Urteil des FG Hessen, Az. 8 K 166/07

FG Frankfurt: aufteilung, steuer vom einkommen, getrennt lebende ehefrau, lieferung, abgabenordnung, beschränkung, vollstreckungsverfahren, billigkeit, karte, entstehungsgeschichte
1
2
3
4
5
6
7
8
Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 8.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
2004
Aktenzeichen:
8 K 166/07
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 268 AO, § 279 Abs 1 S 1 AO,
§ 44 Abs 1 AO, § 276 AO, §
268ff AO
(Frühester Zeitpunkt der Entscheidung über einen Antrag
auf Aufteilung der Steuerschuld - Anwendungsbereich der
§§ 268 bis 280 AO)
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit eines Aufteilungsbescheides.
Der Kläger (Kl.) und seine seit dem . .2004 von ihm dauernd getrennt lebende
Ehefrau (Beigeladene) wurden für das Jahr 2004 zur Einkommensteuer zusammen
veranlagt. Aufgrund des Einkommensteuerbescheides vom . .2006 ergab sich
eine Nachforderung i.H.v. ... €, die sich aus ... € Einkommensteuer sowie ... €
Solidaritätszuschlag zusammensetzte und bis zum . .2006 zahlbar war.
Mit beim Beklagten (Bekl.) am . .2006 eingegangenen Schreiben beantragte die
Ehefrau des Kl., für den Einkommensteuerbescheid 2004 vom . .2006 die
Aufteilung gemäß den §§ 268 ff. Abgabenordnung (AO) vorzunehmen. Daraufhin
teilte der Bekl. die rückständige Steuer mit Aufteilungsbescheid vom . .2006
gemäß § 270 AO nach dem Verhältnis der Beträge auf, die sich bei Durchführung
getrennter Veranlagungen nach Maßgabe des § 26a Einkommensteuergesetz
(EStG) und der §§ 271 – 276 AO ergeben würden. Diese Berechnung ist zwischen
den Beteiligten der Höhe nach unstreitig.
Am . .2006 zahlte der Kl. die mit dem Bescheid vom . .2006 nachgeforderten
... €.
Mit seinem am . .2006 erhobenen Einspruch gegen den Aufteilungsbescheid
beantragte der Kl. die Aufhebung des Bescheides, da infolge seiner Zahlung die
Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis gemäß § 47 AO erloschen seien. Der
Bekl. wies diesen mit am . .2006 abgesandter Einspruchsentscheidung
vom . .2006 als unbegründet zurück. Die Aufteilung sei zulässig gewesen, denn
die Zahlung des Kl. sei erst nach der Antragstellung durch seine Ehefrau erfolgt.
Mit seiner am . .2007 erhobenen Klage macht der Kl. geltend, dass mit einem
Aufteilungsbescheid die auf jeden Gesamtschuldner entfallende Steuer nicht neu
festgesetzt werde. Nach dem Wortlaut der Aufteilungsvorschriften führe die
Aufteilung der Gesamtschuld lediglich zu einer Vollstreckungsbeschränkung. Die §§
270 – 276 AO seien nur dann von Bedeutung für die Ermittlung der Höhe des auf
den einzelnen Gesamtschuldner entfallenden Steueranteils, wenn es zu einer
Vollstreckung kommen sollte. Der Bekl. hätte also nach dem Wortlaut des § 279
Abs. 1 AO zum Zeitpunkt der Aufteilung gar keinen Bescheid erlassen dürfen,
sondern er hätte vielmehr abwarten müssen, ob es überhaupt (noch) zu einer
Vollstreckung komme. Da der Kl. die Steuerschuld innerhalb der Zahlungsfrist
beglichen habe, sei der gestellte Aufteilungsantrag hinfällig geworden.
