Urteil des FG Hamburg, Az. 4 K 73/12

Neue Urteile Urteile des FG Hamburg

FG Hamburg: gefährdung der gesundheit, pos, einreihung, salz, ware, eugh, zollrechtliche tarifierung, begriff, form, einspruch

Tarifrecht: Tarifierung von getrockneten und gesalzenen Tomaten

1. Solange getrocknete und gesalzene Tomaten ohne Gefährdung der Gesundheit jedenfalls in kleineren

Mengen verzehrt werden können, sind sie nicht in Pos. 0711 KN einzureihen.

2. Das Salzen von zu trocknenden Tomaten ist eine über die in Pos. 0712 KN zulässige Trocknung

hinausgehende Zubereitung.

3. Daher sind derart getrocknete und gesalzene Tomaten in die Pos. 2002 KN einzureihen, auch wenn sie

noch nicht für den Endverbrauch zubereitet sind.

FG Hamburg 4. Senat, Urteil vom 30.09.2013, 4 K 73/12

Allgemein ZK

Tatbestand

(Überlassen von Datev)

Die Klägerin wendet sich gegen die Nacherhebung von Einfuhrzoll für getrocknete und gesalzene Tomaten.

1.Mit Zollanmeldung vom 19.10.2010 führte die Klägerin die in 5-Kilogramm-Beuteln abgepackte Ware aus

der Türkei ein. Entsprechend der in der Anmeldung angegebenen Codenummer 0712 903000 0 erhob der

Beklagte mit Einfuhrabgabenbescheid vom selben Tag lediglich Einfuhrumsatzsteuer.

Im Rahmen der Einfuhrabfertigung wurden zwei Waren entnommen. Das Bildungs- und

Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung (BWZ) reihte die Ware nach Prüfung, zu der auch eine

Verkostung gehörte, in seinem Gutachten vom 16.03.2011 in die Codenummer 2002 1090 00 0 ein. Das BWZ

ermittelte einen Salzgehalt von 8,4%.

Dieser Einreihung entsprechend erließ der Beklagte am 18.04.2011 einen Nacherhebungsbescheid, mit dem

er auf der Grundlage des für diese Codenummer geltenden Zollsatzes von 14,4% Zoll-EURO in Höhe von

EUR 6.012 festsetzte.

2.Die Klägerin legte am 05.05.2011 Einspruch ein, mit dem sie im Wesentlichen geltend machte, einer

Einreihung der eingeführten Ware unter Pos. 2002 der Kombinierten Nomenklatur (KN) stehe entgegen, dass

es sich nicht um ein für den Verbraucher verzehrfertiges Produkt handele. Mit dem Einspruch reichte sie

Unterlagen zur Wareneinfuhr ein, unter anderem einen Analyse-Bericht ihres Lieferanten, demgemäß der

Salzgehalt der Tomaten 8,12% und ihr Wassergehalt 21,42% betrugen.

3.Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 22.03.2012 als unbegründet zurück. Die

Tomaten seien getrocknet und gesalzen worden und daher im Sinne von Pos. 2002 KN haltbar gemacht und

zubereitet worden. Einer Einreihung in Pos. 0712 KN stehe entgegen, dass die Tomaten außer der Trocknung

durch die Gabe des Salzes eine weitere Zubereitung erfahren haben. Eine Einreihung unter die Pos. 0711 KN

komme nicht in Betracht, weil die streitgegenständlichen Tomaten nicht ungenießbar seien; bei der

Verkostung durch das BZW sei ihnen ein Geschmack nach getrockneten Tomaten, salzig und leicht

säuerlich attestiert worden. Hinweise, die auf Ungenießbarkeit hindeuten, existierten nicht. Die Tomaten seien

auch nicht allein aufgrund der Höhe des Salzgehalts ungenießbar; es komme nach höchstrichterlicher

Rechtsprechung allein darauf an, ob sie für den menschlichen Verzehr überhaupt geeignet seien. Weil für die

Einreihung in den Zolltarif der Positionswortlaut maßgeblich sei und dieser in den in Betracht kommenden

Tarifstellen zu diesen Kriterien nichts vorgeben, blieben Verpackung, Menge und Endkundenzugänglichkeit

unberücksichtigt. Wegen der Einzelheiten ihres Inhalts wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug

genommen.

