Urteil des FG Hamburg, Az. 4 K 10/12

FG Hamburg: einreihung, pos, zollrechtliche tarifierung, ware, zustand, tinnitus, unterbrechung, hörgerät, begriff, gebrechen
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Zolltarifrecht, Insolvenzrecht: Einreihung eines Medizinprodukts zur Behebung von Tinnitus-
Funktionsstörungen; (keine) Unterbrechung des vZTA-Klageverfahrens
1. Ein Schwerhörigengerät gemäß Pos. 9021 KN ist ein Gerät, das einer Schwerhörigkeit dadurch abhilft, dass es die
geminderte Funktion des Gehörs, die in der Aufnahme und Weiterleitung des Schalls und seiner Umwandlung in
Nervenimpulse liegt, ganz oder teilweise ersetzt.
2. Ein Gerät, das eine Hörstörung, bei der ein fiktiver Tinnituston die Wahrnehmung der realen akustischen Signale behindert,
dadurch beseitigt, dass es durch Erzeugung einer bestimmten Tonfolge der für den Tinnituston ursächlichen
pathologischen Synchronisation im auditorischen Kortex entgegenwirkt, ist kein Hörgerät im Sinne von Pos. 9021 KN.
3. Wird während des Gerichtsverfahrens um Aufhebung und Neuerteilung einer vZTA der entsprechende Geschäftsbereich
der Klägerseite veräußert, so verliert sie den erforderlichen Anspruch auf Erteilung einer vZTA.
4. Bei einer vZTA handelt es sich weder um einen Vermögenswert noch leitet sich der Anspruch auf ihre Erteilung aus einem
vermögensrechtlichen Hauptanspruch o. ä. ab. Eine Klage auf Aufhebung und Neuerteilung einer vZTA betrifft vielmehr
einen originären Auskunftsanspruch gegenüber der Zollverwaltung. Die Eröffnung der Insolvenz über das Vermögen des
Auskunftsberechtigten bewirkt demnach keine Unterbrechung seines Klageverfahrens und der Insolvenzverwalter tritt auch
nicht an seine Stelle, weil das Klageverfahren um eine vZTA nicht die Insolvenzmasse betrifft. Das gilt auch dann, wenn noch
Einfuhrfälle im Hinblick auf die zutreffende Einreihung durch die vZTA offen sind.
FG Hamburg 4. Senat, Gerichtsbescheid vom 14.07.2014, 4 K 10/12
§ 155 FGO, § 240 ZPO, Art 12 Abs 1 ZK, Art 12 Abs 2 ZK, Pos 9018 KN, Pos 9021 KN
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die zolltarifliche Einreihung eines Gerätesystems mit der
Handelsbezeichnung "A" (im Folgenden als Gerät bezeichnet), das zur Verwendung für
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Personen mit Symptomen von chronischem tonalen Tinnitus bestimmt ist.
1. Die Klägerin stellte am 12.08.2010 einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen
Zolltarifauskunft (vZTA) für das Gerät. Wegen der näheren Beschreibung des Gerätes
durch die Klägerin wird auf ihre Warenbeschreibung in Feld 8 des Antragformulars Bezug
genommen. Es handele sich um ein Medizinprodukt zur Behebung von
Funktionsschäden, durch das Störungen des Gehöres aufgrund des Tinnitus durch die
Anwendung von Hörstimuli reduziert bzw. behoben werden sollen. Bei den betroffenen
Personen ist zunächst ärztlicherseits das individuelle "Tinnitus-Profil" zu bestimmen. Das
Gerät wird auf dieser Grundlage mit einer Algorithmus-basierten Abfolge von Tönen
programmiert, die über einen zum Gerät gehörenden Kopfhörer wiedergegeben werden
kann.
