Urteil des FG Hamburg vom 11.09.2013
FG Hamburg: ware, einbau, wellenlänge, zollrechtliche tarifierung, einreihung, aluminium, versendung, breite, form, spiegel
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Zolltarif: Tarifierung von optischen Elementen, Position 9001 oder 9002
Zur Frage, wann ein optisches Element als gefasst im Sinne der Position 9002 anzusehen ist.
FG Hamburg 4. Senat, Urteil vom 11.09.2013, 4 K 208/11
Allgemein ZK
Tatbestand
(Überlassen von Datev)
Die Klägerin begehrt die Erteilung zweier verbindlicher Zolltarifauskünfte.
Im Mai 2010 beantragte die Klägerin eine verbindliche Zolltarifauskunft für eine Ware, die sie beschreibt als
"hartbeschichtetes optisches BK7-Glas, runde Teile mit beschriftetem Schutzring (schwarz eloxiertes
Aluminium) rechteckiges Teil ohne Rahmen". Die Handelsbezeichnung lautet "Single Band Set" bzw. "GFP-
Set". Zur Aufmachung heißt es "3 Teile (beschichtetes Glas) in doppelt gepolsterter Box".
Am 13.01.2011 erteilte der Beklagte die verbindliche Zolltarifauskunft DE ...3/...-1, mit der er die Ware in die
Unterposition 9002 9001 einreihte. Die Warenbeschreibung lautet: "Hartbeschichtetes Glas (Abbildung siehe
Anlage) aus optisch bearbeitetem Quarzglas in einem Set, in Form einer Warenzusammenstellung, welche
ein 25 x 36 x 1 mm großes, rechteckiges Glas (Strahlenteiler) sowie zwei runde Gläser (Emitter und Exciter)
mit jeweils einem Durchmesser von 25 mm in einer Fassung aus Aluminium (charakterbestimmend im
Hinblick auf die Verwendung) enthält. Der Strahlenteiler (... XX) reflektiert Licht mit einer Wellenlänge von
weniger als 490 nm und transmittiert Licht mit einer Wellenlänge von mehr als 500 nm. Emitter und Exciter
transmittieren Licht in genau definierten Wellenlängenbereichen. Das Set findet unter anderem in
Fluoreszenz-Mess-Systemen Anwendung. Es ist in einer doppelt gepolsterten Box für den Einzelverkauf
aufgemacht. Nicht Position 9027, weil die Ware sich als gefasstes optisches Element der Position 9002
darstellt. Die Ware wird als "gefasstes, optisches Element aus optisch bearbeitetem Glas, keine Ware der
Unterposition (KN) 9002 1100 bis 9002 2000" eingereiht.
Ebenfalls im Mai 2010 beantragte die Klägerin eine verbindliche Zolltarifauskunft für eine Ware, die sie
beschreibt als "BK7-Glas-Substrat mit komplexer beidseitiger Beschichtung (ion-beam-sputtering) in schwarz
eloxiertem AI-Ring ohne Gewinde für Beschriftung und Schutzfunktion". Die Handelsbezeichnung lautet
"Emitter". Zur Aufmachung heißt es: "1 Teil (beschichtetes Glas) in doppelt gepolstertem Kunststoffbeutel".
Am 13.01.2011 erteilte der Beklagte die verbindliche Zolltarifauskunft DE ...5/...-1, mit der er die Ware in die
Unterposition 9002 9001 einreihte. Die Warenbeschreibung lautet: "Beidseitig beschichtetes Glassubstrat
(Teilenummer .../..., Abbildung siehe Anlage) aus optisch bearbeitetem Glas mit einer Größe von 25 x 3,5
mm (D x H) in einer Fassung aus Aluminium. Der Interferenzfilter dient zur spektralen Auslese eines
bestimmten Wellenlängenbereichs durch Transmittieren und Reflektieren. Die Ware findet in der Bio-Analytik
Anwendung. Das Glas ist in einem doppelt gepolsterten Kunststoffbeutel verpackt. Nicht Position 9001, weil
es sich um ein gefasstes optisches Element handelt. Die Ware wird als "gefasstes, optisches Element aus
optisch bearbeitetem Glas, für Instrumente, Apparate und Geräte, keine Ware der Unterposition (TARIC) 9002
1100 10 bis 9002 9000 30" eingereiht.
