Urteil des FG Hessen vom 26.02.2009

FG Frankfurt: erdgas, reduktion, systematische auslegung, energiesteuer, verwaltungsbehörde, entlastung, verbrennung, begriff, verbrauch, unternehmen

Gericht:

Hessisches

Finanzgericht 7.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahr:

2006

Aktenzeichen:

7 K 2900/07

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 51 Abs 1 Nr 1 Buchst c

EnergieStG, Art 2 Abs 4

Buchst b EGRL 96/2003

(Energiesteuer - Verheizen von Erdgas im Rahmen des

Einfärbens von Stoffen)

Tatbestand

Das von der Klägerin betriebene mittelständische Textilunternehmen setzt für

verschiedene Verfahren im Bereich der Textilveredelung beim Einfärben von

Stoffen Erdgas ein. Mit der Klage soll die steuerliche Entlastung der Erdgasmenge

erreicht werden, die die Klägerin im Zeitraum August bis einschließlich Dezember

2006 für von ihr als chemische Reduktionsverfahren bezeichnete Abläufe

verbraucht hat.

Die Klägerin beantragte am 10. Mai 2007 die Entlastung von der Energiesteuer

nach § 51 Abs. 1 Nr. 1c (Energiesteuergesetz) für im Kalenderjahr 2006

verwendete 808,800 MWh Erdgas. Nach der damals vorgelegten

Betriebserklärung, ergänzt durch die im gerichtlichen Verfahren erfolgten

Darlegungen stellen sich die im Betrieb der Klägerin ablaufenden textilen Prozesse

und Verfahren wie folgt dar:

- Färben von cellulosischen Fasern:

Cellulosische Fasern sind pflanzlichen Ursprungs. Sie werden im Betrieb der

Klägerin mit Küpenfarbstoffen gefärbt werden. Diese sind zunächst nicht

wasserlöslich und deshalb nur verwendbar, wenn der Farbstoff in eine

wasserlösliche Form überführt wird. Damit dies gelingt, wird ein schwefelhaltiges

Reduktionsmittel eingesetzt. Der Küpenprozess läuft bei einer Temperatur von 50

Grad Celsius bis 60 Grad Celsius ab. Das Erdgas wird eingesetzt, um die

notwendige Aktivierungsenergie bereit zu stellen. Ohne das Aufheizen der Flotte,

d.h. der Flüssigkeit, in der der Färbeprozess stattfindet, ist ein gleichmäßiges

Verteilen des Farbstoffs nicht möglich, sodass der Einsatz des Erdgases

unabdingbar ist, um die gleichmäßige Farbstoffapplikation in einer praktikablen

Reaktionsgeschwindigkeit unter reduktiven Bedingungen ablaufen zu lassen.

- Färben von synthetischen Fasern:

Der Färbeprozess für synthetische Fasern, insbesondere von Polyesterfasern und –

garnen, erfolgt mit Dispersionsfarbstoffen unter erhöhter Temperatur (80 Grad

Celsius bis 130 Grad Celsius). Der Färbeprozess wird durch einen reduktiven

Nachreinigungsschritt abgeschlossen, um ausreichende Wasch- und

Lichtechtheiten der Ware zu erhalten. Als Reduktionsmittel kommen organische

Schwefelverbindungen zum Einsatz. Um deren Reduktionpotential effektiv nutzen

zu können, sind erhöhte Temperaturen unerlässlich. Dies wird durch das Aufheizen

der Flotte mit Erdgas erreicht.

- Reduktive Bleiche:

Textile Rohstoffe wie Wolle oder Baumwolle weisen eine natürliche Färbung auf, die

beim Färben mit der gewünschten Farbe störend ist. Deshalb werden diese

Rohstoffe chemisch behandelt, um die darin enthaltene Färbung aufzuhellen oder

vollständig zu beseitigen. Die Klägerin setzt hierzu die sog. reduktive Bleiche ein.