Die Klägerin schlug die Einreihung unter die Codenummer 9021 90 der Kombinierte
Nomenklatur (KN) vor (Pos. 9021: Orthopädische Apparate und Vorrichtungen,
einschließlich Krücken sowie medizinisch-chirurgische Gürtel und Bandagen; Schienen
und andere Vorrichtungen zum Behandeln von Knochenbrüchen; künstliche Körperteile
und Organe; Schwerhörigengeräte und andere Vorrichtungen zum Tragen in der Hand
oder zum Implantieren in den oder zum Tragen am Körper, zum Beheben von
Funktionsschäden oder Gebrechen; Unterpos. 9021 90: andere als Apparate und
Vorrichtungen zu orthopädischen Zwecken oder zum Behandeln von Knochenbrüchen,
künstliche Zähne und andere Waren der Zahnprothetik, andere künstliche Körperteile und
Organe, Schwerhörigengeräte oder Herzschrittmacher).
Der Beklagte erteilte am 23.12.2010 unter der vZTA-Nr. DE ...-1 eine vZTA, in der das
Gerät unter die Codenummer 9018 9075 00 (Medizinische Apparaten und Geräte zur
Nervenreizung) eingereiht wird. Auf die vZTA wird Bezug genommen.
Die Klägerin legte unter dem 19.01.2011, beim Beklagten eingegangen am 20.01.2011
Einspruch ein und begründete ihn später.
Der Beklagte wies den Einspruch der Klägerin mit Einspruchsentscheidung vom
15.12.2011 als unbegründet zurück. Wegen ihres Inhalts wird auf die
Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
2. Die Klägerin hat dagegen unter dem 16.01.2012, bei Gericht eingegangen am
17.01.2012, Klage erhoben.
Die Klägerin meint, das Gerät sei mit einem Schwerhörigengerät vergleichbar und
deswegen in die Codenummer 9021 KN einzureihen:
Bei Tinnitus handele es sich um den Ausdruck eines chronischen Funktionsschadens von
Zellverbänden des zentralen Hirnareals. Der Schaden bestehe darin, dass diese Zellen
sich nicht in einem grundsätzlich desynchronen Zustand befinden und lediglich kurzzeitig
spezifisch synchronisiert werden, sondern in einem pathologischen Zustand von
unspezifischer, andauernder, überaktiver Synchronität. Der Schaden sei weder behandel-
noch heilbar. Tinnitus als Ausdruck des Funktionsschadens sei abhängig vom Stress und
vom Umfeld des Betroffenen mal stark oder weniger stark bzw. nicht wahrnehmbar.
Das streitgegenständliche Gerät ersetze die Funktion des Desynchron-Haltens der
Nervenzellen und überführe sie von einem synchronen Zustand in einen desynchronen
Zustand und bewirke mittelbar eine Verbesserung der Hörfähigkeit. Bei Nichtanwendung
des Systems fielen die geschädigten Nervenzellverbände wieder in ihren -
disfunktionalen - synchronen Zustand zurück und die Hörfähigkeit sei wieder
beeinträchtigt. Zur Vermeidung des Rückfalls werde das Gerät vom Betroffenen dauerhaft
getragen.
Dass das Gerät - anders als ein Hörgerät - nicht peripher am Hörorgan ansetze, sondern
zentral im Hirnareal, sei ein unwesentlicher Unterschied zu einem sonstigen Hörgerät, der
einer Einreihung als Schwerhörigengerät nicht entgegenstehe. Entscheidend sei, dass
das Gerät wie ein herkömmliches Hörgerät für den Zeitraum seiner Anwendung einen
Funktionssachadens des Betroffenen behebe.
Die Verwendung des Geräts sei keine medizinische Maßnahme im Sinne der Erläuterung
zur Pos. 9018 (HS) Rz. 01.0, denn das Geräte erfordere nicht die Handhabung durch
einen Arzt, sondern könne vom Betroffenen selbständig verwendet werden.
Die Klägerin beantragt,
die verbindliche Zolltarifauskunft DE ...-1 vom 23.12.2010 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 15.12.2011 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten,
eine verbindliche Zolltarifauskunft zu erteilen, in der das "A" in die Tarifnummer 9021
4000 der Kombinierten Nomenklatur, hilfsweise in die Tarifnummer 9021 9090 der
Kombinierten Nomenklatur, eingereiht wird.
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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der nimmt Bezug auf seine Einspruchsentscheidung und vertieft diese.
