Urteil des FG Hamburg vom 26.01.2012, 2 K 15/12

Entschieden
26.01.2012
Schlagworte
Einkünfte, Existenzminimum, Belastung, Unterhaltsaufwendungen, Verfügung, Eltern, Unterhaltspflicht, Bestreitung, Leistungsfähigkeit, Gleichstellung
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Zur Berechnung der abzugsfähigen Unterhaltsaufwendungen einer den Unterhaltsberechtigten gleichgestellten Person

Bei der Ermittlung der anrechenbaren Einkünfte i. S. des § 33a Abs. 1 EStG hat das Bestehen einer Unterhaltsverpflichtung der unterstützten Personen außer Betracht zu bleiben, wenn es dabei um den Unterhalt für ein Kind geht, für das die unterstützte Person oder eine andere Person Anspruch auf Kindergeld hat. Der Anspruch einer den Unterhaltsberechtigten gleichgestellte Person gegenüber dem Steuerpflichtigen erhöht sich nicht dadurch, dass die Person ihrerseits zu Unterhaltsleistungen verpflichtet wäre, wenn sie denn leistungsfähig wäre. In die Bemessungsgröße für den Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 S. 2 EStG sind nicht Unterhaltsleistungen des Unterhaltsberechtigten an Personen, die ihm gegenüber einen Unterhaltsanspruch haben, einzubeziehen.

NZB, Az.: VI B 34/12

FG Hamburg 2. Senat, Urteil vom 26.01.2012, 2 K 15/12

§ 33a Abs 1 EStG, § 32 Abs 4 EStG, § 32 Abs 6 EStG

Tatbestand

1

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Der Kläger bezog im Streitjahr 2008 Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Er lebte mit seiner Lebensgefährtin und den gemeinsamen Söhnen A (geb. ... 2001) und B (geb. ... 2005) sowie einem Kind seiner Lebensgefährtin in Haushaltsgemeinschaft. Mit der Steuererklärung für 2008 machte der Kläger u. a. Unterhaltsleistungen für seine Lebensgefährtin in Höhe von 7.680 als außergewöhnliche Belastung geltend und gab die eigenen Einkünfte der Lebensgefährtin mit 5.496 an.

3

Mit Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 26.06.2009 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 1.924 fest. Dabei berücksichtigte er Unterhaltsaufwendungen nach Anwendung der Opfergrenze in Höhe von 3.293 als außergewöhnliche Belastung.

4

Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 29.07.2009 Einspruch ein. Mit Einspruchsentscheidung vom 15.06.2011 setzte der Beklagte die Einkommensteuer auf 1.813 herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Den Einwendungen des Klägers sei teilweise zuzustimmen, so dass sich der anzusetzende Unterhaltsbetrag ohne Berücksichtigung der Opfergrenze auf 3.728 belaufe. Die Unterhaltsverpflichtung der unterstützten Person müsse jedoch außer Betracht bleiben, soweit es sich dabei um den Unterhalt von Personen handle, für die die unterstützte Person oder eine andere Person Anspruch auf Kindergeld habe. Dies ergebe sich aus den Regeln zum Familienlastenausgleich (§§ 31, 32 Abs. 6 Einkommensteuergesetz - EStG). Danach sei das Existenzminimum minderjähriger Kinder grundsätzlich abschließend durch den Kinderfreibetrag bzw. das Kindergeld steuerlich berücksichtigt worden.

5 Die Beteiligten streiten über die Höhe der als außergewöhnliche Belastung anzuerkennenden Unterhaltsaufwendungen des Klägers für seine Lebensgefährtin.

Am 19.07.2011 hat der Kläger Klage erhoben. Zur Begründung trägt er vor, dass der Beklagte die bei der Lebensgefährtin anrechenbaren eigenen Einkünfte unzutreffend berechnet habe. Vielmehr sei der Mindestunterhaltsbedarf der beiden gemeinsamen Kinder zu berücksichtigen. Bei dem Mindestunterhalt für Kinder handle es sich nach Auffassung des Bundesfinanzhofs (BFH) um Mittel, die zur Bestreitung des Lebensunterhalts der unterstützten Person nicht zur Verfügung stünden. Sie stellten zwangsläufige und pflichtbestimmte Gelder dar. Daher minderten sie die steuerliche Leistungsfähigkeit der in der Haushaltsgemeinschaft lebenden Personen mit der Folge, dass bei der Ermittlung der Einkünfte und Bezüge der Mutter der Mindestunterhaltsbedarf der Kinder anteilig zu berücksichtigen sei. Der Mindestunterhaltsbedarf richte sich in entsprechender Anwendung der Rechtsauffassung des BFH (vgl. Urteil vom 17.12.2009, VI R 64/08, BStBl II 2010, 343) nach § 1612 a Abs. 1 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) und sei doppelt so hoch wie das sächliche Existenzminimum i. S. d. § 32 Abs. 6 S. 1 EStG. Zur Hälfte entfalle der Mindestunterhalt auf die Lebensgefährtin. Eine über den Familienleistungsausgleich hinausgehende Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums der Kinder erfolge nicht, da lediglich die dem zivilrechtlichen Mindestunterhalt zu Grunde liegenden steuerlichen Freibeträge und damit das steuerliche Existenzminimum des Kindes von den Einkünften und Bezügen des Kindes abgezogen werde. Im Gegenzug

