Urteil des FG Hessen, Az. 12 K 4807/01

FG Frankfurt: abschreibung, zur unzeit, wohnung, herstellungskosten, maschine, auflage, grundstück, vermietung, abnutzung, zahl
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Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 12.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
1997
Aktenzeichen:
12 K 4807/01
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 7 Abs 1 EStG 1997, § 7 Abs
4 EStG 1997, § 7 Abs 5 EStG
1997
(Absetzung für Abnutzung für einen sog. Mehrfachparker)
Tatbestand
Zwischen den Beteiligten ist streitig, nach welchen Grundsätzen die Absetzung für
Abnutzung (AfA) für einen sog. Mehrfachparker vorzunehmen ist.
Bei den Klägern handelt es sich um Eheleute, die von der beklagten Behörde (dem
Finanzamt) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kläger ist
Eigentümer eines auf dem Grundstück in im Zeitraum 1995 bis 1998 errichteten
und in Wohneigentumseinheiten aufgeteilten Mehrfamilienhauses, das teils (ab
1998) zu fremdbetrieblichen Zwecken (Vermietung an Finanzdienstleister und die
als Innenarchitektin tätige Klägerin), teils zu fremden und teils (ab 1999) zu
eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Im Jahr 1998 wurde im Zuge der Herstellung
des Gebäudes an dieses Objekt ein "Mehrfachparker" (Typ der Fa. ) angebaut,
der durch das hydraulische Versetzen von Konstruktionsböden das Parken auf
mehreren Ebenen ermöglicht. Aus den vom Senat beigezogenen Unterlagen des
Magistrats der Stadt (Bauaufsichtsamt), auf die Bezug genommen wird, ergibt
sich, dass am 29.5.1996 die Baugenehmigung für das Bauvorhaben "Errichtung
eines Wohngebäudes mit Büronutzung im Erdgeschoß, Errichtung von 3-fach
Parkern, Abbruch von Bauanlagen, Schuppen" erteilt wurde. Die Rubrik "Auflagen"
enthält unter der Ziffer 01. folgende Regelung: "Zur Erfüllung des § 50 HBO-93 in
Verbindung mit der Einstellplatzsatzung der Stadt sind für das Vorhaben 11
Einstellplätze erforderlich. Diese Forderung ist erfüllt durch 12 Plätze auf dem
eigenen Grundstück gemäß Plan 4".
In der Einkommensteuererklärung für das Jahr 1998 gab der Kläger in Bezug auf
die Nutzung des errichteten Objekts an, dass 166 qm (= 19,76 %) für gewerbliche
Zwecke und 475,21 qm für fremde Wohnzecke vermietet seien und 201.18 qm
(23,87 %) eigenen Wohnzwecken dienten. Für die auf die vermieten Einheiten
entfallenden Herstellungskosten (nach seiner Berechnung 977.553,17 DM)
beanspruchte er die degressive AfA gemäß § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a des
Einkommensteuergesetzes -EStG- in Höhe von 7 % (= 68.428,72 DM). Außerdem
machte der Kläger unter der Position "Abschreibung Außenanlage" für Parkplätze
Absetzungen für Abnutzung (AfA) in Höhe von 2.250,00 DM (270.000,00 DM x 10
v. H. x 1/12 - für den Monat Dezember -) geltend.
lm Anschluss an eine bei dem Kläger durchgeführte Umsatzsteuer-Sonderprüfung
wich das Finanzamt im Bescheid vom 19.4.2001, mit dem die Einkommensteuer
für 1998 auf 0 DM festgesetzt wurde, von diesen Angaben ab, indem es zunächst
die auf die vermieteten Einheiten entfallenden Herstellungskosten (nach seiner
von den Klägern gebilligten Berechnung 954.714,16 DM) entsprechend den
tatsächlichen Nutzungsverhältnissen aufteilte und sodann für die zu fremden
Wohnzwecken genutzten Einheiten gemäß § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG
degressive AfA in Höhe von 53.625,00 DM (= 7 % von 766.063,00 DM) und für die
Büroräume gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG lineare (zeitanteilige)
AfA in Höhe von 315,00 DM (2 % von 188.651,00 DM x 1/12) berücksichtigte.
Ferner setzte es für die Mehrfachparkanlage AfA in Höhe von 500,00 DM
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Ferner setzte es für die Mehrfachparkanlage AfA in Höhe von 500,00 DM
(Herstellungskosten: 300.000,00 DM x 2 % x 1/12) an. Zur Begründung führte es
diesbezüglich aus, dass es sich bei den Parkplätzen um eine "unter dem Gebäude
befindliche Tiefgarage" handele, die wegen des einheitlichen Nutzungs- und
Funktionszusammenhangs als unselbständiger Gebäudeteil zu beurteilen sei und
daher wie das Gebäude selbst abzuschreiben seien.
In der für das Jahr 1999 abgegebenen Einkommensteuererklärung folgten die
Kläger dieser Berechnung des Finanzamts mit Ausnahme der auf die
Mehrfachparkanlage entfallenden AfA, die sie mit 30.480,00 DM (= 10 % von
304.800,00 DM) ermittelten, während das Finanzamt in dem für diesen
Veranlagungszeitraum ergangenen Bescheid vom 17.12.2001 lediglich 6.097,00
DM (2 % von 304.800 DM) ansetzte. Hinsichtlich der Vorkosten für am 1.10.1999
bezogene eigengenutzte Wohnung in dem Gebäude machten die Kläger u. a. die
auf diese Wohnung entfallenden Schuldzinsen aus den Jahren 1997 (1.299,99 DM)
und 1998 (8.796,74 DM) geltend. Das Finanzamt berücksichtigte demgegenüber
nur die in 1999 gezahlten Vorkosten.
Aufgrund der Steuerfestsetzung für das Jahr 1998 (Bescheid vom 19.4.2001)
ergab sich ein Verlustrücktrag in Höhe von 8.779,00 DM, der in dem ebenfalls am
19.4.2001 ergangenen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 1997
Berücksichtigung fand. Beide Bescheide vom 19.4.2001 ergingen unter dem
Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 der Abgabenordnung (AO).
