Urteil des FG Hessen vom 20.05.2008

FG Frankfurt: aufteilung, steuer vom einkommen, getrennt lebende ehefrau, lieferung, abgabenordnung, beschränkung, vollstreckungsverfahren, billigkeit, karte, entstehungsgeschichte

Gericht:

Hessisches

Finanzgericht 8.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahr:

2004

Aktenzeichen:

8 K 166/07

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 268 AO, § 279 Abs 1 S 1 AO,

§ 44 Abs 1 AO, § 276 AO, §

268ff AO

(Frühester Zeitpunkt der Entscheidung über einen Antrag

auf Aufteilung der Steuerschuld - Anwendungsbereich der

§§ 268 bis 280 AO)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit eines Aufteilungsbescheides.

Der Kläger (Kl.) und seine seit dem . .2004 von ihm dauernd getrennt lebende

Ehefrau (Beigeladene) wurden für das Jahr 2004 zur Einkommensteuer zusammen

veranlagt. Aufgrund des Einkommensteuerbescheides vom . .2006 ergab sich

eine Nachforderung i.H.v. ... €, die sich aus ... € Einkommensteuer sowie ... €

Solidaritätszuschlag zusammensetzte und bis zum . .2006 zahlbar war.

Mit beim Beklagten (Bekl.) am . .2006 eingegangenen Schreiben beantragte die

Ehefrau des Kl., für den Einkommensteuerbescheid 2004 vom . .2006 die

Aufteilung gemäß den §§ 268 ff. Abgabenordnung (AO) vorzunehmen. Daraufhin

teilte der Bekl. die rückständige Steuer mit Aufteilungsbescheid vom . .2006

gemäß § 270 AO nach dem Verhältnis der Beträge auf, die sich bei Durchführung

getrennter Veranlagungen nach Maßgabe des § 26a Einkommensteuergesetz

(EStG) und der §§ 271 – 276 AO ergeben würden. Diese Berechnung ist zwischen

den Beteiligten der Höhe nach unstreitig.

Am . .2006 zahlte der Kl. die mit dem Bescheid vom . .2006 nachgeforderten

... €.

Mit seinem am . .2006 erhobenen Einspruch gegen den Aufteilungsbescheid

beantragte der Kl. die Aufhebung des Bescheides, da infolge seiner Zahlung die

Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis gemäß § 47 AO erloschen seien. Der

Bekl. wies diesen mit am . .2006 abgesandter Einspruchsentscheidung

vom . .2006 als unbegründet zurück. Die Aufteilung sei zulässig gewesen, denn

die Zahlung des Kl. sei erst nach der Antragstellung durch seine Ehefrau erfolgt.

Mit seiner am . .2007 erhobenen Klage macht der Kl. geltend, dass mit einem

Aufteilungsbescheid die auf jeden Gesamtschuldner entfallende Steuer nicht neu

festgesetzt werde. Nach dem Wortlaut der Aufteilungsvorschriften führe die

Aufteilung der Gesamtschuld lediglich zu einer Vollstreckungsbeschränkung. Die §§

270 – 276 AO seien nur dann von Bedeutung für die Ermittlung der Höhe des auf

den einzelnen Gesamtschuldner entfallenden Steueranteils, wenn es zu einer

Vollstreckung kommen sollte. Der Bekl. hätte also nach dem Wortlaut des § 279

Abs. 1 AO zum Zeitpunkt der Aufteilung gar keinen Bescheid erlassen dürfen,

sondern er hätte vielmehr abwarten müssen, ob es überhaupt (noch) zu einer

Vollstreckung komme. Da der Kl. die Steuerschuld innerhalb der Zahlungsfrist

beglichen habe, sei der gestellte Aufteilungsantrag hinfällig geworden.

