Urteil des FG Hessen, Az. 1 K 939/02

FG Frankfurt: eintragung im handelsregister, rücklage, investition, konkretisierung, unternehmen, beratung, gesellschaftsvertrag, betriebsorganisation, rückwirkung, einkünfte
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Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 1.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
1997
Aktenzeichen:
1 K 939/02
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 7g Abs 7 S 2 EStG 1997, §
7g Abs 3 EStG 1997
(Ansparrücklage nach § 7g Abs. 7 EStG für den in
Gründung befindlichen Betrieb einer GmbH & Co. KG)
Tatbestand
(Überlassen von Datev)
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Klägerin als GmbH & Co KG die
sogenannte Ansparabschreibung für Existenzgründer gem. § 7 g Abs. 7
Einkommensteuergesetz (EStG) beanspruchen kann.
Die Klägerin wurde durch Gesellschaftsvertrag vom 20.10.1997 gegründet.
Gegenstand des Unternehmens ist die Beratung von Unternehmen und
gewerblichen Betrieben und freiberuflich Tätigen, insbesondere in Fragen der
Finanzierung, der Personalstruktur, Controlling und allgemeiner
Betriebsorganisation. Im Einzelnen wird auf den Gesellschaftsvertrag vom 20.10.
sowie die Ergänzungen hierzu vom 10.12.1997 Bezug genommen. Die Eintragung
im Handelsregister erfolgte am 18.12.1997.
An der Gesellschaft sind die B GmbH (GmbH) als persönlich haftende
Gesellschafterin und Frau K als Kommanditistin beteiligt. Einzige Gesellschafterin
der GmbH ist Frau K. Die GmbH wurde am 21.03.1997 gegründet und am
10.10.1997 beim Amtsgericht...im Handelsregister eingetragen. Gegenstand des
Unternehmens der GmbH war ebenfalls die Beratung von Unternehmen und
gewerblichen Betrieben und freiberuflich Tätigen, insbesondere in Fragen der
Finanzierung, der Personalstruktur, Controlling und allgemeiner
Betriebsorganisation. Erstmals in der Gesellschafterversammlung der GmbH vom
3.06.1998 wurde beschlossen, den Gegenstand des Unternehmens der GmbH auf
die Ausübung des Bewachungsgewerbes gem. § 34 a Gewerbeordnung (GewO) zu
erweitern.
Im Rahmen ihrer Feststellungserklärung 1997 machte die Klägerin neben einem
laufenden Verlust von...DM eine Sonderabschreibung (so genannte
Ansparabschreibung) nach § 7g Abs. 7 EStG in Höhe von 320.000 DM geltend. Die
geplanten Investitionen wurden mit 675.000 DM angegeben und wie folgt
spezifiziert:
Navigationssystem a 5000 DM
Überwachungseinrichtungen für Gebäude
Büroeinrichtung mit EDV
Die geplanten Investitionen sind jedoch tatsächlich nicht realisiert worden.
Während das ursprünglich zuständige Finanzamt...im Feststellungsbescheid vom
19.05.1999, der Bescheid erging nach § 164 Abgabenordnung unter dem
Vorbehalt der Nachprüfung, die beantragte Ansparabschreibung zunächst
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Vorbehalt der Nachprüfung, die beantragte Ansparabschreibung zunächst
gewährte, erließ das nunmehr zuständig gewordene Finanzamt...am 10.01.2002
einen geänderten Feststellungsbescheid, in dem die Rücklage nach § 7g Abs. 7
EStG aufgelöst wurde. Das Finanzamt vertrat die Ansicht, dass die Klägerin als
GmbH & Co KG nicht als Existenzgründer im Sinne des § 7g Abs. 7 EStG
angesehen werden könne. Existenzgründer im Sinne dieser Vorschrift seien neben
natürlichen Personen nur Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, bei
denen alle Mitunternehmer natürliche Personen seien, sowie Kapitalgesellschaften,
bei denen nur natürliche Personen Gesellschafter seien. Bei einer GmbH & Co KG
seien diese Voraussetzungen aber nicht erfüllt.
