Urteil des FG Hessen vom 10.06.2009

Gericht

Hessisches Finanzgericht

Aktenzeichen

6 K 556/03

Entschieden

10.06.2009

Schlagworte

Erlass , Eugh , Gleichheit im unrecht , Abstimmung , Unternehmer , Steuerbefreiung , Unternehmen , Gerichtsakte , Rückwirkung , Gewässer

FG Frankfurt: erlass, eugh, gleichheit im unrecht, abstimmung, unternehmer, steuerbefreiung, unternehmen, gerichtsakte, rückwirkung, gewässer

Gericht:

Hessisches

Finanzgericht 6.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahre:

1989, 1990, 1991,

1992, 1993, 1994

Aktenzeichen:

6 K 556/03

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 227 AO, § 5 AO, § 4 Nr 6

Buchst e UStG 1993 vom

23.06.1998, Art 3 Abs 1 GG,

Art 28 GG

(Umsatzbesteuerung inländischer Restaurationsumsätze an

Bord von Seeschiffen - Kein Erlass aus sachlichen

Billigkeitsgründen - Selbstbindung der Verwaltung bei

ermessenslenkender Verwaltungsanweisung eines anderen

Landes)

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Beklagte (das Finanzamt -FA-) einen

Antrag der Klägerin auf Erlass von Umsatzsteuern für die Jahre 1989 bis 1994 in

Höhe von insgesamt ... EUR (= ... DM) zu Recht abgelehnt hat.

Die Klägerin ist Rechtsnachfolgerin der A. Mit Vertrag vom 26.05.1994 wurde die A

rückwirkend zum 01.01.1994 auf die Klägerin verschmolzen. Zum Unternehmen

der A gehörte unter anderem als Organgesellschaft die B.

Die B erzielte unter anderem Umsätze aus der Abgabe von Speisen und

Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Gastronomieumsätze) auf Fährschiffen

zwischen Deutschland und Dänemark und anderen Verbindungen zwischen im

Inland und im übrigen Gemeinschaftsgebiet belegenen Seehäfen. Diese Umsätze

wurden teilweise innerhalb und teilweise außerhalb der deutschen Gewässer

bewirkt. Der innerhalb der deutschen Gewässer erbrachte Anteil wurde im

Einvernehmen mit dem FA auf 35 % der insgesamt erbrachten

Gastronomieumsätze geschätzt und von der Klägerin in ihren

Umsatzsteuererklärungen - entsprechend der damaligen Rechtslage - als

steuerbare und steuerpflichtige Lieferungen der Umsatzbesteuerung unterworfen.

Die auf diese Umsätze entfallende Umsatzsteuer betrug im Streitzeitraum

insgesamt ... EUR (= ... DM).

Mit Urteil vom 02.05.1996 C-231/94 (BStBl II 1998, 282 f.) entschied der EuGH auf

einen Vorlagebeschluss des BFH vom 30.05.1994 V R 120/93 (BFHE 175, 151),

dass Restaurationsumsätze - entgegen der damaligen deutschen

Verwaltungspraxis - keine Lieferungen, sondern sonstige Leistungen darstellten

und als Ort der Leistung derjenige Ort gelte, an dem der Dienstleistende den Sitz

seiner Tätigkeit habe.

In der Folgezeit wurde § 4 Nr. 6 Buchst. e in das Umsatzsteuergesetz (UStG)

aufgenommen, der Restaurationsumsätze - die im zum gleichen Zeitpunkt neu

gefassten § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG nunmehr ausdrücklich als sonstige Leistung

normiert wurden - im Verkehr mit Wasserfahrzeugen für die Seeschifffahrt

zwischen einem inländischen und einem ausländischen Seehafen und zwischen

zwei ausländischen Seehäfen von der Umsatzsteuer befreit. Die Vorschriften

traten am 27.06.1998 in Kraft.

Mit Schreiben ihrer Bevollmächtigten vom 12.11.1998 und 17.12.1998 beantragte

die Klägerin, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden

Umsatzsteuerfestsetzungen für 1993 und 1994 dahingehend zu ändern, dass für

die inländischen Gastronomieumsätze keine Umsatzsteuer mehr erhoben wird.