4.Die Klägerin hat am 26.04.2012 Klage erhoben.

Zur Begründung wiederholt und vertieft die Klägerin ihr Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren. Ihr Lieferant

habe die Ware unter der Codenummer 0712 9030 ausgeführt. Kapitel 7 KN umfasse Waren, die vorläufig mit

Salz haltbar gemacht worden seien. Nach dem Wortlaut der Pos. 0712 KN, der eine Salzung nicht erwähne,

sei die Salzung kein Ausweisungsgrund dieser Position. In Pos. 0711 KN sei die Salzung sogar ausdrücklich

erwähnt. Die Tomaten erreichten fast den in den Erläuterungen zu Pos. 0711 KN erwähnten Richtwert von 10

GHT Salz. Es sei nicht erforderlich, dass die Zubereitungs- und Haltbarmachensverfahren zu einer

vorübergehenden Ungenießbarkeit der Ware geführt haben müssten. Im Übrigen werde bestritten, dass von

den Zollbehörden eine organoleptische Prüfung vorgenommen worden sei. Das Salzen der Tomaten sei keine

eigenständige Zubereitung oder Haltbarmachung. Das Salzen unterstütze einen jeglichen Trocknungsprozess

und werde entsprechend zur Beschleunigung der Trocknung eingesetzt. Dass derart getrocknete Tomaten

einen erhöhten Salzgehalt aufwiesen, sei nicht mehr als eine logische Folge dieser Trocknungsmethode Der

dadurch bedingte vorläufige Konservierungserfolg könne daher einer entsprechenden Einreihung in Kapitel 7

KN nicht entgegenstehen. Die für eine Einreihung unter Pos. 2002 KN maßgebliche Verzehrfertigkeit, die sich

auch auf die Art und Weise sowie Menge und Form bei Einfuhr beziehe, sei bei den Tomaten nicht gegeben

gewesen. Sie seien nicht sterilisiert gewesen und seien in 5-kg-Beuteln eingeführt worden, mithin nicht in

einer zur Abgabe an den Endverbraucher geeigneten Form. Die von dem Beklagten im Einspruchsverfahren

erwähnte verbindliche Zolltarifauskunft (Anlage K 9) bestätige, dass die Aufmachung ein für die Einreihung in

Pos. 2002 KN erhebliches Kriterium sei.

Die Klägerin beantragt, den Einfuhrabgabenbescheid des Hauptzollamtes Hamburg-1 vom 18.04.2011 in Form

der Einspruchsentscheidung vom 22.03.2012 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Der Beklagte nimmt Bezug auf seine Einspruchsentscheidung, auf die Stellungnahmen des BWZ und seine

vorgerichtlichen Schriftsätze. Das Einreihungsgutachten des BWZ belege, dass eine organoleptische Prüfung

der Warenprobe durchgeführt worden sei. Eine Einreihung der Ware in der Türkei anlässlich ihrer Ausfuhr sei

für den Beklagten nicht verbindlich.

5.Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 20.08.2013 gemäß § 6 FGO auf den Berichterstatter als

Einzelrichter übertragen.

Dem Gericht lagen außer den Schriftsätzen der Beteiligten nebst Anlagen der Verwaltungsvorgang des

Beklagten und eine Kopie des Vorgangs des BWZ vor. Ergänzend wird auf das Protokoll des

Erörterungstermins am 20.09.2013 Bezug genommen. Im Erörterungstermin haben die Beteiligten den

Verzicht auf eine mündliche Verhandlung erklärt.

Entscheidungsgründe

Der aufgrund des Senatsbeschlusses vom 22.08.2013 gemäß § 6 FGO als Einzelrichter zuständige

Berichterstatter entscheidet im Einvernehmen mit den Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche

Verhandlung.

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Der angefochtene Abgabenbescheid ist rechtmäßig und verletzt die

Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht nach Art. 218 Zollkodex eine

Festsetzung des ZOLL-EU unter Zugrundelegung der Codenummer 2002 1090 00 0 vorgenommen.

I. Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) sowie des

Bundesfinanzhofs (- BFH -; vgl. etwa EuGH, Urteil vom 20.06.1996, C-121/95; BFH, Urteile vom 18.11.2001,

VII R 78/00; vom 09.10.2001, VII R 69/00; vom 14.11.2000, VII R 83/99; vom 05.10.1999, VII R 42/98 und

vom 23.07.1998, VII R 36/97) ist das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren

allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen

und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln des Gemeinsamen Zolltarifs

festgelegt sind (vgl. die Allgemeinen Vorschriften 1 und 6 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur).

Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den

Allgemeinen Vorschriften 2 bis 5 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Daneben gibt es nach

dem Übereinkommen zum Harmonisierten System Erläuterungen und Einreihungsavise, die ebenso wie die

Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur, die von der Europäischen Kommission ausgearbeitet wurden,

ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen

darstellen (vgl. EuGH, Urteile vom 09.12.1997, C-143/96; vom 19.05.1994, C-11/93). Auf den

Verwendungszweck einer Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in

den Erläuterungen dazu ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (vgl. BFH, Urteile vom

14.11.2000, VII R 83/9; und vom 05.10.1999, VII R 42/98; Beschluss vom 24.10.2002, VII B 17/02).

II. Die objektiven Merkmale und Eigenschaften der Ware führen zu der vom Beklagten vorgenommenen

Einreihung in die Pos. 2002 KN.

Zwischen den Beteiligten ist die Frage im Streit, ob die streitgegenständlichen, getrockneten und gesalzen

Tomaten in die Position 2002 KN (so der Beklagte) oder in die Position 0711 KN oder 0712 KN (so die

Klägerin) einzureihen sind.

1.Die Tomaten sind zutreffend in die Pos. 2002 KN eingereiht worden.

Die Pos. 2002 KN bezeichnet "Tomaten, anders als mit Essig oder Essigsäure zubereitet oder haltbar

gemacht". Unstreitig sind die einzureihenden Tomaten haltbar gemacht worden, und zwar nicht unter

Verwendung von Essig oder Essigsäure, sondern durch Trocknung unter Zugabe von Salz. Der Wortlaut der

Pos. 2002 KN verlangt keine weitergehende Zubereitung und ist somit erfüllt. Nicht zutreffend ist die von der

Klägerin geäußerte Ansicht, unter Zubereitung im Sinne der Pos. 2002 KN sei die Zubereitung für den

unmittelbaren menschlichen Verzehr, also im Hinblick auf die Aufbereitung für den Endkonsumenten zu

verstehen. Vielmehr genügt jede Be- und Verarbeitung (vgl. insoweit BFH, Urteil vom 12.05.2009, VII B

136/08). Der Einreihung steht Anm. 1 Buchst. a) zu Kapitel 20 KN nicht entgegen, nach der Gemüse, Früchte

oder Nüsse ausgewiesen werden, die nach in den Kapiteln 7, 8 oder 11 aufgeführten Verfahren zubereitet

oder haltbar gemacht sind. Die Voraussetzung der Ausweisung ist nicht erfüllt, denn die Ware entspricht nicht

den insoweit allein in Betracht kommenden Pos. 0711 KN oder Pos. 0712 KN.

2.Pos. 0711 KN erfasst "Gemüse, vorläufig haltbar gemacht (z. B. durch Schwefeldioxid oder in Wasser,

dem Salz, Schwefeldioxid oder andere vorläufig konservierend wirkende Stoffe zugesetzt sind), zum

unmittelbaren Genuss nicht geeignet".

Es kann dahinstehen, ob die streitgegenständlichen Tomaten vorläufig haltbar gemacht sind. Denn jedenfalls

sind sie zum unmittelbaren Genuss im Sinne der Positionsbeschreibung geeignet, so dass das zweite,

kumulativ für eine Einreihung vorausgesetzte Merkmal "zum unmittelbaren Genuss nicht geeignet" nicht

erfüllt ist. Der Begriff "zum unmittelbaren Genuss geeignet" ist zwar weder in den Anmerkungen noch in den

Erläuterungen näher definiert, doch ist für seine Auslegung die maßgebliche Rechtsprechung des EuGH zu

berücksichtigen. Der EuGH hat in seinem Urteil vom 08.07.1981 (Rechtssache 170/80, Rz. 6) zu der

Tarifstelle "Früchte, vorläufig haltbar gemacht ... zum unmittelbaren Genuss nicht geeignet" - damals