Auch der hiergegen gerichtete Einspruch hatte keinen Erfolg. Auf die
Einspruchsentscheidung vom 19.02.2002 wird Bezug genommen.
Im Klageverfahren macht die Klägerin die Ansparabschreibung nach § 7g Abs. 7
EStG weiterhin geltend. Da die Kommanditistin, Frau K , in den letzten fünf Jahren
vor der Gründung der Klägerin weder an einer Kapitalgesellschaft mittelbar noch
unmittelbar beteiligt gewesen sei und auch keine Einkünfte i. S. des § 2 Abs. 1 Nr.
1 - 3 EStG erzielt habe - dies ist unstreitig - und somit als Existenzgründerin im
Sinne des § 7g Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 EStG anzusehen sei und auch die
Komplementär-GmbH die Voraussetzungen einer Existenzgründerin im Sinne
dieser Vorschrift erfülle, müsse auch die GmbH & Co KG im vorliegenden Fall als
Existenzgründerin angesehen werden. Für seine Rechtsansicht beruft sich die
Klägerin auf verschiedene Literaturmeinungen (vgl. z.B. Drenseck in Schmidt,
Kommentar zum EStG, 23. Aufl. § 7g Anm. 28; Brandis in Blümich, Kommentar
zum EStG, § 7 g Anm. 102 ). Der Gewährung der Ansparabschreibung stehe auch
nicht entgegen, dass die Klägerin weder einen konkreten Investitionsplan vorlegen
könne noch verbindliche Bestellungen im Jahr der Rücklagenbildung getätigt habe.
Dies sei nach dem BMF-Schreiben vom 12.12.1996, veröffentlicht in
Bundessteuerblatt - BStBl - I 1996, 1441, auch nicht erforderlich. Nach dem BMF-
Schreiben sei die Investitionsabsicht lediglich glaubhaft zu machen. Hierzu müsse
aber weder ein Investitionsplan noch eine feste Bestellung eines bestimmten
Wirtschaftsgutes nachgewiesen werden. Soweit die neuere Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs (BFH) dies unter Umständen anders werte, könne diese auf den
vorliegenden Fall nicht angewendet werden. Die Anwendung der "neuen"
Rechtsprechung führe zu einer unzulässigen Rückwirkung. Die Investitionen seien
alleine deshalb nicht vorgenommen worden, da Frau K in 1998 schwer erkrankt sei.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 19.02.2002 und des
geänderten Feststellungsbescheides vom 10.01.2002 die Einkünfte mit einem
Verlust von...DM (lfd. Verlust ./. Ansparabschreibung von 320.000 DM)
festzustellen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Nach Ansicht des Finanzamtes kann eine GmbH & Co KG keine Existenzgründerin
im Sinne des § 7g Abs. 7 EStG sein. Nach dem eindeutigen Wortlaut des § 7g Abs.
7 Satz 2 Nr. 1 - 3 EStG könnten bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen nur
eine natürliche Personen (Nr. 1), Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 EStG (Nr. 2), bei der alle Mitunternehmer die Voraussetzungen der Nr. 1
erfüllen würden, sowie Kapitalgesellschaften (Nr. 3), bei denen nur natürliche
Personen im Sinne der Nr. 1 Gesellschafter seien, Existenzgründer sein. Eine
Personengesellschaft in Form einer GmbH & Co KG erfülle diese Voraussetzung
aber gerade nicht. Die in der Literatur vertretenen anderweitigen Meinungen seien
in keinerlei Weise begründet und stünden im Widerspruch zum Wortlaut des § 7g
Abs. 7 Satz 2 EStG.