Des Weiteren beantragte die Klägerin mit Schreiben ihrer Bevollmächtigten vom

29.07.1999 die Erstattung der Umsatzsteuer für die Jahre 1989 bis 1992, soweit

sie auf die inländischen Gastronomieumsätze entfiel.

Zur Begründung bezog sich die Klägerin auf einen Erlass des schleswig-

holsteinischen Ministeriums der Finanzen und Energie vom 01.12.1997 - VI 320-S

7100-596- (im Folgenden: Erlass der Küstenländer), wonach in Abstimmung mit

dem Bundesministerium der Finanzen (BMF) und den obersten Finanzbehörden

der Länder Bremen, Hamburg, Mecklenburg-Vorpommern und Niedersachsen die

Umsatzsteuer für Restaurationsumsätze im Verkehr zwischen einem inländischen

Seehafen und einem ausländischen Seehafen und zwischen zwei ausländischen

Seehäfen aus sachlichen Billigkeitsgründen in allen noch offenen Fällen nicht

erhoben werden soll.

Das FA lehnte den Erlassantrag mit Verfügung vom 25.07.2000 als unbegründet

ab. Wegen der Begründung wird auf Bl. 65 f. der vom FA vorgelegten Erlassakte

Bezug genommen.

Die Klägerin legte gegen die Ablehnung Einspruch ein, den sie im Wesentlichen wie

folgt begründete:

Der EuGH habe mit seiner Entscheidung vom 02.05.1996 klargestellt, dass die

deutsche Verfahrensweise zur Besteuerung von Restaurationsleistungen schon

seit jeher der 6. EG-Richtlinie widersprochen habe. Aufgrund dieser Entscheidung

seien die skandinavischen Fährbetriebe ohne Betriebsstätte in Deutschland von

der Besteuerung der in deutschen Gewässern erbrachten Restaurationsumsätze

freigestellt worden, und zwar - wegen des Vorrangs der 6. EG-Richtlinie – für alle

noch änderbaren Besteuerungszeiträume, also auch für solche vor Ergehen der

Entscheidung des EuGH. Da die skandinavischen Länder derartige Umsätze aber

nicht der Besteuerung unterwürfen, entstehe für dort ansässige Unternehmer ein

nicht hinnehmbarer Wettbewerbsvorteil.

Um dieser Wettbewerbsverzerrung entgegenzuwirken, sei in Abstimmung mit dem

BMF der koordinierte Erlass der Küstenländer vom 01.12.1997 ergangen. Um eine

möglichst weitgehende Gleichstellung zu erreichen, sei bewusst darauf verzichtet

worden, die Nichterhebung der Umsatzsteuer auf Umsätze nach Ergehen der

EuGH-Entscheidung zu beschränken, sondern die Nichterhebung für alle offenen

Fälle anzuordnen. Der Ländererlass sei nicht im Vorgriff auf die erst später

eingetretene Gesetzesänderung ergangen, sondern unabhängig davon, um

Wettbewerbsnachteile für deutsche Unternehmer auszugleichen. Einzig das

beklagte FA vertrete die Auffassung, dass der Erlass sich nur auf nach dem

02.05.1996 erbrachte Umsätze beziehe, während die Finanzbehörden der anderen

Länder den Erlass - seinem Wortlaut und seiner Intention entsprechend - für alle

noch offenen Besteuerungszeiträume angewendet hätten. Dass der Erlass sich

nicht allein auf nach dem 02.05.1996 und außerhalb deutscher Gewässer

erbrachte Restaurationsumsätze beziehe, ergebe sich zweifelsfrei daraus, dass

der deutsche Fiskus wegen fehlender Umsetzung in das nationale Recht gehindert

war, die außerhalb deutscher Gewässer erbrachten Restaurationsleistungen zu

besteuern. Die national normierte Besteuerung als Lieferung habe zwar der 6. EG-

Richtlinie widersprochen, jedoch habe es für eine Besteuerung als sonstige

Leistung bis zur Einführung des § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG an einer entsprechenden

nationalen Norm gefehlt.

Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 16.01.2003 als

unbegründet zurück.

Zur Begründung führt es im Wesentlichen das Folgende aus:

Die Tatsache, dass der Gesetzgeber erst zum 27.06.1998 ohne Rückwirkung eine

Steuerbefreiung für die streitigen Umsätze in das UStG aufgenommen habe,

belege, dass der Gesetzgeber keine Veranlassung gesehen habe, auf die

Besteuerung vor diesem Zeitpunkt verwirklichter Sachverhalte zu verzichten.

Der in Abstimmung mit dem BMF ergangene Erlass der Küstenländer vom

01.12.1997 sei nicht geeignet, einen Erlass zu rechtfertigen. Zum einen sei er für

die hessische Steuerverwaltung nicht bindend, zum anderen wäre ein Erlass -

selbst wenn andere Finanzbehörden einen solchen ausgesprochen hätten –

rechtswidrig und mit den Grundsätzen der §§ 163, 227 der Abgabenordnung (AO)

nicht vereinbar. Da es keinen Anspruch auf die Anwendung einer rechtswidrigen

Verwaltungsanweisung gebe (keine Gleichheit im Unrecht), könne die Klägerin

auch aus Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) keinen Anspruch auf Erlass

herleiten. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf Bl. 89 ff. der Erlassakte Bezug

genommen.

Mit ihrer Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter.

Sie macht geltend, die Ablehnung der von ihr begehrten Billigkeitsmaßnahme sei

rechtswidrig und verletze sie in ihren Rechten.

Aufgrund des in Abstimmung mit dem BMF ergangenen koordinierten

Ländererlasses der Küstenländer vom 01.12.1997 habe sie einen Anspruch auf

Erlass der Steuerbeträge in der beantragten Höhe. Entgegen der vom FA

vertretenen Auffassung stehe dieser Erlass - auch soweit er die Anwendung für alle

noch offenen Fälle vorsehe - mit den Grundsätzen der §§ 163, 227 AO in Einklang.

Der Erlass verfolge eindeutig das Ziel, Wettbewerbsnachteile für in Deutschland

ansässige Fährschiffbetreiber zu beseitigen und deshalb solle er - um eine

Gleichstellung der skandinavischen Fährschiffbetreiber zu erreichen - auf alle

offenen Fälle angewandt werden. Diese Wettbewerbsverzerrung sei erst durch das

EuGH –Urteil vom 02.05.1996 geschaffen worden, da zuvor und in allen

bestandskräftigen Fällen alle Fährschiffbetreiber unabhängig von ihrem Sitz mit

den in deutschen Gewässern erbrachten Restaurationsleistungen der

Umsatzsteuer unterlagen. Für deutsche Unternehmer habe die Entscheidung des

EuGH zunächst zu keiner Änderung geführt, da diese sich weiterhin auf das für sie

günstigere nationale Recht (Besteuerung nur der in inländischen Gewässern

erbrachten Restaurationsleistungen) berufen konnten, jedoch hätten ausländische

Unternehmer in allen noch offen Fällen die Umsatzsteuer unter Berufung auf die 6.

EG-Richtlinie vom deutschen Fiskus zurückverlangen können, was wegen der

Nichtbesteuerung in deren skandinavischen Ansässigkeitsstaaten zu erheblichen

Wettbewerbsverzerrungen geführt habe.

Soweit das FA geltend mache, die Wettbewerbslage könne hinsichtlich früherer

Umsätze nicht mehr beeinflusst werden, verkenne es, dass durch eine Erstattung

an die nicht in Deutschland ansässigen Fährbetriebe diese einen erheblichen

Wettbewerbsvorteil erhielten.

