Urteil des FG Hessen, Az. 8 K 3380/07

FG Frankfurt: private vermögensverwaltung, grundstück, vermietung, ankauf, gebäude, zusammenrechnung, mieter, gesellschafter, verfügung, einzelfirma
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Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 8.
Senat
Entscheidungsdatum:
Aktenzeichen:
8 K 3380/07
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 2 Abs 1 S 2 GewStG, § 2 Abs
1 S 1 GewStG, § 15 Abs 2
EStG
(Gewerblicher Grundstückshandel: Zusammenrechnung der
Objekte verschiedener personenidentischer und
vermögensverwaltender Personengesellschaften)
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um die Gewerbesteuerpflicht dem Grunde nach.
Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, an der A und B zu je 50%
beteiligt waren; ein schriftlicher Gesellschaftsvertrag wurde nicht geschlossen. Im
Fragebogen zur steuerlichen Erfassung vom ...03.1999 ist die Tätigkeit der
Gesellschaft mit „Grundbesitz“ und deren Beginn mit Januar 1999 angegeben.
Mit notariellem Kaufvertrag vom ...02.1999, Urkundenrolle-Nr. …/1999 des Notars
… in …, erwarb die GbR das mit einer vermieteten Lagerhalle bebaute und … qm
große Grundstück H-Str. … zu einem Gesamtkaufpreis von …,- DM. Die
Besitzübergabe erfolgte Zug um Zug gegen die vollständige Kaufpreiszahlung.
In der Feststellungserklärung für das Jahr 1999 wurde die Art der Tätigkeit mit
Grundbesitzvermietungen angegeben und (im Zusammenhang mit den späteren
Herstellungskosten) in einer Erläuterung erklärt, dass die aufstehende Halle zum
Zwecke der langfristigen Weitervermietung erworben worden sei. Hierzu wurde ein
Teil des von der vermittelnden Immobilienfirma … stammenden Exposés, aus dem
die für Lagerflächen erzielbare Miete ersichtlich ist, sowie ein Schreiben vorgelegt,
mit dem diese bestätigt, dass die Kl’in. (bereits) im Januar 1999 um den Nachweis
langfristiger Mietinteressenten gebeten habe. Das bestehende Mietverhältnis
durch den vorhandenen Mieter wurde zum 31.08.1999 gekündigt. Nach einer
Bestätigung des Herrn … scheiterte die Anschlussvermietung der Halle - an die Fa.
… - zum Zwecke des Betriebs … an den durch die Stadt … geforderten
Änderungsmaßnahmen.
Der Antrag auf den Abbruch der Lagerhalle wurde am ...07.1999 gestellt. Aufgrund
des Generalunternehmervertrags mit der Fa. S vom ...09.1999 errichtete die Kl’in.
nach Erteilung der Baugenehmigung vom ...09.1999 sodann … Gebäude mit
mehreren Ladenlokalen nebst einer größeren Anzahl von Parkplätzen. Die
Fertigstellung des Bauvorhabens, welches durch die Einzelfirma „E“ des
Gesellschafters B geplant und betreut wurde, erfolgte am ...04.2000. Das
Vorhaben wurde durch einen Kredit der L-Bank vom...10.1999 finanziert; für die
beiden wesentlichen Teile des Darlehens wurde eine Laufzeit bis zum … vereinbart.
Zuvor hatte die Kl’in. die – zu diesem Zeitpunkt von ihr noch zum Teil nach den
Wünschen der Mieter zu errichtenden – Räumlichkeiten mit verschiedenen
Verträgen aus dem Juni und Oktober 1999 bzw. Februar 2000 an … verschiedene
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Verträgen aus dem Juni und Oktober 1999 bzw. Februar 2000 an … verschiedene
Gewerbetreibende vermietet.
Die Einkünfte für die Jahre 1999 bis 2005 wurden als solche aus Vermietung und
Verpachtung erklärungsgemäß festgestellt.
