden, welche gänzlich anderen
Überlegungen entsprungen seien als lediglich gewährleistet zu wissen, dass der
Vertragsgegenstand in das Vermögen der Klägerin übergehe.
Der Einspruch ist erfolglos geblieben. Im Einspruchsverfahren und in der
Einspruchsentscheidung vom 16.12.2003 führte der Beklagte aus, dass es an
einer objektiven Bereicherung der Mutter als Ersterwerberin fehle. Zwar deute der
Vertrag UR Nr. xx darauf hin, dass die Großmutter der Mutter der Klägerin den
Grundbesitz habe zuwenden wollen. Dieser Vertrag dürfe aber nicht isoliert
betrachtet werden, da er in einem unmittelbaren Sachzusammenhang mit dem
Vertrag UR Nr. yy stehe. Dies ergebe sich aus dem Abschluss der Verträge in
einem Zuge und daraus, dass die Verträge inhaltlich aufeinander abgestimmt
seien. Der Streitfall sei deshalb mit dem vom Bundesfinanzhof (BFH) im Urteil vom
13.10.1993 II R 92/91, Bundessteuerblatt (BStBl) II 1994, 128, entschiedenen Fall
vergleichbar. Es sei unerheblich, dass der Grundbesitz „in gewandelter Form“,
namentlich unter Vereinbarung von Herauszahlungsbeträgen, weitergereicht
worden sei. Maßgeblich sei, dass der Übertragungsgegenstand unverändert
geblieben sei. Es handele sich um ein einheitliches Vertragswerk, was sich daraus
ergebe, dass die Herauszahlungen im Vertrag UR Nr. yy und nicht im Vertrag UR
Nr. xx geregelt worden seien. Insbesondere die Herauszahlung an den Onkel stehe
eindeutig in einem Zusammenhang mit der Vermögensübertragung durch die
Großmutter.
Mit der vorliegenden Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie macht
ergänzend geltend, dass es nicht zutreffend sei, dass ihre Mutter durch die
Zuwendung seitens der Großmutter nicht i.S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
bereichert worden sei. Denn nach der Rechtsprechung sei eine
Grundstücksschenkung bereits mit der Auflassung und der Eintragungsbewilligung
bewirkt; der Eintragung der Rechtsänderung im Grundbuch oder auch nur eines
entsprechenden Antrags bedürfe es nicht (Urteil des BFH vom 26.09.1990 II R
150/88, BStBl II 1991, 320). Im Übrigen sei die Mutter auch rechtlich in der Lage
gewesen, ihre Eintragung als Eigentümerin im Grundbuch herbeizuführen. Zudem
habe sie – wie geschehen – auch ohne Voreintragung im Grundbuch über die
durch den Vertrag mit der Großmutter begründeten Rechte verfügen und an einen
Dritten weiter auflassen können.
Unzutreffend sei auch die Annahme des Beklagten, dass die Mutter rechtlich oder
auch nur tatsächlich verpflichtet gewesen sei, den Grundbesitz auf sie, die Klägerin
zu übertragen. Eine dahingehende Willensäußerung der Großmutter, etwa i.S.
einer Auflage, sei an keiner Stelle erkennbar.
Aus dem Umstand, dass die beiden notariellen Verträge an einem Tag mit
aufeinanderfolgenden UR Nr. abgeschlossen worden seien, könne nichts anderes
hergeleitet werden. In dem dem BFH-Urteil in BStBl II 1994, 128, zugrunde
liegenden Fall sei der gleichzeitige Abschluss der Verträge bei Abstimmung der
Inhalte erforderlich gewesen, um ein weitergehendes Ziel im Rahmen einer
Gesellschaftsgründung zu realisieren. Eine vergleichbare Konstellation sei
vorliegend nicht gegeben. Die zuerst bedachte Mutter habe sich auch zu einem
späteren Zeitpunkt noch zur Übertragung der Grundstücke auf sie entschließen
können. Auch für die Großmutter sei nicht entscheidend gewesen, dass beide
Verträge an einem Tag abgeschlossen wurden, zumal ihr bereits in dem Vertrag
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Verträge an einem Tag abgeschlossen wurden, zumal ihr bereits in dem Vertrag
UR Nr. xx das lebenslängliche Wohnrecht eingeräumt worden sei.
Im Übrigen habe die zuerst bedachte Mutter durchaus eigene Zwecke verfolgt. Sie
habe durch die Weitergabe des Grundbesitzes einen eigenen Zahlungsanspruch
sowie die Befreiung von sämtlichen Unterhaltsverpflichtungen gegenüber der
Großmutter erlangt. Es liege deshalb auch keine rechtlich unangemessene
Gestaltung i.S. von § 42 Abgabenordnung (AO) vor.