Da der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität eine der tragenden Säulen eines

einheitlichen Mehrwertsteuersystems innerhalb der Europäischen Union sei, stelle

dies auch für den nationalen Gesetzgeber einen verbindlichen Orientierungspunkt

dar. Diesen Wertungen liefe es zuwider, den streitigen Steueranspruch gegenüber

der Klägerin nicht zu erlassen und sie damit gegenüber Mitbewerbern zu

benachteiligen. Da diese Wettbewerbsverzerrung erst durch das EuGH-Urteil

aufgetreten ist, könne nicht davon ausgegangen werden, dass der Gesetzgeber

diese Wettbewerbsverzerrungen bei Ausgestaltung des früheren gesetzlichen

Tatbestandes bewusst in Kauf genommen habe.

Soweit das FA die Auffassung vertrete, es sei an den Erlass vom 01.12.1997 nicht

gebunden, verkenne es, dass dieser in Abstimmung mit dem BMF ergangen sei.

Dass außer den Küstenländern weitere Bundesländer nicht beteiligt worden seien,

könne darin begründet sein, dass nicht erkannt worden sei, dass auch andere

Bundesländer betroffen sein könnten.

Selbst wenn man aber annehmen wollte, der o.g. Erlass vom 01.12.1997 binde

den Beklagten grundsätzlich nicht, so ergebe sich jedoch aus dem BMF-Schreiben

vom 10.09.1998 (koordinierter Ländererlass IV C 3 –S-7100-97/98), dass sich das

BMF diesen Erlass zu eigen gemacht habe, wenn dort ausgeführt wird: „Die in dem

Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder Bremen, Hamburg, Mecklenburg-

Vorpommern, Niedersachsen und Schleswig-Holstein vom 1. Dezember 1997

getroffene Regelung bleibt unberührt.“

Eine Nichtanwendung des genannten Erlasses mute willkürlich an, da die

Zuständigkeiten rein zufällig verteilt sein können und das beklagte FA im Streitfall

nur wegen des Vorliegens einer umsatzsteuerlichen Organschaft zuständig sei,

während ohne eine solche für die Besteuerung der B ein Finanzamt in Schleswig-

Holstein zuständig gewesen wäre.

So habe auch das Finanzamt in Berlin der Klägerin mit Verfügung vom 03.09.2002

(Bl. 112 f. der Gerichtsakte) die für Restaurationsleistungen entrichteten

Umsatzsteuerbeträge für den Zeitraum vom 01.08.1994 bis 1996 erlassen.

Soweit eine sachliche Unbilligkeit nach dem Vorbringen des FA voraussetze, dass

„nach dem erklärten oder mutmaßlichen Willen des Gesetzgebers angenommen

werden kann, dass der Gesetzgeber die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage

im Sinne der beabsichtigten Billigkeitsmaßnahme entschieden hätte, wenn er sie

hätte regeln wollen“, sei auch diese Voraussetzung im Streitfall erfüllt. Denn aus

der im Jahr 1998 erfolgten Gesetzesänderung könne der mutmaßliche Wille des

Gesetzgebers zweifellos festgestellt werden. Dass der Gesetzgeber eine

Rückwirkung der zum 27.06.1998 eingeführten Steuerbefreiung nicht vorgesehen

habe, dürfte seine Ursache darin haben, dass den federführenden

Fachverwaltungen der unter Mitwirkung des BMF zustande gekommene Erlass vom

01.12.1997 bekannt gewesen sein dürfte.

Die Klägerin macht geltend, aufgrund des Gleichheitsgebotes und des

Willkürverbotes sei die Ablehnung ihres Erlassantrages rechtswidrig, das Ermessen

des beklagten FA sei vielmehr dahingehend auf Null reduziert, dass nur ein Erlass

rechtmäßig sei.

Wegen des weiteren Vorbringens der Klägerin wird auf den Inhalt der Schriftsätze

ihrer Prozessbevollmächtigten vom 25.04.2003 nebst Anlagen (Bl. 25 ff. der

Gerichtsakte) und vom 28.08.2003 (Bl. 127 ff. der Gerichtsakte) Bezug

genommen.