Tarifnummer 08.11D, heute Pos. 0812 KN - entschieden, dass der fragliche Begriff nur solche Erzeugnisse

meint, bei denen das Verfahren zur Haltbarmachung bewirkt hat, dass sie unverändert nicht ohne Gefährdung

der Gesundheit verzehrt werden können. In seinem Urteil vom 20.03.1980 (C-87/79 Rz. 12) führt der EuGH

entsprechend aus, dass vorläufig haltbar gemachte Früchte nicht unter die Tarifnummer 08.11 fallen können,

wenn sie nicht durch das angewandte Konservierungsverfahren zum unmittelbaren Genuss ungeeignet

geworden sind. Weiter heißt es dort, dass es für die Abgrenzung zwischen Tarifnummer 08.11 und den

jeweiligen Tarifnummern des Kapitels 20 ohne Bedeutung ist, ob die einzureihenden Waren zur späteren

Weiterverarbeitung bestimmt sind oder nicht. Wegen der Identität der damaligen Tarifnummer 08.11 mit der

gegenwärtigen Codenummer 0812 KN und der genau gleich formulierten Codenummer 0711 KN ist diese

Rechtsprechung auch zur Beantwortung der Frage, ob eine Ware unter Pos. 0711 KN einzureihen ist,

anzuwenden (vgl. zu dem synonym verwendeten Begriff der Genießbarkeit auch die entsprechende

Rechtsprechung des BFH, Urteil vom 10.02.2009, VII R 22/08). Unter Zugrundelegung dieser Auslegung des

Wortlauts der Pos. 0711 KN sind die streitgegenständlichen Tomaten zum unmittelbaren Genuss geeignet,

denn sie können unstreitig ohne Gefahr verzehrt werden. Eine Gefährdung der Gesundheit wegen des

Salzgehalts von unter 10% kann keinesfalls erkannt werden und wird auch von der Klägerin nicht behauptet.

Unschädlich ist es, wenn ein Verzehr allenfalls in geringen Mengen möglich sei, denn für die Frage der

Genusseignung grundsätzlich kommt es weder auf die verzehrte Menge an - ob etwas anderes gilt, wenn ein

Mensch eine Ware nur in homöopathischer Dosis ohne Gesundheitsgefährdung zu sich nehmen kann,

braucht hier nicht geklärt zu werden, weil das für die Tomaten nicht zutrifft - noch darauf, ob der Verzehr ein

(ohnehin sehr subjektives) Gefühl des Genusses beim Verzehrenden auslöst. Zusammenfassend ist

festzustellen, dass eine Einreihung unter Pos. 0711 KN nicht Betracht kommt. Die systematischen

Überlegungen der Klägerin sind nach den oben dargelegten Anwendungs- und Auslegungsgrundsätzen nicht

von Bedeutung.

3.Pos. 0712 KN erfasst "Gemüse, getrocknet, auch in Stücke oder Scheiben geschnitten, als Pulver oder

sonst zerkleinert, jedoch nicht weiter zubereitet".

Die streitgegenständlichen Tomaten sind nicht unter diese Position einzureihen.

a) Ob die streitgegenständlichen Tomaten überhaupt ein im Sinne der Pos. 0712 KN getrocknetes Gemüse

sind, kann dahinstehen. Anlass zu Zweifeln gibt der Umstand, dass die Tomaten auch nach Beendigung des

Trocknungsverfahrens durch Sonnenbestrahlung noch einen Wassergehalt von rund 20% aufweisen. Nach

den Erläuterungen zu Kapitel 7 (HS), Rz. 01.0, umfasst die Position 0712 KN "Gemüse der Positionen 0701

bis 0709, die durch verschiedene Verfahren getrocknet (einschließlich entwässert, evaporiert oder

gefriergetrocknet) worden sind". Nach der Rechtsprechung des EuGH ergibt sich aus dem Wortlaut dieser

Erläuterung, dass die Einreihung in die Position 0712 KN voraussetzt, dass das Gemüse einem intensiven

Trocknungsverfahren mit spezieller Behandlung unterzogen wurde, an dessen Ende dem Erzeugnis die

gesamte oder nahezu die gesamte Flüssigkeit entzogen ist. Infolge dieses Verfahrens muss der

