Urteil des FG Hessen vom 24.10.2007, 1 K 268/04

Quelle: Gericht: Hessisches Finanzgericht 1. Senat

Entscheidungsdatum: 24.10.2007

Normen: § 7 Abs 1 Nr 1 ErbStG 1997, § 7 Abs 1 Nr 2 ErbStG 1997, § 16 Abs 1 ErbStG 1997, § 516 Abs 1 BGB, § 157 BGB

Streitjahr: 1999

Aktenzeichen: 1 K 268/04

Dokumenttyp: Urteil

(Abgrenzung zwischen Kettenschenkung und einheitlichem Schenkungsvorgang - Zuwendung von Grundvermögen an

Mittelsperson mit der Verpflichtung zur Weitergabe an Dritten)

Tatbestand

1Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Klägerin Grundvermögen aufgrund eines schenkungsteuerrechtlich beachtlichen Durchgangserwerbs (sog. Kettenschenkung) schenkweise von ihrer Mutter zugewandt worden ist oder ob – wie der Beklagte meint – nur eine Zuwendung aus dem Vermögen der Großmutter vorliegt.

2Mit notariellem Vertrag vom 15.01.1999, UR Nr. xx/1999 des Notars … in … , hat die Großmutter der Klägerin verschiedene Grundstücke in der Gemarkung … (Acker- und Grünland sowie Hof- und Gebäudefläche … ) mit Wirkung vom 01.01.1999 (Übergabe) unter Vorbehalt eines lebenslänglichen unentgeltlichen dinglichen Wohnrechts an den von ihr bereits bisher bewohnten Räumen im 1. Obergeschoss des Hauses … auf die Mutter der Klägerin übertragen. Der Wert des übertragenen Grundbesitzes ist in dem Vertrag mit XXX.XXX DM angegeben. In dem Vertrag wurde die Auflassung erklärt und die Eintragung des Eigentumswechsels im Grundbuch bewilligt und beantragt.

3Mit einem weiteren notariellen Vertrag vom selben Tag, UR Nr. yy/1999 des Notars … , zwischen der Klägerin sowie deren Mutter, Großmutter und Onkel (Bruder der Mutter) hat die Mutter ihrerseits – ebenfalls mit Wirkung vom 01.01.1999 – den Grundbesitz auf die Klägerin, die bereits die übrigen Räume im Haus … bewohnt hatte, übertragen. Die Klägerin hat das vorbehaltene Wohnrecht der Großmutter übernommen und sich „im Gegenzug“ zur Zahlung eines Betrages von jeweils XX.XXX DM an ihre Mutter und an ihren Onkel verpflichtet. Diese haben sich ihrerseits jeweils als mit der Zahlung dieses Betrages hinsichtlich ihrer Erb-, Erbersatz-, Pflichtteils- und Pflichtteilsergänzungsansprüche nach dem Tod der Großmutter für vorbehaltlos abgefunden erklärt und auf ihnen ggf. weiterhin zustehende Erbrechte jeder Art verzichtet. Die Großmutter hat die so erklärten Verzichte „ausdrücklich angenommen“. Weiter hat die Klägerin „im Gegenzug“ ihre Mutter und ihren Onkel von sämtlichen Unterhaltsverpflichtungen gegenüber der Großmutter freigestellt und sämtliche hiermit verbundenen Verpflichtungen allein übernommen. In dem Vertrag wurde wiederum die Auflassung erklärt und die Eintragung des Eigentumswechsels im Grundbuch bewilligt und beantragt. Die Klägerin ist – ohne Voreintragung ihrer Mutter – als Eigentümerin im Grundbuch eingetragen worden.