Die Klägerin beantragt, den Schenkungsteuerbescheid vom 11.04.2003
aufzuheben.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er hält an seiner Auffassung fest und verweist darauf, dass der BFH in dem Urteil
in BStBl II 1994, 128, erkannt habe, dass es nicht darauf ankomme, ob der Vertrag
zwischen dem Schenker und der Mittelsperson seinem Wortlaut nach keine
Absprachen hinsichtlich der Verwendung des empfangenen Gegenstands enthalte,
wenn aus den Umständen folge, dass die Mittelsperson die Zuwendung nur
erhalten habe, um das Zugewandte an einen Dritten weiterzugeben. Im
entschiedenen Fall habe der BFH solche Umstände in dem zeitgleichen Abschluss
und in der inhaltlichen Abstimmung beider Verträge aufeinander gesehen. Ähnlich
lägen die Verhältnisse im Streitfall. Inhaltlich seien die am selben Tag unmittelbar
nacheinander beurkundeten Verträge in der Form aufeinander abgestimmt
worden, dass die Klägerin als Gegenleistung für die Übertragung sowohl an ihre
Mutter als auch an ihren Onkel eine Herauszahlung von je XX.XXX DM zur
Abgeltung sämtlicher erbrechtlicher Ansprüche nach der Großmutter leisten
musste. Hätte die Mutter die Grundstücke in eigener freier Dispositionsbefugnis an
die Klägerin übertragen, wäre eine Gegenleistung an ihren Bruder sicher nicht
ausbedungen worden. An der Gleichstellung ihres Sohnes, der in dem Vertrag UR
Nr. xx überhaupt noch nicht bedacht worden sei, habe lediglich die Großmutter ein
Interesse haben können. Auch die Qualifizierung der Herauszahlung als Abgeltung
aller erbrechtlichen Ansprüche spreche für eine Abstimmung beider Verträge
aufeinander und eine direkte Übertragung des Grundbesitzes auf die Klägerin.
Zudem stelle sich die Frage, welche Veranlassung die Mutter gehabt haben solle,
in dem Vertrag UR Nr. yy auf ihre erbrechtlichen Ansprüche nach dem Tod der
Großmutter zu verzichten, wenn diese sich bereits zuvor der Dispositionsbefugnis
hinsichtlich des Grundbesitzes vollständig begeben haben und keine Zuwendung
des Grundbesitzes von der Großmutter an die Klägerin vorliegen solle.
Dem Senat hat ein bei dem Beklagten geführter Band Schenkungsteuerakte
vorgelegen und war Gegenstand des Verfahrens.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist nicht begründet. Denn nach den Gesamtumständen des Streitfalles
liegen nicht zwei voneinander unabhängige Schenkungen vor, durch die zunächst
die Mutter der Klägerin aus dem Vermögen der Großmutter und anschließend die
Klägerin aus dem Vermögen der Mutter bereichert worden wäre (sog.
Kettenschenkung). Vielmehr ist mit dem Beklagten von einem einheitlichen
Schenkungsvorgang auszugehen, durch den die Klägerin unter Einschaltung der
Mutter als bloße Durchgangs- oder Mittelsperson unmittelbar aus dem Vermögen
der Großmutter bereichert worden ist.
Nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung jede freigebige Zuwendung unter
Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert
wird. Erhält jemand als Durchgangs- oder Mittelsperson eine Zuwendung, die er -
wie bei einer Schenkung unter Auflage (§ 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) - entsprechend
einer bestehenden Verpflichtung in vollem Umfang an einen Dritten weitergibt,
liegt schenkungsteuerrechtlich nur eine Zuwendung aus dem Vermögen des
Zuwendenden an den Dritten vor. Wegen der Verpflichtung zur Weitergabe besteht
keine Bereicherung der Mittelsperson aus dem Vermögen des Zuwendenden, so
dass eine Schenkung der Mittelsperson an den Dritten nicht in Betracht kommt.
Dabei kommt es nicht entscheidend darauf an, ob der Schenkungsvertrag
zwischen dem Zuwendenden und der Durchgangs- oder Mittelsperson seinem
Wortlaut nach Absprachen hinsichtlich der Verwendung des Gegenstands der
Zuwendung enthält. Entscheidend ist vielmehr, ob der zunächst Bedachte nach
dem Gesamtplan und den subjektiven Vorstellungen der Beteiligten eine eigene
Entscheidungsmöglichkeit hinsichtlich dieser Verwendung hatte. Maßgeblich für die
Beurteilung dieser Frage sind die konkreten Umstände des Einzelfalles, namentlich
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Beurteilung dieser Frage sind die konkreten Umstände des Einzelfalles, namentlich
die Ausgestaltung der Verträge unter Einbeziehung ihrer inhaltlichen Abstimmung
untereinander sowie die mit der Vertragsgestaltung erkennbar angestrebten Ziele
der Parteien (Urteile des BFH in BStBl II 1994, 128, und vom 10.03.2005 II R 54/03,
BStBl II 2005, 412, in Bestätigung des Senatsurteils vom 16.09.2003 1 K 1963/03,
Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2004, 148, Beschluss des BFH vom
22.12.2004 II B 166/03, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen
des BFH 2005, 705, sowie z.B. Meincke, ErbStG, 14. Aufl., § 7 Anm 68 f.; vgl.a. das
Urteil des BFH vom 18.01.2001 IV R 58/99, BStBl II 2001, 393, sowie die Anm. von
Fumi zum Senatsurteil 1 K 1963/03 in EFG 2004, 149).