Gegen die verbindlichen Zolltarifauskünfte legte die Klägerin jeweils am 31.01.2011 Einspruch ein. Zur
Begründung trug sie vor, der Metallring diene zur Kennzeichnung des Teils, um Verwechslungen
auszuschließen. Dadurch würde das Element unverwechselbar, aber nicht unbedingt einbautauglicher als
ohne Ring. In Bezug auf die verbindliche Zolltarifauskunft DE ...3/...-1 (Single Band Set) betonte sie
ergänzend, der rechteckige Strahlenteiler ohne jede Rahmung sei charakterbestimmend. An seiner
Wellenlänge orientierten sich die beiden runden optischen Teile.
Das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung nahm am 27.04.2011 zu den
Einsprüchen Stellung. Es führte aus, die Gläser mit dem optischen Effekt eines Interferenzfilters seien mit
einem 3,5 mm breiten Ring aus Aluminium eingefasst, der untrennbar mit dem Glas verbunden sei und
aufgrund seiner Breite um 2 mm über das Glas hinausrage. In die Position 9001 würden ausschließlich
ungefasste optische Elemente eingereiht. Lediglich optische Elemente mit einer provisorischen Fassung, die
ausschließlich dem Schutz während der Versendung diene, würden als nicht gefasst gelten. Der
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Aluminiumring sei jedoch kein Provisorium und diene auch nicht dem Schutz während der Versendung. Er sei
mit dem Glas verbunden und bietet dauerhaften Schutz. Des Weiteren ermögliche der Ring aufgrund seiner
Größe und Form den Einbau des Emitters in eine spezielle Halterung und dadurch in ein Gerät der Bio-
Analytik. Ein Gewinde sei nicht erforderlich. Das Single Band Set bestehe aus zwei gefassten optischen
Elementen der Position 9002 in Form eines Emitters und eines Exciters sowie eines Strahlenteilers der
Position 9001, verpackt in einer gepolsterten Kunststoffbox. Es handele sich um eine
Warenzusammenstellung in Aufmachung für den Einzelverkauf. Die beiden gefassten optischen Elemente
seien sowohl im Hinblick auf Menge und Gewicht als auch auf den Wert zweifelsfrei die
charakterbestimmenden Bestandteile des Sets. Der Strahlenteiler diene dem Vereinigen des Anregungslichts
mit dem zu beobachtenden Lichtsignal, aber ohne die gezielte Transmission der beiden Lichtsignale durch
den Emitter bzw. Exciter wäre dies nicht möglich. Eine zweifelsfreie Bestimmung des
charakterbestimmenden Bestandteils in Bezug auf die Bedeutung sei somit nicht möglich.
Die Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidung vom 30.08.2011 zurückgewiesen. Zur Begründung gibt
der Beklagte die Stellungnahme des Bildungs- und Wissenschaftszentrums der Bundesfinanzverwaltung
wieder.
Mit ihrer am 04.10.2011 bei Gericht eingegangenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie meint,
die optischen Elemente seien nicht gefasst. Eine Fassung setze voraus, dass diese dem An- bzw. Einbau
des optischen Elements in Instrumente diene. Der Metallring der streitigen Waren verfüge über kein Gewinde
und diene nicht dem An- oder Einbau der Elemente in Instrumente, sondern vorrangig der Beschriftung und
dem Schutz. Insoweit nimmt sie auch auf die Erläuterung 01.0 (HS) zur Position 9002 Bezug. Dort werde der
Begriff gefasst unmittelbar in den Zusammenhang mit dem An- oder Einbau des optischen Elements gesetzt.
Die Fassung müsse also dem An- oder Einbau dienen. Ergänzend verweist sie auf ein Gutachten von Prof.
Dr. A von der Hochschule B vom 13.02.2012 (Anlage 8 zur Klagebegründung), in dem dieser zu dem
Ergebnis kommt, es handele sich um gefasste Elemente, da zum Einbau in ein optisches System eine
zusätzliche Halterung (Fassung) notwendig sei. Auf dieses Gutachten wird Bezug genommen.