4Aufgrund der vertraglichen Gestaltung ging der Beklagte davon aus, dass es sich bei der Übertragung des Grundbesitzes auf die Mutter um einen schenkungsteuerrechtlich unbeachtlichen Zwischenerwerb durch eine Durchgangsoder Mittelsperson gehandelt und nur zwischen der Großmutter und der Klägerin eine Vermögensverschiebung stattgefunden habe, so dass der Besteuerung des Erwerbs der Klägerin hinsichtlich des Freibetrags das Verhältnis zu ihrer

Erwerbs der Klägerin hinsichtlich des Freibetrags das Verhältnis zu ihrer Großmutter zugrunde gelegt werden müsse. Auf dieser Grundlage setzte der Beklagte mit Bescheid vom 11.04.2003 gegen die Klägerin nach den für eine gemischte Schenkung maßgeblichen Grundsätzen unter Berücksichtigung eines Ablösungsbetrags für das vorbehaltene Wohnrecht (§ 25 Abs. 1 Satz 3 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz -ErbStG-) von 963 DM Schenkungsteuer in Höhe von 2.447 DM (1.251,13 €) fest.

5Mit dem Einspruch machte die Klägerin geltend, dass keine schenkungsteuerrechtlich unbeachtliche Kettenschenkung vorliege, da die Mutter den Schenkungsgegenstand an die Klägerin in gewandelter Form, nämlich unter dem Vorbehalt von Herauszahlungsbeträgen, weitergereicht habe. Der Vertrag UR Nr. xx enthalte keinerlei Verpflichtung der Mutter, den Vertragsgegenstand an die Klägerin weiter zu übertragen. Eine rechtliche Bindung der Mutter sei nicht begründet worden. Es sei die freie Entscheidung der Mutter gewesen, den erhaltenen Grundbesitz – im Austausch mit anderen Leistungen – an die eigene Tochter, die Klägerin, weiterzugeben. In dem Vertrag UR Nr. yy seien Vereinbarungen (Herauszahlungen, Erbverzichte, Übernahme der „im Wohnrecht liegenden Verbindlichkeiten“) getroffen worden, welche gänzlich anderen Überlegungen entsprungen seien als lediglich gewährleistet zu wissen, dass der Vertragsgegenstand in das Vermögen der Klägerin übergehe.

6Der Einspruch ist erfolglos geblieben. Im Einspruchsverfahren und in der Einspruchsentscheidung vom 16.12.2003 führte der Beklagte aus, dass es an einer objektiven Bereicherung der Mutter als Ersterwerberin fehle. Zwar deute der Vertrag UR Nr. xx darauf hin, dass die Großmutter der Mutter der Klägerin den Grundbesitz habe zuwenden wollen. Dieser Vertrag dürfe aber nicht isoliert betrachtet werden, da er in einem unmittelbaren Sachzusammenhang mit dem Vertrag UR Nr. yy stehe. Dies ergebe sich aus dem Abschluss der Verträge in einem Zuge und daraus, dass die Verträge inhaltlich aufeinander abgestimmt seien. Der Streitfall sei deshalb mit dem vom Bundesfinanzhof (BFH) im Urteil vom 13.10.1993 II R 92/91, Bundessteuerblatt (BStBl) II 1994, 128, entschiedenen Fall vergleichbar. Es sei unerheblich, dass der Grundbesitz „in gewandelter Form“, namentlich unter Vereinbarung von Herauszahlungsbeträgen, weitergereicht worden sei. Maßgeblich sei, dass der Übertragungsgegenstand unverändert geblieben sei. Es handele sich um ein einheitliches Vertragswerk, was sich daraus ergebe, dass die Herauszahlungen im Vertrag UR Nr. yy und nicht im Vertrag UR Nr. xx geregelt worden seien. Insbesondere die Herauszahlung an den Onkel stehe eindeutig in einem Zusammenhang mit der Vermögensübertragung durch die Großmutter.

7Mit der vorliegenden Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie macht ergänzend geltend, dass es nicht zutreffend sei, dass ihre Mutter durch die Zuwendung seitens der Großmutter nicht i.S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG bereichert worden sei. Denn nach der Rechtsprechung sei eine Grundstücksschenkung bereits mit der Auflassung und der Eintragungsbewilligung bewirkt; der Eintragung der Rechtsänderung im Grundbuch oder auch nur eines entsprechenden Antrags bedürfe es nicht (Urteil des BFH vom 26.09.1990 II R 150/88, BStBl II 1991, 320). Im Übrigen sei die Mutter auch rechtlich in der Lage gewesen, ihre Eintragung als Eigentümerin im Grundbuch herbeizuführen. Zudem habe sie – wie geschehen – auch ohne Voreintragung im Grundbuch über die durch den Vertrag mit der Großmutter begründeten Rechte verfügen und an einen Dritten weiter auflassen können.