Mit notariellem Vertrag vom ...07.2006, Urkundenrolle-NR. …/2006 des Notars …
aus …, verkauften die Gesellschafter der GbR ihre Gesellschaftsanteile an der Kl’in.
zusammen mit ihren Anteilen an der Gesellschaft Nr. 3 zum Gesamtkaufpreis von
… € an die Fa. P mit Sitz in … . Der auf die Anteile an der Kl’in. zahlbare Kaufpreis
von … € war insgesamt auf ein Konto des Gesellschafters zahlbar.
Darüber hinaus waren A und B zu unterschiedlichen Anteilen an diversen weiteren
vermögensverwaltenden Projektgesellschaften beteiligt. Jede dieser Gesellschaften
war in der Entwicklung von größeren Gewerbegrundstücken mit Fachmärkten tätig.
Zunächst wurde nach den Erläuterungen des Gesellschafters jeweils nach einem
geeigneten Grundstück gesucht oder dieses wurde A und B durch einen ihnen
bekannten Makler nachgewiesen. Sodann wurden mit potentiellen Mietern – wie.
z.B. den Firmen …, …, …, … und … – Gespräche aufgenommen und Vorverträge
über künftig abzuschließende langfristige Mietverträge vereinbart. Erst wenn die
nachhaltige Vermietbarkeit des Objektes gesichert war, wurde der Vertrag über
den Ankauf des Grundstückes geschlossen. Die Planung und Betreuung der
Bauarbeiten erfolgte jeweils über die Einzelfirma E des Gesellschafters. Die
Aktivitäten der vermögensverwaltenden Projektgesellschaften stellen sich
insgesamt wie folgt dar:
Insoweit wird ergänzend auch auf die Übersicht des beklagten Finanzamtes vom
15.01.2010 sowie auf die vom Prozessbevollmächtigten in der mündlichen
Verhandlung überreichte Aufstellung über die Gesamtaktivitäten von A und B
Bezug genommen.
Da eine Gewerbesteuererklärung für das Streitjahr nicht abgegeben wurde,
schätzte das beklagte Finanzamt – auf Basis der bisherigen
Feststellungsbescheide – für das Streitjahr Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.H.v. …,-
€ und setzte den Gewerbesteuermessbetrag mit Bescheid vom ...08.2007 auf …,-
€ fest.
Hiergegen erhob die Kl’in. rechtzeitig Einspruch, der jedoch nicht begründet wurde.
Mit seiner Entscheidung vom ...10.2007 setzte der Bekl. den Messbetrag auf der
Basis eines unter erstmaliger Berücksichtigung einer Gewerbesteuerrückstellung
ermittelten Gewinns i.H.v. …,- € auf …,- € herab und wies den Einspruch im
Übrigen als unbegründet zurück. Auch wenn die verschiedenen Aktivitäten von A
und B im Rahmen unterschiedlicher Gesellschaften als selbständige
Steuersubjekte zu behandeln seien, könne die vorliegende Tätigkeit nicht losgelöst
von den übrigen Aktivitäten beurteilt werden. Daher sei vorliegend von einer mehr
als nur bedingten Veräußerungsabsicht auszugehen, denn es sei auf die
gesamten Verkaufsaktivitäten der Gesellschafter abzustellen. Die Aufsplittung der
Gesamtaktivität sei nicht geeignet, die nach der Verkehrsanschauung gewerbliche
Tätigkeit zu einer vermögensverwaltenden herabzustufen. Die Übertragung der
Gesellschaftsanteile stehe dem Verkauf des Grundstückes selbst gleich, da
hierdurch die herbeigeführten Wertsteigerungen in gleicher Weise realisiert würden.
Mit ihrer rechtzeitigen Klage wendet sich die Kl’in. gegen die Gewerblichkeit. Der
bei der Beurteilung der sogenannten „3-Objekt-Grenze“ erforderliche enge
zeitliche Zusammenhang sei vorliegend nicht gegeben, denn zwischen der
Fertigstellung des Objektes im März 2000 und dem Verkauf der Anteile im Juli 2006
lägen fast 6 ½ Jahre.
