Urteil des FG Hamburg, Az. 2 K 15/12

FG Hamburg: einkünfte, existenzminimum, belastung, unterhaltsaufwendungen, verfügung, eltern, unterhaltspflicht, bestreitung, leistungsfähigkeit, gleichstellung
1
2
3
4
5
Zur Berechnung der abzugsfähigen Unterhaltsaufwendungen einer den Unterhaltsberechtigten
gleichgestellten Person
Bei der Ermittlung der anrechenbaren Einkünfte i. S. des § 33a Abs. 1 EStG hat das Bestehen einer
Unterhaltsverpflichtung der unterstützten Personen außer Betracht zu bleiben, wenn es dabei um den
Unterhalt für ein Kind geht, für das die unterstützte Person oder eine andere Person Anspruch auf
Kindergeld hat.
Der Anspruch einer den Unterhaltsberechtigten gleichgestellte Person gegenüber dem Steuerpflichtigen
erhöht sich nicht dadurch, dass die Person ihrerseits zu Unterhaltsleistungen verpflichtet wäre, wenn sie
denn leistungsfähig wäre. In die Bemessungsgröße für den Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 S. 2 EStG
sind nicht Unterhaltsleistungen des Unterhaltsberechtigten an Personen, die ihm gegenüber einen
Unterhaltsanspruch haben, einzubeziehen.
NZB, Az.: VI B 34/12
FG Hamburg 2. Senat, Urteil vom 26.01.2012, 2 K 15/12
§ 33a Abs 1 EStG, § 32 Abs 4 EStG, § 32 Abs 6 EStG
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Höhe der als außergewöhnliche Belastung anzuerkennenden
Unterhaltsaufwendungen des Klägers für seine Lebensgefährtin.
Der Kläger bezog im Streitjahr 2008 Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Er lebte mit seiner
Lebensgefährtin und den gemeinsamen Söhnen A (geb. ... 2001) und B (geb. ... 2005) sowie einem Kind
seiner Lebensgefährtin in Haushaltsgemeinschaft. Mit der Steuererklärung für 2008 machte der Kläger u. a.
Unterhaltsleistungen für seine Lebensgefährtin in Höhe von 7.680 € als außergewöhnliche Belastung geltend
und gab die eigenen Einkünfte der Lebensgefährtin mit 5.496 € an.
Mit Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 26.06.2009 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 1.924 €
fest. Dabei berücksichtigte er Unterhaltsaufwendungen nach Anwendung der Opfergrenze in Höhe von 3.293
€ als außergewöhnliche Belastung.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 29.07.2009 Einspruch ein. Mit Einspruchsentscheidung vom
15.06.2011 setzte der Beklagte die Einkommensteuer auf 1.813 € herab und wies den Einspruch im Übrigen
als unbegründet zurück. Den Einwendungen des Klägers sei teilweise zuzustimmen, so dass sich der
anzusetzende Unterhaltsbetrag ohne Berücksichtigung der Opfergrenze auf 3.728 € belaufe. Die
Unterhaltsverpflichtung der unterstützten Person müsse jedoch außer Betracht bleiben, soweit es sich dabei
um den Unterhalt von Personen handle, für die die unterstützte Person oder eine andere Person Anspruch auf
Kindergeld habe. Dies ergebe sich aus den Regeln zum Familienlastenausgleich (§§ 31, 32 Abs. 6
Einkommensteuergesetz - EStG). Danach sei das Existenzminimum minderjähriger Kinder grundsätzlich
abschließend durch den Kinderfreibetrag bzw. das Kindergeld steuerlich berücksichtigt worden.