Der Kläger beantragt, den Aufteilungsbescheid vom . .2006 in Gestalt der

Einspruchsentscheidung vom . .2006 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Er meint, die Aufteilung sei aus den bereits in der Einspruchsentscheidung

genannten Gründen zulässigerweise erfolgt. Nach dem Wortlaut der

Aufteilungsvorschriften – insbes. der §§ 268, 277 und 278 - führe die Aufteilung der

Gesamtschuld zwar – wie vom Kl. behauptet – lediglich zu einer

Vollstreckungsbeschränkung. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe jedoch bereits in

seinem Urteil in BStBl. II 1988, S. 406 entschieden, dass die Aufteilung jegliche

Verwirklichung der Gesamtschuld über den auf den jeweiligen Ehegatten

entfallenden Aufteilungsbetrag hinaus ausschließe. Nach der Aufteilung der

Steuerschuld solle jeder Ehegatte nur seine „Steuerschuld“ tragen, die

Gesamtschuld werde also im Ergebnis in Teilschulden aufgespalten.

Am 28.04.2008 hat der Senat beschlossen, die Ehefrau des Klägers zum

Verfahren beizuladen.

Dem Gericht lagen die Akten des Streitfalles (1 Band Einkommensteuerakten

2004) vor.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet, denn der Aufteilungsbescheid ist rechtswidrig. Das

beklagte Finanzamt durfte den Aufteilungsbescheid am . .2006 nicht erlassen.

1. Die §§ 268 ff. AO eröffnen zusammenveranlagten Ehegatten als

Gesamtschuldnern der Einkommensteuer (§ 26b des Einkommensteuergesetzes –

EStG – i.V.m. § 44 Abs. 1 AO) die Möglichkeit, den Gesamtschuldbetrag

aufzuteilen, um auf diese Weise die Vollstreckung gegen den einzelnen Ehegatten

auf den sich bei der nach Maßgabe einer getrennten Veranlagung

durchzuführenden Aufteilung für jeden Ehegatten ergebenden Anteil an der

Gesamtschuld zu beschränken (§§ 268, 270, 278 AO).

a. Im Streitfall war der Aufteilungsantrag der Beigeladenen vom . .2006 gemäß

§ 269 Abs. 2 Satz 1 AO zwar zulässig, denn er wurde nach der Bekanntgabe des

Leistungsgebotes im Einkommensteuerbescheid vom . .2006 gestellt. Diese

Antragstellung vor der Einleitung der Vollstreckung führt nach § 276 Abs. 1 AO

dazu, dass zwingend die im Zeitpunkt des Eingangs des Aufteilungsantrags

geschuldete Steuer – und nicht die (möglicherweise höhere) im Zeitpunkt der

Einleitung der Vollstreckung geschuldete Steuer, vgl. § 276 Abs. 2 AO – aufzuteilen

ist. Ferner bewirkt der Antragsteller damit, dass seine Zahlungen nach dem

Ergehen des Leistungsgebotes, aber vor Einleitung der Vollstreckung, gemäß §

276 Abs. 6 AO und entgegen § 44 Abs. 2 Satz 1 AO nur ihm selbst zugute

kommen. Auch muss die Finanzbehörde infolge des Antrags grundsätzlich

aufteilen, weil dieser konstitutiv wirkt. Denn mit dem Antrag wird ein

verwaltungsrechtliches Gestaltungsrecht ausgeübt (BFH-Urteil vom 12. Juni 1990

VII R 69/89, BFHE 163, 498, BStBl. II 1991, 493; Tipke/Kruse, AO, Stand 114.

Lieferung November 2007, § 269 Rn. 1; Schwarz, AO, Stand 127. Lieferung Februar

2008, § 269 Rn. 2).

b. Der Bekl. durfte den Aufteilungsbescheid jedoch vor der Einleitung der

Vollstreckung, welche für Aufteilungszwecke gemäß § 276 Abs. 5 AO mit der

Ausfertigung der Rückstandsanzeige fingiert wird und die hier infolge der

vollständigen Zahlung des Kl. vom . .2006 unterblieb, nicht erlassen.