Am ...03.2008 ist im Hinblick auf den Feststellungsbescheid vom gleichen Tage ein
nach § 35b Abs. 1 GewStG geänderter Gewerbesteuermessbescheid ergangen,
mit dem der Messbetrag auf der Grundlage eines – der Höhe nach zwischen den
Beteiligten unstreitigen – Gewinns aus Gewerbebetrieb von …,- € mit …,- €
festgesetzt wurde.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
die Gewerbesteuermessbescheide vom ...08.2007 und ...03.2008 sowie die
Einspruchsentscheidung vom ...10.2007 aufzuheben,
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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er nimmt hierzu Bezug auf sein Vorbringen in der Einspruchsentscheidung. Es
komme – entgegen der klägerischen Ansicht – nicht allein auf die Anzahl der
veräußerten Objekte und den von der Rechtsprechung entwickelten
Fünfjahreszeitraum an. Vielmehr komme diesen Gesichtspunkten lediglich eine
indizielle Bedeutung zu. Nach dem maßgebenden Gesamtbild liege hier unter
Berücksichtigung der Verkehrsanschauung eine gewerbliche Tätigkeit vor.
Dem Gericht lagen die Akten des Streitfalles (1 Band Gewerbesteuer- sowie 2
Bände Feststellungsakten und 1 Vertragsband) vor.
Entscheidungsgründe
Die Klage hat keinen Erfolg, da der Gewerbesteuermessbescheid vom ...03.2008
rechtmäßig ist.
I. Die Kl’in. hat aufgrund eines gewerblichen Grundstückshandels ein gewerbliches
Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes betrieben.
Nach § 2 Abs. 1 Sätze 1 und Gewerbesteuergesetz (GewStG) i.V.m. § 15 Abs. 2
EStG ist Gewerbebetrieb eine selbständige und nachhaltige Betätigung, die mit
Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird und sich als Teilnahme am
allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt. Darüber hinaus hat die
Rechtsprechung das negative Erfordernis aufgestellt, dass es sich bei der Tätigkeit
nicht (nur) um private Vermögensverwaltung handeln darf.
1. Die Kl’in. ist nicht nur selbständig und mit Gewinnerzielungsabsicht tätig
geworden, was zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig ist, sondern sie hat
auch die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb
überschritten.
Bei der Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb einerseits und
Vermögensverwaltung andererseits stellt die Rechtsprechung seit langem auf das
Gesamtbild der Verhältnisse und die Verkehrsanschauung ab. In Zweifelsfällen ist
die gerichtsbekannte und nicht beweisbedürftige Auffassung darüber maßgebend,
ob die Tätigkeit, soll sie in den gewerblichen Bereich fallen, dem Bild entspricht,
das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer
privaten Vermögensverwaltung fremd ist. Nach ständiger höchstrichterlicher
Rechtsprechung, welcher der erkennende Senat folgt, wird die Grenze von der
privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb überschritten, wenn nach
dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der
Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch
Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer
Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten – z.B. durch Vermietung –
entscheidend in den Vordergrund tritt. Zur Konkretisierung dieser Unterscheidung
im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels hat der BFH die sog. Drei-
Objekt-Grenze eingeführt. Sie besagt, dass grundsätzlich kein gewerblicher
Grundstückshandel vorliegt, sofern weniger als vier Objekte veräußert werden.
