Urteil des FG Hessen, Az. 1 V 510/05

FG Frankfurt: einkünfte, verpachtung, vermietung, vollziehung, aussetzung, leistungsfähigkeit, einspruch, steuerpflichtiger, willkürverbot, existenzminimum
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Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 1.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
2002
Aktenzeichen:
1 V 510/05
Dokumenttyp:
Beschluss
Quelle:
Normen:
§ 2 Abs 3 S 3 EStG 2002, Art 3
Abs 1 GG, Art 2 GG, Art 20
Abs 3 GG, § 69 Abs 3 S 1 FGO
(Keine ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit
des § 2 Abs. 3 S. 3 EStG, soweit Verluste aus
Sonderabschreibungen nach § 4 FöGbG resultieren)
Leitsatz
Im Rahmen summarischer Überprüfung bestehen an der Verfassungsmäßigkeit des § 2
Abs.3 S.3 EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 zumindest
insoweit keine ernstlichen Zweifel, als es sich bei den nur beschränkt zu
berücksichtigenden negativen Einkünften um solche aus Vermietung und Verpachtung
handelt, die durch nach dem Fördergebietsgesetz begünstigte Investitionen entstanden
sind.
Gründe
I. Die Beteiligten streiten darüber, inwieweit ernstliche Zweifel an der
Verfassungsmäßigkeit der Regelung des § 2 Abs. 3 Satz 3
Einkommensteuergesetz (EStG) bestehen.
Dem Rechtsstreit liegt folgender Sachverhalt zu Grunde:
Der ledige Antragsteller (AS) erzielte im Streitjahr 2002 die folgenden Einkünfte:
- Einkünfte aus Gewerbebetrieb:
66.201,-- EUR
- Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit:
222.469 ,-- EUR
- Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung:- 296.690 ,-- EUR
Die Verluste aus Vermietung und Verpachtung resultieren aus Objekten, die der
AS 1998 im Fördergebiet erworben hat. In den Verlusten aus Vermietung und
Verpachtung sind Sonderabschreibungen nach § 4 Fördergebietsgesetz in Höhe
von 239.647,-- EUR enthalten.
Das Finanzamt ... (Antragsgegner - AG -) berücksichtigte bei der
Einkommensteuerveranlagung 2002 den Verlust aus Vermietung und Verpachtung
wegen der Regelung des § 2 Abs. 3 Satz 3 EStG nur in Höhe von 170.085,-- EUR
und zog diesen Betrag von den positiven Einkünften aus Gewerbebetrieb und den
positiven Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit ab. Im Steuerbescheid vom
Oktober 2004 wurde bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 118.585,-- EUR
und bei einem zu versteuernden Einkommen von 65.890,-- EUR Einkommensteuer
in Höhe von 21.753,-- EUR festgesetzt.
Im Einzelnen wird auf den Steuerbescheid Bezug genommen.
Der AS legte am November 2004 gegen den Steuerbescheid Einspruch ein, den er
am Dezember 2004 begründete. Gleichzeitig stellte er beim Finanzamt auch einen
Antrag auf Aussetzung der Vollziehung. Über den Einspruch gegen den
Steuerbescheid ist noch nicht entschieden. Durch Bescheid vom Januar 2005
wurde der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung abgelehnt. Auch der gegen die
Ablehnung der Aussetzung der Vollziehung gerichtete
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Einspruch wurde durch Einspruchsentscheidung vom Februar 2005 als
unbegründet zurückgewiesen.
Der AS hat daraufhin bei Gericht Aussetzung der Vollziehung des
Einkommensteuerbescheides 2002 beantragt.
Nach Ansicht des AS bestehen an der Verfassungsmäßigkeit des § 2 Abs. 3 Satz 3
EStG erhebliche Zweifel, da auf seiner Grundlage lediglich ein Verlust aus
Vermietung und Verpachtung in Höhe von 170.085,-- EUR berücksichtigt worden
sei, tatsächlich aber negative Einkünfte von 296.650,-- EUR positiven Einkünften
von 288.670,-- EUR gegenüberstehen würden. Ohne die Regelung der
Mindestbesteuerung des § 2 Abs. 3 EStG hätte ein Null-Bescheid ergehen müssen.
