Urteil des FG Hessen, Az. 6 K 1224/02

FG Frankfurt: händler, aufteilung, verdeckte gewinnausschüttung, vermietung, gerichtsakte, eugh, unternehmen, anteil, nebenleistung, ausschluss
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Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 6.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahre:
1994, 1995, 1996,
1997, 1998
Aktenzeichen:
6 K 1224/02
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 4 Nr 12 Buchst a UStG 1993,
Art 13 Teil B EWGRL 388/77
(Einheitlichkeit der Leistungen von
Wochenmarktveranstaltern gegenüber den Markthändlern)
Leitsatz
Überlassung von Standplätzen auf Wochenmärkten
Tatbestand
Strittig ist die Steuerfreiheit der von der Klägerin gegenüber Markthändlern
erbrachten Leistungen sowie die Steuerbarkeit der privaten Nutzung von
geleasten Kraftfahrzeugen durch Vorstands- und Aufsichtsratsmitglieder.
Die Klägerin ist eine eingetragene Genossenschaft, die mit Satzung vom
22.10.1985 errichtet wurde. Ihre Geschäftstätigkeit besteht nach dem als Anlage K
1 vorgelegten Prospekt-Flyer (Bl. 22ff Gerichtsakte) darin, Wochenmärkte zu
organisieren und durchzuführen. Nachdem die Kommunen der Klägerin im Wege
der Sondernutzung oder auf mietvertraglicher Basis das zeitlich und räumlich
begrenzte Verfügungsrecht über den jeweiligen Marktplatz für die Dauer des
Wochenmarktes überlassen haben, schließt sie über ihre vor Ort tätigen
Marktmeister mit den einzelnen Händlern mündlich sog. Marktverträge ab. Der
Marktmeister kassiert im Laufe des Markttages die Standgebühr in bar und stellt
den Marktteilnehmern hierüber eine Quittung aus (Bl. 229 Gerichtsakte). Durch
den Abschluss des Marktvertrages wird der Markthändler zum Wochenmarkt
zugelassen und erhält das Recht, an dem Wochenmarkt teilzunehmen (§ 6 Abs. 1
der Marktordnung). Hierfür stellt die Klägerin den Händlern zeitlich und räumlich
begrenzte Teilbereiche (Standplätze) für deren Verkaufstätigkeiten zur Verfügung.
Das dafür berechnete sog. Standgeld richtet sich nach den in Anspruch
genommenen laufenden Metern Standfläche (Verkaufsfront). Außerdem
organisiert die Klägerin die Stromversorgung der Händler, indem sie ihnen die
Möglichkeit gibt, ihren Strombedarf über einen Stromverteilerkasten
sicherzustellen. Die dabei entstehenden Kosten werden zulasten der
stromverbrauchenden Händler nach Pauschalen umgelegt. Schließlich übernimmt
die Klägerin auf einzelnen Wochenmärkten die Organisation der Reinigung des
Wochenmarktplatzes nach dem Schluss des Wochenmarktes und legt die dabei
entstehenden Kosten auf die beteiligten Händler um.
In ihren zu Vorbehaltsfestsetzungen führenden Umsatzsteuererklärungen ging die
Klägerin davon aus, dass 25% der vereinnahmten Standgelder als Bruttoentgelt
im Sinne von § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG anzusehen seien. Das aus diesem
Bruttoentgelt ermittelte Nettoentgelt unterwarf sie der Umsatzsteuer, obwohl ihr
auf eine die Rechnungsausstellung nach § 14 UStG betreffende Anfrage am
30.11.1994 von der Oberfinanzdirektion mitgeteilt worden war, dass die von ihr
vorgenommene Aufteilung der Standgelder nach dem Bruttobetrag nicht dem
Umsatzsteuergesetz entspreche (Bl. 8 und 9 Sonderband Betriebsprüfung).
Außerdem erklärte die Klägerin wegen der privaten Kfz-Nutzung von geleasten
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Außerdem erklärte die Klägerin wegen der privaten Kfz-Nutzung von geleasten
Kraftfahrzeugen auf der Grundlage der 1%-Regelung unentgeltliche Leistungen von
Gesellschaften an ihre Gesellschafter zu 15% in Höhe von 8.521 DM (1996) und
9.933,- DM (1997).
