Urteil des FG Hessen vom 09.04.2009

FG Frankfurt: medizinische indikation, treu und glauben, heilbehandlung, krankheitskosten, verfügung, einzelrichter, zustand, datum, frischzellentherapie, behandlungskosten

Gericht:

Hessisches

Finanzgericht 3.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahr:

2003

Aktenzeichen:

3 K 1718/05

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 12 Nr 1 EStG 2002, § 33

EStG 2002

Alternative Heilmethode nur mit Attest absetzbar

Tatbestand

Vorliegend war über die Frage zu entscheiden, ob Aufwendungen, die einer

Steuerpflichtigen durch Therapiemaßnahmen einer Heilpraktikerin entstanden

sind, auch dann als außergewöhnliche Belastungen im Sinne des § 33 des

Einkommensteuergesetzes (EStG) berücksichtigt werden können, wenn sich die

Steuerpflichtige weigert, die medizinische Notwendigkeit der Aufwendungen durch

die Vorlage eines (ggf. nachträglich erstellten) amtsärztlichen Attestes

nachzuweisen. Dem Rechtsstreit liegt im Wesentlichen folgender Sachverhalt zu

Grunde:

Die Klägerin erzielte während des Streitjahres 2003 Einkünfte aus Kapitalvermögen

sowie sonstige Einkünfte (Einnahmen aus zwei Rentenversicherungen). Mit diesen

Einkünften wurde sie vom Beklagten (dem Finanzamt) zur Einkommensteuer

veranlagt.

In ihrer Erklärung zur Einkommensteuer 2003 machte die Klägerin Aufwendungen

in Höhe von … € als außergewöhnliche Belastungen geltend. Für einen Teilbetrag

von diesen Aufwendungen, nämlich ein Betrag von … €, legte sie eine Quittung

vor, die von der Naturheilpraxis … (Heilpraktikerin), … ausgestellt war. Auf

Anforderung des Finanzamts reichte sie eine von derselben Praxis erstellte

Liquidation nach. Diese enthält u.a. folgende Angaben: „Diagnose: Zustand nach

zweifacher Mamma-Ca-links-OP, Zustand nach Chemo- und Strahlentherapie,

Immunsystemregulierung“, - „Therapien: Infusionstherapie, Sauerstofftherapie,

Frischzellentherapie, Massagen, Chiropraktik, Baunschatieren, Schröpfmassage,

Fußreflexzonenmassage, Colon-Hydro-Therapien, Hypnose“.

Das Finanzamt ließ die von der Naturheilpraxis in Rechnung gestellten

Aufwendungen bei der Einkommensteuerfestsetzung unberücksichtigt. In dem

entsprechenden Bescheid vom 28.10.2004 führte es zur Begründung aus, die

Aufwendungen könnten nur bei Vorlage eines amtsärztlichen Attestes

berücksichtigt werden.

Gegen den vorgenannten Bescheid legte die Klägerin, vertreten durch die

Prozessbevollmächtigte, Einspruch ein. Hierzu führte sie aus: Von den genannten

Aufwendungen sei ein Teilbetrag von … € für die Sauerstofftherapie und die

Frischzellentherapie angefallen. Dieser Teilbetrag werde nicht mehr geltend

gemacht. Der Restbetrag in Höhe von … € soll jedoch im Rahmen der

außergewöhnlichen Belastungen anerkannt werden.

Das Finanzamt wies den Einspruch durch Entscheidung vom 17.05.2005 als

unbegründet zurück. Zur Begründung führte es u.a. aus: Die streitigen

Aufwendungen seien für alternative Behandlungsmethoden angefallen. Solche

Aufwendungen könnten zwar auch Krankheitskosten darstellen, die als

außergewöhnliche Belastungen abziehbar seien. Ob sie im Sinne der einschlägigen

Rechtsprechungsgrundsätze zur Heilung oder Linderung einer Krankheit objektiv

geeignet und damit zwangsläufig im Sinne der gesetzlichen Regelung seien, könne

regelmäßig nur durch den Amtsarzt festgestellt werden.

Gegen die Einspruchsentscheidung wendet sich die Klägerin mit ihrer Klage. Zu

deren Begründung hat sie zunächst ein Schreiben der Heilpraktikerin … vorgelegt,

in dem unter dem Datum vom 21.04.2005 u.a. Folgendes dargelegt ist: Die

Klägerin habe eine zweifache Mamma-Ca-Operation hinter sich. Die Tumormarker

sowie der gesamte Allgemeinzustand hätten sich nach ihren Therapien gebessert.