Dass ein Steuerpflichtiger, der höhere negative Einkünfte als positive habe, bei
Anwendung des § 2 Abs. 3 Satz 3 EStG dennoch zur Zahlung von Einkommen-
steuer herangezogen werde, sei mit dem Prinzip der Besteuerung nach der
Leistungsfähigkeit, das sich aus Artikel 3 Abs. 1 Grundgesetz (GG) ergebe, nicht
vereinbar.
§ 2 Abs. 3 Satz 3 EStG verstoße auch gegen das Willkürverbot des Art. 3 Abs. 1
GG. Durch § 2 Abs. 3 Satz 3 EStG werde der vertikale jedoch nicht der horizontale
Verlustausgleich beschränkt. Dies führe dazu, dass Steuerpflichtige mit
gewerblichen Einkünften durch bestimmte Umgestaltungen ihrer Einkünfte in
gewerbliche Einkünfte die Beschränkung des vertikalen Verlustausgleichs
umgehen könnten. Diese Möglichkeit habe ein Steuerpflichtiger mit Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit nicht.
Der Wortlaut des § 2 Abs. 3 Satz 3 EStG sei zudem so kompliziert und
unverständlich, dass auch ein Verstoß gegen den Bestimmtheitsgrundsatz aus
Art. 20 Abs. 3 GG vorliege.
Ergänzend wird auf die Antragsschrift des Bevollmächtigten vom 22. Februar 2005
verwiesen.
Der AS beantragt,
die Vollziehung des Einkommensteuerbescheides 2002 vom Oktober 2004 bis
einen Monat nach Zustellung der Einspruchsentscheidung auszusetzen,
hilfsweise für den Fall der Abweisung des Antrages,
die Beschwerde zuzulassen.
Der AG beantragt,
den Antrag abzuweisen.
Nach Ansicht des AG bestehen bei der hier gegebenen Sachverhaltskonstellation
keine rechtlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des § 2 Abs. 3 Satz 3 EStG.
Zwar gebe es inzwischen eine Vielzahl von Entscheidungen der Finanzgerichte und
des Bundesfinanzhofs (BFH), die auch die Verfassungsmäßigkeit des § 2 Abs. 3
Satz 3 EStG in bestimmten Fallkonstellationen in Frage stellen würden. In allen
Entscheidungen werde aber zwischen „echten“ und „unechten“ Verlusten
unterschieden. Nur bei echten Verlusten, bei denen ein tatsächlicher Mittelabfluss
im betroffenen Veranlagungszeitraum entstanden sei, würden Zweifel an der
Verfassungsmäßigkeit des § 2 Abs. 3 Satz 3 EStG bestehen.
Solche echte Verluste seien inzwischen vom BFH zwar auch bei Verlusten auf
Grund der normalen Absetzung für Abnutzung (AfA) angenommen worden.
Im vorliegenden Fall resultierten die Verluste aus Vermietung und Verpachtung
aber im wesentlichen aus der Sonderabschreibung nach § 4 Fördergebietsgesetz.
Bei solchen Verlusten handele es sich um „unechte“ Verluste, die den AS im
Veranlagungsjahr 2002 in keiner Weise belasten und daher sein steuerfrei zu
belassendes Existenzminimum in keiner Weise berühren würden. Dies habe der
BFH bereits in seiner Entscheidung vom 9. Mai 2001 XI B 151/00,
Bundessteuerblatt - BStBl - II 2001, 552, so entschieden.
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Ergänzend wird auf die Antragserwiderung des AG vom 14. März 2005 verwiesen.
Dem Senat lag die den AS betreffende Einkommensteuerakte 2002 vor.
II. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist unbegründet.
Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 und Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) soll
das Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder
teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen.
Ernstliche Zweifel sind anzunehmen, wenn bei summarischer Prüfung des
Verwaltungsaktes neben Umständen, die für die Rechtmäßigkeit sprechen,
gewichtige Gründe zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der
Beurteilung der Rechtsfragen oder Unsicherheit in der Beurteilung der Tatfragen
auslösen (ständige Rechtsprechung, vgl. Beschluss des BFH vom 5. November
1998 VIII B 74/98 in Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidung des BFH
- BFH/NV - 1999, 468). Ernstliche Zweifel i.S. des § 69 Abs. 2 und 3 FGO können
auch Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit einer dem angefochtenen
Verwaltungsakt zugrunde liegenden Norm begründen (ständige Rechtsprechung,
u.a. BFH-Beschluss vom 31. Mai 1995 II B 126/94, BFH/NV 1996, 94).