Als Reduktionsmittel werden dabei Natriumdithionit und Natriumhydrogensulfid

verwendet, die den für die Reduktion benötigten Sauerstoff und Wasserstoff liefern.

Der freigesetzte Sauerstoff bzw. Wasserstoff geht mit den unerwünschten

Farbstoffen im textilen Rohstoff eine Verbindung ein und zerstört dabei den

Farbstoff. Die Farbstoffe werden dabei chemisch reduziert, da sie Sauerstoff bzw.

Wasserstoff aufnehmen. Damit diese chemischen Reduktionsprozesse ablaufen

können, muss die Bleichflotte entsprechend aufgeheizt werden. Dazu wird Erdgas

eingesetzt.

- Abziehen/Reinigen:

Die als Abziehen/Reinigen bezeichneten Abläufe sind verwandt mit der reduktiven

Nachreinigung, die bei dem beschriebenen Färben von synthetischen Fasern

notwendig ist und auch mit der reduktiven Bleiche. Das Abziehen dient zum

Aufhellen oder Egalisieren ungleichmäßig ausgefallener Färbungen oder für Um-

bzw. Neuauffärbungen. Das Abziehen erfolgt mir Farbstoff zerstörenden Mitteln

unter Reduktionsbedingungen. Auch zum Reinigen von Färbeaggregaten werden

Chemikalien mit reduzierendem Potential eingesetzt. Verwendet werden jeweils

Schwefelverbindungen. Damit die chemischen Reduktionsprozesse stattfinden

können, sind jeweils erhöhte Temperaturbedingungen erforderlich. Diese erreicht

die Klägerin durch den Einsatz von Erdgas.

Die beklagte Verwaltungsbehörde lehnte diesen Antrag mit Bescheid vom

13.06.2007 ab. Im Einspruchsverfahren begehrte die Klägerin noch die

uneingeschränkte Zuerkennung der Steuerentlastung. Mit der

Einspruchsentscheidung vom 13. September 2007 wurde der Einspruch insgesamt

als unbegründet zurückgewiesen. Für die im Zeitraum vom 1. Januar bis zum 31.

Juli 2006 verwendete Menge Erdgas von 471,800 MWh stützte die

Verwaltungsbehörde diese Entscheidung darauf, dass eine Entlastungsmöglichkeit

für diesen Zeitraum bereits wegen fehlender Rechtsgrundlage ausscheiden würde.

Denn § 51 Energiesteuergesetz sei erst mit Wirkung vom 1. August 2006 in Kraft

getreten. Für rückwirkende Zeiträume sei der Entlastungstatbestand nicht

anwendbar. Die für das im Zeitraum vom 01.08.2006 bis 31.12.2006 eingesetzte

Erdgas begehrte Steuerentlastung könne deswegen nicht gewährt werden, weil

das Erdgas nicht an dem Reduktionsverfahren teilnehme, sondern bei allen von

der Klägerin beschriebenen Verwendungsvorgängen nur dazu diene, die

Bereitstellung der Energie für die zur Durchführung der chemischen

Reduktionsprozesse erforderlichen erhöhten Temperatur zu gewährleisten. Dies

stelle mithin ein Verheizen dar, für das eine steuerliche Entlastung vom Gesetz

nicht vorgesehen sei.

Mit dem vorliegenden Klageverfahren beschränkt die Klägerin ihr

Entlastungsbegehren auf den Betrag, der auf das im Zeitraum ab dem 01.08.2006

bis zum 31.12.2006 verwendete Erdgas zu den genannten betrieblichen Zwecken

entfällt. Die Klägerin hat ihren Antrag betragsmäßig begrenzt, weil sie neben der

beantragten vollständigen Steuerentlastung nach § 51 Energiesteuergesetz auch

die Teilentlastung für das produzierende Gewerbe nach § 43 Energiesteuergesetz

und den Ökosteuerspitzenausgleich nach § 55 Energiesteuergesetz beantragt und

auch erhalten hatte. Die Klägerin berechnet daher den nunmehr nur noch von ihr

geltend gemachten Erstattungsbetrag mit 620,08 .