Die Klägerin beantragt, den Beklagten unter Aufhebung des

Ablehnungsbescheides vom 25.07.2000 in der Fassung der

Einspruchsentscheidung vom 16.01.2003 zu verpflichten, Umsatzsteuer für

und die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu

erklären.

Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.

Das FA hält unter Verweisung auf die in der Einspruchsentscheidung enthaltenen

Ausführungen an seiner im Verwaltungsverfahren vertretenen Auffassung fest.

Es macht geltend, der Erlass der Küstenländer vom 01.12.1997 sei für Hessen

weder direkt noch aus Gründen der Gleichbehandlung bindend. Die

Finanzverwaltung sei nicht befugt, Regelungen des Gesetzes über den Umweg des

Erlassverfahrens zu unterlaufen. Ein Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit käme

vielmehr nur in atypisch gelagerten, vom Gesetzgeber im

Gesetzgebungsverfahren nicht vorhersehbaren Einzelfällen in Betracht, wenn die

Erhebung der Steuer den Wertungen des Gesetzgebers widerspreche. Ein

derartiger Ausnahmefall aber liege bei der Besteuerung der Fährunternehmen

nicht vor. Die Entscheidung des EuGH habe zu keiner unmittelbaren Änderung der

Besteuerung der deutschen Unternehmen geführt. Das FA macht geltend, das

Urteil habe auch keine intensiven und nachhaltigen Auswirkungen auf den

Wettbewerb zwischen deutschen und skandinavischen Unternehmen gehabt, da

die Wahl der jeweiligen Fährschiffe durch die Kunden nicht der Preis der

selbständigen Restaurationsleistungen, sondern der Preis der Fährverbindungen

und andere Faktoren maßgeblich sein dürften.

Im Übrigen sei ein Erlass nicht geeignet, Wettbewerbsverzerrungen zu beseitigen,

sondern es würden zumindest weitere geschaffen. Denn alle inländischen und

ausländischen Fährschiffbetreiber, deren Steuerfestsetzung im Zeitpunkt der

Entscheidung des EuGH bereits bestandskräftig war, erlitten durch einen Erlass

zumindest dieselben Wettbewerbsnachteile, die für Klägerin nach deren Begehren

beseitigt werden sollen.

Schließlich sei auch nicht ersichtlich, wie viele skandinavische Unternehmen sich

wegen noch nicht bestandskräftiger Veranlagungen für welche Zeiträume auf das

EuGH-Urteil berufen konnten und in welcher Höhe dadurch Kapitalzuflüsse bei den

skandinavischen Unternehmen angefallen sind.

Da die Gewährung eines Billigkeitserlasses in derartigen Fällen mit den

Grundsätzen der §§ 227, 163 AO nicht vereinbar sei, habe die Klägerin keinen

derartigen Anspruch. Sie könne auch nicht die Anwendung des nach Ansicht des

FA rechtswidrigen Erlasses der Küstenländer vom 01.12.1997 aus Gründen der

Gleichbehandlung für sich beanspruchen.

Wegen des weiteren Vorbringens des FA wird auf den Inhalt von dessen

Schriftsätzen vom 30.06.2003 (Bl. 116 ff. der Gerichtsakte) und vom 13.11.2003

(Bl. 143 ff. der Gerichtsakte) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Die Ablehnung des von der Klägerin begehrten Erlasses durch das FA ist

rechtmäßig und frei von Ermessensfehlern erfolgt und verletzt deshalb die Klägerin

nicht in deren Rechten.

1. Gemäß § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem

Steuerschuldverhältnis erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen

Falles unbillig wäre.

2. Die Entscheidung über eine Billigkeitsmaßnahme ist eine

Ermessensentscheidung, die gerichtlich nur in den durch § 102 der

Finanzgerichtsordnung (FGO) gezogenen Grenzen nachprüfbar ist. Die

Nachprüfung einer ablehnenden Erlassentscheidung ist deshalb darauf

beschränkt, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des

Ermessens überschritten oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem

Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat.