3. Nach Klagerhebung ist mit Beschluss des Amtsgerichts B vom ... 2013 (...) über das
Vermögen der Kläger das Insolvenzverfahren eröffnet worden.
Auf telefonische Nachfrage teilte der Insolvenzverwalter C am 11.06.2014 dem
Berichterstatter mit, dass der Geschäftsbereich der Klägerin zwischenzeitlich veräußert
worden sei.
Mit Schreiben vom 12.06.2014, auf das Bezug genommen wird, ist dem
Insolvenzverwalter und nachrichtlich den Beteiligten mitgeteilt worden, dass das Gericht
es für zweifelhaft erachtet, ob das Verfahren bzw. die von der Klägerin geltend gemachten
Ansprüche auf Aufhebung einer vZTA und Verpflichtung zum Erlass einer geänderten
vZTA die Insolvenzmasse betreffen. Binnen der dem Insolvenzverwalter zur
Stellungnahme hierzu und andernfalls zur Frage der Aufnahme des Klageverfahrens
gesetzten Frist hat sich keiner der Beteiligten geäußert.
4. Dem Gericht lagen außer den Schriftsätzen der Beteiligten nebst Anlagen noch
folgende Verwaltungsvorgänge vor: Antragsverfahren des Beklagten (8 Blatt),
Verfahrensunterlagen des ... (Heftstreifen mit 22 Blatt), Einspruchsverfahren des
Beklagten (Ordner mit 264 Blatt).
Am 18.10.2012 hat ein Erörterungstermin stattgefunden.
Entscheidungsgründe
Der Berichterstatter entscheidet gemäß § 79a Abs. 2, 4, § 90a Abs. 1 FGO durch
Gerichtsbescheid.
1. Das Verfahren ist nicht gemäß § 155 FGO i. V. m. § 240 ZPO wegen Eröffnung des
Insolvenzverfahrens unterbrochen.
Eine Unterbrechung nach § 240 ZPO findet nur statt, wenn die Insolvenzmasse (§ 35
InsO) betroffen ist. Das bedeutet, dass der Streitgegenstand aus der Insolvenzmasse
geleistet oder deren Bestandteil werden soll. Bei Ansprüche, die ihrem Wesen nach nicht
vermögensrechtliche Ansprüche sind, wie z. B. Ansprüche auf Auskunft,
Rechnungslegung und Urkundenvorlegung, kommt es für die Frage einer Unterbrechung
darauf an, ob hinter ihnen ein Hauptanspruch steht, der zur Insolvenzmasse gehört;
gegebenenfalls wird dann das Verfahren auch nach § 240 ZPO unterbrochen (vgl. Anders
in Prütting/Gehrlein, ZPO Kommentar, § 240, Rdnr. 6, m. w. N.).
Die vZTA hat ihre rechtliche Grundlage in § 12 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des
Rates vom 12.10.1992 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl EG Nr. L 302/1 -
Zollkodex). Die Klage auf Aufhebung einer vZTA und Verpflichtung zur Erteilung einer
vZTA betrifft einen originären Auskunftsanspruch des Wirtschaftsbeteiligten gegenüber
der Zollverwaltung, der sich nicht aus einem Hauptanspruch o. ä. ableitet, und nicht die
Insolvenzmasse betrifft. Da die Zollbehörden unabhängig von dem Vorliegen einer vZTA
bei der Einreihung einer Ware keinen Spielraum haben, sondern immer "richtig"
einzureihen haben, erfolgt eine vZTA gewissermaßen bloß deklaratorisch; ihre rechtliche
Funktion beschränkt sich auf die Schaffung von Planungssicherheit und gegebenenfalls
eines gewissen und zeitlich beschränkten Vertrauensschutz für den Fall der Änderung der
für die Einreihung maßgeblichen Rechtsvorschriften. Keinesfalls kommt der vZTA daher
ein eigener Vermögenswert in dem Sinne zu, dass die vZTA für eine bestimmte,
wirtschaftlich günstige Einreihung konstitutiv ist.