Gegen diesen Änderungsbescheid 1997 legten die Kläger mit der Begründung
Einspruch ein, bei den Parkplätzen handele es sich nicht um eine Tiefgarage. Die
Garage sei nur mit einem kleinen Teil des Hauses überbaut und diese Überbauung
sei statisch nicht auf die Garage gegründet. Der "Mehrfachparker" stelle eine
Maschine in der Art eines Lastenaufzugs für Pkw's dar. Er bestehe aus einer
Stahlkonstruktion, die durch das Fehlen einer regenschützenden und
kälteschützenden Außenhülle nicht zum dauerhaften Aufenthalt von Menschen
geeignet sei. Innerhalb der Konstruktion würden die Fahrzeuge durch das
hydraulische Versetzen von Konstruktionsböden in die vorgesehene Parkposition
gebracht bzw. von dieser geholt. Die gewöhnliche Nutzungsdauer sei erheblich
kürzer als die des Gebäudes oder einer Tiefgarage. Ein Nutzungs- und
Funktionszusammenhang mit dem Gebäude bestehe nicht, zumal es nicht üblich
sei, ein derartiges Gebäude mit einer solchen Einrichtung zu versehen. Die
Entfernung einer solchen technischen Einrichtung, die als Betriebsvorrichtung zu
behandeln sei, beeinflusse in keiner Weise - auch nicht statisch - die Funktion des
Gebäudes. Nach Demontage und Abtransport könne der "Mehrfachparker" an
geeigneter anderer Stelle erneut aufgebaut und betrieben werden.
Der Rechtsbehelf der Kläger hatte keinen Erfolg. In seiner Einspruchsentscheidung
vom 1.11.2001 vertrat das Finanzamt unverändert die Auffassung, dass der
"Mehrfachparker" keine Betriebsvorrichtung darstelle und daher die Berechnung
der AfA analog der Abschreibung für das Gebäude gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2
Buchst. a EStG mit 2 % zu erfolgen habe. Nach ständiger Rechtsprechung setze
der Begriff der Betriebsvorrichtung Gegenstände voraus, durch die ein Gewerbe
unmittelbar betrieben werde. Es genüge nicht, dass die Anlage zu einem
gewerblichen Betrieb gehöre oder dass sie für die Ausübung des konkret im
Gebäude ausgeübten Gewerbebetriebs nützlich, notwendig oder sogar
vorgeschrieben sei. Erforderlich sei vielmehr, dass die Anlage in einer besonderen
Beziehung zum gegenwärtig im Gebäude ausgeübten Betrieb stehe, d. h. ihr in
Bezug auf die Ausübung des Gewerbebetriebs eine ähnliche Funktion wie einer
Maschine zukomme. Da der Kläger den "Mehrfachparker" nur bezüglich seiner
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nutze, fehle es an dem
tatbestandlichen Merkmal der Zugehörigkeit zu einer Betriebsanlage bzw. der
Betreibung eines gewerblichen Unternehmens. Für die zu fremdbetrieblichen
Zwecken genutzten Einheiten sei ein betriebsspezifischer Zusammenhang
zwischen den konkreten Gewerben und dem "Mehrfachparker" ebenfalls nicht
gegeben. Dieser sei unter den gegebenen Umständen nicht vergleichbar mit
Maschinen, die ein Unternehmer zwingend zur Förderung seiner betrieblichen
Belange einsetze. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt der
Einspruchsentscheidung, mit der zugleich der Vorbehalt der Nachprüfung
aufgehoben wurde (§ 164 Abs. 2 AO), Bezug genommen.
Mit der vorliegenden Klage begehrte der Kläger zunächst im Zusammenhang mit
der Abschreibung des "Mehrfachparkers", den bisher im
Einkommensteuerbescheid 1997 angesetzten Verlustrücktrag (8.779,00 DM) auf
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Einkommensteuerbescheid 1997 angesetzten Verlustrücktrag (8.779,00 DM) auf
13.100,00 DM (= 6.697,92 EUR)zu erhöhen (zur Berechnung der AfA siehe unter
2.) und die Einkommensteuer für 1997 von ursprünglich 11.951,00 DM auf
nunmehr 8.150,00 DM herabzusetzen.
Mit Schriftsatz seines Prozessbevollmächtigten vom 30.1.2002 beantragte er
zusätzlich die nachträgliche Berücksichtigung des Vorkostenabzug nach § 10e
EStG für die eigengenutzte Wohnung auf dem Grundstück in in Höhe von
1.230,00 DM (= 628,89 EUR) und damit die weitere Herabsetzung der
Einkommensteuer für 1997 auf 7.797,00 DM (= 3.986,54 EUR).
Hierzu hat er folgendes dargelegt:
1. Vorkostenabzug
Er habe im Dezember 1995 die Baugenehmigung zur Errichtung eines Gebäudes
auf diesem Grundstück eingereicht. Für die eigengenutzte Wohnung könne er
deshalb wahlweise die Förderung gemäß § 10e EStG oder die Förderung nach dem
Eigenheimzulagengesetz (EigzulG) beanspruchen. Er habe in der
Einkommensteuererklärung 1999 sein Wahlrecht zugunsten der Förderung gemäß
§ 10e EStG ausgeübt. Die Ausübung des Wahlrechts sei von Seiten des
Finanzamts im Einkommensteuerbescheid 1999 berücksichtigt worden. Eine
nachträgliche Auswirkung auf die festzusetzende Einkommensteuer 1998 habe
sich nicht ergeben, da die Steuer bereits 0 DM betragen habe. Für 1997 hätten die
gesamten vorab entstandenen, steuerlich berücksichtigungsfähigen Kosten
5.152,88 DM (entspricht 2.634,63 EUR) betragen. Hiervon seien anteilig 1.229,99
DM (628,89 EUR) als Vorkosten gemäß § l0e EStG anzusetzen. Der übrige Betrag
sei als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
geltend gemacht und bereits vom Finanzamt anerkannt worden.
Dem begehrten Vorkostenabzug ist durch Erlass des gemäß § 68 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens gewordenen
Änderungsbescheides vom 4.3.2002 entsprochen worden. Das Finanzamt hat
beantragt, insoweit den Klägern gemäß § 137 FGO die Kosten des Verfahrens
aufzuerlegen, da sie den Aufwand erstmals im Klageverfahren geltend gemacht
hätten. Am 12.12.2005 erging für das Jahr 1997 gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2
AO wegen des Rücktrags eines Kirchensteuer-Erstattungsüberhangs aus dem
Veranlagungszeitraum 2001 ein erneuter Änderungsbescheid, der ebenfalls
Gegenstand des vorliegenden Verfahrens geworden ist.