Während des ganzen Therapiezeitraums habe die Klägerin keine ärztlich

verordneten Medikamente gebraucht. Da ein Rezidiv von fünf Jahren nach

Durchführung einer Mamma-Ca-Operation nicht völlig ausgeschlossen sei, müsse

die Krankheit von den genannten Therapien begleitet werden. Die Klägerin fühle

sich aufgrund der Therapien besser als nach der vorhergehenden Behandlung mit

starken Medikamenten.

Auf die Klageerwiderung des Finanzamts hat die Klägerin ein weiteres Schreiben

vorgelegt, in dem die Heilpraktikerin … (ohne Datumsangabe) ergänzend

Folgendes darlegt: Die Klägerin sei nach einer Brust-Ca-Operation und einer darauf

folgenden Chemotherapie in ihre Praxis gekommen. Ihr Immunsystem habe sich

damals in einem sehr schlechten Zustand befunden. Sie habe große Defekte an

der Mundschleimhaut gehabt. Zudem habe sie über eine große Müdigkeit geklagt.

Die Therapie habe sich zwar über einen langen Zeitraum erstreckt, dann aber

große Erfolge gezeigt. Die Klägerin habe wieder Lebensfreude entwickelt und fühle

sich mittlerweile sehr wohl.

Gleichzeitig hat sich die Klägerin in einem von ihr selbst verfassten und sehr

persönlich gehaltenen Schreiben (mit Datum vom 10.12.2005) an das Finanzamt

gewandt, in dem sie sich dagegen wendet, dass bei der Festsetzung der

Einkommensteuer für das Folgejahr 2004 weitere, von der Naturheilpraxis in

Rechnung gestellte Aufwendungen nicht als außergewöhnliche Belastung

anerkannt werden. Darin bringt sie sinngemäß zum Ausdruck, dass die

Anforderung eines amtsärztlichen Attestes von ihr als „behördliche Willkür“

empfunden wird. Eine Kopie dieses Schreibens hat sie über die

Prozessbevollmächtigte dem Gericht vorgelegt.

Im weiteren Verlauf des Verfahrens hat die Klägerin bei Gericht mehrere (ihre

verschiedenen Erkrankungen betreffende) Arztberichte vorgelegt. Darunter

befindet sich ein Bericht, den das Klinikum … unter dem Datum vom 23.05.2003

an Herrn Dr. med. … , gerichtet hat. Dort ist u.a. ausgeführt: Die Klägerin sei

beschwerdefrei. Sie befinde sich bei guter körperlicher Belastbarkeit und habe sehr

guten Appetit. Nach ihrer Aussage befinde sie sich derzeit (zum Zwecke der

Entgiftung und Entsäuerung) in der Behandlung durch eine Naturheilpraxis, mit der

sie sehr zufrieden sei. Die Verabreichung des Medikaments „ … “ habe sie (wegen

„übersteigerter Ängste“ vor Nebenwirkungen) abgelehnt. Die weitere Nachsorge

solle jetzt in die Hände des betreuenden …( Arztes ) Dr. … gelegt werden.

Die Klägerin beantragt, den Bescheid über Einkommensteuer 2003 vom

28.10.2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.05.2005 dahingehend

zu ändern, dass bei den außergewöhnlichen Belastungen weitere Aufwendungen in

Höhe von … € berücksichtigt werden.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

Hierzu trägt es u.a. vor: Die von der Heilpraktikerin … verfassten

Bestätigungsschreiben genügten nicht den Anforderungen, die die

Rechtsprechung für die steuerliche Abziehbarkeit von Behandlungskosten im

Bereich der alternativen Medizin stelle. Danach sei es erforderlich, dass der

betreffende Steuerpflichtige ein amtsärztliches Attest vorlege, das vor Beginn der

von ihm gewählten Heilbehandlung erstellt worden sei.