Dem ersten Teil des streitgegenständlichen Antrags auf Aufhebung der erteilten vZTA
kann schon deswegen kein vermögensrechtlicher Wert beigemessen werden, weil sich
die Rechtswirkung einer vZTA nach § 12 Abs. 1 Unterabs. 1 Zollkodex darauf beschränkt,
dass sie die Zollbehörden gegenüber dem Berechtigten hinsichtlich der zolltariflichen
Einreihung bindet. Das Vorliegen einer vZTA verpflichtet den Adressaten zu nichts,
berechtigt ihn aber zur Verwendung gegenüber den Zollbehörden. Die Aufhebung einer
vZTA betrifft daher die Insolvenzmasse nicht.
Das gleiche gilt im Ergebnis auch für den Verpflichtungsantrag der Klägerin. Auch sein
Gegenstand, die Verpflichtung zur Erteilung einer bestimmten vZTA, weist keinen
rechtlichen Bezug zur Insolvenzmasse auf. Denn eine vZTA bindet gemäß Art. 12 Abs. 2
Unterabs. 2 Zollkodex die Zollbehörden nur hinsichtlich solcher Waren, für welche die
Zollförmlichkeiten nach dem Zeitpunkt der Erteilung der vZTA erfüllt werden. Die begehrte
vZTA kann also nur hinsichtlich zukünftiger Einfuhren der Klägerin Wirkung entfalten.
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Sollten bei der Klägerin noch Einfuhrfälle zollrechtlich offen sein, in denen die Klägerin
mit Zollbehörden über die zutreffende Einreihung der Ware zur Bemessung des
festzusetzenden Zolls für bereits getätigte Einfuhren - und damit über einen Gegenstand
der Insolvenzmasse - streitet, würde eine gerichtliche Entscheidung dieser Klage auf
diese Fälle ohne rechtliche Wirkung bleiben, selbst wenn sie zugunsten der Klägerin
ergehen würde. Ob die Insolvenzmasse im Hinblick auf einen vZTA-Antrag als betroffen
anzusehen wäre, wenn ein Antragsteller vor Insolvenzeröffnung Kauf- oder ähnliche
Verträge für noch einzuführende Waren geschlossen hat und diese Einfuhren während
Durchführung seines Klageverfahrens wegen der vZTA noch nicht ausgeführt sind, aber
noch ausgeführt werden sollen, braucht hier nicht entschieden zu werden, weil ein solche
Situation bei der Klägerin nicht festgestellt werden kann.
2. Die Klage ist unzulässig.
Die Klage ist in zulässiger Weise, insbesondere fristgerecht erhoben worden.
Da die Klage nicht die Insolvenzmasse betrifft, ist es nicht zu einem Parteienwechsel
gekommen, so dass die Insolvenzschuldnerin und ursprüngliche Klägerin weiter
Aktivpartei des Rechtsstreits geblieben ist und nicht der Insolvenzverwalter an ihre Stelle
gerückt ist.
Nach Ansicht des Berichterstatters ist allerdings nach Erhebung der Klage das für die
Zulässigkeit jeder Klage erforderliche Rechtsschutzbedürfnis der Klägerin deswegen
entfallen, weil im Rahmen des Insolvenzverfahrens der Geschäftsbereich der Klägerin
veräußert worden ist. Damit dürfte sich das Klageverfahren erledigt haben.
Erledigungserklärungen sind allerdings von den Beteiligten auf die entsprechende
Anfrage des Gerichts nicht abgegeben worden.
3. Letztlich kann die Frage der Zulässigkeit dahingestellt bleiben, weil die Klage nunmehr
jedenfalls unbegründet ist und zwar zum einen, weil die Klägerin gar keinen Anspruch auf
Erteilung einer vZTA (mehr) hat und zum anderen, weil die angefochtene vZTA in der
Sache rechtmäßig ist und die Klägerin nicht in ihren Rechten verletzt hat (§ 100 Satz 1
FGO).
a) Die Klage ist unbegründet, weil die Klägerin keinen Anspruch auf Erteilung einer vZTA
hat.
VZTA werden auf Antrag nach Art. 12 Abs. 1 Zollkodex erteilt. Diese Vorschrift regelt nicht
ausdrücklich, dass außer dem Antrag noch weitere Voraussetzungen erfüllt sein müssen.