8Unzutreffend sei auch die Annahme des Beklagten, dass die Mutter rechtlich oder auch nur tatsächlich verpflichtet gewesen sei, den Grundbesitz auf sie, die Klägerin zu übertragen. Eine dahingehende Willensäußerung der Großmutter, etwa i.S. einer Auflage, sei an keiner Stelle erkennbar.

9Aus dem Umstand, dass die beiden notariellen Verträge an einem Tag mit aufeinanderfolgenden UR Nr. abgeschlossen worden seien, könne nichts anderes hergeleitet werden. In dem dem BFH-Urteil in BStBl II 1994, 128, zugrunde liegenden Fall sei der gleichzeitige Abschluss der Verträge bei Abstimmung der Inhalte erforderlich gewesen, um ein weitergehendes Ziel im Rahmen einer Gesellschaftsgründung zu realisieren. Eine vergleichbare Konstellation sei vorliegend nicht gegeben. Die zuerst bedachte Mutter habe sich auch zu einem späteren Zeitpunkt noch zur Übertragung der Grundstücke auf sie entschließen können. Auch für die Großmutter sei nicht entscheidend gewesen, dass beide Verträge an einem Tag abgeschlossen wurden, zumal ihr bereits in dem Vertrag

Verträge an einem Tag abgeschlossen wurden, zumal ihr bereits in dem Vertrag UR Nr. xx das lebenslängliche Wohnrecht eingeräumt worden sei.

10 Im Übrigen habe die zuerst bedachte Mutter durchaus eigene Zwecke verfolgt. Sie habe durch die Weitergabe des Grundbesitzes einen eigenen Zahlungsanspruch sowie die Befreiung von sämtlichen Unterhaltsverpflichtungen gegenüber der Großmutter erlangt. Es liege deshalb auch keine rechtlich unangemessene Gestaltung i.S. von § 42 Abgabenordnung (AO) vor.

11 Die Klägerin beantragt, den Schenkungsteuerbescheid vom 11.04.2003 aufzuheben.

12 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

13 Er hält an seiner Auffassung fest und verweist darauf, dass der BFH in dem Urteil in BStBl II 1994, 128, erkannt habe, dass es nicht darauf ankomme, ob der Vertrag zwischen dem Schenker und der Mittelsperson seinem Wortlaut nach keine Absprachen hinsichtlich der Verwendung des empfangenen Gegenstands enthalte, wenn aus den Umständen folge, dass die Mittelsperson die Zuwendung nur erhalten habe, um das Zugewandte an einen Dritten weiterzugeben. Im entschiedenen Fall habe der BFH solche Umstände in dem zeitgleichen Abschluss und in der inhaltlichen Abstimmung beider Verträge aufeinander gesehen. Ähnlich lägen die Verhältnisse im Streitfall. Inhaltlich seien die am selben Tag unmittelbar nacheinander beurkundeten Verträge in der Form aufeinander abgestimmt worden, dass die Klägerin als Gegenleistung für die Übertragung sowohl an ihre Mutter als auch an ihren Onkel eine Herauszahlung von je XX.XXX DM zur Abgeltung sämtlicher erbrechtlicher Ansprüche nach der Großmutter leisten musste. Hätte die Mutter die Grundstücke in eigener freier Dispositionsbefugnis an die Klägerin übertragen, wäre eine Gegenleistung an ihren Bruder sicher nicht ausbedungen worden. An der Gleichstellung ihres Sohnes, der in dem Vertrag UR Nr. xx überhaupt noch nicht bedacht worden sei, habe lediglich die Großmutter ein Interesse haben können. Auch die Qualifizierung der Herauszahlung als Abgeltung aller erbrechtlichen Ansprüche spreche für eine Abstimmung beider Verträge aufeinander und eine direkte Übertragung des Grundbesitzes auf die Klägerin. Zudem stelle sich die Frage, welche Veranlassung die Mutter gehabt haben solle, in dem Vertrag UR Nr. yy auf ihre erbrechtlichen Ansprüche nach dem Tod der Großmutter zu verzichten, wenn diese sich bereits zuvor der Dispositionsbefugnis hinsichtlich des Grundbesitzes vollständig begeben haben und keine Zuwendung des Grundbesitzes von der Großmutter an die Klägerin vorliegen solle.