Dem Kostenantrag des Finanzamts sind die Kläger mit folgender Argumentation
entgegengetreten: Für sie völlig überraschend habe das Finanzamt in der
Einspruchsentscheidung vom 1.11.2001 - bereits vor Ergehen des
Einkommensteuerbescheides 1999 - den Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben.
Noch in der Stellungnahme des Finanzamts vom 3.9.2001 zum Einspruch gegen
den Einkommensteuerbescheid 1997 sei von einer möglichen Aufhebung des
Vorbehalts keine Rede gewesen. Bei einem (geänderten) Steuerbescheid, in dem
der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben werde, sei innerhalb der
Rechtsbehelfsfrist noch ein Antrag auf Geltendmachung von Vorkosten bzw. ein
Rechtsbehelf mit Antrag auf Ruhen des Verfahrens bis zur endgültigen
Entscheidung des Steuerpflichtigen über die Ausübung seines Wahlrechts möglich.
Dies sei jedoch bei der Aufhebung des Vorbehalts in einer Einspruchsentscheidung
nicht gegeben. Erst durch Eintritt der Bestandskraft des
Einkommensteuerbescheides 1999 vom 17.12.2001 sei das Wahlrecht hinsichtlich
der Förderung des selbstgenutzten Eigentums zugunsten der Förderung gemäß §
10e EStG endgültig ausgeübt worden. Der Einkommensteuerbescheid 1997 vom
19.4.2001 sei gemäß § 164 Abs. l AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung
ergangen. Eine jederzeitige antragsgemäße Änderung innerhalb der
Verjährungsfrist sei deshalb möglich gewesen. Es habe weder eine steuerliche
Außenprüfung in der Zeit nach dem 19.4.2001 stattgefunden noch sei ein Antrag
auf Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung gestellt worden. Dieses Vorgehen,
d. h. die Aufhebung des Vorbehalts in einer Einspruchsentscheidung und nicht
durch einen gesonderten Steuerbescheid, habe einzig und allein dazu gedient, ihn
an der Geltendmachung der Vorkosten für 1997 zu hindern. Daher sei die
Geltendmachung der Vorkosten nur im Klagewege möglich gewesen. Die Kosten
hierfür seien allein im Verhalten des Finanzamts durch die zur Unzeit erfolgte
Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung in einer Einspruchsentscheidung
begründet. Daher müsse dieses insoweit die Kosten des Verfahrens tragen.
2. AfA für "Mehrfachparker"
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Diese im Dezember 1998 fertig gestellte Parkanlage sei nach der Norm für
Hochregallager konstruiert. Nach Herstellerangaben dürfe sie von Menschen nur
zu Wartungszwecken betreten werden. Sie werde an drei von vier Außenseiten
sowie am Boden und an der Decke vom Gebäude umschlossen. Die vierte
Außenseite sei durch Drahtgeflechttore von der übrigen Umgebung abgeteilt. Bei
dem Einbau des "Mehrfachparkers" sei dieser nur auf der Bodenplatte des
Gebäudes mittels Schraubverbindungen befestigt worden. Eine weitere
Verbindung, z. B. zur Decke oder zu einer umschließenden Außenwand, sei nicht
vorhanden und aufgrund der Konstruktion als Hochregallager auch nicht
notwendig. Aus Schallschutzgründen für das Gebäude sei sogar zwingend auf eine
weitere Befestigung oder eine mögliche Einbetonierung der Tragstützen in die
Bodenplatte des Gebäudes verzichtet worden. Die Mehrfachparkanlage sei
deshalb nichts anderes als eine Maschine, die mittels zerstörungsfrei lösbarer
Verbindung mit dem Gebäude verbunden sei. Sie sei somit ein eigenständiges
Wirtschaftsgut, das alleine schon mangels der Möglichkeit eines dauerhaften
Aufenthalts von Personen nicht als Gebäude zu klassifizieren sei. Der
"Mehrfachparker" könne jedoch Scheinbestandteil gemäß § 95 des Bürgerlichen
Gesetzbuches (BGB) sein. Ein Scheinbestandteil gehöre jedoch, wie eine
Maschine, zu den beweglichen Wirtschaftsgütern. Darüber hinaus sei zu bemerken,
dass die Anzahl der Parkplätze innerhalb des Parkers (insgesamt elf Stellplätze)
größer sei als die Zahl der Wohneinheiten (insgesamt acht). Selbst wenn einer
Einheit ein Stellplatz zugeordnet werden könne, so sei dieser örtlich unbestimmt.
Er könne bei Benutzung einmal in der unteren Stellreihe links, ein anderes Mal in
der oberen Stellreihe rechts oder an einem sonstigen Ort innerhalb der Parkanlage
liegen. Die Herstellungskosten für den nicht eigengenutzten Anteil der Parkanlage
hätten im Einvernehmen mit den Feststellungen im Rahmen der Umsatzsteuer-
Sonderprüfung 304.800,00 DM betragen. Nach der (im Verfahren vorgelegten)
Bestätigung des Herstellers sei für Zwecke der Abschreibungen von einer
Nutzungsdauer von acht Jahren auszugehen. Unter Berücksichtigung einer
linearen Abschreibung und der Vereinfachungsregel für im 2. Halbjahr
angeschaffte bewegliche Wirtschaftsgüter ergebe sich für 1998 eine Abschreibung
von 304.800,00 DM x 12,5 % = 19.050,00 DM (entspricht 9.740,11 EUR).
Berücksichtigt worden seien bisher 500,00 DM (entspricht 255,65 EUR), so dass
sich eine Erhöhung des Verlustrücktrages aus 1998 von DM 18.550 DM (entspricht
9.484,46 EUR) ergebe.
Die Kläger haben zum Nachweis ihres Vorbringens neben der bereits erwähnten
Bescheinigung der Fa. vom 21.12.2001 betreffend "Abschreibung Parksystem"
verschiedene Fotoaufnahmen des "Mehrfachparkers" vorgelegt. Auf die
vorgenannten Unterlagen wird ebenso Bezug genommen wie auf die aus dem
Sitzungsprotokoll ersichtlichen ergänzenden mündlichen Ausführungen des
Klägers in der mündlichen Verhandlung vom 12.2.2006, in der der Kläger im
Hinblick auf die Erhöhung des Verlustrücktrages seinen Antrag in dem
nachstehend dargelegten Umfang eingeschränkt hat.