Denn je geringer der Umfang von Anschaffungen und Veräußerungen ist, desto
weniger ist anzunehmen, dass der Zweck der Vermögensmehrung durch
Umschichtung (Ausnutzung substantieller Vermögenswerte) im Vordergrund
steht. Eine zahlenmäßige Begrenzung auf drei Objekte trägt der gebotenen
Vereinfachung Rechnung. Werden hingegen innerhalb eines engen zeitlichen
Zusammenhangs – in der Regel fünf Jahre – zwischen Errichtung und Verkauf
mindestens vier Objekte veräußert, kann von einem gewerblichen
Grundstückshandel ausgegangen werden, weil die äußeren Umstände den Schluss
zulassen, dass es dem Steuerpflichtigen auf die Ausnutzung substantieller
Vermögenswerte durch Umschichtung ankommt (Bundesfinanzhof-BFH-Beschluss
vom 10.12.2001 GrS 1/98, BStBl. II 2002, 291). Dabei muss der enge zeitliche
Zusammenhang sowohl zwischen der jeweiligen Errichtung und Veräußerung als
auch zwischen den einzelnen Veräußerungen bestehen (BFH-Urteil vom
18.09.1991 XI R 23/90, BStBl. II 1992, 135; Schmidt, EStG; 28. Aufl. 2009, § 15 Rn.
49). Als Zählobjekte in dem genannten Sinne kommen neben Grundstücken selbst
auch Miteigentumsanteile oder Beteiligungen an
Grundstückspersonengesellschaften in Betracht. Die Zahl der Objekte und der
zeitliche Abstand der maßgeblichen Tätigkeiten – hier also die (Fertigstellung der)
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zeitliche Abstand der maßgeblichen Tätigkeiten – hier also die (Fertigstellung der)
Errichtung und der Verkauf der Grundstücke bzw. des Anteils an der jeweiligen
Projektgesellschaft – haben für die Beurteilung indes nur eine indizielle Bedeutung.
Trotz Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze können sich Veräußerungen noch im
Rahmen privater Vermögensverwaltung halten, wenn eindeutige Anhaltspunkte
gegen eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht vorliegen. Steht
dagegen aufgrund objektiver Umstände fest, dass der Grundbesitz mit
unbedingter Veräußerungsabsicht erworben oder bebaut worden ist, so kann auch
die Veräußerung von weniger als vier Objekten gewerblich sein (BFH-Urteil vom
20.04.2006 III R 1/05, BStBl. II 2007, 375 m.w.N. aus der höchstrichterlichen
Rechtsprechung).
Die Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ergibt, dass die
Gesellschaftsanteile im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels
veräußert wurden.
a. Dies kann zwar noch nicht wegen einer unbedingten Veräußerungsabsicht
bejaht werden. Denn weder der Bekl. noch das Gericht konnten Feststellungen
treffen, dass das Grundstück bereits in unbedingter Veräußerungsabsicht
angeschafft wurde. Zudem konnte nicht festgestellt werden, dass diese
spätestens im Zeitpunkt des Abschlusses der zur Errichtung der Gebäude
abgeschlossenen Verträge, mit denen ein Objekt anderer Marktgängigkeit
geschaffen wurde, vorhanden war (zum maßgeblichen Zeitpunkt für die
Bestimmung der unbedingten Veräußerungsabsicht vgl. BFH-Urteile vom
17.12.2008 IV R 77/06, BFH/NV 2009, 1007 und vom 19.02.2009 IV R 12/07,
BFH/NV 2009, 926). Darüber hinaus vermag auch alleine die Art der entfalteten
Tätigkeit bei Bauten auf eigenen Grundstücken nach der Verkehrsanschauung
keine Gewerblichkeit zu begründen, da sich diese für den Außenstehenden erst mit
dem Verkauf, und damit mit einer gewissen Anzahl von Verkäufen als
Beweisanzeichen zeigt (-BFH-Beschluss vom 10.12.2001 GrS 1/98, BStBl. II 2002,
291 unter c.III. 4.).
b. Ein gewerblicher Grundstückshandel ist nach der Ansicht des Senats jedoch
unter Anlegung der Maßstäbe zur sog. Drei-Objekt-Grenze zu bejahen.
aa. Dabei wird diese Grenze auf der Ebene der Kl’in. alleine nicht überschritten,
weil diese mit dem Gewerbegrundstück „H-Straße.“ nur ein Objekt entwickelt hat.
In die Beurteilung sind jedoch die anderen vermögensverwaltenden
Projektgesellschaften von A und B, und zwar „Nr. 5“, „Nr.1“, „Nr. 4“, „Nr. 3“ und
„Nr. 6“ mit einzubeziehen. Zwar verbietet der Grundsatz der Einheit der
Personengesellschaft bei der Beurteilung der Frage, ob die Drei-Objekt-Grenze
überschritten ist, grundsätzlich die Zusammenrechnung der Objekte
verschiedener Personengesellschaften. Hiervon hat die höchstrichterliche
Rechtsprechung jedoch mit überzeugenden Argumenten eine Ausnahme für den
Fall gemacht, dass die in die Gesamtschau einzubeziehenden
Personenmehrheiten nicht nur personenidentisch, sondern – wie hier zwischen den
Beteiligten unstreitig ist – auch jeweils für sich genommen lediglich
vermögensverwaltend tätig sind (siehe bereits BFH-Urteil vom 07.03.1996 IV R
2/92, BStBl. II 1996, 396 unter I. 2. sowie Urteil vom 27.09.2006 IV R 39, 40/05,
BFH/NV 2007, 221 unter 3. c., BFH-Beschluss vom 10.06.2008 IV B 52/07, BFH/NV
2008, 1443 unter II. 1. a) aa) (1) und Urteil vom 17.12.2008 IV R 85/06, BStBl. II
2009, 795 unter II. 2. a) cc)).