In der Zeit vom 11.8.1999 bis zum 5.11.1999 fand für die Jahre 1996 - 1998 eine
Außenprüfung bei der Klägerin statt, die u.a. zu folgenden Ergebnissen führte:
a) Tz. 17a): Die Überlassung von Standplätzen auf Wochenmärkten erfolge im
Rahmen eines gemischten Vertrages, sodass die Marktstandgelder in 75%
steuerfreie und 25% steuerpflichtige Entgelte aufzuteilen seien. Die Aufteilung der
Marktstandgelder müsse nach der Verfügung der OFD Frankfurt vom 25.7.1995
(USt-Kartei Karte 4 zu § 4 Nr. 12a UStG) vom Nettoentgelt erfolgen und nicht - wie
die Klägerin meine - vom Bruttoentgelt. Die Betriebsprüfung erhöhte daher die
Bemessungsgrundlage der steuerpflichtigen Umsätze um 41.950,- DM (1996),
44.414,00 DM (1997) und 10.373,48 DM (1998).
Da diese Feststellungen auch die unter Vorbehalt der Nachprüfung stehenden
Umsatzsteuer-Festsetzungen für 1994 und 1995 betrafen, teilte die
Betriebsprüfung dem Veranlagungsbezirk durch Aktenvermerk vom 30.11.1999
mit, dass die Bemessungsgrundlage für steuerpflichtige Lieferungen und sonstige
Leistungen in 1994 um 35.040,73 DM und in 1995 um 37.939,20 DM zu erhöhen
sei (Bl. 98/99 Sonderband Betriebsprüfung).
b) Tz 18b, c und d): Zusätzlich zu dem nach der sog. 1%-Methode ermittelten und
von der Klägerin bereits der Besteuerung unterworfenen Beträgen unterliege die
private Kfz-Nutzung durch die Vorstandsmitglieder (A und B) sowie den
Aufsichtsratsvorsitzenden C auch der Eigenverbrauchsbesteuerung nach § 1 Abs.
1 Nr. 3 UStG, weil der Klägerin insoweit kein angemessener Kostenersatz gewährt
worden sei. Der Umfang der privaten Nutzung sowie der Nutzung für Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bzw. für ein weiteres Dienstverhältnis habe
wegen Fehlens eines Fahrtenbuches nicht nachgewiesen werden können und sei
daher im Schätzungswege einvernehmlich festgelegt worden. Hinsichtlich der als
verdeckte Gewinnausschüttung angesetzten Brutto- und Nettobeträge wird auf Tz.
29a (A), Tz. 29b (B) und Tz. 30b (C) verwiesen (Bl. 50-52 Sonderband
Betriebsprüfung).
Auf der Grundlage dieser Feststellungen erließ das FA am 10.02.2000
entsprechende Änderungsbescheide. Mit ihrem dagegen eingelegten Einspruch
wandte sich die Klägerin gegen die von der Betriebsprüfung vorgenommene
Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Aufteilung der Umsätze. Sie machte
unter Hinweis auf das Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 28.9.1998
(Karte 2 zu § 22 UStG-Kartei S 7390) sowie die BFH-Urteile vom 7.4.1960 (BStBl III
1960, 261), vom 16.5.1995 (BStBl II 1995, 750) und vom 14.5.1992 (BStBl II 1992,
758) geltend, die Aufteilung der Marktstandgelder habe nach dem Bruttoentgelt zu
erfolgen. Das FA wies den Einspruch am 06.03.2002 als unbegründet ab, weil das
angeführte BMF-Schreiben sowie die zitierten Urteile nicht einschlägig seien und
nach der für sie maßgeblichen Verfügung der OFD Frankfurt zu § 4 Nr. 12a) UStG
(Bl. 52ff Gerichtsakte) die sog. Nettomethode zugrunde zu legen sei. Danach
werde zuerst die enthaltene Umsatzsteuer herausgerechnet und anschließend das
Nettoentgelt in einen steuerpflichtigen und einen steuerfreien Anteil aufgeteilt.