An die Zweifel hinsichtlich der Rechtmäßigkeit des angefochtenen
Verwaltungsaktes sind, wenn die Verfassungswidrigkeit von Normen geltend
gemacht wird, keine strengeren Anforderungen zu stellen als im Falle der
Geltendmachung fehlerhafter Rechtsanwendung (vgl. Beschluss des
Finanzgerichtes - FG - München vom 12. Oktober 2004 15 V 2431/04 in
Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2005, 175 mit weiteren Hinweisen auf
die Rechtsprechung des BFH).
Bei Anwendung dieser Grundsätze bestehen bei der im Aussetzungsverfahren
gebotenen summarischen Prüfung an der Verfassungsmäßigkeit des § 2 Abs. 3
Satz 3 EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 zumindest
insoweit keine ernstlichen Zweifel, als es sich bei den nur beschränkt zu
berücksichtigenden negativen Einkünften um solche aus Vermietung und
Verpachtung handelt, die durch nach dem Fördergebietsgesetz begünstigte
Investitionen entstanden sind (im Ergebnis ebenso Beschluss des BFH vom 9. Mai
2001 XI B 151/00, a.a.O., sowie Beschluss des FG Berlin vom 4. März 2002, 6 B
6333/01, EFG 2002, 597).
Entgegen der Ansicht des AS widerspricht die Vorschrift nicht dem Prinzip der
Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (vgl. Art. 2, Art. 3 Abs. 1
sowie Art 20 GG). Eine Ausprägung des Leistungsfähigkeitsprinzips, das sich aus
einem Zusammenwirken des Demokratieprinzips, der Freiheitsrechte, der
Gleichheitsrechte und des Sozialstaatsgedankens ableitet, ist das so genannte
Nettoprinzip. Leistungsfähigkeit zur Besteuerung setzt danach erst dann ein, wenn
erwerbs- und existenzsichernder Aufwand berücksichtigt wurde. Nur der Betrag,
der dem Steuerpflichtigen nach Abzug notwendiger Ausgaben - netto - verbleibt,
ist geeignete Grundlage zur Bemessung der Steuer.
Dieses Prinzip respektiert der Gesetzgeber in § 2 Abs. 3 EStG, indem er die
grundsätzliche Abziehbarkeit der entstandenen Verluste nicht in Frage stellt.
Er schränkt das Prinzip allerdings dadurch ein, dass er den sofortigen Ausgleich
von positiven und negativen Einkünften verschiedener Einkunftsarten (vertikaler
Verlustausgleich) von einer bestimmten Höhe an nicht mehr zulässt. Der
überschießende Anteil an negativen Einkünften wird auf andere
Veranlagungszeiträume rück- beziehungsweise vorgetragen. Gerade in den Fällen,
in denen der Steuerpflichtige, so wie vorliegend, neben hohen Verlusten auch hohe
positive Einkünfte erzielt, kann der Gesetzgeber eine gesetzliche Regelung treffen,
die trotz der Verluste den begrenzten steuerlichen Zugriff auf die positiven
Einkünfte erlaubt (vgl. Beschluss des BFH vom 9. Mai 2001 XI B 151/00, a.a.O.).
Die bloße Existenz steuerlicher Verluste erzwingt noch nicht deren unbedingte und
uneingeschränkte Berücksichtigung. Der Gesetzgeber kann vielmehr danach
differenzieren, durch welche Umstände die Minderung der Leistungsfähigkeit
eingetreten ist. Da das Leistungsfähigkeitsprinzips stets im Rahmen der Rechts -
und Sozialordnung zu interpretieren ist, kann der Gesetzgeber berücksichtigen,
dass Verluste häufig planvoll und bewusst zur Verrechnung mit positiven
Einkünften herbeigeführt werden. Um solche Verluste handelt es sich auch im
vorliegenden Fall, denn die Verluste aus Vermietung und Verpachtung resultieren
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vorliegenden Fall, denn die Verluste aus Vermietung und Verpachtung resultieren
im wesentlichen aus der Sonderabschreibung nach dem Fördergebietsgesetz.
In Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BFH in seinem Beschluss vom 9.
Mai 2001 XI B 151/00, a.a.O., geht der erkennende Senat davon aus, dass § 2 Abs.