In der Verfügung vom 20.02.2006 hat der erkennende Einzelrichter (als damaliger

Berichterstatter des Senats) gegenüber dem Finanzamt die Auffassung vertreten,

in Anbetracht der Besonderheiten des Streitfalles müsste es möglich sein, dass

die Klägerin die medizinische Notwendigkeit der hier streitigen Heilbehandlung

auch durch die Vorlage eines Gutachtens, das durch den Amtsarzt nachträglich

erstellt worden sei, nachweisen könne. Dem hat das Finanzamt - mit gewissen

Bedenken - zugestimmt. Daraufhin hat der Einzelrichter die

Prozessbevollmächtigte der Klägerin gebeten, sich zu der Frage zu äußern, ob der

geforderte Nachweis durch die Vorlage eines nachträglich erstellten

amtsärztlichen Gutachtens geführt werden kann. Diese Anordnung ist jedoch für

längere Zeit unbeantwortet geblieben. Erst auf eine telefonische Anfrage durch

den Einzelrichter hat der zuständige Vertreter der Prozessbevollmächtigten am

06.04.2009 die Gründe für das vorgenannte Verhalten erläutert. Hierzu hat er

ausgeführt: Die Klägerin lehne es aus grundsätzlichen Erwägungen ab, sich für

eine Begutachtung durch den Amtsarzt zur Verfügung zu stellen. Im Übrigen habe

sie darauf vertraut, dass das Finanzamt an der für die Vorjahre geübten Praxis

festhalten werde, Aufwendungen für eine Heilbehandlung im Naturheilverfahren

ohne weiteres als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen.

Die den Streitfall betreffenden Akten des Finanzamts waren Gegenstand des

Verfahrens.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

1. Das Finanzamt hat es zu Recht abgelehnt, die Aufwendungen, die der Klägerin

von der Naturheilpraxis … in Rechnung gestellt worden sind, als außergewöhnliche

Belastungen zu berücksichtigen. Dabei geht es zutreffend davon aus, dass das

Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen für Behandlungskosten im Bereich

der alternativen Medizin nur dann nachgewiesen ist, wenn die medizinische

Indikation solcher Behandlungsmaßnahmen durch ein amtsärztliches Gutachten

bestätigt wird. Für die Entscheidung des Streitfalls braucht allerdings nicht die

Frage geklärt zu werden, ob das Gutachten des Amtsarztes vor Beginn der

betreffenden Heilbehandlung hätte eingeholt werden müssen (so die

grundsätzliche Auffassung des Finanzamts, vgl. die Ausführungen in der

Klageerwiderung vom 12.07.2005) oder ob eine gutachterliche Überprüfung der

Heilbehandlung durch den Amtsarzt hier - ausnahmsweise - nachträglich hätte

erfolgen können (so die vorläufige Rechtsauffassung des erkennenden

Einzelrichters, vgl. die Ausführungen in der gerichtlichen Verfügung vom

20.02.2006). Denn die Klägerin lehnt es nach wie vor ab, sich dem Amtsarzt für

eine derartige Überprüfung vorzustellen.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn

einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der

überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse,

gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen.

Aufwendungen erwachsen nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG dem Steuerpflichtigen

zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen

Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach

notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ergibt sich bei

Krankheitskosten die Zwangsläufigkeit im Sinne der vorgenannten Bestimmung in

grundsätzlich aus tatsächlichen Gründen. Dabei wird im Regelfall aufgrund einer

typisierenden Betrachtung die Zwangsläufigkeit der Kosten für die eigentliche

Heilbehandlung nicht im Einzelnen überprüft. Dieser Grundsatz gilt jedoch nicht

ausnahmslos. So ist durch die Rechtsprechung des BFH anerkannt, dass

beispielsweise Ausgaben für eine Kurreise nur dann als Krankheitskosten

angesehen werden können, wenn diese Reise zur Heilung oder Linderung

nachweislich notwendig ist und eine andere Behandlung nicht oder kaum Erfolg

versprechend erscheint. Zum Nachweis der medizinischen Notwendigkeit ist es

regelmäßig erforderlich, dass der Steuerpflichtige ein vor Beginn der Kurreise

ausgestelltes amtsärztliches Attest vorlegt, aus dem sich die jeweilige Indikation

zweifelsfrei entnehmen lässt (vgl. BFH-Urteil vom 30.06.1995 III R 52/93, BStBl II

1995, 614). Eine typisierende Betrachtung im Sinne des vorgenannten Regelfalles

ist nach der Rechtsprechung des BFH darüber hinaus dann nicht gerechtfertigt,

wenn es um die Kosten für Heilbehandlungen mit Hilfe wissenschaftlich

umstrittener Methoden geht, wie etwa bei Frischzellenbehandlungen. Auch in

solchen Fällen ist der Nachweis der medizinischen Indikation durch die Vorlage

eines amtsärztlichen Attestes zu führen, das vor Beginn der Behandlung erstellt

worden ist (vgl. BFH-Urteile vom 17.07.1981 VI R 77/78, BStBl II 1981, 711, und

vom 11.01.1991 III R 70/88, BFH/NV 1991, 386). Eine besondere Überprüfung der

medizinischen Notwendigkeit ist nach der Rechtsprechung des BFH schließlich

auch für Aufwendungen geboten, die durch eine so genannte Ayur-Veda-

Behandlung entstanden sind (vgl. Urteil vom 01.02.2001 III R 22/00, BStBl II 2001,

543).