Unabhängig von der Existenzgründerqualität der Klägerin könne die Klage auch
deshalb keinen Erfolg haben, da die Klägerin ihre Investitionsabsicht nicht
ausreichend nachgewiesen habe. Die Klägerin könne sich nicht auf das BMF-
Schreiben vom 12.12.1996 berufen, da sich die zitierte Textziffer 3 ausschließlich
auf Betriebe beziehe, bei denen die Betriebseröffnung bereits abgeschlossen war.
In der Phase der Betriebseröffnung würden strengere Anforderungen an die
Konkretisierung der geplanten Investitionen gelten.
Ergänzend wird auf das Schreiben des Beklagten vom 31.08.2004 verwiesen.
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Dem Senat lagen die die Klägerin betreffenden Feststellungsakten 1997 - 2002
sowie die entsprechenden Bilanzen vor.
Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung
verzichtet.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet.
Zwar ist der Klägerin zuzugeben, dass auch eine GmbH u. Co. KG, wenn die
übrigen tatbestandlichen Voraussetzungen des § 7 g Abs. 7 EStG vorliegen, als
Existenzgründerin anzusehen ist, d.h. wenn alle an der Gesellschaft Beteiligten die
Existenzgründerqualität erfüllen (vgl. zur Existenzgründerqualität Moritz in Lexikon
Steuer- und Wirtschaftsrecht - LSW - Gruppe 4/19 "Ansparabschreibung" Anm. 3).
Dass eine GmbH u. Co. KG Existenzgründerin sein kann, wird in der Literatur
allgemein bejaht. (vgl. Moritz a.a.O.; Lambrecht in Kirchhof, Kommentar zum EStG,
3. Aufl. § 7 g Anm. 57; Brandis in Blümich, Kommentar zum EStG § 7 g Anm. 102
oder Drenseck in Schmidt, Kommentar zum EStG, 23. Aufl. § 7 g Anm. 28).
Gleichwohl hat die Klage keinen Erfolg.
Der angefochtene Verwaltungsakt ist rechtmäßig. Die Klägerin wird durch den
Bescheid vom 10.01. 2002 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom
19.02.2002 nicht in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -
FGO -). Der Beklagte hat im Ergebnis zu Recht die Bildung einer Ansparrücklage
gem. § 7g Abs. 7 EStG abgelehnt. Die Klägerin ist den Anforderungen an die
Konkretisierung der vorgeblich geplanten Investitionen nicht ausreichend
nachgekommen.
Nach § 7g Abs. 7 EStG i.V.m. dessen Abs. 3 und 6 in der für das Streitjahr
geltenden Fassung können so genannte Existenzgründer, die den Gewinn durch
Bestandsvergleich oder durch Überschussrechnung ermitteln, für die künftige
Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsgutes des
Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage von maximal 600.000 DM
bilden. Eine Ansparrücklage kann auch gebildet werden, wenn dadurch ein Verlust
entsteht oder sich erhöht. Die Rücklage ist spätestens am Ende des fünften auf
ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen (§ 7g Abs. 7
i.V.m. Abs. 4 EStG).
Die Ansparrücklage darf 50 Prozent der Anschaffungs- oder Herstellungskosten
des begünstigten Wirtschaftsgutes nicht überschreiten, das voraussichtlich im
Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung bis zum Ende des fünften darauf folgenden
Wirtschaftsjahres angeschafft oder hergestellt wird. Hieraus folgt zum einen, dass
für jedes einzelne Wirtschaftsgut, das voraussichtlich angeschafft oder hergestellt
wird, eine eigene Rücklage zu bilden ist. Dementsprechend sind bei mehreren
künftigen Investitionen die einzelnen Rücklagen in der Buchführung getrennt zu
behandeln. Zum anderen darf eine Investition, für deren Finanzierung die Rücklage
gebildet wurde, nicht durch eine andere Investition ersetzt werden. Um zu
gewährleisten, dass eine vorgenommene Investition auch derjenigen entspricht,
für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde, muss daher die
voraussichtliche Investition bei Bildung jeder einzelnen Rücklage genau bezeichnet
werden (vgl. Urteil des Finanzgerichts München vom 16. Oktober 2002, 1 K
1642/01 in Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2003, 382 m.w.N.). Eine
Ansparrücklage kann nur für einen existenten Betrieb gebildet werden. Für eine
Ansparrücklage nach § 7g Abs. 7 EStG folgt dies aus dessen Formulierung "im
Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung und den fünf folgenden Wirtschaftsjahren".