Unter Berücksichtigung vorstehender Grundsätze ist nach Auffassung des Senats
im Streitfall davon auszugehen, dass die in den Verträgen UR Nr. xx und yy
insgesamt getroffenen Regelungen von dem übereinstimmenden Willen aller
Beteiligten getragen waren und zwischen beiden Verträgen eine auf einem
Gesamtplan beruhende sachliche Verknüpfung bestand. Hierfür sprechen
sämtliche erkennbaren Umstände. So stellt bereits der zeitgleiche Abschluss der
Verträge in einem Notartermin ein Indiz für die Abhängigkeit zwischen beiden
Verträgen dar (BFH-Urteil in BStBl II 2001, 393). Hinzu kommt, dass die
Großmutter als Schenkerin des Grundvermögens auch an dem zweiten Vertrag UR
Nr. yy beteiligt worden war und die darin von der Mutter und dem Onkel der
Klägerin ausgesprochenen Verzichte auf deren Erb- und Pflichtteilsrechte nach
ihrem Ableben ausdrücklich angenommen hat. Zudem sind die Verträge auch
sonst nicht nur inhaltlich aufeinander abgestimmt, sondern stellen sich insgesamt
als eine einheitliche Regelung der vorweggenommenen Erbfolge nach der
Großmutter dar, nämlich in dem Sinne, dass das Vermögen der Großmutter nach
dem Willen aller Beteiligten unmittelbar sogleich unter Abfindung der weichenden
mittleren Generation und deren Befreiung von einer potentiellen
Unterhaltsverpflichtung auf die Enkelgeneration übergehen sollte. Dafür spricht
auch, dass nicht die Mutter der Klägerin, sondern die Klägerin selbst bereits in dem
Anwesen … , d.h. in enger Verbundenheit mit der Großmutter unter einem Dach
gewohnt und gelebt hatte. Wollte man mit der Klägerin von einer Kettenschenkung
ausgehen, wäre es – worauf der Beklagte zutreffend hinweist – auch völlig
unverständlich, wieso die Verpflichtung zur Zahlung eines Gleichstellungsgeldes an
den Bruder der Mutter von der Klägerin in dem Schenkungsvertrag UR Nr. yy
anstatt von der Mutter im Zuge der Vermögensübertragung auf sie durch Vertrag
UR Nr. xx übernommen worden ist. Bei Annahme der Übertragung des
Grundbesitzes zunächst auf die Mutter der Klägerin zu deren freier Disposition
hätte keinerlei Veranlassung bestanden, bei der Weiterübertragung an die Klägerin
in Wahrnehmung dieser Dispositionsbefugnis eine Zahlung an den Onkel der
Klägerin auszubedingen. Dies spricht in besonderem Maße für eine vom Willen aller
Beteiligten getragenen einheitlichen Vermögensübertragung unmittelbar von der
Großmutter auf die Klägerin gegen Abfindung und Entlastung der weichenden
Generation und für eine lediglich formale Aufsplitterung der in diesem
Zusammenhang getroffenen Regelungen auf zwei Verträge.
Es sind schließlich auch keine besonderen Zielsetzungen der Beteiligten
erkennbar, die nur mit der Erstzuwendung an die Mutter der Klägerin verfolgt
worden wären. Denn auch das im Vertrag UR Nr. xx vorbehaltene Wohnrecht
zugunsten der Großmutter ist sogleich von der Klägerin übernommen worden und
hätte - ebenso wie z.B. die Gleichstellung des Bruders bzw. Onkels - zwanglos auch
nur im Vertrag UR Nr. yy oder in einer einheitlichen Vertragsurkunde geregelt
werden können.
Ist hiernach unter Berücksichtigung aller Umstände auf einen einheitlichen
Gesamtplan zur Vermögensübertragung unmittelbar von der Großmutter auf die
Klägerin zu schließen, kann es nicht mehr darauf ankommen, dass nach der
maßgeblichen Rechtsprechung eine Schenkung an die Mutter – insoweit anders als
im Senatsurteil in EFG 2004, 148 – aufgrund im Vertrag UR Nr. xx erklärter
Auflassung und Eintragungsbewilligung bereits als ausgeführt anzusehen wäre (vgl.
dazu z.B. das BFH-Urteil in BStBl II 1991, 320). Denn nach dem von allen
Vertragsschließenden verfolgten Gesamtplan war die Mutter lediglich als
Durchgangs- oder Mittelsperson eingeschaltet, so dass bei ihr keine Bereicherung
eingetreten oder verblieben ist. Da mangels Bereicherung der Mutter als
Zwischenbeschenkter keine Kettenschenkung vorliegt, kann dahinstehen, ob eine
solche unter den Umständen des Streitfalls als Gestaltungsmissbrauch i.S.v. § 42
AO zu werten wäre (vgl. das BFH-Urteil in BStBl II 1994, 128).
Da die Klägerin nach allem im Rechtsstreit unterliegt, hat sie gemäß § 135 Abs. 1
20 Da die Klägerin nach allem im Rechtsstreit unterliegt, hat sie gemäß § 135 Abs. 1
Finanzgerichtsordnung die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.