Mit ihrer Klage verfolgt die Klägerin ihr Rechtsschutzbegehren weiter.
a) Sie vertritt im Klageverfahren die Ansicht, dass sämtliche Umsätze
einschließlich der Nebenleistungen nach § 4 Nr. 12a) UStG steuerfrei seien und
verweist zur Begründung auf die Entscheidung des Europäischen Gerichtshof in
Sachen Lindöpark (EuGH-Urteil vom 18.1.2001 Rs C-150/99) sowie das Urteil des
Bundesfinanzhofes vom 31.05.2001 (V R 97/98). Danach sei die bisherige
umsatzsteuerliche Differenzierung in Verträge besonderer Art bzw. gemischte
Verträge obsolet geworden und im Falle von zusätzlich erbrachten
Nebenleistungen von einer einheitlichen Leistung des Anbietenden auszugehen.
Der Kerngehalt ihrer Leistung liege eindeutig in der entgeltlichen
Nutzungsüberlassung von Grund und Boden und somit in einer
Grundstücksvermietung im Sinne des § 4 Nr. 12a UStG. Von überragender
Bedeutung für ihre Rechtsgeschäfte mit den Wochenmarkthändlern sei die
Bereitstellung eines abgegrenzten Bereiches von Grund und Boden als
Verkaufsplatz, da es dem Markthändler darauf ankomme, einen bestimmten
Verkaufsplatz für sein Verkaufsfahrzeug oder für seinen mobilen Verkaufsstand zu
mieten. Nur bei Platzzuteilung könne er seinen eigenen geschäftlichen Aktivitäten
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mieten. Nur bei Platzzuteilung könne er seinen eigenen geschäftlichen Aktivitäten
nachgehen. Er stelle seine Auswahl des Platzes nicht darauf ab, ob die Klägerin
den Wochenmarkt veranstalte oder eine andere Person oder ob andere
nebensächliche Leistungen in einem "Paket" enthalten seien. Die neben der
Vermietung erbrachten Leistungen zugunsten des einzelnen Händlers bestünden
aus der teilweisen Lieferung von Strom und damit zusammenhängend der
Nutzung von partiell installierten Stromverteilerkästen (geschätzt ca. 15% der
Marktplätze). Die überwiegende Anzahl der Händler sei jedoch nicht auf
Strombezug angewiesen, weil sie entweder - wegen Batteriebetriebes - autark sei
oder überhaupt keinen Strom benötige (z.B. Verkauf von Eiern, Kräutern, Tee,
Gewürzen, Blumen, Pflanzen usw.). Davon abgesehen werde in einigen wenigen
Fällen die Reinigung des Wochenmarktplatzes mit übernommen (geschätzt ca.
10% der Plätze). Die mit einzelnen Kommunen vereinbarten Reinigungsleistungen
seien für den Geschäftsbetrieb der Markthändler völlig irrelevant, da sie für den
Verkaufsprozess keine Bedeutung hätten. Soweit das FA meine, aus den
durchgeführten "Sonderveranstaltungen" ableiten zu können, dass diese sich auf
alle umsatzsteuerlichen Leistungen auswirkten, sei zu berücksichtigen, dass es in
1996 lediglich 6, in 1997 lediglich 26 und in 1998 lediglich 27
Sonderveranstaltungstage gegeben habe. Dies entspreche einem prozentualen
Anteil an den gesamten durchgeführten Markttagen von 0,13% in 1996, 0,61% in
1997 und 0,37% in 1998. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Anlage K 6 (Bl.
103ff) sowie Bl. 218/219 der Gerichtsakte verwiesen.
Da den zusätzlichen Lieferungs- und Leistungselementen nur eine nebensächliche
Bedeutung zukomme, teilten sie das steuerliche Schicksal der Hauptleistung.
Demnach seien alle Entgelte aus der Überlassung von Marktflächen und den
Nebenleistungen einheitlich der Befreiungsnorm des § 4 Nr. 12a) UStG
unterzuordnen.
b) Sofern die originären Umsätze nach § 4 Nr. 12a) UStG steuerfrei seien, entfalle
auch eine Besteuerung des Eigenverbrauchs, weil die Fahrzeuge dann weder zum
vollen noch zum teilweisen Vorsteuerabzug berechtigten. Es handele sich in
diesem Falle nicht um eine steuerpflichtige Entnahme von sonstigen Leistungen
für Zwecke außerhalb des Unternehmens.
Die Klägerin beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide 1994 - 1998 vom 10.02.2000 und die
Einspruchsentscheidung vom 06.03.2002 aufzuheben und die Umsatzsteuer auf
0,00 DM festzusetzen,
hilfsweise im Unterliegensfalle,
die Revision zuzulassen.
