Urteil des FG Hessen vom 06.12.2004, 1 K 939/02

Entschieden
06.12.2004
Schlagworte
Eintragung im handelsregister, Rücklage, Investition, Konkretisierung, Unternehmen, Beratung, Gesellschaftsvertrag, Betriebsorganisation, Rückwirkung, Einkünfte
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Quelle: Gericht: Hessisches Finanzgericht 1. Senat

Normen: § 7g Abs 7 S 2 EStG 1997, § 7g Abs 3 EStG 1997

Entscheidungsdatum: 06.12.2004

Streitjahr: 1997

Aktenzeichen: 1 K 939/02

Dokumenttyp: Urteil

(Ansparrücklage nach § 7g Abs. 7 EStG für den in Gründung befindlichen Betrieb einer GmbH & Co. KG)

Tatbestand

1(Überlassen von Datev)

2Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Klägerin als GmbH & Co KG die sogenannte Ansparabschreibung für Existenzgründer gem. § 7 g Abs. 7 Einkommensteuergesetz (EStG) beanspruchen kann.

3Die Klägerin wurde durch Gesellschaftsvertrag vom 20.10.1997 gegründet. Gegenstand des Unternehmens ist die Beratung von Unternehmen und gewerblichen Betrieben und freiberuflich Tätigen, insbesondere in Fragen der Finanzierung, der Personalstruktur, Controlling und allgemeiner Betriebsorganisation. Im Einzelnen wird auf den Gesellschaftsvertrag vom 20.10. sowie die Ergänzungen hierzu vom 10.12.1997 Bezug genommen. Die Eintragung im Handelsregister erfolgte am 18.12.1997.

4An der Gesellschaft sind die B GmbH (GmbH) als persönlich haftende Gesellschafterin und Frau K als Kommanditistin beteiligt. Einzige Gesellschafterin der GmbH ist Frau K. Die GmbH wurde am 21.03.1997 gegründet und am 10.10.1997 beim Amtsgericht...im Handelsregister eingetragen. Gegenstand des Unternehmens der GmbH war ebenfalls die Beratung von Unternehmen und gewerblichen Betrieben und freiberuflich Tätigen, insbesondere in Fragen der Finanzierung, der Personalstruktur, Controlling und allgemeiner Betriebsorganisation. Erstmals in der Gesellschafterversammlung der GmbH vom 3.06.1998 wurde beschlossen, den Gegenstand des Unternehmens der GmbH auf die Ausübung des Bewachungsgewerbes gem. § 34 a Gewerbeordnung (GewO) zu erweitern.

5Im Rahmen ihrer Feststellungserklärung 1997 machte die Klägerin neben einem laufenden Verlust von...DM eine Sonderabschreibung (so genannte Ansparabschreibung) nach § 7g Abs. 7 EStG in Höhe von 320.000 DM geltend. Die geplanten Investitionen wurden mit 675.000 DM angegeben und wie folgt spezifiziert:

6

Navigationssystem a 5000 DM Überwachungseinrichtungen für Gebäude Büroeinrichtung mit EDV

7Die geplanten Investitionen sind jedoch tatsächlich nicht realisiert worden.

8Während das ursprünglich zuständige Finanzamt...im Feststellungsbescheid vom 19.05.1999, der Bescheid erging nach § 164 Abgabenordnung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, die beantragte Ansparabschreibung zunächst

Vorbehalt der Nachprüfung, die beantragte Ansparabschreibung zunächst gewährte, erließ das nunmehr zuständig gewordene Finanzamt...am 10.01.2002 einen geänderten Feststellungsbescheid, in dem die Rücklage nach § 7g Abs. 7 EStG aufgelöst wurde. Das Finanzamt vertrat die Ansicht, dass die Klägerin als GmbH & Co KG nicht als Existenzgründer im Sinne des § 7g Abs. 7 EStG angesehen werden könne. Existenzgründer im Sinne dieser Vorschrift seien neben natürlichen Personen nur Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, bei denen alle Mitunternehmer natürliche Personen seien, sowie Kapitalgesellschaften, bei denen nur natürliche Personen Gesellschafter seien. Bei einer GmbH & Co KG seien diese Voraussetzungen aber nicht erfüllt.