Denn die §§ 268 – 280 AO regeln nur Vollstreckungsbeschränkungen bei

Gesamtschuldnern. Dies ergibt sich aus einer wörtlichen, systematischen,

historischen sowie teleologischen Auslegung der Aufteilungsnormen.

aa. Bereits der mit „Grundsatz“ überschriebene § 268 AO spricht davon, dass von

den Personen, die Gesamtschuldner sind, weil sie zusammen zu einer Steuer vom

die

Vollstreckung

der sich nach Maßgabe der §§ 269 bis 278 bei einer Aufteilung der Steuern ergibt.

die Vollstreckung

Maßgabe der auf die einzelnen Schuldner entfallenden Beträge durchgeführt

werden. Schließlich ist gemäß § 279 Abs. 1 Satz 1 AO vom Finanzamt über den

auf Beschränkung der Vollstreckung

bb. Die Vorschriften über die Aufteilung einer Gesamtschuld sind Bestandteil des

sechsten Teils der Abgabenordnung, der die Vollstreckung regelt.

Darüber hinaus spricht § 279 Abs. 1 AO entscheidend dafür, dass auch über den

vor Einleitung der Vollstreckung gestellten Antrag auf Aufteilung erst dann

entschieden werden darf, wenn es überhaupt zu einer Vollstreckung kommt. Denn

nach § 279 Abs. 1 Satz 1 AO ist über den Antrag auf Beschränkung der

Vollstreckung nach Einleitung der Vollstreckung durch schriftlichen Bescheid

(Aufteilungsbescheid) gegenüber den Beteiligten einheitlich zu entscheiden. Nach

Satz 2 der Norm ist eine Entscheidung jedoch nicht erforderlich, wenn keine

Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen werden oder bereits ergriffene

Vollstreckungsmaßnahmen wieder aufgehoben werden. Wenn demnach schon kein

schriftlicher Aufteilungsbescheid erforderlich ist, wenn nach Einleitung der

Vollstreckung – durch Ausfertigung der Rückstandsanzeige gemäß § 276 Abs. 5 AO

– keine Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen werden oder bereits ergriffene

Vollstreckungsmaßnahmen wieder aufgehoben werden, muss dieses erst recht

gelten, wenn es niemals zu einer Einleitung der Vollstreckung kommt. § 279 Abs. 1

Satz 1 AO ist also derart zu verstehen, dass über den Aufteilungsantrag immer

erst nach Einleitung der Vollstreckung entschieden werden darf (im Ergebnis

ebenso: Tipke/Kruse, AO, Stand 114. Lieferung November 2007, § 269 Rn. 1;

Schwarz, AO, Stand 127. Lieferung Februar 2008, § 279 Rn. 2 ; insoweit

missverständlich: AO-Kartei der Oberfinanzdirektion Frankfurt am Main, § 268 AO,

Karte 1, 5.1. letzter Satz, nach der es eines Aufteilungsbescheides nicht bedarf,

wenn keine Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen werden).

cc. Entscheidend für das vorgenannte Verständnis sind jedoch die

Entstehungsgeschichte und der Zweck der Aufteilungsvorschriften.

Die Vorschriften über die Aufteilung der Steuerschuld von zusammenveranlagten

Ehegatten gehen zurück auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichtes – BVerfG

– vom 17. Januar 1957 1 BvL 4/54, BVerfGE 6, 55, BStBl. I 1957, 193, und tragen

dem verfassungsrechtlichen Verbot einer Benachteiligung von Ehegatten nach Art.

6 Abs. 1 Grundgesetz und dem Prinzip der Individualbesteuerung Rechnung.

Zweck der §§ 268 ff. AO ist daher die Vermeidung von Härten, denen sich ein nicht

unter die Zusammenveranlagung fallender Steuerpflichtiger nicht ausgesetzt sieht

(Urteil des BVerfG vom 21. Februar 1961 1 BvL 29/57, BVerfGE 12, 151, BStBl. I

1961, 55). Dies geschieht nach dem Willen des Gesetzgebers dadurch, dass der

zusammenveranlagte Steuerpflichtige – erst – im Vollstreckungsverfahren so

gestellt wird, als sei er Einzelsteuerschuldner (Bundestags-Drucksache VI/1982,

Entwurf einer Abgabenordnung, S. 174, 178; vgl. hierzu auch BFH-Urteile vom 18.