Die Kläger beantragen sinngemäß unter Abänderung des
Einkommensteuerbescheides 1997 in Gestalt des Änderungsbescheides vom
12.12.2005 den Verlustrücktrag aus 1998 um 2.675,00 DM zu erhöhen und die
Einkommensteuer für 1997 auf 10.934,00 DM (entspricht 5.590,47 EUR)
herabzusetzen, hilfsweise, für den Fall des Unterliegens die Revision zum
Bundesfinanzhof (BFH) zuzulassen.
Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
Es verweist hinsichtlich der steuerrechtlichen Behandlung der Aufwendungen für
den "Mehrfachparker" auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.
Seine ursprüngliche Auffassung, dass die Entscheidung, ob ein Gegenstand eine
Betriebsvorrichtung oder Gebäudebestandteil ist, ausschließlich bei der
Einheitsbewertung des Grundvermögens zu treffen sei, hat das Finanzamt in der
mündlichen Verhandlung nicht aufrecht erhalten.
Der Senat hat von der Fa. Abbildungen des Parksystems " " erhalten. Auf diese
Unterlagen, die den Beteiligten zugeleitet wurden, wird ebenfalls Bezug
genommen.
Die vom Finanzamt für die Kläger angelegten Einkommensteuerakten der Jahre
1994-1999 haben dem Senat vorgelegen und waren folglich Gegenstand des
Verfahrens.
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Entscheidungsgründe
In dem noch verbliebenen Streitpunkt hat die Klage Erfolg.
Bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den
Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen
Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, bemisst sich die AfA nach der
betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts (§ 7 Abs. 1 Satz 2 i. V.
mit Satz 1 EStG). Für Gebäude sowie für Gebäudeteile, die selbständige
unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, Eigentumswohnungen und im Teileigentum
stehende Räume (§ 7 Abs. 5a EStG), enthalten § 7 Abs. 4 EStG (typisierte AfA-
Sätze bei der AfA in gleichen Jahresbeträgen) und § 7 Abs. 5 EStG
(festgeschriebene Staffelsätze bei der AfA in fallenden Jahresbeträgen)
ergänzende spezielle AfA-Regelungen. Diese Vorschriften gelten grundsätzlich
unabhängig davon, ob sich diese Wirtschaftsgüter im Betriebsvermögen oder im
Privatvermögen befinden (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 26.11.1973
GrS 5/71, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1973, 132).
In der vorgenannten Entscheidung in BStBl II 1973, 132 hat der BFH grundlegend
zur Frage der Abschreibung von Gebäuden und Gebäudeteilen Stellung
genommen. Sowohl die spätere Rechtsprechung als auch die Verwaltung haben
sich diesen Erwägungen angeschlossen. Ausgehend von dem Grundsatz, dass das
Gebäude - auch hinsichtlich der AfA - als einheitliches Wirtschaftsgut zu behandeln
ist, ergibt sich für die AfA von Gebäudeteilen die folgende Unterscheidung (vgl.
hierzu Blümich/Brandis, Kommentar zum EStG, Körperschaftsteuergesetz,
Gewerbesteuergesetz und Nebengesetzen, § 7 EStG Rz. 457 ff.,
Blümich/Schreiber, a.a.O., § 5 EStG Rz. 388 ff., beide mit umfangreichen
Nachweisen zur einschlägigen Rechtsprechung und den hierzu ergangenen
Verwaltungsanweisungen):
1. Unselbständige Gebäudeteile, d.h. Gebäudeteile, bei denen ein einheitlicher
Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude vorliegt, die also der
Nutzung des Wirtschaftsgutes als Gebäude dienen (R 13 Abs. 5 Satz 1 der
Einkommensteuer-Richtlinien 1998 -EStR-), können auch dann nur einheitlich mit
dem Gebäude abgeschrieben werden, wenn einzelne dieser Teile eine geringere
Nutzungsdauer haben als das aus ihnen zusammengesetzte Gebäude. Dem
schnelleren Wertverzehr solcher Gebäudeteile wird dadurch Rechnung getragen,
dass die Kosten für ihre Erneuerung neben der AfA auf das Gebäude als
Erhaltungsaufwendungen sofort abziehbar sind. Unselbständige Gebäudeteile sind
auch räumlich vom Gebäude getrennt errichtete Baulichkeiten, die in einem so
engen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stehen, dass
es ohne diese Baulichkeiten als unvollständig erscheint (R 13 Abs. 5 Satz 2 EStR).
2. Selbständige Gebäudeteile, d.h. Gebäudeteile, die besonderen Zwecken dienen
und damit in einem von der eigentlichen Gebäudenutzung verschiedenen
Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen, stellen eigenständige
Wirtschaftsgüter dar, die einer gesonderten AfA zugänglich sind (R 13 Abs. 3 EStR).
Dies gilt auch dann, wenn sie zu den wesentliche Bestandteilen des Gebäudes
zählen (§§ 93, 94 Abs. 2 BGB), die ansonsten unselbständige Teile des
Wirtschaftsguts "Gebäude" sind. Hierbei ist wiederum wie folgt zu unterscheiden:
2.1. Selbständige bewegliche Gebäudeteile (AfA nach der tatsächlichen
Nutzungsdauer). Dazu zählen:
2.1.1. Betriebsvorrichtungen (R 13 Abs. 3 Satz 3 Nr. 1 i. V. mit R 42 Abs. 3 EStR):
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH (z. B. Urteil vom 28.10.1999 III R 55/97,
BStBl II 2000, 150) handelt es sich dabei um Gegenstände, durch die das Gewerbe
unmittelbar betrieben wird. Zwischen Anlage und Betriebsablauf muss ein
besonders enger Zusammenhang bestehen, wie er bei einer Maschine
üblicherweise gegeben ist, der sich in der baulichen Gestaltung auswirkt. Dagegen
reicht es für die Annahme einer Betriebsvorrichtung nicht aus, dass eine Anlage zu
einem gewerblichen Betrieb gehört oder dass sie für die Ausübung des
Gewerbebetriebs nützlich, notwendig oder sogar vorgeschrieben ist. Entscheidend
ist, ob die Gegenstände von ihrer Funktion her unmittelbar zur Ausübung des
Gewerbes benutzt werden.