Das FA beantragt,
Klage abzuweisen.
a) Die klägerische Behauptung, wonach aufgrund der Urteile des EuGH vom
18.1.2001 und des BFH vom 31.5.2001 eine Aufteilung in steuerpflichtige und
steuerfreie Umsätze nicht mehr vorzunehmen und generell eine einheitliche
Leistung anzunehmen sei, treffe so nicht zu. In dem vom BFH am 31.5.2001
entschiedenen Fall sei es um die Überlassung von Sportanlagen gegangen und
nur für diesen Fall habe der BFH eine steuerpflichtige einheitliche Leistung
angenommen. Auch das zitierte EuGH-Urteil sehe eine Würdigung als eine einzige
Leistung nur für Dienstleistungen vor, die mit Sport und Körperertüchtigung
zusammenhängen.
b) Für den Streitfall bleibe es bei der bisherigen BFH-Rechtsprechung, wonach die
bei der Veranstaltung von Wochenmärkten erforderlichen und aufgestellten
Bedingungen weit über das hinausgingen, was im Wirtschaftsleben Gegenstand
eines Mietvertrages sei. Die Klägerin bagatellisiere die von ihr erbrachten
sonstigen Leistungen, wie z.B. die Lieferung von Strom und Wasser, die Gestellung
von speziell konzipierten und produzierten Stromverteilerkästen, die Reinigung des
Marktplatzes, die Aufgaben und Pflichten der von der Klägerin angestellten
Marktmeister als Bindeglied zwischen Behörden und Markthändlern, die
Herausgabe der Hauszeitung , die Werbung für den Standort des Wochenmarktes,
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Herausgabe der Hauszeitung , die Werbung für den Standort des Wochenmarktes,
die Marktaufsicht durch Marktmeister, die Pflege der Pressekontakte durch
Zweigniederlassungen, die Übernahme der Verkehrssicherungspflicht auf dem
Marktplatz sowie die umfassende Haftpflichtversicherung als Veranstalterin. Hinzu
komme, dass im Rahmen der Betriebsprüfung die Aufteilung in einen
steuerpflichtigen und einen steuerfreien Teil im Verhältnis von 75% zu 25% in
Frage gestanden habe, da bei den Wochenmärkten zunehmend Gaststätten-,
Vergnügungs- und Schaubetriebe teilgenommen hätten. So sei im
Prüfungszeitraum die Attraktivität der Wochenmärkte durch folgende Maßnahmen
erhöht worden: Kinderkarussell, Kinderschminken, Musikkapellen und sonstige
musikalische Darbietungen, Drehorgeldarbietungen, Animationen (Clown,
Jongleure, Zauberer, Puppentheater etc.), Imbissbuden, Getränkebuden,
Glühweinbuden. Wenn sich die Durchführung einer Marktveranstaltung tatsächlich
auf die Vermietung von Plätzen reduzieren würde, sei nicht ersichtlich, warum die
Dienste der Klägerin von den Kommunen überhaupt benötigt würden. Schließlich
spreche auch ihre Entstehungsgeschichte gegen die klägerische Behauptung,
dass die Zurverfügungstellung des Platzes für die Wochenmarkthändler eindeutig
im Vorgrund stehe. Denn ihre Gründung beruhe auf der Anregung eines
Markthändlers, der sich darüber beklagt habe, dass Markthändler gegenüber
Städten und anderen Behörden keine festen Ansprechpartner hätten, die ihre
Interessen verträten.
c) Im Übrigen hält das FA sein bisheriges Vorbringen zur Aufteilung der
Marktstandgelder nach der sog. Nettomethode entsprechend den Vorgaben der
Verfügung der OFD Frankfurt vom 25.7.1995 (USt-Kartei Karte 4 zu § 4 Nr. 12a
UStG) aufrecht. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Schriftsätze vom
4.7.2002 (Bl. 46ff Gerichtsakte), 19.11.2002 (Bl. 110ff Gerichtsakte) sowie vom
27.5.2003 (Bl. 141ff Gerichtsakte) verwiesen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist zum überwiegenden Teil begründet.
Die angegriffenen Umsatzsteuer-Änderungsbescheide 1994 - 1998 sind
rechtswidrig und verletzen die Klägerin daher in ihren subjektiven Rechten.
I. Die Klage gegen die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide 1995 - 1998 ist in
vollem Umfang begründet.