Der Kläger beantragt, den Aufteilungsbescheid vom . .2006 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom . .2006 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
Er meint, die Aufteilung sei aus den bereits in der Einspruchsentscheidung
genannten Gründen zulässigerweise erfolgt. Nach dem Wortlaut der
Aufteilungsvorschriften – insbes. der §§ 268, 277 und 278 - führe die Aufteilung der
Gesamtschuld zwar – wie vom Kl. behauptet – lediglich zu einer
Vollstreckungsbeschränkung. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe jedoch bereits in
seinem Urteil in BStBl. II 1988, S. 406 entschieden, dass die Aufteilung jegliche
Verwirklichung der Gesamtschuld über den auf den jeweiligen Ehegatten
entfallenden Aufteilungsbetrag hinaus ausschließe. Nach der Aufteilung der
Steuerschuld solle jeder Ehegatte nur seine „Steuerschuld“ tragen, die
Gesamtschuld werde also im Ergebnis in Teilschulden aufgespalten.
Am 28.04.2008 hat der Senat beschlossen, die Ehefrau des Klägers zum
Verfahren beizuladen.
Dem Gericht lagen die Akten des Streitfalles (1 Band Einkommensteuerakten
2004) vor.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist begründet, denn der Aufteilungsbescheid ist rechtswidrig. Das
beklagte Finanzamt durfte den Aufteilungsbescheid am . .2006 nicht erlassen.
1. Die §§ 268 ff. AO eröffnen zusammenveranlagten Ehegatten als
Gesamtschuldnern der Einkommensteuer (§ 26b des Einkommensteuergesetzes –
EStG – i.V.m. § 44 Abs. 1 AO) die Möglichkeit, den Gesamtschuldbetrag
aufzuteilen, um auf diese Weise die Vollstreckung gegen den einzelnen Ehegatten
auf den sich bei der nach Maßgabe einer getrennten Veranlagung
durchzuführenden Aufteilung für jeden Ehegatten ergebenden Anteil an der
Gesamtschuld zu beschränken (§§ 268, 270, 278 AO).
a. Im Streitfall war der Aufteilungsantrag der Beigeladenen vom . .2006 gemäß
§ 269 Abs. 2 Satz 1 AO zwar zulässig, denn er wurde nach der Bekanntgabe des
Leistungsgebotes im Einkommensteuerbescheid vom . .2006 gestellt. Diese
Antragstellung vor der Einleitung der Vollstreckung führt nach § 276 Abs. 1 AO
dazu, dass zwingend die im Zeitpunkt des Eingangs des Aufteilungsantrags
geschuldete Steuer – und nicht die (möglicherweise höhere) im Zeitpunkt der
Einleitung der Vollstreckung geschuldete Steuer, vgl. § 276 Abs. 2 AO – aufzuteilen
ist. Ferner bewirkt der Antragsteller damit, dass seine Zahlungen nach dem
Ergehen des Leistungsgebotes, aber vor Einleitung der Vollstreckung, gemäß §
276 Abs. 6 AO und entgegen § 44 Abs. 2 Satz 1 AO nur ihm selbst zugute
kommen. Auch muss die Finanzbehörde infolge des Antrags grundsätzlich
aufteilen, weil dieser konstitutiv wirkt. Denn mit dem Antrag wird ein
verwaltungsrechtliches Gestaltungsrecht ausgeübt (BFH-Urteil vom 12. Juni 1990
VII R 69/89, BFHE 163, 498, BStBl. II 1991, 493; Tipke/Kruse, AO, Stand 114.
Lieferung November 2007, § 269 Rn. 1; Schwarz, AO, Stand 127. Lieferung Februar
2008, § 269 Rn. 2).
b. Der Bekl. durfte den Aufteilungsbescheid jedoch vor der Einleitung der
Vollstreckung, welche für Aufteilungszwecke gemäß § 276 Abs. 5 AO mit der
Ausfertigung der Rückstandsanzeige fingiert wird und die hier infolge der
vollständigen Zahlung des Kl. vom . .2006 unterblieb, nicht erlassen.