Die Klägerin beantragt, den Beklagten unter Aufhebung der verbindlichen Zolltarifauskünfte DE ...3/...-1 und
DE ...5/...-1 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 30.08.2011 zu verpflichten, eine verbindliche
Zolltarifauskunft zu erteilen, in der die streitgegenständlichen Waren jeweils in die Position 9001 eingereiht
werden.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er bezieht sich auf die Einspruchsentscheidung und betont, für die Einreihung - gefasst oder nicht gefasst -
komme es nach dem Wortlaut der Positionen nicht auf den Zweck der Fassung an. Weiter verweist er auf die
VO Nr. 477/2009 und auf die Erläuterung 11.1 zur Position 9001.
Die Beteiligten haben sich im Erörterungstermin vom 09.09.2013 mit einer Entscheidung ohne mündliche
Verhandlung einverstanden erklärt.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte, die Sachakte des Beklagten sowie die
vorgelegten Warenproben Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
Im Einverständnis der Beteiligten ergeht die Entscheidung ohne mündliche Verhandlung, § 90 Abs. 2 FGO.
Die zulässige Verpflichtungsklage ist unbegründet.
I.
Die verbindlichen Zolltarifauskünfte DE ...3/...-01 und DE ...5/...-10 in der Fassung der
Einspruchsentscheidung vom 30.08.2011 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten.
Die Klägerin hat keinen Anspruch auf Einreihung der streitgegenständlichen Waren in die Position 9001, §
101 S. 1 FGO.
Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union sowie des Bundesfinanzhofs (vgl.
etwa EuGH, Urteil vom 20.06.1996, C-121/95; BFH, Urteil vom 18.11.2001, VII R 78/00, vom 09.10.2001, VII
R 69/00, vom 14.11.2000, VII R 83/99, vom 05.10.1999, VII R 42/98 und vom 23.07.1998, VII R 36/97) ist
das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven
Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den
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Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln des Gemeinsamen Zolltarifs festgelegt sind (vgl. die
Allgemeinen Vorschriften 1 und 6 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur). Soweit in den Positionen
und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften
2 bis 5 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Daneben gibt es nach dem Übereinkommen zum
Harmonisierten System Erläuterungen und Einreihungsavise, die ebenso wie die Erläuterungen zur
Kombinierten Nomenklatur, die von der Europäischen Kommission ausgearbeitet wurden, ein wichtiges, wenn
auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen (vgl.
EuGH, Urteil vom 09.12.1997, C-143/96, und vom 19.05.1994, C-11/93). Auf den Verwendungszweck einer
Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen dazu
ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (vgl. BFH, Urteil vom 14.11.2000, VII R 83/99 und
vom 05.10.1999, VII R 42/98; Beschluss vom 24.10.2002, VII B 17/02).
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die eingeführten Waren in die Position 9001 (so die Klägerin) oder in
die Position 9002 (so der Beklagte) einzureihen sind. In die Position 9001 werden nach dem Wortlaut nicht
gefasste optische Elemente eingereiht. In die Position 9002 werden gefasste optische Elemente eingereiht.
Dass es sich bei den Waren um optische Elemente handelt, ist unstreitig. Streitig ist insoweit allein die
Frage, ob die optischen Elemente als "gefasst" einzureihen sind oder nicht.
In Bezug auf die verbindliche Zolltarifauskunft DE ...5/...-1 (Emitter) merkt der Senat Folgendes an: Das
optische Element hat einen Durchmesser von 2,5 cm, besteht aus einem speziell beschichteten dünnen Glas
und ist mit einem Aluminiumring ummantelt, der eine Breite von 3,5 mm hat. Der Aluminiumring ist mit der
Teilenummer beschriftet und fest mit dem Glas verbunden. Diese Ummantelung aus Aluminium stellt eine
Fassung im Sinne der Position 9002 dar. Dagegen spricht entgegen der Auffassung der Klägerin nicht die
Erläuterung (HS) 01.0 zur Position 9002. Hiernach gehören zu dieser Position optische Elemente, wenn sie
zum An- oder Einbau für Instrumente, Apparate aller Art gefasst (d. h. in einen Ring montiert, gerahmt, auf
einem Träger aufgebracht usw.) sind; es handelt sich im Wesentlichen um Waren, die dazu hergestellt sind,
in andere Elemente eingebaut zu werden, um so einen bestimmten Apparat usw. oder Apparate- usw. -teil zu
bilden. Die Ummantelung aus Aluminium kann als Ring in diesem Sinne angesehen werden. Ausweislich der
Verwendungsbeschreibung, die die Klägerin der Warenprobe beigefügt hat, ist die Ware zum Einbau u. a. in
Bioreader oder Epifluoreszenzmikroskope bestimmt. Weder aus dem Wortlaut der Position noch aus den
zitierten Erläuterungen lässt sich entnehmen, dass die Fassung spezielle Vorrichtungen für den Einbau - z.