1. Das FA hat die von der Klägerin erbrachten Leistungen zu Unrecht der
Umsatzsteuer unterworfen.
a) Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 - 3 UStG fallenden Umsätzen sind nach § 4 Nr.
12a) UStG die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken steuerfrei. Eine
Grundstücksvermietung in diesem Sinne liegt vor, wenn dem Mieter zeitweise der
Gebrauch eines Grundstücks bzw. eines Grundstücksteils gewährt wird (§ 535
BGB). Dies setzt voraus, dass dem Mieter eine bestimmte, nur ihm zur Verfügung
stehende Grundstücksfläche unter Ausschluss anderer zum Gebrauch überlassen
wird. Dabei spielt keine Rolle, ob die Vermietung auf Dauer oder nur für kurze Zeit
erfolgt.
Im Streitfall ist Gegenstand der zwischen der Klägern und den einzelnen Anbietern
geschlossenen Verträge - zum überwiegenden Teil - die Vermietung von
Grundstücksflächen. Aus den von Marktmeistern ausgestellten Quittungen ergibt
sich, dass das von der Klägerin berechnete Standgeld nach den jeweils in
Anspruch genommenen laufenden Metern Standfläche (Verkaufsfront) ermittelt
wurde. Diese Standflächen waren individualisiert und wurden den Händlern von den
jeweiligen Marktmeistern zu ihrer ausschließlichen Nutzung zugewiesen.
Die Leistungen der Klägerin erschöpfen sich allerdings nicht in der Überlassung der
jeweiligen Standflächen, denn sie schuldete - neben der Zurverfügungstellung von
Strom und der Reinigung des Platzes - insbesondere noch die Organisation und
Durchführung des jeweiligen Wochenmarktes. Die im Rahmen von Wochenmärkten
von den Veranstaltern erbrachte Organisationsleistung qualifizierte der
Bundesfinanzhof in seiner bisherigen Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 7.4.1960 V
143/58 U, BStBl III 1960, 261 sowie Bestätigung durch BFH-Urteil vom 25.4.1968 V
120/64, BStBl II 1969, 94) als eine Leistung besonderer Art, die nicht unter die
Steuerbefreiung falle. Sie sei nicht so unbedeutend, dass sie
umsatzsteuerrechtlich übergangen werden könnte und daher als - weitere -
Hauptleistung anzusehen. Die Überlassung von Grundstücksflächen auf
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Hauptleistung anzusehen. Die Überlassung von Grundstücksflächen auf
Wochenmärkten erfolge daher im Rahmen eines gemischten Vertrages. Dabei
ging der Bundesfinanzhof davon aus, dass das Interesse, für die Dauer des
Marktes eine Grundstücksfläche zu vermieten bzw. zu mieten, bei den
Vertragspartnern im Vordergrund stehe. Die Marktstandgelder seien im
Schätzungswege aufzuteilen, wobei die von den Vorinstanzen vorgenommene
Aufteilung in 75% steuerfreie und 25% steuerpflichtige Entgelte nicht beanstandet
werde.
b) Der Senat hält im Hinblick auf die neue Rechtsprechung des EuGH und des BFH
eine von der bisherigen Rechtsprechung abweichende Behandlung der Leistungen
von Wochenmarktveranstaltern für geboten. Danach sind die neben die
Vermietung des Standplatzes tretenden sonstigen Leistungen (Organisation des
Marktes und Reinigung des Marktplatzes) und Lieferungen (Strom) als
Nebenleistungen anzusehen, die das Schicksal der Hauptleistung und damit deren
Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 12a) UStG teilen.