9Auch der hiergegen gerichtete Einspruch hatte keinen Erfolg. Auf die Einspruchsentscheidung vom 19.02.2002 wird Bezug genommen.

10 Im Klageverfahren macht die Klägerin die Ansparabschreibung nach § 7g Abs. 7 EStG weiterhin geltend. Da die Kommanditistin, Frau K , in den letzten fünf Jahren vor der Gründung der Klägerin weder an einer Kapitalgesellschaft mittelbar noch unmittelbar beteiligt gewesen sei und auch keine Einkünfte i. S. des § 2 Abs. 1 Nr. 1 - 3 EStG erzielt habe - dies ist unstreitig - und somit als Existenzgründerin im Sinne des § 7g Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 EStG anzusehen sei und auch die Komplementär-GmbH die Voraussetzungen einer Existenzgründerin im Sinne dieser Vorschrift erfülle, müsse auch die GmbH & Co KG im vorliegenden Fall als Existenzgründerin angesehen werden. Für seine Rechtsansicht beruft sich die Klägerin auf verschiedene Literaturmeinungen (vgl. z.B. Drenseck in Schmidt, Kommentar zum EStG, 23. Aufl. § 7g Anm. 28; Brandis in Blümich, Kommentar zum EStG, § 7 g Anm. 102 ). Der Gewährung der Ansparabschreibung stehe auch nicht entgegen, dass die Klägerin weder einen konkreten Investitionsplan vorlegen könne noch verbindliche Bestellungen im Jahr der Rücklagenbildung getätigt habe. Dies sei nach dem BMF-Schreiben vom 12.12.1996, veröffentlicht in Bundessteuerblatt - BStBl - I 1996, 1441, auch nicht erforderlich. Nach dem BMF- Schreiben sei die Investitionsabsicht lediglich glaubhaft zu machen. Hierzu müsse aber weder ein Investitionsplan noch eine feste Bestellung eines bestimmten Wirtschaftsgutes nachgewiesen werden. Soweit die neuere Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) dies unter Umständen anders werte, könne diese auf den vorliegenden Fall nicht angewendet werden. Die Anwendung der "neuen" Rechtsprechung führe zu einer unzulässigen Rückwirkung. Die Investitionen seien alleine deshalb nicht vorgenommen worden, da Frau K in 1998 schwer erkrankt sei.

11 Die Klägerin beantragt sinngemäß,

12 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 19.02.2002 und des geänderten Feststellungsbescheides vom 10.01.2002 die Einkünfte mit einem Verlust von...DM (lfd. Verlust ./. Ansparabschreibung von 320.000 DM) festzustellen.

13 Der Beklagte beantragt,

14 die Klage abzuweisen.

15 Nach Ansicht des Finanzamtes kann eine GmbH & Co KG keine Existenzgründerin im Sinne des § 7g Abs. 7 EStG sein. Nach dem eindeutigen Wortlaut des § 7g Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 - 3 EStG könnten bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen nur eine natürliche Personen (Nr. 1), Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG (Nr. 2), bei der alle Mitunternehmer die Voraussetzungen der Nr. 1 erfüllen würden, sowie Kapitalgesellschaften (Nr. 3), bei denen nur natürliche Personen im Sinne der Nr. 1 Gesellschafter seien, Existenzgründer sein. Eine Personengesellschaft in Form einer GmbH & Co KG erfülle diese Voraussetzung aber gerade nicht. Die in der Literatur vertretenen anderweitigen Meinungen seien in keinerlei Weise begründet und stünden im Widerspruch zum Wortlaut des § 7g Abs. 7 Satz 2 EStG.