Denn die §§ 268 – 280 AO regeln nur Vollstreckungsbeschränkungen bei
Gesamtschuldnern. Dies ergibt sich aus einer wörtlichen, systematischen,
historischen sowie teleologischen Auslegung der Aufteilungsnormen.
aa. Bereits der mit „Grundsatz“ überschriebene § 268 AO spricht davon, dass von
den Personen, die Gesamtschuldner sind, weil sie zusammen zu einer Steuer vom
die
Vollstreckung
der sich nach Maßgabe der §§ 269 bis 278 bei einer Aufteilung der Steuern ergibt.
die Vollstreckung
Maßgabe der auf die einzelnen Schuldner entfallenden Beträge durchgeführt
werden. Schließlich ist gemäß § 279 Abs. 1 Satz 1 AO vom Finanzamt über den
auf Beschränkung der Vollstreckung
bb. Die Vorschriften über die Aufteilung einer Gesamtschuld sind Bestandteil des
sechsten Teils der Abgabenordnung, der die Vollstreckung regelt.
19
20
21
22
23
24
25
26
Darüber hinaus spricht § 279 Abs. 1 AO entscheidend dafür, dass auch über den
vor Einleitung der Vollstreckung gestellten Antrag auf Aufteilung erst dann
entschieden werden darf, wenn es überhaupt zu einer Vollstreckung kommt. Denn
nach § 279 Abs. 1 Satz 1 AO ist über den Antrag auf Beschränkung der
Vollstreckung nach Einleitung der Vollstreckung durch schriftlichen Bescheid
(Aufteilungsbescheid) gegenüber den Beteiligten einheitlich zu entscheiden. Nach
Satz 2 der Norm ist eine Entscheidung jedoch nicht erforderlich, wenn keine
Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen werden oder bereits ergriffene
Vollstreckungsmaßnahmen wieder aufgehoben werden. Wenn demnach schon kein
schriftlicher Aufteilungsbescheid erforderlich ist, wenn nach Einleitung der
Vollstreckung – durch Ausfertigung der Rückstandsanzeige gemäß § 276 Abs. 5 AO
– keine Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen werden oder bereits ergriffene
Vollstreckungsmaßnahmen wieder aufgehoben werden, muss dieses erst recht
gelten, wenn es niemals zu einer Einleitung der Vollstreckung kommt. § 279 Abs. 1
Satz 1 AO ist also derart zu verstehen, dass über den Aufteilungsantrag immer
erst nach Einleitung der Vollstreckung entschieden werden darf (im Ergebnis
ebenso: Tipke/Kruse, AO, Stand 114. Lieferung November 2007, § 269 Rn. 1;
Schwarz, AO, Stand 127. Lieferung Februar 2008, § 279 Rn. 2 ; insoweit
missverständlich: AO-Kartei der Oberfinanzdirektion Frankfurt am Main, § 268 AO,
Karte 1, 5.1. letzter Satz, nach der es eines Aufteilungsbescheides nicht bedarf,
wenn keine Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen werden).
cc. Entscheidend für das vorgenannte Verständnis sind jedoch die
Entstehungsgeschichte und der Zweck der Aufteilungsvorschriften.
Die Vorschriften über die Aufteilung der Steuerschuld von zusammenveranlagten
Ehegatten gehen zurück auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichtes – BVerfG
– vom 17. Januar 1957 1 BvL 4/54, BVerfGE 6, 55, BStBl. I 1957, 193, und tragen
dem verfassungsrechtlichen Verbot einer Benachteiligung von Ehegatten nach Art.
6 Abs. 1 Grundgesetz und dem Prinzip der Individualbesteuerung Rechnung.
Zweck der §§ 268 ff. AO ist daher die Vermeidung von Härten, denen sich ein nicht
unter die Zusammenveranlagung fallender Steuerpflichtiger nicht ausgesetzt sieht
(Urteil des BVerfG vom 21. Februar 1961 1 BvL 29/57, BVerfGE 12, 151, BStBl. I
1961, 55). Dies geschieht nach dem Willen des Gesetzgebers dadurch, dass der
zusammenveranlagte Steuerpflichtige – erst – im Vollstreckungsverfahren so
gestellt wird, als sei er Einzelsteuerschuldner (Bundestags-Drucksache VI/1982,
Entwurf einer Abgabenordnung, S. 174, 178; vgl. hierzu auch BFH-Urteile vom 18.