Die Klägerin ist der Auffassung, dass ihr die beantragte Steuervergütung

zustünde, weil die bei ihr durchgeführten chemischen Reduktionsverfahren solche

im Sinne des § 51 Abs. 1 Nr. 1c Energiesteuergesetz seien und sie hierfür das

Erdgas verwendet habe. Die beschriebenen Verwendungszwecke stellten

chemische Reduktionsverfahren dar. Hierfür sei auch das Erdgas eingesetzt

worden. Denn ohne dessen Einsatz hätten die chemischen Reduktionen in der

beschriebenen Art nicht ablaufen können. Das Gesetz verlange aber zwischen

dem Einsatz des Erdgases und der chemischen Reduktion nicht mehr als eine

Kausalität im Sinne einer „conditio sine qua non“. Diese läge aber hier vor, denn

ohne den Einsatz des Erdgases zum Aufheizen der Flotte könnten die

Temperaturen nicht erzielt werden, die zum Ablaufen der chemischen

Reduktionverfahren erforderlich seien. Dem Gesetz sei nicht zu entnehmen, dass

das Energieerzeugnis in irgendeiner Weise an der Reaktion würde teilnehmen

müssen. Die Richtigkeit der von der Klägerin vertretenen Auffassung werde auch

durch die systematische Auslegung mit einem Blick auf das Stromsteuergesetz

bestätigt. Dort befände sich nämlich eine parallele Entlastungsvorschrift in § 9a

Abs. 1 Nr. 4 Stromsteuergesetz. Strom, der für chemische Reduktionsverfahren

verwendet werde, werde von der Stromsteuer entlastet. Eine Teilnahme des

Stroms an der Reduktion werde nicht gefordert und sei physikalisch auch gar nicht

möglich. Warum dies im Bereich des Energiesteuergesetzes anders gesehen

werden sollte, sei nicht nachvollziehbar. Seitens der Verwaltungsbehörde werde

nicht dargelegt, wie sich aus dem Gesetzestext das Erfordernis herleiten lasse,

dass der Begriff „Einsatzstoff“ eine unmittelbare Teilnahme des Erdgases an dem

Prozess der chemischen Reduktion bedingen würde. Die Klägerin fühle sich in ihrer

Auffassung bestätigt durch das Urteil des Finanzgerichtes Düsseldorf vom 9.

Januar 2008 (4 K 2572/07 VM).

Auch die Energiesteuerrichtlinie stehe der von der Klägerin vertretenen Auffassung

nicht entgegen.

Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 25. Oktober 2008 (Aktenzeichen

VII R 6/08) habe für den vorliegenden Rechtsstreit keine Auswirkungen.

Insbesondere lasse sich daraus kein Hinweis auf die Notwendigkeit herleiten, dass

das Energieerzeugnis in das Produkt einzugehen hätte. Das Urteil des

Bundesfinanzhofs beziehe sich ausschließlich auf § 51 Abs. 1 Nr. 1d

Energiesteuergesetz und definiere, wie der zweite Verwendungszweck neben dem

Verheizen auszusehen habe. Hierauf komme es aber bei der chemischen

Reduktion, die in Buchst. c geregelt ist, nicht an, weil Art. 2 Abs. 4 Buchst. b der

Richtlinie insoweit eine Fiktion enthalte. Diese erlaube es dem nationalen

Gesetzgeber, eine vollständige Energiesteuerbefreiung zu gewähren.