3 EStG auch nicht wegen eines widersprüchlichen Verhaltens des Gesetzgebers
verfassungsrechtlich zu beanstanden ist. Auch wenn auf der einen Seite
Steuervergünstigungen nach dem Fördergebietsgesetz gewährt werden und auf
der anderen Seite die Verrechnung von dadurch bedingten Verlusten durch § 2
Abs. 3 EStG beschränkt wird, ist unter dem Gesichtspunkt der Angemessenheit
und der Verhältnismäßigkeit der Gesetzgeber berechtigt, die Inanspruchnahme
steuerlicher Gestaltungsmöglichkeiten zu begrenzen. Diese Grenzen der
Angemessenheit und der Verhältnismäßigkeit sind hier nicht überschritten.
Auch liegt im vorliegenden Fall kein Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot vor.
Soweit § 2 Abs. 3 EStG im Streitfall für die Entscheidung relevant ist, dies ist allein
Satz 3 der Vorschrift, ist er verständlich. Der Zweck der Regelung, eine
Mindestbesteuerung für bestimmte positive Einkünfte herbeizuführen, ist klar
erkennbar. Welche Berechnungen nach 2 Abs. 3 Satz 3 EStG vorzunehmen sind,
ist ohne weiteres nachvollziehbar.
Schließlich ist für den Senat bei summarischer Überprüfung auch kein Verstoß
gegen das Willkürverbot erkennbar. Die Einkunftsarten hat der Gesetzgeber in § 2
Abs. 1 EStG abschließend geregelt, sodass sich die Beschränkung des vertikalen
Verlustausgleiches für alle Steuerpflichtigen, je nachdem welche
Einkunftsarten sie erzielen, in gleicher Weise auswirken. Eine willkürliche
Benachteiligung Steuerpflichtiger, die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit
erzielen, gegenüber Steuerpflichtigen, die nur andere Einkunftsarten erzielen, ist
jedenfalls nicht gegeben.
Die rechtliche Wertung des erkennenden Senates steht nicht im Widerspruch zu
den Entscheidungen des BFH, in denen dieser ernstliche Zweifel an der
Verfassungsmäßigkeit des § 2 Abs. 3 EStG insoweit geäußert hat, als bei
Anwendung dieser Norm eine Einkommensteuer auch dann festzusetzen ist, wenn
die beschränkt ausgleichsfähigen negativen Einkünfte die positiven Einkünfte im
Veranlagungszeitraum dergestalt übersteigen, dass dem Steuerpflichtigen von
seinem im Veranlagungszeitraum Erworbenen - nach Erfüllung der festgesetzten
Einkommensteuerschuld - nicht einmal das Existenzminimum verbleibt (vgl.
Beschlüsse des BFH vom 7. Juli 2004 XI B 231/02 in BFH/NV 2005, 178 sowie vom
6. März 2003 XI B 7/02 in BStBl II 2003, 516 und XI B 76/02 in BStBl II 2003, 523).
Bei summarischer Überprüfung verbleiben dem AS aus den von ihm im Streitjahr
erzielten Einkünften, auch nach Erfüllung seiner Einkommensteuerschuld,
ausreichend Mittel zur Bestreitung seines Existenzminimums, da die hier
relevanten Verluste in Höhe von 239.647,-- EUR auf Sonderabschreibungen nach §
4 Fördergebietsgesetz beruhen und den AS daher im Veranlagungszeitraum 2002
in keiner Weise wirtschaftlich belasten.
Eine Aussetzung der Vollziehung kommt auch nicht deshalb in Betracht, weil deren
Versagung eine unbillige Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 2
FGO). Entsprechende Anhaltspunkte sind nicht vorgetragen worden und auch im
übrigen nicht erkennbar.
Gründe, die vorliegend eine Zulassung der Beschwerde gem. § 128 Abs. 3 i.V.m. §
115 Abs. 2 FGO rechtfertigen könnten, sind für den Senat nicht erkennbar,
nachdem der BFH in seinem Beschluss vom 9. Mai 2001 XI B 151/00 a.a.O. Zweifel
an der Verfassungsmäßigkeit des § 2 Abs. 3 Satz 3 EStG gerade insoweit verneint
hat, als es sich bei den negativen Einkünften um solche aus Vermietung und
Verpachtung handelt, die durch nach dem Fördergebietsgesetz begünstigte
Investitionen entstanden sind.
Die Entscheidung über die Kosten beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.