aa) Nach dem EuGH-Urteil vom 25.2.1999 Rs C-349/99 CPP (UR 1999,254) ist zum
einen zwar jede Dienstleistung in der Regel als eigene, selbständige Leistung zu
betrachten, zum anderen darf aber eine wirtschaftlich einheitliche Dienstleistung
im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich
aufgespalten werden; daher ist das Wesen des fraglichen Umsatzes zu ermitteln,
um festzustellen, ob der Steuerpflichtige dem Verbraucher mehrere selbständige
Hauptleistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des
Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist. Eine einheitliche Leistung liegt
insbesondere vor, wenn ein oder mehrere Teile die Hauptleistung, eine oder
mehrere andere Teile aber Nebenleistungen darstellen, die das steuerliche
Schicksal der Hauptleistung teilen. Eine Leistung ist als Nebenleistung zu einer
Hauptleistung anzusehen, wenn sie für die Kundschaft keinen eigenen Zweck,
sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter
optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Dem Umstand, dass ein
Gesamtpreis in Rechnung gestellt wird, komme damit keine entscheidende
Bedeutung zu. Nach der EuGH-Entscheidung vom 18.01.2001 Rs C-150/99
Lindöpark (UR 2001,153) sind auch Dienstleistungen, die mit Sport und
Körperertüchtigung zusammenhängen, möglichst als Gesamtheit zu würdigen. Der
Bundesfinanzhof ist im Urteil vom 31.05.2001 (V R 97/98 BStBl II 2001,658) den
gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben des EuGH gefolgt und hat die
Nutzungsüberlassung der Sporteinrichtungen einer Anlage als eine einheitliche
steuerpflichtige Leistung beurteilt, weil sie nicht durch eine
Grundstücksüberlassung unter Ausschluss anderer Benutzer geprägt ist, sondern
durch die Möglichkeit, das Einrichtungsangebot mit oder ohne Nutzung der
Spielflächen in Anspruch zu nehmen. Dabei hat er darauf hingewiesen, dass, um
einem steuerbefreiten Leistungsteil Geltung zu verschaffen, auch der
Eingangssatz des Art. 13 Teil B der Richtlinie 77/388 EWG zu beachten sei. Er
bestimmt, dass die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur
Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden
Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung und etwaigen
Missbräuchen festsetzen, die in der Bestimmung bezeichneten Umsätze von der
Steuer befreien.
bb) Für den Streitfall ergibt sich daraus nach Ansicht des Senates, dass die
Leistungen der Klägerin eine einheitliche steuerfreie Leistung darstellen:
Dass die Nutzungsüberlassung an den Standflächen das wesentliche Element der
von Wochenmarktveranstaltern erbrachten Leistungen darstellt, ergibt sich bereits
aus der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes. In den zitierten
Entscheidungen vom 7.4.1960 und 25.4.1968 hat er festgestellt, dass für die
Vertragspartner das Interesse, für die Dauer des Marktes eine Grundstücksfläche
zu mieten bzw. zu vermieten, im Vordergrund steht, und er hat den Anteil der
Grundstücksüberlassung am Gesamtumsatz mit 75% geschätzt.
Entgegen der bisherigen Rechtsprechung geht der Senat jedoch von einer
wirtschaftlich einheitlichen Leistung aus und qualifiziert die neben der
Grundstücksüberlassung erbrachten Leistungen nicht als (weitere) Haupt-,
sondern als Nebenleistung. Nach der maßgeblichen Perspektive der Händler
(Durchschnittsverbraucher) haben die Organisationsleistungen und
Stromlieferungen keinen eigenen Zweck, sondern stellen lediglich das Mittel dar,
um die Hauptleistung (Überlassung der Standplätze) unter optimalen
Bedingungen ausnutzen zu können. Dem jeweiligen Händler kommt es gerade
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Bedingungen ausnutzen zu können. Dem jeweiligen Händler kommt es gerade
darauf an, unter Ausschluss anderer Händler für die Dauer des Marktes eine
Standfläche zu erhalten, von der aus er sein Warensortiment vertreiben kann. Die
Organisationsleistung der Klägerin sowie die Bereitstellung von Strom bzw. die
Reinigung des Marktplatzes sind für die Händler nur im Hinblick auf die
Verkaufsmöglichkeit im Rahmen ihres Standplatzes von Nutzen. Dies zeigt sich
insbesondere daran, dass sie den Warenverkauf auch ohne die "Serviceleistungen"
der Klägerin erbringen könnten. Die von der Klägerin erbrachten Leistungen
bewirken lediglich, dass die Händler ihr Warenangebot ansprechender und einer
größeren Anzahl von Marktbesuchern präsentieren und damit einen größeren
Umsatz erzielen können. Die besondere Dominanz der Standplätze für die Händler
sowie die Abhängigkeit der "Serviceleistungen" von der Zurverfügungstellung der
Standplätze rechtfertigen es, diese auch dann als Nebenleistung einer
einheitlichen steuerfreien Leistung anzusehen, wenn die Attraktivität einzelner
Wochenmärkte durch sog. "Sonderveranstaltungen" gesteigert wurde.