Die Klägerin beantragt, den Bescheid vom 13.06.2007 in Gestalt der

Einspruchsentscheidung vom 13. September 2007 dahingehend zu ändern, dass

die Vergütung auf 620,08 EUR festgesetzt wird sowie im Unterliegensfalle die

Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Die Regelung des § 51 Energiesteuergesetz stelle die nationale Umsetzung des

Art. 2 Abs. 4 Buchst. b der RL 2003/96/EG des Rates vom 27.10.2003 dar. Nach

Art. 2 Abs. 4 Buchst. b 2. Spiegelstrich dieser Richtlinie gelte sie nicht für

Energieerzeugnisse mit zweierlei Verwendungszweck, d.h., diese

Energieerzeugnisse können entsteuert werden. Ein Energieerzeugnis habe dann

zweierlei Verwendungszweck, wenn es sowohl als Heizstoff als auch für andere

Zwecke als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet werde. Die Verwendung von

Energieerzeugnissen unter anderem bei der chemischen Reduktion sei als

zweierlei Verwendungszweck anzusehen.

Gemäß § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c Energiesteuergesetz könne eine

Steuerentlastung für teilversteuertes Erdgas gewährt werden, wenn es von einem

Unternehmen des produzierenden Gewerbes für chemische Reduktionsverfahren

verwendet worden sei. Nach der Begründung zu § 51 Energiesteuergesetz in der

Einsatzstoff

für die chemische Reduktion verwendet würden, wie z.B. Kohle in Hochöfen,

vollständig von der Steuer entlastet. Das Erdgas müsse selbst an dem Färben von

cellulosischen und synthetischen Fasern, der reduktiven Bleiche und dem

Abziehen/Reinigen teilnehmen. Eine bloße „Befeuerung“ der chemischen

Reduktionsverfahren durch das Energieerzeugnis reiche nicht aus.

Nach der vorliegenden Betriebserklärung nehme das verwendete Erdgas nicht an

der eigentlichen Reaktion teil, sondern werde nur zur Erzeugung der

entsprechenden Reaktionstemperaturen verheizt. Einem weiteren

Verwendungszweck diene das Erdgas nicht. An der chemischen Reduktion seien

verschiedene Chemikalien beteiligt, nicht jedoch das Erdgas. Es werde auch nicht

durch die Reduktion verbraucht. Das Erdgas habe somit nicht zweierlei

Verwendungszweck und werde damit nicht von Art. 2 Abs. 4 Buchst. b 2.

Spiegelstrich der RL 2003/96/EG erfasst.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Vorbringens wird auf den Akteninhalt

verwiesen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung

verzichtet.

Es haben dem Senat bei der Entscheidung vorgelegen die Verwaltungsunterlagen

zu Rechtsbehelfslistennummer.

Entscheidungsgründe

II. Die Klage ist nicht begründet.

Die grundlegenden gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben für die Besteuerung von

Energieerzeugnissen sind in der Richtlinie 2003/96/EG des Rates zur

Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von

Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (Energiesteuer-Richtlinie) vom 27.

Oktober 2003 niedergelegt.

Gemäß Art. 2 Abs. 4b (2. Anstrich) Energiesteuer-Richtlinie gilt die Richtlinie unter

anderem nicht für Energieerzeugnisse mit zweierlei Verwendungszwecken. Dabei

bestimmt die Richtlinie selbst, was unter zweierlei Verwendungszweck zu

verstehen ist, nämlich der Einsatz eines Energieerzeugnisses sowohl als Heizstoff

als auch für andere Zwecke als als Heiz- oder Kraftstoff. Unter anderem ist die

Verwendung von Energieerzeugnissen bei der chemischen Reduktion als zweierlei

Verwendungszweck anzusehen. Die Richtlinie stellt es mithin den Mitgliedstaaten

frei, die Verwendung eines Energieerzeugnisses „bei der chemischen Reduktion“

zu besteuern oder steuerlich zu entlasten.

Gemäß § 51 Abs. 1 Nr. 1c Energiesteuergesetz wird eine Steuerentlastung auf

Antrag gewährt, wenn die Energieerzeugnisse von einem Unternehmen des

produzierenden Gewerbes für chemische Reduktionsverfahren verwendet worden

sind.