16 Unabhängig von der Existenzgründerqualität der Klägerin könne die Klage auch deshalb keinen Erfolg haben, da die Klägerin ihre Investitionsabsicht nicht ausreichend nachgewiesen habe. Die Klägerin könne sich nicht auf das BMF- Schreiben vom 12.12.1996 berufen, da sich die zitierte Textziffer 3 ausschließlich auf Betriebe beziehe, bei denen die Betriebseröffnung bereits abgeschlossen war. In der Phase der Betriebseröffnung würden strengere Anforderungen an die Konkretisierung der geplanten Investitionen gelten.

17 Ergänzend wird auf das Schreiben des Beklagten vom 31.08.2004 verwiesen.

18 Dem Senat lagen die die Klägerin betreffenden Feststellungsakten 1997 - 2002 sowie die entsprechenden Bilanzen vor.

19 Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

20 Die Klage ist unbegründet.

21 Zwar ist der Klägerin zuzugeben, dass auch eine GmbH u. Co. KG, wenn die übrigen tatbestandlichen Voraussetzungen des § 7 g Abs. 7 EStG vorliegen, als Existenzgründerin anzusehen ist, d.h. wenn alle an der Gesellschaft Beteiligten die Existenzgründerqualität erfüllen (vgl. zur Existenzgründerqualität Moritz in Lexikon Steuer- und Wirtschaftsrecht - LSW - Gruppe 4/19 "Ansparabschreibung" Anm. 3). Dass eine GmbH u. Co. KG Existenzgründerin sein kann, wird in der Literatur allgemein bejaht. (vgl. Moritz a.a.O.; Lambrecht in Kirchhof, Kommentar zum EStG, 3. Aufl. § 7 g Anm. 57; Brandis in Blümich, Kommentar zum EStG § 7 g Anm. 102 oder Drenseck in Schmidt, Kommentar zum EStG, 23. Aufl. § 7 g Anm. 28).

22 Gleichwohl hat die Klage keinen Erfolg.

23 Der angefochtene Verwaltungsakt ist rechtmäßig. Die Klägerin wird durch den Bescheid vom 10.01. 2002 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 19.02.2002 nicht in ihren Rechten verletzt 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -). Der Beklagte hat im Ergebnis zu Recht die Bildung einer Ansparrücklage gem. § 7g Abs. 7 EStG abgelehnt. Die Klägerin ist den Anforderungen an die Konkretisierung der vorgeblich geplanten Investitionen nicht ausreichend nachgekommen.

24 Nach § 7g Abs. 7 EStG i.V.m. dessen Abs. 3 und 6 in der für das Streitjahr geltenden Fassung können so genannte Existenzgründer, die den Gewinn durch Bestandsvergleich oder durch Überschussrechnung ermitteln, für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage von maximal 600.000 DM bilden. Eine Ansparrücklage kann auch gebildet werden, wenn dadurch ein Verlust entsteht oder sich erhöht. Die Rücklage ist spätestens am Ende des fünften auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen 7g Abs. 7 i.V.m. Abs. 4 EStG).