Dahinter steht – unausgesprochen – der Gedanke, dass man der Besteuerung als
gewerblicher Grundstückshändler nicht dadurch entgehen können soll, dass für
jedes Grundstück eine – für sich genommene – vermögensverwaltend tätige
Personengesellschaft gebildet wird, um anschließend schrittweise die
verschiedenen Gesellschaftsanteile – steuerfrei – zu veräußern.
bb. Der enge zeitliche Zusammenhang zwischen den jeweils einzelnen Verkäufen
ist gegeben. Denn die genannten sechs Grundstücke bzw. die Anteile an den
entsprechenden Projektgesellschaften wurden im Zeitraum vom ...12.2004 bis
zum ...03.2008, also binnen eines Zeitraumes von ca. 3 ¼ Jahren veräußert.
cc. Darüber hinaus besteht auch jeweils der enge zeitliche Zusammenhang
zwischen der Errichtung und dem schuldrechtlichen Veräußerungsgeschäft.
Dies ist für die Projektgesellschaften „Nr. 5“ und „Nr. 6“ offenkundig, da die
Veräußerung hier nur wenige Tage vor bzw. nach der Fertigstellung der Gebäude
erfolgt ist. Auch hinsichtlich der „Nr. 4“ bedarf es insoweit selbst dann keiner
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erfolgt ist. Auch hinsichtlich der „Nr. 4“ bedarf es insoweit selbst dann keiner
eingehenden Begründung, wenn dort keine Gebäudeerrichtung mehr erfolgt sein
sollte. Denn die am ...02.2003 beginnende Fünf-Jahres-Frist wird mit dem Verkauf
am ...03.2008 nur um wenige Tage überschritten, was die Rechtsprechung seit
jeher (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12.07.1991 III R 47/88, BStBl. II 1992, 143) für die
Einbeziehung in einen gewerblichen Grundstückshandel als unschädlich betrachtet
hat.
Darüber hinaus sind neben diesen drei Objekten, die alleine keine Gewerblichkeit
begründen würden, nach der Überzeugung des Senats aber auch die klägerische
Projektgesellschaft wie jene der „Nr. 3“ und „Nr. 1“ einzubeziehen, bei denen die
Veräußerung 6 Jahre und 3 Monate, 5 Jahre und 8 Monate bzw. 7 Jahre und 6
Monate nach der Errichtung erfolgten.
Denn nach der – auch vom Bundesverfassungsgericht ausdrückliche gebilligten
(vgl. Beschluss vom 04.02.2005 2 BvR 1572/01, BFH/NV Beilage 2005, 112) –
ständigen Rechtsprechung des BFH bildet der Fünf-Jahres-Zeitraum keine starre –
absolute – Grenze. Folglich bleiben Objekte, die nach mehr als fünf Jahren, aber
nicht später als zehn Jahre nach ihrer Errichtung veräußert werden, nicht generell
außer Betracht. Allerdings verringert sich mit zunehmendem Zeitabstand die
Indizwirkung für die Annahme einer bereits im Errichtungszeitpunkt vorliegenden
zumindest bedingten Veräußerungsabsicht, so dass diese unter Umständen nur
noch bei Hinzutreten weiterer Anhaltspunkte bejaht werden kann (BFH-Urteil vom
19.09.2002 X R 160/97, BFH/NV 2003, 890; BFH-Beschlüsse vom 21.05.2007 XI B
164/06, BFH/NV 2007, 1657 und vom 06.02.2009 IV B 74/08, BFH/NV 2009, 919).