Restflüssigkeitsgehalt in dem Gemüse unbedeutend sein (EuGH, Urteil vom 28.10.2010, C-423/09, Rz. 21, in

jenem Fall unter 10%). Die Frage, ob die Tomaten im Sinne der Pos. 0712 KN getrocknet sind, kann indes

dahin stehen. Denn die streitgegenständlichen Tomaten sind jedenfalls deswegen nicht unter dieser Position

einzureihen, weil sie nicht allein in Stücke geschnitten und gegebenenfalls getrocknet worden sind, sondern

durch die Gabe von Salz eine weitere Zubereitung erfahren haben, was nach dem Wortlaut der Position eine

Einreihung dort ausdrücklich ausschließt.

b) Im Hinblick auf die Erläuterungen zum HS Kap. 7 Ziff. 05.2 fällt Gemüse dann nicht unter Kap. 7, sondern

unter Kap. 20 der KN, wenn es "durch andere als in diesem Kapitel vorgesehene Verfahren zubereitet oder

haltbar gemacht" ist. Wenngleich diese Erläuterungen rechtlich unverbindlich sind, tragen sie doch die

Auslegung, dass eine über die Trocknung und Zerkleinerung im Sinne von Pos. 0712 KN hinausgehende

Zubereitung die Einreihung in das Kap. 7 ausschließt. Der Begriff der Zubereitung ist dabei als die

Verarbeitung eines Erzeugnisses oder seine Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen (EuGH,

Urteil vom 23.03.1972, Rs. 36/71, Rz. 4), worunter grundsätzlich auch die Zugabe von Salz fällt.

Die Klägerin kann nicht damit gehört werden, dass die Gabe von Salz lediglich eine Maßnahme zur

Trocknung darstellt. Zwar kann Salz einerseits aufgrund seiner hygroskopischen Wirkung dazu genutzt

werden, einem anderen Stoff Wasser zu entziehen. Doch andererseits hat Salz, das - wie bei den

streitgegenständlichen Tomaten - im Wege des Einsalzens in die Lebensmittel eindringt, per se auch eine -

seit alters her auch genutzte - lebensmittelkonservierende Wirkung (vgl. insoweit auch wikipedia

"Lebensmittelkonservierung" und "Salzlake"). Auf die konservierende Wirkung auf die streitgegenständlichen

Tomaten hat die Klägerin in ihrer Klagbegründung selbst hingewiesen. Da es auch Trocknungsverfahren ohne

Einsatz von Salz gibt, ist die Salzung auch nicht zwangsläufige Begleiterscheinung jeglicher Trocknung.

Insoweit ist auch festzuhalten, dass die streitgegenständlichen Tomaten wegen des relativ hohen

Restwassergehalts von rund 20% ohne die Salzgabe einem wesentlichen höheren Verderb ausgesetzt wären,

so dass die Salzgabe unter diesem Gesichtspunkt als andere Art der Haltbarmachung anzusehen ist.

Daneben entfaltet das Salz eine weitere, würzende Wirkung (vgl. wikipedia "Speisesalz"). Auch deswegen ist

hier eine weitere Zubereitung festzustellen. Wenn auch ein Teil des verwendeten Salzes im Hinblick auf einen

allgemein als gut empfundenen Geschmack ein Zuviel sein mag, so gilt dies doch nicht für das gesamte

Salz. Der selbst nach einer Wässerung der Tomaten verbleibende Teil des Salzes ist vielmehr als

Geschmacksmittel und damit Mittel der Zubereitung zu betrachten. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass

bei den streitgegenständlichen Tomaten sowohl die würzende also auch die konservierende Wirkung des

Salzes gegeben ist.

c) Ein anderes Einreihungsergebnis ergibt sich auch nicht aus Anm. Nr. 3 zu Kap. 7 KN, nach der zu Pos.

0712 KN grundsätzlich alle getrockneten Gemüse der in den Positionen 0701 bis 0711 erfassten Arten

gehören. Denn diese Anmerkung bezieht sich nur auf die jeweiligen Gemüsearten als solche, nicht aber auf

einen bestimmten Zustand des Gemüses. Keinesfalls kann oder soll durch diese Anmerkung die

Beschränkung des maßgeblichen Wortlauts der Pos. 0712 KN auf solche Gemüse, die nur getrocknet und

zerkleinert, nicht aber weitergehend zubereitet sind, aufgehoben werden. Damit scheidet auch eine Einreihung

der streitgegenständlichen Tomaten unter Pos. 0712 KN aus und es bleibt bei der Einreihung in Kapitel 20

unter Pos. 2002 KN.

III. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, da die

Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht gegeben sind.