2.1.2. Scheinbestandteile (R 13 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 i. V. mit R 42 Abs. 4 EStR), d.h.
Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck in das Gebäude eingefügt sind
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Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck in das Gebäude eingefügt sind
(§ 95 Abs. 2 BGB), was dann der Fall ist, wenn ihre voraussichtliche Nutzungsdauer
länger als die Zeitdauer ist, für die sie eingebaut wurde, und nach den Umständen
damit gerechnet werden kann, dass die eingebauten Sachen wieder entfernt
werden (z. B. BFH-Urteil vom 28.7.1993 I R 88/92, BStBl II 1994, 164).
2.2. Selbständige unbewegliche Gebäudeteile, die als Gebäudeteile i. S. des § 7
Abs. 5a EStG grundsätzlich wie das Gebäude abzuschreiben sind. Alternativ
kommt jedoch eine AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer in Betracht (§ 7
Abs. 4 Satz 2 EStG). Dazu zählen gemäß R 42 Abs. 6 EStR
2.2.1. Ladeneinbauten (und ähnliche Einbauten) und sonstige Mietereinbauten,
soweit es sich nicht bereits um Betriebsvorrichtungen oder Scheinbestandteile
handelt.
2.2.2. Sonstige selbständige Gebäudeteile i. S. des R 13 Abs. 4 EStR. Danach sind
gemischt-genutzte Gebäude nach Maßgabe der unterschiedlichen Nutzungsarten
(eigenbetrieblich, fremdbetrieblich, zu eigenen Wohnzwecken, zu fremden
Wohnzwecken) in mehrere selbständige Gebäudeteile zu zerlegen.
Ausgehend von dieser Rechtslage bedarf die zwischen den Beteiligten streitig
erörterte Frage, ob es sich bei der Mehrfachparkanlage um einen selbständigen
oder einen unselbständigen Gebäudeteil handelt, mangels
Entscheidungserheblichkeit keiner abschließenden Beurteilung. Denn auch auf der
Grundlage der Auffassung des Finanzamts, dass der "Mehrfachparker" kein
eigenständiges, entsprechend seiner gewöhnlichen Nutzungsdauer
abschreibbares Wirtschaftsgut, sondern einen der Gesamtgebäudeabschreibung
unterliegenden unselbständigen Gebäudeteil darstellt, erweist sich die Klage als
begründet, weil die Berechnungsmethode des Finanzamts zur Ermittlung der AfA
für diese Anlage unzutreffend ist und nach der gebotenen Korrektur das
Klagebegehren in vollem Umfang ausgeschöpft wird.
Bei dem vom Kläger errichteten Objekt handelt es sich um ein gemischt-genutztes
Gebäude, das nach Maßgabe der unterschiedlichen Nutzungsarten in mehrere
selbständige Gebäudeteile i. S. von § 7 Abs. 5a EStG zu zerlegen ist (z. B.
Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 30.1.1995 GrS 4/92, BStBl II 1995,
281, und vom 23.8.1999 GrS 5/97, BStBl II 1999, 774). Im Hinblick auf die
konkreten Nutzungs- und Funktionszusammenhänge ist im Streitfall von drei
unterschiedlichen Wirtschaftsgütern auszugehen (fremdbetrieblicher, zu fremden
Wohnzwecken genutzter und zu eigenen Wohnzwecken genutzter Gebäudeteil).
Eine Folge dieser Aufteilung ist die gesonderte Abschreibung jedes selbständigen
Wirtschaftsguts (bestehend aus der Gesamtheit aller demselben Zweck dienenden
Gebäudeteile). Die AfA-Bemessungsgrundlage ist daher - wie auch im Rahmen der
bislang durchgeführten Veranlagungen geschehen - auf die einzelnen
Gebäudeteile aufzuteilen, wobei für diese gesonderten Wirtschaftsgüter gemäß R
44 Abs. 6 Satz 2 EStR unterschiedliche AfA-Methoden (und AfA-Sätze) zulässig
sind (vgl. auch Blümich/Brandis, a.a.O. § 7 EStG, Rz. 478 f. m. w. N.). Die
Herstellungskosten von unselbständigen Gebäudeteilen sind bei dieser Aufteilung
einzubeziehen, wenn diese der Nutzung des gesamten Gebäudes dienen (z. B.BFH
in BStBl II 1974, 132 für Fahrstuhl- und Heizungsanlagen); besteht ein
Zusammenhang allein mit der Nutzung eines selbständigen Gebäudeteils, sind die
Anschaffungskosten bzw. Herstellungskosten der Anlage (nur) bei diesem zu
erfassen und zusammen mit ihm abzuschreiben. Ist eine derartige Zurechnung im
Einzelfall unangemessen, muss ein sachgerechter anderer Maßstab angewendet
werden (Blümich/Schreiber, a.a.O., § 5 EStG Rz. 430).
Den vorstehend dargelegten Rechtsgrundsätzen wird die Entscheidung des
Finanzamts, für die Gesamtherstellungskosten der Mehrfachparkanlage in vollem
Umfang die typisierten Abschreibungssätze der linearen AfA des § 7 Abs. 4 Satz 1
Nr. 2 Buchst. a EStG zugrunde zu legen, nicht gerecht. Denn das Finanzamt hat
nicht die unterschiedlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhänge der
einzelnen Gebäudeteile und die hieraus konkret resultierenden unterschiedlichen
AfA-Methoden beachtet.