Der Senat ist der Auffassung, dass durch die Formulierung des nationalen

Gesetzgebers der Sachverhalt, bei dessen Vorliegen eine Steuerentlastung

eingeräumt werden soll, nicht präzise genug formuliert ist.

Ausgehend vom Wortlaut der zitierten Norm fällt auf, dass in der Energiesteuer-

Richtlinie der Einsatzzweck beschrieben wird als „Verwendung von

bei der

für

Reduktionsverfahren“. Zwar heißt es dazu in der Begründung der Bundesregierung

zum Gesetzentwurf (Drucksache 16/1172, Seite 44), dass damit

Energieerzeugnisse, die als Einsatzstoff für chemische Reduktionsverfahren

verwendet werden, von der Steuer entlastet werden sollen. Dabei wird auf die

Richtlinienbestimmung ausdrücklich Bezug genommen. Andererseits verwendet

der nationale Gesetzgeber in § 9a Stromsteuergesetz in der Tat die nämliche

Formulierung für die Möglichkeit der Steuerentlastung des Einsatzes von Strom

„für chemische Reduktionsverfahren“ (§ 9a Abs. 1 Nr. 4 Stromsteuergesetz). Auch

diese Möglichkeit der Steuerentlastung wird von der Energiesteuerrichtlinie

vorgegeben, wobei der Richtlinientext insoweit lautet: „Für elektrischen Strom, der

hauptsächlich für die Zwecke der chemischen Reduktion

wird“ (Hervorhebungen jeweils hinzugefügt). Der Prozessbevollmächtigte der

Klägerin hat insoweit zutreffend darauf hingewiesen, dass ein Einsatz von Strom

bei der chemischen Reduktion schon aus technischen Gründen niemals dem

Erfordernis eines Einsatzstoffes entsprechen könnte.

Die von der Klägerin beschriebenen Verfahrensabläufe, bei denen die hier

streitgegenständlichen Erdgasmengen verwendet wurden, werden im

tatsächlichen Bereich von der Verwaltungsbehörde nicht bezweifelt. Der Senat hat

insbesondere aufgrund der speziellen Fachkenntnisse eines der ehrenamtlichen

Richter ebenfalls keine Zweifel an den Beschreibungen. Danach steht fest, dass

das Erdgas in allen Fällen dazu verwendet wird, um die sog. Flotte, also das

Behältnis, in dem sich die Flüssigkeit befindet, in der die chemischen

Reduktionsprozesse ablaufen sollen, zu erhitzen. Die durch das Verbrennen der

thermischen Energie des Erdgases gewonnene Wärme und ihre Übertragung auf

die Flotte ist unabdingbare Voraussetzung für das in Gang setzen und Ablaufen

der chemischen Reduktionsprozesse. Denn diese benötigen eine bestimmte,

bezogen auf den jeweiligen Verwendungsvorgang unterschiedliche Temperatur,

damit die chemischen Prozesse optimal ablaufen können. Mithin kann auf den

Einsatz eines Energieerzeugnisses bei der chemischen Reduktion nicht verzichtet

werden.

Aus der Begründung zum Gesetzentwurf des Energiesteuergesetzes ergibt sich

weiter, dass mit diesem Gesetz nicht nur eine Umsetzung der

Energiesteuerrichtlinie vorgenommen werden sollte, sondern zugleich die

gesetzgeberischen Konsequenzen aus der Entscheidung des Europäischen

Gerichtshofs vom 29. April 2004 (C-240/01 Sammlung 2004 I-4733) gezogen

werden sollten. In jenem Verfahren war die Bundesrepublik Deutschland aufgrund

eines von der Kommission der Europäischen Gemeinschaften eingeleiteten

Vertragsverletzungsverfahrens verurteilt worden. Der Gerichtshof hatte

festgestellt, dass ein Mitgliedstaat gegen seine Verpflichtungen aus Art. 2 Abs. 2