Am 19.07.2011 hat der Kläger Klage erhoben. Zur Begründung trägt er vor, dass der Beklagte die bei der
Lebensgefährtin anrechenbaren eigenen Einkünfte unzutreffend berechnet habe. Vielmehr sei der
Mindestunterhaltsbedarf der beiden gemeinsamen Kinder zu berücksichtigen. Bei dem Mindestunterhalt für
Kinder handle es sich nach Auffassung des Bundesfinanzhofs (BFH) um Mittel, die zur Bestreitung des
Lebensunterhalts der unterstützten Person nicht zur Verfügung stünden. Sie stellten zwangsläufige und
pflichtbestimmte Gelder dar. Daher minderten sie die steuerliche Leistungsfähigkeit der in der
Haushaltsgemeinschaft lebenden Personen mit der Folge, dass bei der Ermittlung der Einkünfte und Bezüge
der Mutter der Mindestunterhaltsbedarf der Kinder anteilig zu berücksichtigen sei. Der
Mindestunterhaltsbedarf richte sich in entsprechender Anwendung der Rechtsauffassung des BFH (vgl. Urteil
vom 17.12.2009, VI R 64/08, BStBl II 2010, 343) nach § 1612 a Abs. 1 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) und
sei doppelt so hoch wie das sächliche Existenzminimum i. S. d. § 32 Abs. 6 S. 1 EStG. Zur Hälfte entfalle
der Mindestunterhalt auf die Lebensgefährtin. Eine über den Familienleistungsausgleich hinausgehende
Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums der Kinder erfolge nicht, da lediglich die dem
zivilrechtlichen Mindestunterhalt zu Grunde liegenden steuerlichen Freibeträge und damit das steuerliche
Existenzminimum des Kindes von den Einkünften und Bezügen des Kindes abgezogen werde. Im Gegenzug
7
12
6
8
9
10
11
13
14
15
16
17
18
werde das ausgezahlte Kindergeld wiederum gegengerechnet. So werde eine umfänglich steuerliche
Freistellung des steuerlichen Existenzminimums des Kindes bewirkt. Die anrechenbaren Einkünfte und
Bezüge der Lebensgefährtin berechneten sich danach auf 2.389 €, so dass insgesamt 5.291 € als
außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen seien. Die Frage, ob bei der Berechnung der eigenen
Einkünfte und Bezüge der in einer Haushaltsgemeinschaft lebenden, unterstützten Person ein
Mindestunterhalt in Höhe des Unterschiedsbetrages zwischen dem ausgezahlten Kindergeld und der
Freibeträge des § 32 Abs. 6 EStG zur Sicherung des Existenzminimums des Kindes zu berücksichtigen sei,
sei von grundsätzlicher Bedeutung.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid 2008 vom 26.09.2009 und die Einspruchsentscheidung vom
15.06.2011 in der Weise zu ändern, dass Unterhaltsleistungen von weiteren 1.563 € als
außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte nimmt zur Begründung Bezug auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.
Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.
Dem Gericht hat die Rechtsbehelfsakte Steuern Nr. .../.../... vorgelegen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf
den Inhalt der Akte Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
I.
Das Gericht konnte nach § 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne mündliche Verhandlung
entscheiden, nachdem die Beteiligten ihr Einverständnis damit erklärt hatten.
II.
Die zulässige Klage hat keinen Erfolg. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger
nicht in seinen Rechten. Der Beklagte hat die anrechenbaren Einkünfte der Lebensgefährtin des Klägers
zutreffend unter Außerachtlassung ihrer Unterhaltspflichten gegenüber den gemeinsamen Kindern berechnet.
Nach § 33 a Abs. 1 S. 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung können Aufwendungen für den
Unterhalt einer gegenüber dem Steuerpflichtigen gesetzlich unterhaltsberechtigten Person auf Antrag bis zu
einem Betrag von 7.680 € vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Den gesetzlich
unterhaltsberechtigten Personen ist nach § 33 a Abs. 1 S. 2 EStG eine Person gleichgestellt, wenn ihr zum
Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des
Steuerpflichtigen gekürzt werden.
Diese Voraussetzungen sind im Fall des Klägers, der mit seiner Lebensgefährtin in eheähnlicher
Gemeinschaft lebt, unstreitig gegeben. Der Beklagte ist mit der Einspruchsentscheidung auch zutreffend
davon ausgegangen, dass die so genannte Opfergrenze auf Unterhaltsleistungen an den in
Haushaltsgemeinschaft lebenden nichtehelichen Partner nicht anzuwenden ist. Gegenüber einer nach § 33 a
Abs. 1 S. 2 EStG gleichgestellten Person besteht grundsätzlich keine Unterhaltspflicht, sondern die
gesetzgeberische Gleichstellung beruht darauf, dass der Unterhalt Leistende sich in einer vergleichbaren
Zwangslage befindet, wenn der Unterhaltsbedürftige durch Versagung von Sozialleistungen de facto auf das
Einkommen seines Lebenspartners verwiesen wird. Zusammen lebende Partner bilden dabei eine
sozialrechtliche Bedarfsgemeinschaft, bei der davon auszugehen ist, dass die zur Verfügung stehenden
Mittel zwischen dem Verdienenden und dem bedürftigen Partner gleichmäßig verteilt werden (BFH - Urteile
vom 17.12.2009, VI R 64/08, BStBl II 2010, 343; vom 29.05.2008, III R 23/07, BStBl II 2009, 363).