Das Erfordernis eines besonderen Nachweises der Zwangsläufigkeit im Sinne des

§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG hat der BFH bei Aufwendungen für alternative

Behandlungsmethoden im Wesentlichen wie folgt begründet: Zwar könnten

Aufwendungen für alternative Behandlungsmethoden, ebenso wie die

Aufwendungen für Kuren, im Sinne der allgemeinen Rechtsprechungsgrundsätze

Krankheitskosten darstellen. Dies gelte aber nur dann, wenn sie nach den

Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines

gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt seien

und vorgenommen würden. Aufwendungen für Maßnahmen, denen die objektive

Eignung zur Heilung oder Linderung der Krankheit mangele, seien nicht notwendig

und damit auch nicht zwangsläufig im Sinne des § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG. Gleiches

gelte für Aufwendungen, die der Gesundheit allgemein dienten, so z.B.

Aufwendungen für Erholungsreisen und Aufwendungen zur Gesundheitsvorsorge.

Aufwendungen der vorgenannten Art gehörten zur persönlichen Lebensgestaltung

des betreffenden Steuerpflichtigen und unterfielen damit dem Abzugsverbot des

§ 12 Nr. 1 EStG. Die Abgrenzung zwischen dem Bereich der außergewöhnlichen

Belastungen einerseits und dem Bereich der persönlichen Lebensgestaltung

andererseits sei anhand von objektiven Maßstäben und nicht nach der subjektiven

Einschätzung des Steuerpflichtigen zu treffen. Ob Krankheitskosten im Sinne der

oben genannten Grundsätze vorlägen, sei, insbesondere in Zweifelsfällen, nicht

durch das Finanzamt und auch nicht durch das Finanzgericht, sondern nur durch

den rechtzeitig eingeschalteten Amtsarzt oder etwa durch den medizinischen

Dienst einer gesetzlichen Krankenversicherung festzustellen. Denn nur diese

Stellen hätten die entsprechende Sachkunde und zugleich die notwendige

Neutralität, um die medizinische Indikation von allgemein gesundheitsfördernden

Maßnahmen objektiv beurteilen zu können, ohne dass das zwischen dem

Patienten und dem behandelnden Arzt bestehende Vertrauensverhältnis gestört

werde. Diese Art des qualifizierten Nachweises sei unverzichtbar, um die

Inanspruchnahme ungerechtfertigter Steuervorteile, etwa durch die Erstellung

eines Gefälligkeitsgutachtens durch den behandelnden Arzt, zu verhindern (vgl.

BFH-Urteil in BStBl II 2001, 543; BFH-Urteil vom 15.03.2007 III R 28/06, BFH/NV

2007, 1841; jeweils mit weiteren Nachweisen zur früheren Rechtsprechung).

Das erkennende Gericht schließt sich den vorstehend dargelegten

Rechtsgrundsätzen an. Es sieht auch keinen Anlass, für den Streitfall hiervon

abzuweichen. Vielmehr ist es der Überzeugung, dass die Erwägungen, mit denen

der BFH seine (ständige) Rechtsprechung begründet, gerade für den hier zu

beurteilenden Sachverhalt zutreffen. Dies ergibt sich aus folgenden Überlegungen:

- Die von der Heilpraktikerin … durchgeführten Therapiemaßnahmen sind den

alternativen Behandlungsmethoden im Sinne der oben genannten

Rechtsprechungsgrundsätze zuzurechnen. Hierfür sprechen zum ersten die

Ausführungen des Klinikums … in dem ärztlichen Bericht vom 23.05.2003.

Bezeichnend sind dabei auch die Bemerkungen zu dem Umstand, dass die

Klägerin eine Behandlung mit dem Medikament „ … “ (mit Hinweis auf die

Nebenwirkungen) von Anfang an abgelehnt hat. Dort heißt es nämlich: „Sicher

hätte der Nutzen die Risiken dieses Medikaments überstiegen.“ Zum zweiten hat

die Klägerin durch ihr eigenes Verhalten zu erkennen gegeben, dass hier,

zumindest zum Teil, alternative Behandlungsmethoden vorliegen. So hat sie - wohl

auf Anraten der Prozessbevollmächtigten - die Kosten für die Sauerstofftherapie

und die Frischzellentherapie (… €) nicht mehr bei den außergewöhnlichen

Belastungen geltend gemacht. Damit hat sie sich offenkundig an dem oben

zitierten BFH-Urteil zur Nichtabziehbarkeit von Kosten einer

Frischzellenbehandlung orientiert. Zum dritten ist davon auszugehen, dass die

Therapien, die die Heilpraktikerin … bei der Klägerin durchgeführt hat, von der

zuständigen Krankenversicherung als nicht abrechenbar eingestuft werden.