Dezember 2001 VII R 56/99, BFHE 197, 19, BStBl. II 2002, 214 und vom 07. März

2006 VII R 12/05, BFHE 212, 388, BStBl. II 2006, 584 sowie Tipke/Kruse, AO, Stand

114. Lieferung November 2007, vor § 268 Rn. 2 und Pahlke/König, AO, § 268 Rn. 2).

2. Der Bekl. kann sich zur Begründung seiner Rechtsansicht nicht mit Erfolg auf

das von ihm zitierte Urteil des BFH vom 12. Januar 1988 VII R 66/87 in BFHE 152,

206, BStBl. II 1988, 406 berufen.

Aus dieser Entscheidung kann nicht gefolgert werden, dass alleine die

Antragstellung im Ergebnis eine Aufspaltung der Gesamtschuld in Teilschulden

bewirkt. Vielmehr haben auch solche Maßnahmen, die in ihrer Wirkung einer

Vollstreckung gleichstehen, nur dann zu unterbleiben, wenn es überhaupt zu einer

Einleitung der Vollstreckung kommt. Denn der VII. Senat des BFH schließt sich hier

unter ausdrücklicher Berufung auf die vorgenannten Urteile des

Bundesverfassungsgerichtes der Auffassung an, dass die in den §§ 268, 278 AO

Vollstreckungsbeschränkung

vollstreckungsrechtlichen Sinne bezogen ist. Da es – wie oben ausgeführt – Sinn

und Zweck der Aufteilung ist, die Personen, die zu einer Steuer zusammen

veranlagt worden sind, im Vollstreckungsverfahren so zu stellen, als seien sie

Teilschuldner, müssen (nur) nach der (zulässigen) Aufteilung auch solche

Maßnahmen unterbleiben, die in ihrer Wirkung der Vollstreckung gleichstehen, wie

z.B. im Urteilsfall die (einseitige) Aufrechnung durch die Finanzbehörde.

3. Die Kostenentscheidung erging gemäß § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung

(FGO).

4. Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten

für das Vorverfahren beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

5. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nach § 139 Abs. 4 FGO

nicht erstattungsfähig, denn es entspricht nicht der Billigkeit, diese dem

unterliegenden Beklagten oder der Staatskasse aufzuerlegen.

Es entspricht in der Regel nur dann der Billigkeit, dem Beigeladenen eine

Kostenerstattung zuzubilligen, wenn er selbst einen Sachantrag gestellt und sich

damit einem Kostenrisiko ausgesetzt hat (BFH-Urteil vom 15. Oktober 1997 I R

10/92, BFHE 184, 212, BStBl. II 1998, 62; Gräber, FGO, 6. Auflage 2006, § 139 Rn.

136; Tipke/Kruse, FGO, Stand 114. Lieferung November 2007, § 139 Rn. 172),

woran es vorliegend fehlt.

Darüber hinausgehend kommt eine Erstattungsfähigkeit nur dann in Betracht,

wenn dem Beigeladenen seine Teilnahme am Verfahren ohne bzw. gegen seinen

Willen aufgezwungen wurde und der von dem obsiegenden Beteiligten gestellte

Antrag dem Antrag entsprochen hat, den der Beigeladene gestellt hätte (BFH-

Beschluss vom 29. Oktober 1997 II R 49/89, BFH/NV 1998, 620; Schwarz in

Hübschmann/Hepp/Spitaler, FGO, Stand 196. Lieferung Dezember 2007, § 139 Rn.

573, 574).

Danach ist ein Ausspruch der Erstattungsfähigkeit der außergerichtlichen Kosten

der Beigeladenen jedenfalls deshalb unbillig, weil sie mit ihrem Antrag auf

Klageabweisung zur Aufrechterhaltung des von ihr beantragten

Aufteilungsbescheides unterlegen wäre.

6. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1

FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.

7. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte

ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch

die obersten Bundesgerichte erfolgt.