Der Beklagte hat auch in Bezug auf die von dem Kläger erbrachten Unterhaltsleistungen den Abzugsbetrag
nach § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG zutreffend ermittelt.
Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge im Sinne des § 32 Abs. 4 S. 2 und 4 EStG, so
vermindert sich nach § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG der Betrag von 7.680 € um den Betrag, um den diese
Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 € im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen
19
20
21
22
23
Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 € im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen
Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Einrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel
erhalten, bezogenen Zuschüsse.
§ 32 Abs. 4 S. 2 EStG regelt, dass ein volljähriges Kind (für den Kinderfreibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG
bzw. für das Kindergeld nach Abschnitt X. des EStG) nur dann berücksichtigt wird, wenn es Einkünfte und
Bezüge, die zur Bestreitung des Lebensunterhalts oder der Berufsausübung bestimmt oder geeignet sind,
unterhalb eines bestimmten Grenzbetrags (2008 in Höhe von 7.680 €) hat. Der Begriff der Einkünfte in § 32
Abs. 4 S. 2 EStG entspricht der Legaldefinition des § 2 Abs. 2 EStG und umfasst gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2
EStG auch die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Bei der Ermittlung der anrechenbaren Einkünfte i.
S. des § 33 a Abs. 1 EStG hat jedoch das Bestehen einer Unterhaltsverpflichtung der unterstützten Personen
außer Betracht zu bleiben, wenn es dabei um den Unterhalt für ein Kind geht, für das die unterstützte Person
oder eine andere Person Anspruch auf Kindergeld hat. Dies folgt aus der Systematik des Gesetzes. Danach
soll das Existenzminimum minderjähriger Kinder, wie sich aus den Regeln zum Familienlastenausgleich (§
31, § 32 Abs. 6 EStG und X. Abschnitt des EStG) ergibt, grundsätzlich abschließend durch den
Kinderfreibetrag beziehungsweise Kindergeld berücksichtigt werden. § 33 a Abs. 1 EStG gilt im Verhältnis
dazu subsidiär (BFH - Urteil vom 04.12.2003, III R 32/02, BStBl II 2004, 275). Würden bei der Ermittlung der
nach § 33 a Abs. 1 Satz 4 EStG anrechenbaren Einkünfte und Bezüge für Kinder, die nach § 33 a Abs. 1 S.
3 EStG nicht berücksichtigungsfähig sind, zusätzlich anrechnungsfreie Beträge angesetzt, so würde deren
Unterhalt entgegen dem gesetzlichen Regelkonzept mittelbar mitbegünstigt (BFH - Urteil vom 08.05.1992, III
R 66/90, BStBl II 1992, 900; Urteil vom 04.12.2003, III R 32/02, a. a. O.; Hessisches Finanzgericht - Urteil
vom 12.11.2009, 3 K 3701/06, EFG 2010, 722).
Im vorliegenden Fall bestand 2008 für beide Kinder ein Anspruch auf Kindergeld. Nach der Intention des
Gesetzgebers (vgl. § 33 a Abs. 1 S. 3 EStG) hätte der Kläger für seine Kinder keine Unterhaltsleistungen als
außergewöhnliche Belastung geltend machen können, da gerade ein Anspruch auf Kindergeld bzw. einen
Kinderfreibetrag besteht. Das Existenzminimum der Kinder würde entgegen der Regelung des § 33 a Abs. 1
S. 3 EStG jedoch darüber hinaus mittelbar berücksichtigt, wenn entsprechend dem Begehren des Klägers bei
den Einkünften der Lebensgefährtin zusätzlich ein Betrag von 1.563 € als anrechnungsfrei behandelt würde.