Dafür muss die konkrete Eröffnung des neuen Betriebes feststehen. Müssen
hierfür die wesentlichen Betriebsgrundlagen erst noch angeschafft werden, ist, um
eine ungerechtfertigte Inanspruchnahme der Förderung nach § 7g Abs. 7 EStG zu
vermeiden, zumindest insoweit die Investitionsentscheidung substantiiert zu
belegen. Dies setzt entsprechend dem zu einer Ansparrücklage nach § 7 g Abs. 3
EStG ergangenen Urteil des BFH vom 25. April 2002 IV R 30/00, veröffentlicht in
Bundessteuerblatt - BStBl - II 2004, 182) den Nachweis der verbindlichen
Bestellungen der wesentlichen Betriebsgrundlagen voraus. Nur so lässt sich eine
willkürliche Rücklagenbildung vermeiden, wobei im Falle des § 7g Abs. 7 EStG
zusätzlich zu berücksichtigen ist, dass im Rahmen dieser Ansparrücklage kein
Gewinnzuschlag nach § 7 g Abs. 5 EStG vorzunehmen ist.
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Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze sind die von der Klägerin zum
31.12.1997 begehrten Ansparrücklagen nach § 7g Abs. 7 EStG nicht
anzuerkennen.
In seinem Urteil vom 12.12.2001 XI R 13/00 in BStBl II 2002, 385 hatte der BFH
zwar noch entschieden, dass die Bildung einer Ansparrücklage grundsätzlich nicht
den besonderen Nachweis einer Investitionsabsicht erfordere.
Der erkennende Senat geht jedoch in Übereinstimmung mit der neueren
Rechtsprechung des BFH davon aus, dass in den Fällen, in denen eine
Ansparrücklage insbesondere für einen in Gründung befindlichen Betrieb oder bei
einer wesentlichen Betriebserweiterung eines bereits bestehenden Betriebes
geltend gemacht wird, verschärfte Anforderungen für eine hinreichende
Konkretisierung des Investitionsvorhabens zu stellen sind. Ausgehend von dem mit
der Fördermaßnahme beabsichtigten Zweck, mittelständischen Unternehmen die
Möglichkeit zu geben, im Vorgriff auf spätere Abschreibungsmöglichkeiten zur
Finanzierung künftiger Investitionen eine Rücklage zu bilden, darf die Bildung einer
Ansparrücklage zwar nicht vom Vorhandensein sämtlicher wesentlicher
Betriebsgrundlagen abhängig gemacht werden. Andererseits muss jedoch, um
eine ungerechtfertigte Inanspruchnahme zu vermeiden, von erst noch zu
eröffnenden Betrieben beziehungsweise bei einer wesentlichen
Betriebserweiterung verlangt werden, dass die Investitionsentscheidung
hinsichtlich der wesentlichen Betriebsgrundlagen durch verbindliche Bestellungen
ausreichend konkretisiert ist. (vgl. z.B. Urteile des BFH vom 25.02.2002 IV R 30/00
a.a.O. sowie vom 19.09.2002 X R 51/00 in BStBl II 2004, 184 sowie Urteil des
Finanzgerichtes Bremen vom 22.04.2004 1 K 210/03 in EFG 2004, 1113 sowie die
Anmerkung von Brandis zu diesem Urteil in EFG 2004, 1114 jeweils m.w.N.).