Art. 11 Abs. 1 Satz 2 Zollkodex bestimmt jedoch, dass Anträge auf Auskünfte (Art. 11 Abs.
1 Satz 1 Zollkodex) abgelehnt werden können, wenn sie sich nicht auf tatsächlich
beabsichtigte Ein- oder Ausfuhren beziehen. Es entspricht der Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs und der allgemeinen Meinung, dass eine vZTA nicht zu erteilen ist,
wenn zum einen die im Antrag auf Erteilung der Auskunft genannte Ware weder zum
Zeitpunkt der Antragstellung eingeführt wird noch Derartiges zukünftig beabsichtigt ist und
wenn zum anderen im Fall einer beabsichtigten Warenausfuhr die vZTA auch nicht
wegen einer Ausfuhrabgabe, einer Ausfuhrvergünstigung oder einer sonstigen zolltariflich
relevanten Maßnahme benötigt wird (vgl. BFH, Beschluss vom 04.07.2013, VII B 206/12;
Beschluss vom 20.11.2007, VII B 114/07 m. w. N.; FG Hamburg, Urteil vom 02.11.2012, 4
K 262/11; vgl. Schulmeister in Witte: Zollkodex, Art. 12, Rdnr. 12).
Da der Geschäftsbereich der in Insolvenz befindlichen Klägerin veräußert worden ist, ist
diese materielle Voraussetzung (vgl. Schulmeister a. a. O.) für die Erteilung einer vZTA
entfallen, denn die Klägerin beabsichtigt mangels entsprechender Geschäftstätigkeit die
Einfuhr der Geräte nicht mehr.
Aus dem Ausgeführten folgt zugleich, dass gleichermaßen kein Anspruch auf Aufhebung
einer erteilten vZTA besteht, wenn keine Warenein- oder -ausfuhr beabsichtigt ist. Somit
ist auch der erste Teil des klägerischen Antrags auf Aufhebung unbegründet.
b) Die Klage ist weiterhin auch deswegen unbegründet, weil die streitgegenständliche
Ware nicht unter die von der Klägerin begehrte Codenummer 9021 einzureihen ist; die
Ware ist vom Beklagten vielmehr zutreffend der Codenummer 9018 zugewiesen worden.
aa) Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union sowie des
Bundesfinanzhofs (vgl. etwa EuGH, Urteil vom 20.06.1996, C-121/95; BFH, Urteil vom
18.11.2001, VII R 78/00, vom 09.10.2001, VII R 69/00, vom 14.11.2000, VII R 83/99, vom
05.10.1999, VII R 42/98 und vom 23.07.1998, VII R 36/97) ist das entscheidende Kriterium
für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und
Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in
den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln des Gemeinsamen Zolltarifs
festgelegt sind (vgl. die Allgemeinen Vorschriften 1 und 6 für die Auslegung der
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Kombinierten Nomenklatur). Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes
bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften 2 bis 5 für die
Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Daneben gibt es nach dem Übereinkommen
zum Harmonisierten System Erläuterungen und Einreihungsavise, die ebenso wie die
Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur, die von der Europäischen Kommission
ausgearbeitet wurden, ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für
die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen (vgl. EuGH, Urteil vom
09.12.1997, C-143/96, und vom 19.05.1994, C-11/93). Auf den Verwendungszweck einer
Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den
Erläuterungen dazu ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (vgl. BFH,
Urteil vom 14.11.2000, VII R 83/99 und vom 05.10.1999, VII R 42/98; Beschluss vom
24.10.2002, VII B 17/02).
bb) Zwischen den Beteiligten ist die Frage im Streit, ob die streitgegenständlichen
Produkte in die Position 9018 KN (so der Beklagte) oder in die Position 9021 KN (so die
Klägerin) einzureihen sind.
Die objektiven Merkmale und Eigenschaften des streitgegenständlichen Geräts führen
nicht zu der von der Klägerin begehrten Einreihung in die Pos. 9021 KN.