Im Streitfall kam der Kläger mit der Errichtung der Mehrfachparkanlage einer von
der zuständigen Bauaufsichtsbehörde im Rahmen der Baugenehmigung erteilten
und auf einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung beruhenden Auflage zu
Herstellung von Stellplätzen nach. Dass die Anzahl der errichteten Stellplätze (elf)
die der in dem Gebäude befindlichen Wohn- und Büroeinheiten übersteigt, hängt
nach der in der mündlichen Verhandlung vorgetragenen glaubhaften Darstellung
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nach der in der mündlichen Verhandlung vorgetragenen glaubhaften Darstellung
des Klägers mit der Tatsache zusammen, dass insoweit für die als Büro genutzten
Gebäudeteile die Herstellung zusätzlicher Einstellplätze vorgeschrieben war. Bei
dieser Sachlage hätte der Senat keine Bedenken, bei der Berechnung der auf die
Mehrfachparkanlage entfallenden AfA zunächst die Gesamtaufwendungen durch
die Zahl der geschaffenen Stellplätze zu teilen, die Stellplätze anhand der Auflage
der Bauaufsichtbehörde den einzelnen Gebäudeeinheiten betragsmäßig
zuzuordnen und sodann - bezogen auf die unterschiedlich genutzten Gebäudeteile
- unter Berücksichtigung der vom Kläger jeweils gewählten AfA-Methode die
konkrete Abschreibung zu ermitteln. Im Streitfall konnte der Senat diesbezüglich
von einer genauen Ermittlung der einzelnen Berechnungsgrundlagen absehen, da
aufgrund der vom Kläger hinsichtlich der zu fremden Wohnzwecken vermieteten
Wohnungen zulässigerweise in Höhe des vollen Jahresbetrages angesetzten
degressiven AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG (vgl. hierzu das BFH-
Urteil vom 19.2.1974 VIII R 164/69, BStBl II 1974, 704) das Klagebegehren allein im
Hinblick auf diesen Gebäudeteil vollständig ausgeschöpft wird, worauf im Übrigen
auch der Prozessbevollmächtigte der Kläger in der mündlichen Verhandlung
hingewiesen hat.
Mit Rücksicht auf die späteren Veranlagungszeiträume weist der Senat aus
Gründen der Prozessökonomie darauf hin, dass auch aus seiner Sicht die
Mehrfachparkanlage nicht als selbständiger Gebäudeteil in Gestalt einer
Betriebsvorrichtung oder eines Scheinbestandteils zu qualifizieren ist.
Gemäß der nach der Rechtsprechung (z. B. BFH-Urteil vom 28.11.1975 III R
156/73, BStBl II 1976, 200) und der Verwaltung (H 42 Stichwort
"Betriebsvorrichtungen") auch für das Einkommensteuerrecht maßgeblichen
Legaldefinition des § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 des Bewertungsgesetzes (BewG) sind
Betriebsvorrichtungen die Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu
einer Betriebsanlage gehören. Eine Vorrichtung ist keine Betriebsvorrichtung, wenn
sie als Gesamtheit die Merkmale des Gebäudebegriffs erfüllt oder der Benutzung
des Gebäudes ohne Rücksicht auf den gegenwärtig ausgeübten Betrieb dient
(dann ist sie Teil eines Gebäudes und bildet mit diesem ein einheitliches
Wirtschaftsgut). Unerheblich ist dabei, ob die Betriebsanlage zum Betrieb des
Grundstückseigentümers gehört oder an einen Dritten vermietet oder verpachtet
ist und dessen betrieblichen Zwecken dient (Rössler/Troll, BewG, § 68 Rz. 46). In
diesem Zusammenhang ist bereits sehr fraglich, ob bei der Nutzung eines
Wirtschaftsgutes im Bereich der Überschusseinkünfte (z. B. aus Vermietung und
Verpachtung) überhaupt eine Betriebsvorrichtung gegeben sein kann (so verlangt
das Urteil des Finanzgerichts -FG- Berlin vom 1.10.1981 IV 247/80, Entscheidungen
der Finanzgerichte -EFG- 1982, 396 die Nutzung im Rahmen eines
Gewerbebetriebs; zustimmend Grube, Erhaltungsaufwand, Modernisierung,
Umweltschutz, Der Betrieb 1999, 1723, 1724; für eine Beschränkung auf
Gewinneinkünfte i. S. des § 2 Abs. 1 Nr. 1-3 EStG Blümich/Brandis, a.a.O., § 7 EStG
Rz. 468; wohl auch Nolde in Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur
Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 7 EStG Anm. 317). Hiervon
abgesehen ist eine Betriebsvorrichtung dadurch gekennzeichnet, dass sie
unmittelbar oder zumindest weitaus überwiegend dem Betriebsablauf eines in
dem Gebäude ausgeübten Betrieb dient (Blümich/Brandis, a.a.O., § 7 Rz. 469 m.
w. N.). Nur in diesen Fällen tritt bei wirtschaftlicher Betrachtung die Beziehung des
Wirtschaftsgutes zu diesem Betrieb so stark in den Vordergrund, dass die
Beziehung zum Betriebsgebäude zurücktritt. Davon kann jedoch - wie schon das
Finanzamt überzeugend ausgeführt hat - hinsichtlich der Mehrfachparkanlage im
Streitfall keine Rede sein, weil diese nicht - ähnlich einer für die Förderung des
Produktionsablauf eingesetzten Maschine - in einer spezifischen Funktion zur
Vermietungstätigkeit des Klägers bzw. den von den Mietern in dem Gebäude
ausgeübten fremdbetrieblichen Betätigungen steht und deren unmittelbarer
Verwirklichung dient, sondern im Sinne einer bequemeren Erreichbarkeit durch
Anlieger und sonstige Benutzer für die in dem Gebäude befindlichen Wohn- und
Büroeinheiten nur mittelbar von Vorteil ist (ebenso für den Bereich der
Grunderwerbsteuer das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 18.9.1996 5 K
128/95, EFG 1997, 87; Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz -GrEStG-; 15.
Auflage 2002, § 2 Rz. 92; Pahlke/Franz, GrEStG, 3. Aufl. 2005, § 2 Rz. 46 unter dem
Stichwort "Doppelparker"). Anders wäre der Fall z. B. zu beurteilen, wenn es sich
um hydraulische Hebebühnen in einem gewerblich betriebenen Parkhaus handelte,
die aufgrund ihrer besonderen Beziehung zu der konkret ausgeübten Tätigkeit
(Vermietung von PKW-Einstellplätzen) Betriebsvorrichtungen darstellen (z. B.
Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 31.03.1992
betreffend Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen,
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betreffend Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen,
BStBl I 1992, 342 Rz. 28; Erlass des Finanzministeriums Baden-Württemberg vom
26.6.2000, Der Betrieb 2000, 1370 zu Hebebühnen zur Ein- und Auslagerung von
Kraftfahrzeugen in sog. SMART-Towern; Gürsching/Stenger, Kommentar zum
Bewertungsrecht, § 68 BewG Anm. 200 Stichwort "Aufzüge"). Im Streitfall dient die
Mehrfachparkanlage hingegen der Nutzung des Gebäudes selbst und keinem
davon verschiedenen Zweck, was auch daraus ersichtlich wird, dass ihre Errichtung
Bestandteil der Baugenehmigung war (vgl. zu diesem Aspekt das BFH-Urteil vom
22.9.2005 IX R 26/04, BFH/NV 2006, 406).
Das Vorliegen eines Scheinbestandteils i. S. des § 95 Abs. 2 BGB scheitert an dem
Umstand, dass die Mehrfachparkanlage nicht zu einem vorübergehenden Zweck
mit dem Gebäude verbunden wurde (vgl. hierzu die BFH-Urteile vom 24.11.1970 VI
R 143/69, BStBl II 1971, 157, und vom 4.12.1970 VI R 157/68, BStBl II 1971, 165).
Ob dies der Fall ist, beurteilt sich zivilrechtlich in erster Linie nach dem Willen des
Einfügenden, sofern dieser Wille mit dem nach außen in Erscheinung tretenden
Sachverhalt in Einklang zu bringen ist (BFH in BStBl II 2000, 150). Es kommt also
nicht darauf an, ob entsprechend der vom Kläger in diesem Zusammenhang
angestellten Überlegung eine spätere Beseitigung der Anlage technisch möglich
wäre und diese auch danach noch einen beachtlichen Wiederverwendungswert
aufwiese (wobei allenfalls - nach entsprechender Verbindung mit einem anderen
Gebäude - die eigentliche hydraulische Vorrichtung wirtschaftlich sinnvoll
anderweitig verwendbar wäre). Entscheidend ist vielmehr, dass bereits beim
Einbau der Mehrfachparkanlage geplant war, diese zu einem späteren Zeitpunkt
wieder zu entfernen. Ungeachtet der Tatsache, dass sich aus dem Vorbringen des
Klägers keine dahingehenden Anhaltspunkte ergeben, verbietet sich eine derartige
Annahme auch bei objektiver Betrachtung der im Streitfall gegebenen
Verhältnisse im Hinblick auf Art und Verwendungszweck der Anlage. Mit dem
Einbau des "Mehrfachparkers" ist der Kläger einer Auflage der
Bauaufsichtsbehörde nachgekommen. Hierdurch sollten entsprechend den
Vorgaben der einschlägigen städtischen Satzung Stellplätze für die in dem
Gebäude befindlichen Wohn- und Büroeinheiten geschaffen werden. Der
allgemeine Sinn und Zweck des Stellplatzrechts besteht darin, den von baulichen
und sonstigen Anlagen ausgelösten Zu- und Abgangsverkehr als ruhenden
Verkehr geordnet unterzubringen sowie die verkehrsauslösende Wirkung der
Anlagen im Sinne verträglicher Verkehrsstrukturen und angestrebter
städtebaulicher Nutzungsstrukturen zu steuern (Rasch, Kommentar zur
Hessischen Bauordnung -HBO-, Praxis der Kommunalverwaltung, Landesausgabe
Hessen, § 50 HBO unter 1.3). Diese rechtspolitische Zielsetzung, die bauliche
Nutzung mit den kommunalen Verkehrserfordernissen in Einklang zu bringen,
verdeutlicht, dass die Investition nicht einem lediglich vorübergehenden (weil
zeitlich begrenzten), sondern einem mit dem Gebrauch des Bauwerks in
unmittelbarem Zusammenhang stehenden und bauordnungsrechtlichen
Erfordernissen entsprechenden Dauerzweck diente (vgl. ferner die BFH-Urteile
vom 28.6.1983 VIII R 179/79, BStBl II 1984, 196, und vom 2.6.1999 X R 16/96,
BStBl II 1999, 596). Der Einwand des Klägers, er hätte seine Verpflichtung zur
Errichtung der Stellplätze durch Ablösezahlungen an die Kommune abwenden
können, ist unbeachtlich, weil es im Rahmen der Besteuerung auf den tatsächlich
verwirklichten, nicht aber auf einen lediglich hypothetischen Sachverhalt ankommt
(BFH-Urteil vom 7.7.1998 VIII R 57/96, BFH/NV 1999, 594). Hiervon abgesehen
zählen im Zusammenhang mit der Errichtung eines Gebäudes geleistete
Zahlungen zur Ablösung einer Stellplatzverpflichtung zu den Herstellungskosten
dieses Objekts (BFH-Urteil vom 6.5.2003 IX R 51/00, BStBl II 2003, 710, m. w. N.).
Die Behandlung der Mehrfachparkanlage als eigenständiges Wirtschaftsgut lässt
sich entgegen der in der mündlichen Verhandlung geäußerten Auffassung des
Klägers auch nicht auf das BFH-Urteil in BFH/NV 2006, 406 stützen, weil der vom
BFH entschiedene Sachverhalt mit dem Streitfall nicht vergleichbar ist. Der BFH
hatte über die Frage zu befinden, ob 15 räumlich getrennt von einem
Mietwohngrundstück mit insgesamt 103 Wohneinheiten nachträglich errichtete
Garagen als unselbständige Bestandteile der Miethäuser oder als selbständig nach
§ 7 Abs. 5 EStG abschreibbare Gebäude anzusehen sind. Er ist dabei zu dem
Ergebnis gekommen, dass diese Garagen - anders als Garagen von Ein- oder
Zweifamilienhäusern (vgl. hierzu das BFH-Urteil vom 28.6.1983 VIII R 179/79, BStBl
II 1984, 196) jedenfalls dann als selbständige Wirtschaftsgüter abzuschreiben sind,
wenn ihre Errichtung nicht Bestandteil der Baugenehmigung für das
Mietwohngebäude war und kein enger Zusammenhang zwischen der Nutzung der
Wohnungen und der Garagen besteht, weil die Zahl der Garagen hinter der Zahl
der Wohnungen deutlich zurückbleibt und die Garagen zum Teil an Dritte vermietet
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der Wohnungen deutlich zurückbleibt und die Garagen zum Teil an Dritte vermietet
sind. Für die Auffassung des BFH war zunächst die Überlegung maßgeblich, dass
getrennt - ohne bautechnische Verbindung - auf einem Grundstück stehende
Baulichkeiten grundsätzlich gesonderte Wirtschaftsgüter sind. Demgegenüber
bestand im Streitfall eine bauliche Verschachtelung zwischen dem Hauptgebäude
und der Mehrfachparkanlage, die von drei Außenwänden dieses Objekts
umschlossen wird und daher sowohl bautechnisch als auch optisch als integraler
Bestandteil des Gesamtbaukörpers anzusehen ist. Darüber hinaus ist im Streitfall
aufgrund der baurechtlichen Verpflichtung zur Errichtung von elf Einstellplätzen
hinsichtlich der Anlage auch ein Funktionszusammenhang mit dem Wohn- und
Bürokomplex anzunehmen, und zwar unabhängig davon, ob die Parkplätze später
tatsächlich an die Mieter oder - mangels Interesse von dieser Seite - an Dritte
vermietet wurden.