B. ein Gewinde - enthalten oder dass die Fassung zwingend erforderlich sein müsste, um den Filter
überhaupt einbauen zu können. Es reicht, wenn die Ware zum Einbau z. B. in einem Ring gefasst ist, wenn
dieser Ring also als Teil des Filters mit eingebaut wird. Es steht der Annahme einer Fassung also nicht
entgegen, wenn zum Einbau weitere Befestigungs- oder Haltevorrichtungen erforderlich sind. Bestätigt wird
diese Sichtweise auch dadurch, dass in der Erläuterung 01.0 zur Position 9002 Spiegel zu zahnärztlichen
Zwecken erwähnt sind. Spiegel zu zahnärztlichen Zwecken werden nur deshalb aus der Position 9002
ausgenommen, weil sie selbst eindeutig selbständige Waren sind. Würden sie nicht als selbständige Waren
angesehen, würden sie im Umkehrschluss also als gefasste optische Geräte angesehen werden. Spiegel zu
zahnärztlichen Zwecken verfügen aber typischerweise nicht über spezielle Vorrichtungen zum Einbau. Die
Erläuterung 01.0 zur Position 9002 ist also dahin zu verstehen, dass die in einen Ring etc. montierten
optischen Elemente zum Einbau in andere Elemente bestimmt sein müssen, ohne dass die Fassung speziell
für den Einbau ausgestattet sein muss. Für die Einreihung in die Position 9002 spricht insbesondere die
Verordnung (EG) Nr. 477/2009 der Kommission vom 05.06.2009 zur Einreihung von bestimmten Waren in die
Kombinierte Nomenklatur. Danach wird eine spezielle Vorrichtung für den Einbau nicht verlangt. Dort wird ein
Erzeugnis in die Position 9002 eingereiht, von dem es heißt, es bestehe aus einer rechteckigen Platte aus
teilvorgespanntem Glas, das von einem Metallband eingefasst sei. Dem entspricht die streitgegenständliche
Ware, nur dass statt eines Metallbandes ein Metallring verbaut ist. Auch ein Vergleich mit den Erläuterungen
(HS) zur Position 9001 bestätigt diese Einreihungsauffassung. Nach den Rn. 08.0 und 11.1 wird dort ein
optisches Element eingereiht, das nicht endgültig gefasst ist. Weiter heißt es, optische Elemente mit einer
provisorischen Fassung, die ausschließlich dem Schutz während der Versendung dient, gelten als nicht
gefasst. Im Streitfall liegt jedoch gerade keine nicht endgültige bzw. ausschließlich dem Schutz während der
Versendung dienende provisorische Fassung vor. Dies kann man schon daran ersehen, dass der Metallring
fest montiert ist, der durch ihn gewährleistete Schutz wirkt also dauerhaft und nicht nur während der
Versendung. Dass der Aluminiumring auch zum Beschriften genutzt wird, ist nicht einreihungserheblich.
Mit dem von der Klägerin vorgelegten Gutachten der Hochschule B lässt sich kein anderes Ergebnis
begründen. Es stützt sich auf wissenschaftliche Erwägungen zur Fassungstechnik, nicht jedoch auf die
zolltarifliche Systematik.
In Bezug auf die verbindliche Zolltarifauskunft DE ...3/...-1 (Single Band Set) merkt der Senat Folgendes an:
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Es handelt sich um drei Einzelteile in einer Kunststoffverpackung. Bei den Einzelteilen handelt es sich um
zwei runde optische Elemente (Emitter bzw. Exciter) jeweils mit einem Durchmesser von 2,5 cm. Sie
bestehen aus einem speziell beschichteten dünnen Glas und sind mit einem Aluminiumring ummantelt, der
eine Breite von 3,5 mm hat. Der Aluminiumring ist mit der Teilenummer beschriftet und fest mit dem Glas
verbunden. Bei dem dritten Einzelteil handelt es sich um ein 3,6 x 2,5 x 1 cm großes Glas, das nicht
ummantelt ist (Strahlenteiler).