Die Pos. 9021 KN bezeichnet "Orthopädische Apparate und Vorrichtungen, einschließlich
Krücken sowie medizinisch-chirurgische Gürtel und Bandagen; Schienen und andere
Vorrichtungen zum Behandeln von Knochenbrüchen; künstliche Körperteile und Organe;
Schwerhörigengeräte und andere Vorrichtungen zum Tragen in der Hand oder zum
Implantieren in den oder zum Tragen am Körper, zum Beheben von Funktionsschäden
oder Gebrechen".
(1) In Betracht käme aus dieser Aufzählung zunächst der Begriff des
Schwerhörigengeräts, Unterpos. 9021 4000 KN.
Den in Pos. 9021 KN aufgezählten Apparaten, Vorrichtungen, Geräten etc. ist gemein,
dass eine körperliche Funktionsstörung behoben oder gemildert wird und zwar dadurch,
dass eine im gesunden bzw. nicht funktionsgestörten Zustand durch den Körper selbst
erfüllte Funktion durch die Ware ganz, teilweise oder unterstützend übernommen wird,
dauerhaft oder zur Ermöglichung einer Heilung bzw. Störungsbehebung.
Ein Schwerhörigengerät ist demgemäß ein Gerät, das der in dem Begriff genannten
Funktionsstörung, nämlich der Schwerhörigkeit, dadurch abhilft, dass die geminderte
Funktion des Gehörs, die in der Aufnahme und Weiterleitung des Schalls und seiner
Umwandlung in Nervenimpulse, ganz oder teilweise ersetzt wird.
Das streitgegenständliche Gerät kann nicht als Schwerhörigengerät eingereiht werden,
weil es nicht dazu dient, diese Funktion des Gehörs ganz oder teilweise zu übernehmen.
Zugunsten der Klägerin soll hier davon ausgegangen werden, dass Folge des
Tinnitusproblems, zu dessen Behandlung das Gerät eingesetzt wird und das seine
Ursache in einer pathologischen Synchronisation im auditorischen Kortex hat, nicht nur
die Wahrnehmung eines fiktiven und als störend empfundenen Geräuschs durch den
Betroffenen ist, sondern auch eine daraus resultierende verminderte Wahrnehmung der
realen Geräusche. Auch in diesem Fall übernimmt das streitgegenständliche Gerät
allerdings nicht die Funktion oder Teile der Funktion des Gehörs, indem es die realen,
vermindert wahrgenommenen Geräusche aufnimmt, weiterleitet oder umwandelt.
Stattdessen erzeugt das Gerät eigene Geräusche mit dem Ziel, die Ursache des
Tinnitusproblems zu beseitigen, indem es der pathologischen Synchronisation
entgegenwirkt. Dass im Erfolgsfalle auch die Verminderung der Schallwahrnehmung
beseitigt wird, ist nicht die Folge einer Funktionsübernahme des Geräts, das daher nicht
als Schwerhörigengerät einzureichen ist.
(2) In Anbetracht der Wirkungsweise des Geräts könnte erwogen werden, in dem
streitgegenständlichen Gerät eine "andere Vorrichtung zum ... Tragen am Körper, zum
Beheben von Funktionsstörungen" zu sehen, die in Unterpos. 9021 9090 KN als
einzureihen sein könnte.
Dem steht jedoch entgegen, dass Nr. 00.1 der zur Auslegung herangezogenen
Erläuterungen zu Pos. 9021 KN ausdrücklich bestimmt, dass der Begriff "Beheben von
Funktionsschäden oder Gebrechen" im Sinne dieser Position nur solche Vorrichtungen
erfasst, die wirklich die Funktion des beschädigten Körperteiles oder des
Körpergebrechens übernehmen oder ersetzen, was, wie dargelegt, hier nicht der Fall ist.
(3) Dass das Gerät, da eine Einreihung in Pos. 9021 KN ausscheidet, wie in der
streitgegenständlichen vZTA geschehen, dann in Pos. 9018 KN einzureihen ist, ist nicht
zu beanstanden und bedarf an dieser Stelle keiner vertiefenden Begründung.
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4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Finanzgerichtsordnung (FGO).
Gründe für die Zulassung der Revision (§ 115 Abs. 2 FGO) sind nicht gegeben.