3. Sachliche Billigkeitsgründe i. S. des § 227 AO, auf die die Klägerin den von ihr

geltend gemachten Erlassanspruch stützt, sind im Streitfall nicht gegeben.

a) Unbilligkeit aus sachlichen Gründen i.S. des § 227 AO liegt vor, wenn die

Geltendmachung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis im Einzelfall

zwar dem Wortlaut einer Vorschrift entspricht, aber nach dem Zweck des zugrunde

liegenden Gesetzes nicht (mehr) zu rechtfertigen ist und dessen Wertungen

zuwiderläuft. Umstände, die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung des

gesetzlichen Tatbestandes einer Vorschrift bewusst in Kauf genommen hat,

stehen jedoch einem Erlass entgegen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 16. August 2001 V

R 72/00, BFH/NV 2002, 545 m.w.N.).

Im Streitfall widersprechen die von der Klägerin geltend gemachten Umstände

nicht den im Streitzeitraum geltenden umsatzsteuerlichen Regelungen zugrunde

liegenden Wertungen.

b) Die Besteuerung des in inländischen Gewässern erbrachten Teils der

Restaurationsleistungen bis zur Einführung des § 4 Nr. 6 Buchst. e UStG

widersprach auch unter Berücksichtigung des am 02.05.1996 ergangenen EuGH-

Urteils nicht den Wertungen des Gesetzes. Zumindest bis zu diesem Zeitpunkt

wurden diese Leistungen - unabhängig von der Ansässigkeit des Leistenden - bei

allen Steuerpflichtigen gleich besteuert und es gab keine Veranlassung, diesen

Endverbrauch nicht zu besteuern.

Zwar stellt die Wettbewerbsneutralität einen wesentlichen Grundsatz des

Umsatzsteuerrechts und des harmonisierten europäischen Mehrwertsteuerrechts

dar, jedoch gehört zu den wesentlichen Grundsätzen ebenfalls, dass ein nicht

versteuerter Endverbrauch nur dann zulässig ist, wenn im Gesetz in

Übereinstimmung mit der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie eine Steuerbefreiung

normiert ist.

Dass der Gesetzgeber - wenn ihm die in der EuGH-Entscheidung dargestellte - der

bisherigen deutschen Gesetzespraxis widersprechende - Rechtslage bekannt

gewesen wäre, mutmaßlich von einer Besteuerung der von inländischen

Unternehmern erbrachten Restaurationsleistungen abgesehen hätte, um

Wettbewerbsverzerrungen zu ausländischen und insbesondere skandinavischen

Konkurrenzunternehmen zu vermeiden, vermag das Gericht nicht anzunehmen.

Gerade aus dem Umstand, dass der Gesetzgeber bei Einführung des § 4 Nr. 6

Buchst. e UStG dessen Anwendbarkeit auf nach dem 26.06.1998 ausgeführte

Restaurationsleistungen beschränkt und keine Rückwirkung angeordnet hat, lässt

sich der mutmaßliche Wille des Gesetzgebers erkennen. In der amtlichen

Begründung des Finanzausschusses in seiner Beschlussempfehlung zur

Einführung des § 4 Nr. 6 Buchst. e UStG, wird ausgeführt, dass nunmehr -

entgegen der früheren deutschen Praxis - auch die Umsätze in Deutschland

ansässigen Unternehmer, die außerhalb inländischer Hoheitsgewässer erbracht

werden, der deutschen Umsatzsteuer unterliegen. „Zur Vermeidung von

Wettbewerbsnachteilen und Abgrenzungsschwierigkeiten aus

Vereinfachungsgründen“ sollten deshalb die im internationalen Seeverkehr

ausgeführten Restaurationsumsätze von der Umsatzsteuer befreit werden.