Dezember 2001 VII R 56/99, BFHE 197, 19, BStBl. II 2002, 214 und vom 07. März
2006 VII R 12/05, BFHE 212, 388, BStBl. II 2006, 584 sowie Tipke/Kruse, AO, Stand
114. Lieferung November 2007, vor § 268 Rn. 2 und Pahlke/König, AO, § 268 Rn. 2).
2. Der Bekl. kann sich zur Begründung seiner Rechtsansicht nicht mit Erfolg auf
das von ihm zitierte Urteil des BFH vom 12. Januar 1988 VII R 66/87 in BFHE 152,
206, BStBl. II 1988, 406 berufen.
Aus dieser Entscheidung kann nicht gefolgert werden, dass alleine die
Antragstellung im Ergebnis eine Aufspaltung der Gesamtschuld in Teilschulden
bewirkt. Vielmehr haben auch solche Maßnahmen, die in ihrer Wirkung einer
Vollstreckung gleichstehen, nur dann zu unterbleiben, wenn es überhaupt zu einer
Einleitung der Vollstreckung kommt. Denn der VII. Senat des BFH schließt sich hier
unter ausdrücklicher Berufung auf die vorgenannten Urteile des
Bundesverfassungsgerichtes der Auffassung an, dass die in den §§ 268, 278 AO
Vollstreckungsbeschränkung
vollstreckungsrechtlichen Sinne bezogen ist. Da es – wie oben ausgeführt – Sinn
und Zweck der Aufteilung ist, die Personen, die zu einer Steuer zusammen
veranlagt worden sind, im Vollstreckungsverfahren so zu stellen, als seien sie
Teilschuldner, müssen (nur) nach der (zulässigen) Aufteilung auch solche
Maßnahmen unterbleiben, die in ihrer Wirkung der Vollstreckung gleichstehen, wie
z.B. im Urteilsfall die (einseitige) Aufrechnung durch die Finanzbehörde.
3. Die Kostenentscheidung erging gemäß § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
(FGO).
4. Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten
für das Vorverfahren beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.
5. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nach § 139 Abs. 4 FGO
nicht erstattungsfähig, denn es entspricht nicht der Billigkeit, diese dem
unterliegenden Beklagten oder der Staatskasse aufzuerlegen.
27
28
29
30
31
unterliegenden Beklagten oder der Staatskasse aufzuerlegen.
Es entspricht in der Regel nur dann der Billigkeit, dem Beigeladenen eine
Kostenerstattung zuzubilligen, wenn er selbst einen Sachantrag gestellt und sich
damit einem Kostenrisiko ausgesetzt hat (BFH-Urteil vom 15. Oktober 1997 I R
10/92, BFHE 184, 212, BStBl. II 1998, 62; Gräber, FGO, 6. Auflage 2006, § 139 Rn.
136; Tipke/Kruse, FGO, Stand 114. Lieferung November 2007, § 139 Rn. 172),
woran es vorliegend fehlt.
Darüber hinausgehend kommt eine Erstattungsfähigkeit nur dann in Betracht,
wenn dem Beigeladenen seine Teilnahme am Verfahren ohne bzw. gegen seinen
Willen aufgezwungen wurde und der von dem obsiegenden Beteiligten gestellte
Antrag dem Antrag entsprochen hat, den der Beigeladene gestellt hätte (BFH-
Beschluss vom 29. Oktober 1997 II R 49/89, BFH/NV 1998, 620; Schwarz in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, FGO, Stand 196. Lieferung Dezember 2007, § 139 Rn.
573, 574).
Danach ist ein Ausspruch der Erstattungsfähigkeit der außergerichtlichen Kosten
der Beigeladenen jedenfalls deshalb unbillig, weil sie mit ihrem Antrag auf
Klageabweisung zur Aufrechterhaltung des von ihr beantragten
Aufteilungsbescheides unterlegen wäre.
6. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1
FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.
7. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.