Die damit gebotene Gesamtwürdigung der Umstände des Streitfalles ergibt nach
der Auffassung des Senats solche Indizien für eine im Zeitpunkt der jeweiligen
Errichtung zumindest bedingt vorhandene Veräußerungsabsicht.
Hierfür spricht zunächst, dass die Objekte wenn nicht in vollem Umfang, so doch
jedenfalls weit überwiegend fremdfinanziert wurden. Hinzu kommt vor allem die
berufliche Nähe des Gesellschafters B zur Immobilienbranche. Dieser hat sich seit
dem Jahr … sowohl mit seiner – seitdem ausschließlich für die verschiedenen
Projektgesellschaften von A und B tätigen – Einzelfirma E wie auch mit der Vielzahl
der Projektgesellschaften selbst auf dem Gebiet der Entwicklung von
Gewerbeimmobilien … in … einen Namen gemacht. Seine herausgehobene
Bedeutung in diesem begrenzten Marktsegment zeigt sich insbesondere dadurch,
dass er im selben Zeitraum für direkte Konkurrenten – wie … und … oder …, …
und … – tätig wurde. Hierzu wurden ihm nach seiner Schilderung in der mündlichen
Verhandlung sogar ohne seine vorherige eigene Interessensbekundung geeignete
Liegenschaften, und dies häufig sogleich mit den entsprechenden künftigen
Mietern, zur Entwicklung nachgewiesen. Damit wird ihm von der Baubranche eine
besondere Kompetenz in der Erschließung, Finanzierung, Errichtung und
Vermarktung dieser Großobjekte attestiert. Dies geht nach seiner Erläuterung
sogar soweit, dass ihm auch ohne Auftrag Käufer für die entwickelten und bereits
langfristig vermieteten Märkte vermittelt werden. Daraus kann aber nur
geschlossen werden, dass in der Branche auch die generelle (bedingte)
Verkaufsbereitschaft von A und B bekannt ist (unter der Voraussetzung, dass die
Konditionen stimmen). Diesen Kriterien der Fremdfinanzierung und der beruflichen
Nähe zur Immobilienbranche ist auch vom Bundesverfassungsgericht (vgl.
Beschluss vom 04.02.2005 2 BvR 1572/01, BFH/NV Beilage 2005, 112) ein
erhebliches Gewicht zugestanden worden.
Besondere Bedeutung misst der Senat darüber hinaus dem Umstand bei, dass –
wie der Gesellschafter ebenfalls geschildert hat – Objekte bei dem Auftreten
gravierender Schwierigkeiten unverzüglich veräußert wurden. Hierzu zählt nicht nur
der …-Markt ( Gesellschaft Nr. 4 ), welcher nach der vom Prozessbevollmächtigten
überreichten Aufstellung nur wenige Monate nach seinem Ankauf wieder veräußert
wurde, weil sich herausgestellt hatte, dass er von seinen räumlichen (und
finanziellen) Dimensionen – selbst – für für A und B zu groß war. Auch das
Grundstück und die Pläne für einen in … geplanten …-Markt wurden nach
Erläuterung des Gesellschafters sofort veräußert, als sich herausstellte, dass der
künftige Mieter die Erstellung einer zusätzlichen Tiefgarage forderte, aber nicht
bereit war, hierfür einen entsprechend höheren Mietzins zu zahlen. Auch hieraus
schließt der Senat, dass eine Verkaufsabsicht bei allen Projekten immer bedingt
vorhanden war. Dafür spricht zudem, dass neben den drei innerhalb der Fünf-
Jahres-Frist veräußerten Objekten mit den genannten noch weitere drei in einem
Zeitraum von bis zu 7 ½ Jahren nach ihrer Errichtung - und damit deutlich
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Zeitraum von bis zu 7 ½ Jahren nach ihrer Errichtung - und damit deutlich
unterhalb der Höchstfrist von zehn Jahren – veräußert und die Drei-Objekt-Grenze
damit insgesamt deutlich überschritten wurde.