Die Qualifizierung als eine einheitliche Leistung entspricht auch dem Gebot einer
einfachen Anwendung von Befreiungsvorschriften. Denn es gibt keine
allgemeingültigen Kriterien, um die Organisationsleistung der Klägerin zu
quantifizieren und somit aus den gezahlten Standgeldern herauszurechnen. Dies
hätte zur Folge, dass die Quantifizierung jeweils nach den Besonderheiten des
Einzelfalles erfolgen müsste und damit arbeitsaufwendig und streitanfällig wäre.
Abgesehen davon berücksichtigt der Senat bei seiner Entscheidung, dass der
Bundesfinanzhof im Urteil vom 7.3.1995 XI R 56/94 (BFH/NV 1995,1027) für den
vergleichbaren Fall einer entgeltlichen Überlassung einer Standfläche, eines
Ausstellungsstandes o.ä. auf einem Kongress eine "Vermietung von
Grundstücken" im Sinne von § 4 Nr. 12a) UStG 1991 bejaht hat.
2. Das FA hat die private Nutzung der geleasten Kraftfahrzeuge durch Vorstands-
und Aufsichtsratsmitglieder zu Unrecht der Umsatzsteuer unterworfen.
a) Soweit das FA die private Kfz-Nutzung auf § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG a.F. stützt,
verkennt es, dass die Einführung dieser Vorschrift durch das Umsatzsteuergesetz
1980 auf die damalige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes zurückzuführen
war, die einen Eigenverbrauch bei Gesellschaften mangels eines außerhalb ihres
gewerblichen Daseins liegenden Eigenlebens verneint hatte. Nach der Änderung
der Rechtsprechung durch das BFH-Urteil vom 3.11.1983 V R 4/73, BStBl II 1984,
169 ist diese Vorschrift überflüssig. b) Hinsichtlich der privaten Kfz-Nutzung der
geleasten Kraftfahrzeuge ist nach Ansicht des Senates auch der Tatbestand der
Eigenverbrauchsbesteuerung nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG a.F. nicht erfüllt.
Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2b) a.F. UStG liegt vor, wenn ein Unternehmer
im Rahmen seines Unternehmen sonstige Leistungen der in § 3 Abs. 9 UStG
bezeichneten Art für Zwecke ausführt, die außerhalb des Unternehmens liegen.
Daran fehlt es, wenn - wie im Streitfall - die von Dritten für das Unternehmen
bezogenen gemischt genutzten Dienstleistungen bereits beim Leistungsbezug in
einen unternehmerischen und einen privaten Anteil aufzuteilen sind und nur die
unternehmerisch genutzten Anteile dem Unternehmen zuzuordnen sind (vgl. BFH-
Urteil vom 23.9.1993 V R 87/89, BStBl II 1994, 200). Mangels Zuordnung des
Privatanteils der sonstigen Leistung zum Unternehmensbereich scheidet insoweit
ein Vorsteuerabzug aus, sodass es einer Korrektur wegen privater Verwendung der
Leistungsbezüge dann nicht mehr bedarf.
c) Selbst wenn die private Kfz-Nutzung nach § 1 Abs. 1 Nr. 2b) UStG a.F. steuerbar
wäre, würde eine Steuerpflicht wegen der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 28b) UStG
ausscheiden. Nach dieser Vorschrift ist die Verwendung von Gegenständen für
Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen (§ 1 Abs. 1 Nr. 2b UStG)
steuerfrei, wenn die Gegenstände im Unternehmen ausschließlich für einen nach
den Nummern 7 - 27 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden. So liegen die
Verhältnisse im Streitfall, weil die Kraftfahrzeuge - von der privaten Nutzung
abgesehen - ausschließlich für die nach § 4 Nr. 12a) UStG steuerfreie Tätigkeit der
Klägerin verwendet werden.
II. Die Klage gegen den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 1994 ist nur zu einem
geringen Teil begründet. Die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende
Umsatzsteuerfestsetzung 1994 durfte am 10.02.2000 nicht - mehr - nach § 164
Abs. 2 AO geändert werden, weil zu diesem Zeitpunkt die Festsetzungsfrist bereits
abgelaufen war.