Übereinstimmend und zutreffend gehen die Beteiligten davon aus, dass es sich um eine für den
Einzelverkauf aufgemachte Warenzusammenstellung im Sinne der Allgemeinen Vorschrift 3 b handelt. Die
Einreihung erfolgt dann nach dem Stoff, der der Warenzusammenstellung ihren wesentlichen Charakter
verleiht. Wie sich aus den Ausführungen im Zusammenhang mit der verbindlichen Zolltarifauskunft DE
...5/...-1 ergibt, sind die ummantelten optischen Elemente (Emitter bzw. Exciter) in die Position 9002
einzureihen. Das rechteckige optische Element (Strahlenteiler) ist nicht gefasst und mithin in die Position
9001 einzureihen. Dann kommt es auf den charakterbestimmenden Bestandteil an. Nach den Erläuterungen
(HS) Nr. 19.1 zur allgemeinen Vorschrift 3 b) ist das Merkmal, das den Charakter einer Ware bestimmt, je
nach Art der Ware verschieden. Es kann sich z. B. aus der Art und Beschaffenheit des Stoffes oder der
Bestandteile, aus seinem Umfang, seiner Menge, seinem Gewicht, seinem Wert oder aus der Bedeutung des
Stoffes in Bezug auf die Verwendung der Ware ergeben. In der Gesamtschau kommt der Senat zu dem
Ergebnis, die gefassten runden optischen Elemente als charakterbestimmend anzusehen. In Bezug auf die
Bedeutung der einzelnen Bestandteile lässt sich keine Dominanz ausmachen. Ausweislich der der
Warenprobe von der Klägerin beigefügten Beschreibung handelt es sich bei dem Set um eine zum Einbau
bestimmte Kombination für die lichtangeregte GFP-Fluoreszenz. Der Strahlenteiler reflektiert Licht mit einer
Wellenlänge von (490nm und transmittiert Licht mit einer Wellenlänge von )500nm und vereinigt so das
Anregungslicht mit dem zu beobachtenden Lichtsignal. Vor dem Strahlenteiler ist der Exciter verbaut, welcher
Licht mit einer Wellenlänge von 450 bis 490nm transmittiert, dahinter ist der Emitter verbaut, welcher Licht
mit einer Wellenlänge von 500 bis 550nm transmittiert. Es handelt sich also ersichtlich um das
Zusammenwirken dreier optischer Elemente, von denen jedes eine spezielle Funktion erfüllt und insofern von
gleicher Bedeutung ist. Insofern hat das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung
nachvollziehbar dargelegt, dass der Strahlenteiler zwar dem Vereinigen des Anregungslichtes mit dem zu
beobachtenden Lichtsignal diene, dass dies ohne die gezielte Transmission der beiden Lichtsignale durch
den Emitter bzw. Exciter jedoch nicht möglich sei, so dass sich der charakterbestimmende Bestandteil in
Bezug auf die Bedeutung nicht bestimmen lasse. Dem folgt der Senat. Auch im Erörterungstermin vom
09.09.2013 wurde deutlich, dass sich die Bedeutung der Ware insbesondere aus dem Zusammenspiel der
drei optischen Elemente ergibt. Daran ändert auch der Vortrag der Klägerin nichts, wonach sich die Emitter
bzw. Exciter an der Wellenlänge des Strahlenteilers orientieren, da - wie gesagt - das Zusammenspiel aller
drei Elemente für das Erzielen der optischen Wirkung gleichermaßen erforderlich ist. Dann muss ergänzend
auf Umfang, Menge und Wert abgestellt werden. Die isoliert der Position 9002 zuzuordnenden Waren
überwiegen hinsichtlich der Menge und des Gewichts ersichtlich. Der Wert der Einzelteile beträgt, wie die
Vertreter der Klägerin im Erörterungstermin ausgeführt haben, jeweils ca. 180 €, so dass auch wertmäßig die
der Position 9002 zuzuordnenden Teile der Warenzusammenstellung überwiegen. Insofern spricht auch der
Wert dafür, die Emitter bzw. Exciter als charakterbestimmend anzusehen.
II.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird nicht zugelassen, weil Gründe des
§ 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.