In diesem Zusammenhang kann nicht unberücksichtigt bleiben, dass es sich bei
den gewerblichen Großobjekten des Streitfalles um etwas völlig anderes handelt
als den der höchstrichterlichen Rechtsprechung zum gewerblichen
Grundstückshandel typischerweise zugrunde liegenden Objekten erheblich
leichterer Marktgängigkeit, etwa den unbebauten Grundstücken,
Eigentumswohnungen sowie Ein- und Zweifamilienhäusern. Denn hier kommen in
der Regel letztlich nur die - zahlenmäßig eng begrenzten - (gewerblichen)
Immobilienfonds als Käufer in Betracht. Damit aber sind die für einen Ankauf
entscheidenden Bedingungen mit den zur Verfügung stehenden Fondsmitteln, den
erzielbaren Konditionen der Finanzierung sowie dem aktuellen Wert der
Gewerbegrundstücke angesichts ihrer Größenordnung jeder für sich derart
gewichtig, dass es unter Umständen einer längeren Zeitspanne bedarf, bis alle
Konditionen in einen für A und B akzeptablen Verkaufspreis münden. Schließlich
sind hier – nicht als Zählobjekte, aber – indiziell auch die Verkäufe der (weiteren)
sechs von Beginn an als gewerblich deklarierten Projektgesellschaften „…“, „…“,
„…“, „…“, „…“ und „ …“ in die Gesamtwürdigung einzubeziehen. Zwei von diesen
( … und … ) wurden sogar innerhalb der hier interessierenden Zeitspanne vom
...12.2004 bis zum ...03.2008 (s.o. unter bb.) veräußert; drei weitere noch in
engem zeitlichen Zusammenhang hierzu in den Jahren 2002 und 2003. Die
Gesamtzahl aller Verkäufe zeigt, dass den hinter allen Gesellschaften stehenden A
und B das know-how zur Verfügung stand, den Verkauf der Märkte zu einem
geeigneten Zeitpunkt zu realisieren.
dd. Demgegenüber sind keine Indizien gegen eine im Errichtungszeitpunkt
bestehende bedingte Veräußerungsabsicht erkennbar. Insbesondere hat der
Gesellschafter B in der mündlichen Verhandlung nicht erläutert, aus welchem
sachlichen Grund die hier interessierenden (als vermögensverwaltend
eingestuften) sechs Immobilien im Gegensatz zu den von Beginn an als gewerblich
behandelten Objekten nicht auch (bedingt) zur Veräußerung zur Verfügung
gestanden haben sollen. Darüber hinaus rechtfertigen die noch im Besitz von A
und B befindlichen Objekte keinen derartigen Umkehrschluss. Die Reihenhäuser,
Eigentumswohnungen und Bürobauten schon deshalb nicht, weil sie Objekte völlig
anderer Marktgängigkeit sind. Auch kann aus dem bloßen Eigentum an den dann
noch verbleibenden vier Gewerbeobjekten in …, … und … nicht gefolgert werden,
dass - auch? - die hier zu beurteilenden sechs vermögensverwaltenden
Personengesellschaften ausschließlich zur Fruchtziehung durch Vermietung
bestimmt waren. Letztlich spricht auch die langfristige Vermietung der errichteten
Märkte nicht – wie bei Wohneinheiten – gegen, sondern vielmehr eher für eine
bedingte Veräußerungsabsicht. Denn gerade diese langfristige Vermietung bringt
potentiellen Investoren Planungs- und damit Renditesicherheit; sie erhöht mit
anderen Worten die Chancen für einen rentablen Verkauf.
2. Die Kl’in. ist auch unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr tätig
geworden.
Erforderlich hierfür ist eine Tätigkeit, die gegen Entgelt am Markt erbracht und für
Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird. Letzteres kann auch bei nur einem
Verkaufsgeschäft zu bejahen sein. Erforderlich ist lediglich eine unternehmerische
Marktteilnahme in dem Sinne, dass der Verkäufer sich insoweit an den
allgemeinen Markt wendet, als er an jeden, der die Kaufbedingungen erfüllt,
verkaufen will (BFH-Urteil vom 17.12.2008 IV R 77/06, BFH/NV 2009, 1007).
Hiervon ist im Streitfall schon deshalb auszugehen, weil die Kaufinteressenten für
die Märkte nach der Aussage des Gesellschafters in der mündlichen Verhandlung
des Öfteren unaufgefordert nachgewiesen wurden. Alleine daraus ist zu schließen,
dass dem Markt die generelle Verkaufsbereitschaft von A und B und damit auch in
Bezug auf das Grundstück der Kl’in. an jeden, der die Bedingungen erfüllt, bekannt
war.