Satz 1 der Richtlinie 92/81 des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Harmonisierung

der Struktur der Verbrauchsteuern auf Mineralöl verstößt, wenn er in seiner

nationalen Regelung eine einschränkende Definition verwendet, die zur Folge hat,

dass die Fälle von der Verbrauchsteuer ausgenommen sind, in denen die

Verbrennung des Mineralöls mit der Umwandlung oder Vernichtung des Stoffes,

der die aus der Verbrennung freigesetzte Wärmeenergie aufnimmt, in einem

einheitlichen Vorgang zusammenfällt, und wenn er mit dieser Vorgehensweise

nicht alle Mineralöle, die zum Verbrauch als Heizstoff bestimmt sind, der

Verbrauchsteuer unterwirft.

Zu dem Begriff des Verheizens hatte der Gerichtshof in dieser Entscheidung weiter

ausgeführt, dass ein Verbrauch als Heizstoff nicht nur die Fälle betrifft, in denen

die durch die Verbrennung des Mineralöls erzeugte thermische Energie zu

Heizzwecken verwendet wird, sondern auch die Fälle umfasst, in denen die so

erzeugte thermische Energie zu anderen Zwecken verwendet wird. Der Begriff

„Verbrauch als Heizstoff“ beziehe sich mithin auf alle die Fälle, in denen Mineralöle

verbrannt werden und die so erzeugte thermische Energie zum Heizen genutzt

wird, und zwar unabhängig vom Zweck des Heizens.

Der Bundesfinanzhof hat in seinem Urteil vom 28. Oktober 2008 (VII R 6/08 in

BFH/PR 3/2009 Seite 116) unter Hinweis auf die genannte Entscheidung des

Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften vom 29. April 2004 und unter

Verknüpfung mit den Vorgaben der Energiesteuerrichtlinie herausgestellt, dass

gemeinsames Merkmal aller Tatbestände, durch die Energieerzeugnisse von der

Besteuerung ausgenommen würden, deren Einsatz als Roh-, Grund- oder Hilfsstoff

zur Bearbeitung oder Herstellung eines anderen Produktes sei. Die erforderliche

und gemeinschaftsrechtlich gebotene Auslegung des § 51 Abs. 1

Energiesteuergesetz erfordere es daher, dass Energieerzeugnisse, die als

Heizstoffe verwendet würden und deren Verbrennung der Erzeugung von

thermischer Energie diene, der harmonisierten Energiesteuer unterlägen.

Dieses Rechtsverständnis des Bundesfinanzhofs hält der Senat für überzeugend

und folgt ihm deswegen. Da das für die betrieblichen Vorgänge der Klägerin

eingesetzte Erdgas ausschließlich dazu verwendet wird, um die durch das

Verbrennen frei werdende thermische Energie auf einen anderen Stoff, nämlich die

Flüssigkeit in der Flotte zu übertragen, mithin also den Heizwert des

Energieerzeugnisses auszunutzen, ist die konkrete Verwendung des Erdgases mit

der Wärmeerzeugung abgeschlossen. Das Energieerzeugnis wird mithin verheizt,

sodass die von der Klägerin erstrebte Entlastung zu Recht seitens der

Verwaltungsbehörde abgelehnt wurde.

Der Senat hält die Zulassung der Revision nicht für geboten, weil er hinsichtlich der

entscheidungserheblichen Frage dem Urteil des Bundesfinanzhofes folgt. Ein

anderes, abweichendes Urteil eines Instanzgerichtes liegt nicht vor, denn mit der

genannten Entscheidung des Bundesfinanzhofs hatte dieser das insoweit

entgegenstehende Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf aufgehoben.

Die Kosten des erfolglosen Klageverfahrens hat die Klägerin gemäß §135 Abs. 1

FGO zu tragen.

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte

ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch

die obersten Bundesgerichte erfolgt.