14 Dem Senat hat ein bei dem Beklagten geführter Band Schenkungsteuerakte vorgelegen und war Gegenstand des Verfahrens.

Entscheidungsgründe

15 Die Klage ist nicht begründet. Denn nach den Gesamtumständen des Streitfalles liegen nicht zwei voneinander unabhängige Schenkungen vor, durch die zunächst die Mutter der Klägerin aus dem Vermögen der Großmutter und anschließend die Klägerin aus dem Vermögen der Mutter bereichert worden wäre (sog. Kettenschenkung). Vielmehr ist mit dem Beklagten von einem einheitlichen Schenkungsvorgang auszugehen, durch den die Klägerin unter Einschaltung der Mutter als bloße Durchgangs- oder Mittelsperson unmittelbar aus dem Vermögen der Großmutter bereichert worden ist.

16 Nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Erhält jemand als Durchgangs- oder Mittelsperson eine Zuwendung, die er - wie bei einer Schenkung unter Auflage (§ 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) - entsprechend einer bestehenden Verpflichtung in vollem Umfang an einen Dritten weitergibt, liegt schenkungsteuerrechtlich nur eine Zuwendung aus dem Vermögen des Zuwendenden an den Dritten vor. Wegen der Verpflichtung zur Weitergabe besteht keine Bereicherung der Mittelsperson aus dem Vermögen des Zuwendenden, so dass eine Schenkung der Mittelsperson an den Dritten nicht in Betracht kommt. Dabei kommt es nicht entscheidend darauf an, ob der Schenkungsvertrag zwischen dem Zuwendenden und der Durchgangs- oder Mittelsperson seinem Wortlaut nach Absprachen hinsichtlich der Verwendung des Gegenstands der Zuwendung enthält. Entscheidend ist vielmehr, ob der zunächst Bedachte nach dem Gesamtplan und den subjektiven Vorstellungen der Beteiligten eine eigene Entscheidungsmöglichkeit hinsichtlich dieser Verwendung hatte. Maßgeblich für die Beurteilung dieser Frage sind die konkreten Umstände des Einzelfalles, namentlich

Beurteilung dieser Frage sind die konkreten Umstände des Einzelfalles, namentlich die Ausgestaltung der Verträge unter Einbeziehung ihrer inhaltlichen Abstimmung untereinander sowie die mit der Vertragsgestaltung erkennbar angestrebten Ziele der Parteien (Urteile des BFH in BStBl II 1994, 128, und vom 10.03.2005 II R 54/03, BStBl II 2005, 412, in Bestätigung des Senatsurteils vom 16.09.2003 1 K 1963/03, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2004, 148, Beschluss des BFH vom 22.12.2004 II B 166/03, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH 2005, 705, sowie z.B. Meincke, ErbStG, 14. Aufl., § 7 Anm 68 f.; vgl.a. das Urteil des BFH vom 18.01.2001 IV R 58/99, BStBl II 2001, 393, sowie die Anm. von Fumi zum Senatsurteil 1 K 1963/03 in EFG 2004, 149).