3. Schließlich war die Kl’in. auch nachhaltig tätig.
Dieses Merkmal dient dazu, nur gelegentliche Tätigkeiten aus dem Bereich der
gewerblichen Tätigkeit auszuschließen. Eine Tätigkeit ist in der Regel dann
nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist, also eine
Wiederholungsabsicht in der Weise besteht, dass weitere Geschäfte geplant sind.
Allerdings kann ausnahmsweise eine Nachhaltigkeit selbst dann zu bejahen sein,
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Allerdings kann ausnahmsweise eine Nachhaltigkeit selbst dann zu bejahen sein,
wenn der Steuerpflichtige nur ein einziges Geschäft oder einen einzigen
(Veräußerungs-)Vertrag abschließt und sich insoweit keine Wiederholungsabsicht
feststellen lässt. Dies ist dann der Fall, wenn die Erfüllung dieses Geschäftes oder
Vertrages eine Vielzahl von unterschiedlichen Einzeltätigkeiten erfordert, die über
jene hinausgehen, welche beim Bau eines jeden Hauses erforderlich werden.
Maßgebend ist das Gesamtbild der Verhältnisse (Schmidt, EStG, 28. Aufl. 2009, §
15 Rn. 17; BFH-Urteile vom 09.12.2002 VIII R 40/01, BStBl. II 2003, 294 und vom
01.12.2005 IV R 65/04, BStBl. II 2006, 259).
Die Kl’in. ist im Streitfall – wenn auch auf einem eigenen Grundstück – wie ein Bau-
und Erschließungsunternehmer tätig geworden. Die Suche nach und die Auswahl
der verschiedenen Mieter, der Ankauf des Grundstückes, der Abschluss der
verschiedenen Mietverträge mit zum Teil detaillierten Spezifikationen hinsichtlich
der erforderlichen Ausstattung und Einrichtung, vor allem aber die Herbeiführung
der Erschließung und Baugenehmigung sowie die Durchführung des Bauvorhabens
über die der Kl’in. zuzurechnenden Bauplanungs- und überwachungsleistungen der
Fa. E gehen über die Einzeltätigkeiten hinaus, die beim Bau eines jeden Hauses
erforderlich werden. Denn damit war insgesamt ein Planungsaufwand erforderlich,
wie er gewöhnlich nur von einem Bauunternehmer oder Bauträger zu erwarten ist.
II. Der erzielte Gewinn ist auch nicht infolge einer Betriebsveräußerung
gewerbesteuerfrei. Die Veräußerung der Grundstücke des Umlaufvermögens eines
gewerblichen Grundstückshandels ist im Rahmen einer Betriebsaufgabe nicht
begünstigt. Entsprechendes muss dann für den Fall der Veräußerung des Anteils
an einer Mitunternehmerschaft gelten, die mit Grundstücken handelt (vgl.
Glanegger/Güroff, GewStG, 7. Aufl. 2009, § 7 Rn. 14a und 53, jeweils m.w.N. aus
der höchstrichterlichen Rechtsprechung).
III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.
IV. Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor. Diese ergeben sich auch
nicht auch aus dem Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 10.09.2009
1 K 3292/02 B, EFG 2010, 323. Denn die Grundsätze zur Zusammenrechnung der
Objekte verschiedener personenidentischer und vermögensverwaltender
Personengesellschaften sind entgegen der dort geäußerten Auffassung nicht
offen, sondern bereits mit überzeugenden Argumenten durch die
höchstrichterliche Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 07.03.1996 IV R 2/92, BStBl. II
1996, 396 unter I. 2. sowie Urteil vom 27.09.2006 IV R 39, 40/05, BFH/NV 2007,
221 unter 3. c., BFH-Beschluss vom 10.06.2008 IV B 52/07, BFH/NV 2008, 1443
unter II. 1. a) aa) (1) und Urteil vom 17.12.2008 IV R 85/06, BStBl. II 2009, 795
unter II. 2. a) cc)) ausdrücklich geklärt.
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.