Für den von der Klägerin angeblich geplanten Firmenzweck "Ausübung des
Bewachungsgewerbes gem. § 34a GewO" stellen die fraglichen Wirtschaftsgüter,
für die die Ansparrücklage gebildet wurde, zweifelsfrei die wesentlichen
Betriebsgrundlagen dar. Hierfür konnte die Klägerin aber weder einen konkreten
Investitionsplan noch etwa eine verbindlich Bestellung der Wirtschaftsgüter
vorlegen. Die Anerkennung der begehrten Ansparrücklage scheitert somit bereits
an dieser fehlenden Konkretisierung des Investitionsvorhabens.
Unter Hinweis auf die Entscheidung des Finanzgerichtes des Landes Brandenburg
vom 6.02.2002, 4 V 2649/01 in EFG 2002, 1025 scheitert die Gewährung einer
Ansparrücklage für die geplanten Investitionen Büroeinrichtung mit EDV-Anlagen
und Überwachungseinrichtungen zudem daran, dass die Angabe von
Sammelbegriffen unter Nennung der voraussichtlichen Anschaffungskosten in
einem lediglich zusammengefassten Betrag nicht die Voraussetzungen für die
Glaubhaftmachung der Investitionsabsicht erfüllt. Geplante Investitionen, für die
eine Ansparrücklage nach § 7g EStG gebildet werden soll, müssen so genau
bezeichnet werden, dass in den Investitionsjahren eindeutig festgestellt werden
kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren
Finanzierung die Rücklage gebildet wurde (vgl. Beschluss des BFH vom
25.09.2002, IV B 55/02 in Sammlung amtlich nicht veröffentlichte Entscheidungen
des BFH - BFH/NV - 2003, 159).
Gegen die Anerkennung der begehrten Ansparrücklage spricht im vorliegenden
Fall zudem auch noch die Tatsache, dass nach dem Gesellschaftsvertrag zur
Gründung der Klägerin vom 20.10.1997 als Gegenstand des Unternehmens die
Beratung von Unternehmen und gewerblichen Betrieben und freiberuflich Tätigen,
insbesondere in Fragen der Finanzierung, Personalstruktur, Controlling und
allgemeiner Betriebsorganisation und Durchführung von Schulungs- und
Fortbildungsmaßnahmen angegeben wurde. Ein Zusammenhang der geplanten
Investitionen mit diesem Unternehmenszweck ist nicht erkennbar. Für eine
Änderung oder Erweiterung des Unternehmensgegenstandes auf den Bereich
"Ausübung des Bewachungsgewerbes" ergeben sich für den erkennenden Senat
keine hinreichenden Anhaltspunkte. Hiervon ist erstmals im
Gesellschafterbeschluss der GmbH vom 3.06.1998 die Rede. Unter
Berücksichtigung dieser Gesamtumstände ist vielmehr davon auszugehen, dass
hier eine Investition der Klägerin "ins Blaue" vorgenommen werden sollte.
Eine andere rechtliche Beurteilung ergibt sich auch nicht aus dem von der Klägerin
zitierten BMF - Schreiben vom 12.12.1996. Der Beklagte weist insoweit zu Recht
darauf hin, dass sich Ziffer 3 dieses Schreibens nicht auf Betriebseröffnungen oder
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darauf hin, dass sich Ziffer 3 dieses Schreibens nicht auf Betriebseröffnungen oder
wesentliche Betriebserweiterungen bezieht, bei denen, wie oben dargestellt wurde,
gerade verschärfte Anforderungen für eine hinreichende Konkretisierung des
Investitionsvorhabens bestehen.
Dass der erkennende Senat der neueren Rechtsprechung folgt, die unter
Umständen verschärfte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht
aufstellt, kann nicht als "unzulässige Rückwirkung" angesehen werden, sondern
entspricht letztlich der zutreffenden Auslegung der hier anzuwendenden
gesetzlichen Bestimmungen. Eine "unzulässige Rückwirkung" kann allenfalls bei
Gesetzen in Betracht kommen, die für einen bereits abgeschlossenen Zeitraum
nachträglich andere Rechtsfolgen anordnen.
Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
abzuweisen.
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.