25 Die Ansparrücklage darf 50 Prozent der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes nicht überschreiten, das voraussichtlich im Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung bis zum Ende des fünften darauf folgenden Wirtschaftsjahres angeschafft oder hergestellt wird. Hieraus folgt zum einen, dass für jedes einzelne Wirtschaftsgut, das voraussichtlich angeschafft oder hergestellt wird, eine eigene Rücklage zu bilden ist. Dementsprechend sind bei mehreren künftigen Investitionen die einzelnen Rücklagen in der Buchführung getrennt zu behandeln. Zum anderen darf eine Investition, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde, nicht durch eine andere Investition ersetzt werden. Um zu gewährleisten, dass eine vorgenommene Investition auch derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde, muss daher die voraussichtliche Investition bei Bildung jeder einzelnen Rücklage genau bezeichnet werden (vgl. Urteil des Finanzgerichts München vom 16. Oktober 2002, 1 K 1642/01 in Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2003, 382 m.w.N.). Eine Ansparrücklage kann nur für einen existenten Betrieb gebildet werden. Für eine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 7 EStG folgt dies aus dessen Formulierung "im Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung und den fünf folgenden Wirtschaftsjahren". Dafür muss die konkrete Eröffnung des neuen Betriebes feststehen. Müssen hierfür die wesentlichen Betriebsgrundlagen erst noch angeschafft werden, ist, um eine ungerechtfertigte Inanspruchnahme der Förderung nach § 7g Abs. 7 EStG zu vermeiden, zumindest insoweit die Investitionsentscheidung substantiiert zu belegen. Dies setzt entsprechend dem zu einer Ansparrücklage nach § 7 g Abs. 3 EStG ergangenen Urteil des BFH vom 25. April 2002 IV R 30/00, veröffentlicht in Bundessteuerblatt - BStBl - II 2004, 182) den Nachweis der verbindlichen Bestellungen der wesentlichen Betriebsgrundlagen voraus. Nur so lässt sich eine willkürliche Rücklagenbildung vermeiden, wobei im Falle des § 7g Abs. 7 EStG zusätzlich zu berücksichtigen ist, dass im Rahmen dieser Ansparrücklage kein Gewinnzuschlag nach § 7 g Abs. 5 EStG vorzunehmen ist.

26 Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze sind die von der Klägerin zum 31.12.1997 begehrten Ansparrücklagen nach § 7g Abs. 7 EStG nicht anzuerkennen.

27 In seinem Urteil vom 12.12.2001 XI R 13/00 in BStBl II 2002, 385 hatte der BFH zwar noch entschieden, dass die Bildung einer Ansparrücklage grundsätzlich nicht den besonderen Nachweis einer Investitionsabsicht erfordere.

28 Der erkennende Senat geht jedoch in Übereinstimmung mit der neueren Rechtsprechung des BFH davon aus, dass in den Fällen, in denen eine Ansparrücklage insbesondere für einen in Gründung befindlichen Betrieb oder bei einer wesentlichen Betriebserweiterung eines bereits bestehenden Betriebes geltend gemacht wird, verschärfte Anforderungen für eine hinreichende Konkretisierung des Investitionsvorhabens zu stellen sind. Ausgehend von dem mit der Fördermaßnahme beabsichtigten Zweck, mittelständischen Unternehmen die Möglichkeit zu geben, im Vorgriff auf spätere Abschreibungsmöglichkeiten zur Finanzierung künftiger Investitionen eine Rücklage zu bilden, darf die Bildung einer Ansparrücklage zwar nicht vom Vorhandensein sämtlicher wesentlicher Betriebsgrundlagen abhängig gemacht werden. Andererseits muss jedoch, um eine ungerechtfertigte Inanspruchnahme zu vermeiden, von erst noch zu eröffnenden Betrieben beziehungsweise bei einer wesentlichen Betriebserweiterung verlangt werden, dass die Investitionsentscheidung hinsichtlich der wesentlichen Betriebsgrundlagen durch verbindliche Bestellungen ausreichend konkretisiert ist. (vgl. z.B. Urteile des BFH vom 25.02.2002 IV R 30/00 a.a.O. sowie vom 19.09.2002 X R 51/00 in BStBl II 2004, 184 sowie Urteil des Finanzgerichtes Bremen vom 22.04.2004 1 K 210/03 in EFG 2004, 1113 sowie die Anmerkung von Brandis zu diesem Urteil in EFG 2004, 1114 jeweils m.w.N.).