Nach alledem stellt der "Mehrfachparker" kein eigenständiges, entsprechend
seiner gewöhnlichen Nutzungsdauer abschreibbares Wirtschaftsgut, sondern einen
der Abschreibung der einzelnen (nach den dargestellten Maßstäben
zuzuordnenden) Gebäudeteile i. S. § 7 Abs. 5a EStG unterliegenden
unselbständigen Gebäudebestandteil dar.
Die Berücksichtigung des beantragten höheren Verlustrücktrages nach 1997 führt
unter Beachtung des Progressionsvorbehalts nach § 32 b EStG zur Herabsetzung
der Einkommensteuer für dieses Jahr auf 10.934,00 DM (entspricht 5.590,47 EUR).
Bei der Kostenentscheidung war zu beachten, dass zum einen im Verlaufe des
Verfahrens hinsichtlich des Vorkostenabzugs ein Teilabhilfebescheid ergangen ist
und zum anderen bezüglich der AfA für den "Mehrfachparker" der ursprüngliche
Klageantrag in der mündlichen Verhandlung eingeschränkt worden ist.
Soweit das Finanzamt im Änderungsbescheid vom 4.3.2002 den beantragten
Vorkostenabzug berücksichtigt hat, ergibt sich die Kostenentscheidung aus § 137
FGO. Der Senat folgt insoweit nicht der Auffassung des Klägers, die Kosten seien
dem Finanzamt aufzuerlegen, weil die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung
in der für das Streitjahr ergangenen Einspruchsentscheidung vom 1.11.2001 einzig
und allein dazu gedient hätten, ihn an der Geltendmachung der Vorkosten für
1997 zu hindern, sodass er (auch) diesbezüglich den Klageweg habe beschreiten
müssen. Entgegen der Behauptung des Klägers sind keine Anzeichen für eine
willkürliche Vorgehensweise des Finanzamts, das gemäß § 164 Abs. 3 Satz 1 AO
den Vorbehalt der Nachprüfung jederzeit aufheben konnte, ersichtlich. Zwar ist die
Einkommensteuererklärung für das Jahr 1999, dem Jahr der Fertigstellung und
erstmaligen Nutzung der eigenen Wohnzwecken dienenden Wohnung, bereits am
3.9.2001 beim Finanzamt eingegangen. Wie sich aus den handschriftlichen
Vermerken in den Steuerakten ergibt, wurde die Erklärung jedoch erst Anfang
Dezember bearbeitet. Bis zu diesem Zeitpunkt bestand für das Finanzamt
mangels entsprechender Hinweise des Klägers kein Anlass zu der Annahme,
dieser werde im Rahmen der Förderung des Wohneigentums von seiner
Optionsmöglichkeit nach § 19 des EigzulG keinen Gebrauch machen und sich
vielmehr für die Steuerbegünstigung nach § 10e EStG (mit der Möglichkeit des
Vorkostenabzugs nach Abs. 6 dieser Bestimmung) entscheiden. Im Übrigen lässt
es die Tatsache, dass der Kläger in der von seinem Prozessbevollmächtigten
bearbeiteten Einkommensteuererklärung für das Jahr 1999 auch die auf die
eigengenutzte Wohnung entfallenden Vorkosten der Jahre 1997 und 1998 geltend
gemacht hat, nicht ausgeschlossen erscheinen, dass dieser irrtümlich davon
ausgegangen ist, die Aufwendungen seien erstmals im Jahr des Einzugs in diese
Wohnung abziehbar. Da aber Vorkosten im Jahr ihrer tatsächlichen Zahlung
steuerlich zu berücksichtigen sind (z. B. Frost, in Frotscher, Kommentar zum EStG,
§ 10e Rz. 58), hatte der Kläger vor dem Wegfall des Vorbehaltsvermerks
ausreichend Zeit, diese Aufwendungen für den Veranlagungszeitraum 1997
geltend zu machen (§ 137 FGO).
Da die Klage im Hinblick auf das in der mündlichen Verhandlung eingeschränkte
Klagebegehren Erfolg hatte, waren die Kosten für die verschiedenen Zeitabschnitte
getrennt zu ermitteln (BFH-Urteil vom 6.6.1984 II R 184/91, BStBl II 1985, 261).
Ausgehend von dem aus der Antragstellung im Schriftsatz vom 30.1.2002
herzuleitenden weitestgehenden Streitwert in Höhe von 4.151,00 DM waren die bis
zur mündlichen Verhandlung entstandenen Kosten nach dem Verhältnis des
erfolgreichen Teils des Klagebegehrens - mit Ausnahme der im
Änderungsbescheid vom 4.3.2002 berücksichtigten Vorkosten, für die nach den
vorstehenden Ausführungen zu Lasten des Klägers die Bestimmung des § 137
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vorstehenden Ausführungen zu Lasten des Klägers die Bestimmung des § 137
FGO anwendbar ist - zum nicht erfolgreichen Teil des Klagebegehrens gemäß §
136 Abs. 1 Satz 3 FGO verhältnismäßig zu teilen. Die danach entstandenen Kosten
fallen bei einem Streitwert in Höhe von 780,00 DM in vollem Umfang dem
Finanzamt zur Last (§ 135 Abs. 1 FGO).
Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Hinzuziehung eines Bevollmächtigten
für das Vorverfahren erging gemäß § 139 Abs. 3 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit der dem Finanzamt
auferlegten Kosten folgt aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V. mit §§ 708 Nr. 10, 711 der
Zivilprozessordnung (vgl. hierzu Gräber/Stapperfend, FGO, 6. Auflage 2006, § 151
Anm. 3f).
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.