Hieraus wird ersichtlich, dass der Gesetzgeber in einer - ohne Einführung einer

Steuerbefreiung sonst erforderlichen - Besteuerung der außerhalb der deutschen

Hoheitsgewässer erbrachten Restaurationsleistungen die Gefahr von

Wettbewerbsnachteilen für deutsche Unternehmer sah und die übrigen Umsätze

vordringlich aus Vereinfachungsgründen zur Vermeidung von

Abgrenzungsschwierigkeiten von der Steuerpflicht ausgenommen hat. Hätte er

dagegen die von der Klägerin angeführte Wettbewerbsverzerrung auch hinsichtlich

der in den inländischen Hoheitsgewässern als einen erheblichen

Wettbewerbsnachteil angesehen, so hätte der Gesetzgeber eine Rückwirkung der

Steuerbefreiung angeordnet.

Soweit die Klägerin dagegen einwendet, hierfür habe aufgrund des Erlasses der

Küstenländer vom 01.12.1997 kein Anlass bestanden, vermag dies nicht zu

überzeugen, da es allein die Aufgabe des Gesetzgebers ist, die Anwendbarkeit und

den Anwendungszeitraum von Gesetzen zu bestimmen und die Verwaltung

grundsätzlich nicht befugt ist, bestehende Gesetze nicht anzuwenden.

4. Die Klägerin kann sich auch nicht mit Erfolg auf den in Abstimmung mit dem

BMF ergangenen Erlass der Küstenländer berufen, wonach die Umsatzsteuer für

Restaurationsumsätze im Verkehr zwischen einem inländischen Seehafen und

einem ausländischen Seehafen und zwischen zwei ausländischen Seehäfen aus

sachlichen Billigkeitsgründen in allen noch offenen Fällen nicht erhoben werden

soll.

a) Einer unmittelbaren Berufung auf diesen Erlass steht entgegen, dass

allgemeine Verwaltungsanweisungen eines Landes oder mehrerer Länder nicht zu

einer Selbstbindung des Ermessens der Verwaltung eines anderen Landes führen

können (BFH-Urteil vom 23. Juli 1985 VIII R 197/84, BStBl II 1986, 36 ff. und BFH-

Beschluss vom 19. März 2003 X B 121/01, BFH/NV 2003, 934 f.), da dies im

Widerspruch zum im Grundgesetz normierten föderativen Prinzip steht. Der BFH

führt aus, auch aus dem Gebot der Gleichmäßigkeit der Besteuerung, dem in der

deutschen Rechtsordnung ein hoher Stellenwert zukomme, ergebe sich eine

solche Bindung nicht, da dieser gegebenenfalls hinter dem föderativen System

zurücktreten müsse. Fehle es in Einzelfällen an einer bundeseinheitlichen

Koordinierung, müssten mögliche Ungleichbehandlungen als Folge des

bundesstaatlichen Aufbaus der Bundesrepublik hingenommen werden.

b) Soweit die Klägerin geltend macht, aufgrund der erfolgten Abstimmung mit dem

BMF könne dies für den genannten Erlass nicht gelten, vermag sich der Senat dem

nicht anzuschließen. Denn der BMF hat zweifelsfrei keine eigene Anweisung an alle

Bundesländer erlassen, sondern nur die oben genannten Küstenländer haben den

ihnen nachgeordneten Behörden entsprechende ermessenslenkende

Anweisungen gegeben.

c) Soweit die Klägerin die Auffassung vertritt, durch das BMF-Schreiben vom 21. Juli

1998 –IV c 3 – S 7100 – 84/98 habe sich das BMF den o.g. Ländererlass zu eigen

gemacht, wenn dort ausgeführte werde, „die in dem Erlass der obersten

Finanzbehörden der Länder Bremen, Hamburg, Mecklenburg-Vorpommern,

Niedersachsen und Schleswig-Holstein vom 1. Dezember 1997 getroffene

Regelung bleibt unberührt“, hält der Senat dies für unzutreffend. Das BMF-

Schreiben enthält im Wesentlichen Ausführungen zu der ab dem 27. Juni 1998 in

Kraft getretenen geänderten Rechtslage der Besteuerung von

Restaurationsleistungen und führt zunächst aus, die Gesetzesänderung sei auf

nach dem 26. Juni 1998 ausgeführte Umsätze anzuwenden. Aus dem

anschließenden Hinweis, die in dem o.g. Erlass getroffene Regelung bleibe

unberührt, kann nicht gefolgert werden, dass diese Länderanweisung nun für alle

Bundesländer gelten solle. Ein solcher Wille, der die bisherigen Ländererlasse zu

einer bundesweiten Anweisung „umgewandelt“ hätte, hätte klar zum Ausdruck

kommen müssen, um eine Selbstbindung der Verwaltung aller Länderbehörden zu

begründen.