29 Für den von der Klägerin angeblich geplanten Firmenzweck "Ausübung des Bewachungsgewerbes gem. § 34a GewO" stellen die fraglichen Wirtschaftsgüter, für die die Ansparrücklage gebildet wurde, zweifelsfrei die wesentlichen Betriebsgrundlagen dar. Hierfür konnte die Klägerin aber weder einen konkreten Investitionsplan noch etwa eine verbindlich Bestellung der Wirtschaftsgüter vorlegen. Die Anerkennung der begehrten Ansparrücklage scheitert somit bereits an dieser fehlenden Konkretisierung des Investitionsvorhabens.

30 Unter Hinweis auf die Entscheidung des Finanzgerichtes des Landes Brandenburg vom 6.02.2002, 4 V 2649/01 in EFG 2002, 1025 scheitert die Gewährung einer Ansparrücklage für die geplanten Investitionen Büroeinrichtung mit EDV-Anlagen und Überwachungseinrichtungen zudem daran, dass die Angabe von Sammelbegriffen unter Nennung der voraussichtlichen Anschaffungskosten in einem lediglich zusammengefassten Betrag nicht die Voraussetzungen für die Glaubhaftmachung der Investitionsabsicht erfüllt. Geplante Investitionen, für die eine Ansparrücklage nach § 7g EStG gebildet werden soll, müssen so genau bezeichnet werden, dass in den Investitionsjahren eindeutig festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde (vgl. Beschluss des BFH vom 25.09.2002, IV B 55/02 in Sammlung amtlich nicht veröffentlichte Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2003, 159).

31 Gegen die Anerkennung der begehrten Ansparrücklage spricht im vorliegenden Fall zudem auch noch die Tatsache, dass nach dem Gesellschaftsvertrag zur Gründung der Klägerin vom 20.10.1997 als Gegenstand des Unternehmens die Beratung von Unternehmen und gewerblichen Betrieben und freiberuflich Tätigen, insbesondere in Fragen der Finanzierung, Personalstruktur, Controlling und allgemeiner Betriebsorganisation und Durchführung von Schulungs- und Fortbildungsmaßnahmen angegeben wurde. Ein Zusammenhang der geplanten Investitionen mit diesem Unternehmenszweck ist nicht erkennbar. Für eine Änderung oder Erweiterung des Unternehmensgegenstandes auf den Bereich "Ausübung des Bewachungsgewerbes" ergeben sich für den erkennenden Senat keine hinreichenden Anhaltspunkte. Hiervon ist erstmals im Gesellschafterbeschluss der GmbH vom 3.06.1998 die Rede. Unter Berücksichtigung dieser Gesamtumstände ist vielmehr davon auszugehen, dass hier eine Investition der Klägerin "ins Blaue" vorgenommen werden sollte.

32 Eine andere rechtliche Beurteilung ergibt sich auch nicht aus dem von der Klägerin zitierten BMF - Schreiben vom 12.12.1996. Der Beklagte weist insoweit zu Recht darauf hin, dass sich Ziffer 3 dieses Schreibens nicht auf Betriebseröffnungen oder

darauf hin, dass sich Ziffer 3 dieses Schreibens nicht auf Betriebseröffnungen oder wesentliche Betriebserweiterungen bezieht, bei denen, wie oben dargestellt wurde, gerade verschärfte Anforderungen für eine hinreichende Konkretisierung des Investitionsvorhabens bestehen.

33 Dass der erkennende Senat der neueren Rechtsprechung folgt, die unter Umständen verschärfte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht aufstellt, kann nicht als "unzulässige Rückwirkung" angesehen werden, sondern entspricht letztlich der zutreffenden Auslegung der hier anzuwendenden gesetzlichen Bestimmungen. Eine "unzulässige Rückwirkung" kann allenfalls bei Gesetzen in Betracht kommen, die für einen bereits abgeschlossenen Zeitraum nachträglich andere Rechtsfolgen anordnen.

34 Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung abzuweisen.

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch die obersten Bundesgerichte erfolgt.

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