Ansonsten hätte für die Klägerin kein Grund bestanden, die in Rechnung gestellten

Aufwendungen steuerlich geltend zu machen.

- Von den hier in Rede stehenden Therapiemaßnahmen berühren zumindest

einzelne den Bereich der allgemeinen Gesundheitsvorsorge. Dies gilt ganz

offenkundig für die Massagen und die Fußreflexzonenmassage. Auch vor diesem

Hintergrund war es erforderlich, die medizinische Indikation der einzelnen

Therapiemaßnahmen festzustellen.

- Die Heilpraktikerin … hat in den beiden dem Gericht vorgelegten Schreiben

hinreichend deutlich zum Ausdruck gebracht, dass sie eine amtsärztliche

Überprüfung der von ihr praktizierten Heilmaßnahmen ablehnt, dabei aber für sich

die Befugnis in Anspruch nimmt, deren medizinische Notwendigkeit mit allgemein

verbindlicher Wirkung zu beurteilen. Ein objektiver Beurteilungsmaßstab kann

diesen Äußerungen nicht entnommen werden. Vielmehr ist davon auszugehen,

dass die Heilpraktikerin aus subjektiv motivierten Erwägungen heraus

„Widerspruch“ gegen die Auffassung des Finanzamts erhoben hat. Bemerkenswert

in diesem Zusammenhang ist auch der Umstand, dass zwischen der

Heilpraktikerin und dem behandelnden … ( Arzt ) ein offenkundiges Näheverhältnis

besteht.

Das Gericht hat durchaus Verständnis dafür, dass die Klägerin zur Behandlung

ihrer Krankheit mehr auf die Naturheilmedizin (im Sinne der oben genannten

alternativen Methoden) vertraut hat als auf die Therapien der so genannten

Schulmedizin. Weiter hat es Verständnis dafür, dass die Klägerin sich aufgrund

ihrer Überzeugung nicht für eine Begutachtung durch den Amtsarzt zur Verfügung

stellen will. Gleichwohl kann es nicht den Grundsatz außer Acht lassen, dass die

steuerrechtliche Beurteilung eines Lebenssachverhalts nur nach objektiven

Maßstäben erfolgen darf und insofern subjektive Einschätzungen, sei es durch den

Steuerpflichtigen selbst, sei es durch andere persönlich betroffenen Personen,

grundsätzlich unberücksichtigt bleiben müssen. Wenn die Klägerin demgegenüber

(aus den vorgenannten Gründen) eine andere Auffassung vertritt, muss sie in

steuerlicher Hinsicht auch die Nachteile tragen. Hieran vermag das Gericht nichts

zu ändern.

2. Das Finanzamt war nicht verpflichtet, in Bezug auf die hier in Rede stehenden

Behandlungskosten an einer Rechtsauffassung, die es möglicherweise zu Gunsten

der Klägerin für vorangegangene Veranlagungszeiträume vertreten hatte, auch für

das Streitjahr aufrecht zu erhalten. Sollte es auf Seiten des Finanzamts, wie von

dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin gegenüber dem erkennenden

Einzelrichter fernmündlich dargelegt, tatsächlich eine sich widersprechende

Verwaltungspraxis gegeben haben, so wäre darin kein Verstoß gegen die

Grundsätze von Treu und Glauben zu sehen.

Grundsätzlich ist das Finanzamt bei der Veranlagung zur Einkommensteuer an

einer Rechtsauffassung, die es bei vorhergehenden Veranlagungen vertreten hat,

nicht gebunden, und zwar selbst dann nicht, wenn der Steuerpflichtige im

Vertrauen darauf disponiert hat (vgl. BFH-Urteil vom 05.08.1992 X R 165/88,

BStBl II 1992, 1048, 1050 mit weiteren Nachweisen zur ständigen Rechtsprechung

des BFH). An diesem Grundsatz ist auch für den Streitfall festzuhalten.

Anhaltspunkte dafür, dass hier eine Ausnahme geboten wäre, sind nicht zu

erkennen.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung

(FGO).

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte

ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch

die obersten Bundesgerichte erfolgt.