1. Die Umsatzsteuerklärung 1994 wurde am 23.05.1995 abgegeben und führte zu
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1. Die Umsatzsteuerklärung 1994 wurde am 23.05.1995 abgegeben und führte zu
einer Vorbehaltsfestsetzung nach § 164 Abs. 1 AO. Der Vorbehalt der Nachprüfung
entfällt nach § 164 Abs. 4 Satz 1 AO, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. Diese
beginnt nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO mit Ablauf des 31.12.1995 und endet gemäß §
169 Abs. 2 Nr. 2 AO nach 4 Jahren mit Ablauf des 31.12.1999.
a) Nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO verlängert sich die Festsetzungsfrist zwar auf 10
Jahre, soweit eine Steuer hinterzogen und auf 5 Jahre, soweit sie leichtfertig
verkürzt worden ist. Aus dem Schreiben der Bußgeld- und Strafsachenstelle an
das FA vom 1.8.2000 (Bl. 24ff Sonderband) ergibt sich, dass das FA eine
Verlängerung der Festsetzungsfrist wegen leichtfertiger Steuerverkürzung bejaht
hat, weil die Klägerin entgegen der am 30.11.1994 von der Oberfinanzdirektion
erteilten Rechtsauskunft in ihrer Umsatzsteuererklärung 1994 weiterhin eine
Aufteilung der Umsätze nach dem Bruttoentgelt vorgenommen hatte. Dabei hat
das FA jedoch verkannt, dass eine Anwendung von § 169 Abs. 2 Satz 2 AO und
damit eine Verlängerung der Festsetzungsfrist bei Steuerhinterziehung und
leichtfertiger Steuerverkürzung nach § 164 Abs. 4 Satz 2 AO ausgeschlossen ist.
b) Eine Verlängerung der Festsetzungsfrist findet zwar nach § 171 Abs. 4 AO statt,
wenn vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen wurde. Im
Streitfall betraf die Außenprüfung jedoch ausweislich der Prüfungsanordnung
lediglich die Streitjahre 1996 bis 1998 (Bl. 30 Sonderband-Betriebsprüfung),
sodass eine Verlängerung der Festsetzungsfrist für das Streitjahr 1994 nicht
stattfindet.
2. Eine Änderung des Umsatzsteuerbescheides 1994 nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
in Verbindung mit §§ 169 Abs. 2 Satz 2, 378 AO wegen leichtfertiger
Steuerverkürzung scheidet ebenfalls aus. Da die Umsätze der Klägerin nach
Ansicht des Senates unter § 4 Nr. 12a) UStG fallen und damit insgesamt steuerfrei
sind, konnte durch die von der Klägerin angewandte Aufteilung nach dem
Bruttoentgelt keine Steuerverkürzung im Sinne von §§ 378, 370 Abs. 4 AO
eintreten. Damit fehlt es bereits am objektiven Tatbestand einer leichtfertigen
Steuerverkürzung.
Der Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 1994 ist daher schon aus formalen
Gründen aufzuheben. Dies hat zur Folge, dass es bei der bestandskräftigen
Steuerfestsetzung nach der Umsatzsteuererklärung 1994 in Höhe von 38.692,60
DM bleibt. Der weitergehende Antrag der Klägerin auf Herabsetzung der
Umsatzsteuer auf 0,-- DM ist also unbegründet.
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO und berücksichtigt,
dass die Klägerin die Herabsetzung der angefochtenen Steuerbescheide um
insgesamt 259.490,-- DM auf 0,-- DM begehrte, und zwar der Umsatzsteuer 1994
um 43.948,- DM, der Umsatzsteuer 1995 um 46.971,- DM, der Umsatzsteuer
1996 um 50.997,- DM, der Umsatzsteuer 1997 um 55.471,- DM und der
Umsatzsteuer 1998 um 62.103,- DM. Die Klägerin war hinsichtlich der Streitjahre
1995 bis 1998 in vollem Umfang erfolgreich, für das Streitjahr 1994 erreichte sie
jedoch lediglich die Herabsetzung um 5.255,40 DM, sodass die Umsatzsteuer
insgesamt um 220.797,-- DM herabgesetzt wurde. Dies entspricht einer
Erfolgsquote von 85%.
IV. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wurde nach §§ 151 Abs.
1, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO getroffen. Die Entscheidung über die
Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren beruht
auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.
V. Die Revision wurde nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zugelassen, weil die
Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat und zur Fortbildung des Rechts sowie
zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des
Bundesfinanzhofes erforderlich ist.
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.