17 Unter Berücksichtigung vorstehender Grundsätze ist nach Auffassung des Senats im Streitfall davon auszugehen, dass die in den Verträgen UR Nr. xx und yy insgesamt getroffenen Regelungen von dem übereinstimmenden Willen aller Beteiligten getragen waren und zwischen beiden Verträgen eine auf einem Gesamtplan beruhende sachliche Verknüpfung bestand. Hierfür sprechen sämtliche erkennbaren Umstände. So stellt bereits der zeitgleiche Abschluss der Verträge in einem Notartermin ein Indiz für die Abhängigkeit zwischen beiden Verträgen dar (BFH-Urteil in BStBl II 2001, 393). Hinzu kommt, dass die Großmutter als Schenkerin des Grundvermögens auch an dem zweiten Vertrag UR Nr. yy beteiligt worden war und die darin von der Mutter und dem Onkel der Klägerin ausgesprochenen Verzichte auf deren Erb- und Pflichtteilsrechte nach ihrem Ableben ausdrücklich angenommen hat. Zudem sind die Verträge auch sonst nicht nur inhaltlich aufeinander abgestimmt, sondern stellen sich insgesamt als eine einheitliche Regelung der vorweggenommenen Erbfolge nach der Großmutter dar, nämlich in dem Sinne, dass das Vermögen der Großmutter nach dem Willen aller Beteiligten unmittelbar sogleich unter Abfindung der weichenden mittleren Generation und deren Befreiung von einer potentiellen Unterhaltsverpflichtung auf die Enkelgeneration übergehen sollte. Dafür spricht auch, dass nicht die Mutter der Klägerin, sondern die Klägerin selbst bereits in dem Anwesen … , d.h. in enger Verbundenheit mit der Großmutter unter einem Dach gewohnt und gelebt hatte. Wollte man mit der Klägerin von einer Kettenschenkung ausgehen, wäre es – worauf der Beklagte zutreffend hinweist – auch völlig unverständlich, wieso die Verpflichtung zur Zahlung eines Gleichstellungsgeldes an den Bruder der Mutter von der Klägerin in dem Schenkungsvertrag UR Nr. yy anstatt von der Mutter im Zuge der Vermögensübertragung auf sie durch Vertrag UR Nr. xx übernommen worden ist. Bei Annahme der Übertragung des Grundbesitzes zunächst auf die Mutter der Klägerin zu deren freier Disposition hätte keinerlei Veranlassung bestanden, bei der Weiterübertragung an die Klägerin in Wahrnehmung dieser Dispositionsbefugnis eine Zahlung an den Onkel der Klägerin auszubedingen. Dies spricht in besonderem Maße für eine vom Willen aller Beteiligten getragenen einheitlichen Vermögensübertragung unmittelbar von der Großmutter auf die Klägerin gegen Abfindung und Entlastung der weichenden Generation und für eine lediglich formale Aufsplitterung der in diesem Zusammenhang getroffenen Regelungen auf zwei Verträge.

18 Es sind schließlich auch keine besonderen Zielsetzungen der Beteiligten erkennbar, die nur mit der Erstzuwendung an die Mutter der Klägerin verfolgt worden wären. Denn auch das im Vertrag UR Nr. xx vorbehaltene Wohnrecht zugunsten der Großmutter ist sogleich von der Klägerin übernommen worden und hätte - ebenso wie z.B. die Gleichstellung des Bruders bzw. Onkels - zwanglos auch nur im Vertrag UR Nr. yy oder in einer einheitlichen Vertragsurkunde geregelt werden können.

19 Ist hiernach unter Berücksichtigung aller Umstände auf einen einheitlichen Gesamtplan zur Vermögensübertragung unmittelbar von der Großmutter auf die Klägerin zu schließen, kann es nicht mehr darauf ankommen, dass nach der maßgeblichen Rechtsprechung eine Schenkung an die Mutter – insoweit anders als im Senatsurteil in EFG 2004, 148 – aufgrund im Vertrag UR Nr. xx erklärter Auflassung und Eintragungsbewilligung bereits als ausgeführt anzusehen wäre (vgl. dazu z.B. das BFH-Urteil in BStBl II 1991, 320). Denn nach dem von allen Vertragsschließenden verfolgten Gesamtplan war die Mutter lediglich als Durchgangs- oder Mittelsperson eingeschaltet, so dass bei ihr keine Bereicherung eingetreten oder verblieben ist. Da mangels Bereicherung der Mutter als Zwischenbeschenkter keine Kettenschenkung vorliegt, kann dahinstehen, ob eine solche unter den Umständen des Streitfalls als Gestaltungsmissbrauch i.S.v. § 42 AO zu werten wäre (vgl. das BFH-Urteil in BStBl II 1994, 128).

20 Da die Klägerin nach allem im Rechtsstreit unterliegt, hat sie gemäß § 135 Abs. 1

20 Da die Klägerin nach allem im Rechtsstreit unterliegt, hat sie gemäß § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch die obersten Bundesgerichte erfolgt.