d) Unabhängig davon hat der Senat im Übrigen erhebliche Zweifel daran, dass der

Erlass der Küstenländer und das genannte BMF-Schreiben, wollte man dieses -

entgegen den obigen Ausführungen - als ermessenslenkende Anweisung ansehen,

geeignet wären, zu einer Selbstbindung der Verwaltung zu führen. Denn eine

derartige Bindung besteht nur dann, wenn sich die in ihnen getroffenen

Regelungen innerhalb der Grenzen halten, die das Grundgesetz und die Gesetze

der Ausübung des Ermessens setzen, d.h. bei einer Billigkeitsrichtlinie -wie hier -

muss die getroffene Regelung Recht und Billigkeit entsprechen (BFH-Urteil vom 19.

März 2009 V R 48/07, DStR 2009, 1143 ff., m.w.N.).

Dies ist vorliegend aber nicht der Fall. Denn eine Erstattung der auf die dem

Streitfall zugrunde liegenden Restaurationsumsätze entfallenden

Umsatzsteuerbeträge ohne eine zeitliche Begrenzung, aber begrenzt auf alle

offenen Verfahren, entspricht bereits nicht Recht und Billigkeit. Sie ist nicht

geeignet, Wettbewerbsverzerrungen, soweit diese durch die EuGH-Entscheidung

überhaupt in nennenswertem Umfang eingetreten sein sollten, zu beseitigen. Es

entspricht bereits nicht der Billigkeit, einen Erlass von der Bestandskraft der

jeweiligen Steuerfestsetzungen abhängig zu machen. Durch einen Billigkeitserlass,

wie ihn die Klägerin begehrt, würden die inländischen Fährunternehmer zwar

teilweise ihren ausländischen Konkurrenten gleichgestellt, jedoch nur für die Jahre,

in denen im Zeitpunkt des Ergehens der EuGH-Entscheidung die Veranlagungen

ausländischer Fährunternehmen noch abänderbar waren und diese bis zum Ablauf

der Festsetzungsverjährung Rechtsbehelfe eingelegt oder Änderungsanträge

gestellt haben. Dagegen würden durch einen Erlass in einer Vielzahl von Fällen

gleichzeitig neue Ungleichheiten geschaffen. Denn die ausländischen

Fährunternehmer, deren Veranlagungen im Zeitpunkt des Ergehens der EuGH-

Entscheidung und die inländischen Fährunternehmer, deren Veranlagungen im

Zeitpunkt des Erlasses der Küstenländer bereits unabänderbar waren, wären im

Gegensatz zu den durch einen Erlass Begünstigten dadurch schlechter gestellt,

dass sie mit den entsprechenden Umsatzsteuerbeträgen endgültig belastet

blieben.

Gerade am Fall der Klägerin, in dem aufgrund verschiedener Umstände im

Zeitpunkt des Erlasses vom 01.12.1997 die Umsatzsteuerfestsetzungen ab dem

Jahr 1989 noch „offen“ waren, wird dies besonders deutlich. Denn gerade für die

ersten Jahre dürfte bei einer Vielzahl von - insbesondere auch inländischen -

Konkurrenzunternehmen zu diesem Zeitpunkt bereits die Festsetzungsverjährung

eingetreten gewesen sein. Durch einen Erlass würde die Klägerin in nicht zu

rechtfertigender Weise gegenüber diesen Konkurrenzunternehmen bessergestellt.

Die Klage war deshalb mit der sich aus § 135 Abs. 1 FGO ergebenden Kostenfolge

abzuweisen.

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte

ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch

die obersten Bundesgerichte erfolgt.