Soweit der BFH in der Entscheidung vom 17.12.2009 (VI R 64/08, BStBl. II 2010, 343) ausgeführt hat, dass
bei einem in der Haushaltsgemeinschaft lebenden bevorrechtigt unterhaltsberechtigtem Kind der
Mindestunterhalt in Höhe des doppelten Freibetrags für das sächliche Existenzminimum des Kindes gemäß §
32 Abs. 6 S. 2 EStG anzusetzen ist, bezieht sich dies auf die Ermittlung der für Unterhaltsleistungen zur
Verfügung stehenden Mittel des Steuerpflichtigen. Dieser Ansatz ist nicht zu übertragen auf die Ermittlung
des anrechnungsfreien Betrags der unterhaltenden Person, hier der Lebensgefährtin. Vielmehr führt der BFH
in dem Urteil vom 04.08.2011 (III R 48/08, BStBl II 2011, 975 zu § 32 Abs. 6 EStG) aus, dass der
Familienleistungsausgleich eine verminderte Leistungsfähigkeit ausgleichen bzw. steuerlich berücksichtigen
soll, die auf Unterhaltspflichten der Eltern gegenüber ihren Kindern beruht. Von anderer Seite gegen ein Kind
gerichtete Unterhaltsforderungen (in dem entschiedenen Fall Unterhaltsansprüche des Kindeskind gegen das
Kind des Steuerpflichtigen) erhöhen nicht den Bedarf des Kindes im Sinne des § 1610 BGB gegenüber
seinen Eltern. Würde man gleichwohl etwaige Unterhaltsleistungen des Unterhaltsberechtigten an diesem
gegenüber unterhaltsberechtigte dritte Personen Einkünfte mindernd berücksichtigen, legte man im Verhältnis
des Steuerpflichtigen zu dem ihm gegenüber Unterhaltsberechtigten einen über das gesetzliche Maß
hinausgehenden Bedarf zu Grunde (BFH - Urteil vom 04.08.2011, III R 48/08, a. a. O. unter Bezugnahme auf
Urteil des BGH vom 06.12.1984, IVb ZR 53/83, BGHZ 93, 123). Von anderer Seite gegen ein Kind gerichtete
Unterhaltsforderungen, wie etwa auch Unterhaltsansprüche der Ehefrau, erhöhen den eigenen Bedarf des
Kindes gegenüber seinen Eltern nicht. Andernfalls entstünde mittelbar eine Unterhaltspflicht über den
gesetzlichen Rahmen hinaus (BFH, Urteil vom 07.04.2011, III R 72/07, BStBl II 2011, 974 zu § 32 Abs. 4 S.
2 EStG, m. w. N.).
Entsprechendes muss auch für die nach § 33 a Abs. 1 S. 2 EStG den Unterhaltsberechtigten gleichgestellte
Personen gelten. Aus der Übertragung dieses Ansatzes auf den vorliegenden Sachverhalt folgt, dass es bei
dem Anspruch der unterhaltenen Person gegenüber dem Steuerpflichtigen nicht darauf ankommen kann, ob
diese ihrerseits zu Unterhaltsleistungen verpflichtet wäre, wenn sie leistungsfähig wäre. Dadurch kann sich
nicht ihr Anspruch gegenüber dem Steuerpflichtigen erhöhen bzw. im Falle des § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG der
anrechnungsfreie Betrag nicht mindern. In die Bemessungsgröße für den Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4
S. 2 EStG sind nicht Unterhaltsleistungen des Unterhaltsberechtigten an Personen, die ihm gegenüber einem
Unterhaltsanspruch haben, einzubeziehen.
Die abzugsfähigen Unterhaltsaufwendungen ermitteln sich danach wie folgt:
24
25
ungekürzter Höchstbetrag nach § 33 a Abs. 1 EStG
7.680 €
Einkünfte der Unterhaltsberechtigten
5.496 €,
abzgl. Arbeitnehmerpauschbetrag
- 920 €,
abzgl. frei bleibender Betrag gem. § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG - 624 €,
anzurechnender Betrag
- 3.952 €
abzugsfähigen Unterhaltsaufwendungen
3.728 €
Der Kläger hat nach § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens zu tragen. Gründe für die Zulassung der
Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor, denn die Beantwortung der Streitfrage ergibt sich
unmittelbar aus dem Gesetz.