werde das ausgezahlte Kindergeld wiederum gegengerechnet. So werde eine umfänglich steuerliche Freistellung des steuerlichen Existenzminimums des Kindes bewirkt. Die anrechenbaren Einkünfte und Bezüge der Lebensgefährtin berechneten sich danach auf 2.389 €, so dass insgesamt 5.291 als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen seien. Die Frage, ob bei der Berechnung der eigenen Einkünfte und Bezüge der in einer Haushaltsgemeinschaft lebenden, unterstützten Person ein Mindestunterhalt in Höhe des Unterschiedsbetrages zwischen dem ausgezahlten Kindergeld und der Freibeträge des § 32 Abs. 6 EStG zur Sicherung des Existenzminimums des Kindes zu berücksichtigen sei, sei von grundsätzlicher Bedeutung.

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7

den Einkommensteuerbescheid 2008 vom 26.09.2009 und die Einspruchsentscheidung vom 15.06.2011 in der Weise zu ändern, dass Unterhaltsleistungen von weiteren 1.563 als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

9

Der Beklagte nimmt zur Begründung Bezug auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

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Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

11

12 Der Kläger beantragt,

Dem Gericht hat die Rechtsbehelfsakte Steuern Nr. .../.../... vorgelegen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt der Akte Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

I.

13Das Gericht konnte nach § 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne mündliche Verhandlung entscheiden, nachdem die Beteiligten ihr Einverständnis damit erklärt hatten.

II.

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Nach § 33 a Abs. 1 S. 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung können Aufwendungen für den Unterhalt einer gegenüber dem Steuerpflichtigen gesetzlich unterhaltsberechtigten Person auf Antrag bis zu einem Betrag von 7.680 vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Den gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen ist nach § 33 a Abs. 1 S. 2 EStG eine Person gleichgestellt, wenn ihr zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen gekürzt werden.

16

Diese Voraussetzungen sind im Fall des Klägers, der mit seiner Lebensgefährtin in eheähnlicher Gemeinschaft lebt, unstreitig gegeben. Der Beklagte ist mit der Einspruchsentscheidung auch zutreffend davon ausgegangen, dass die so genannte Opfergrenze auf Unterhaltsleistungen an den in Haushaltsgemeinschaft lebenden nichtehelichen Partner nicht anzuwenden ist. Gegenüber einer nach § 33 a Abs. 1 S. 2 EStG gleichgestellten Person besteht grundsätzlich keine Unterhaltspflicht, sondern die gesetzgeberische Gleichstellung beruht darauf, dass der Unterhalt Leistende sich in einer vergleichbaren Zwangslage befindet, wenn der Unterhaltsbedürftige durch Versagung von Sozialleistungen de facto auf das Einkommen seines Lebenspartners verwiesen wird. Zusammen lebende Partner bilden dabei eine sozialrechtliche Bedarfsgemeinschaft, bei der davon auszugehen ist, dass die zur Verfügung stehenden Mittel zwischen dem Verdienenden und dem bedürftigen Partner gleichmäßig verteilt werden (BFH - Urteile vom 17.12.2009, VI R 64/08, BStBl II 2010, 343; vom 29.05.2008, III R 23/07, BStBl II 2009, 363).

17

Der Beklagte hat auch in Bezug auf die von dem Kläger erbrachten Unterhaltsleistungen den Abzugsbetrag nach § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG zutreffend ermittelt.

18 Die zulässige Klage hat keinen Erfolg. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten. Der Beklagte hat die anrechenbaren Einkünfte der Lebensgefährtin des Klägers zutreffend unter Außerachtlassung ihrer Unterhaltspflichten gegenüber den gemeinsamen Kindern berechnet.

Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge im Sinne des § 32 Abs. 4 S. 2 und 4 EStG, so vermindert sich nach § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG der Betrag von 7.680 um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen

Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Einrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse.

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Im vorliegenden Fall bestand 2008 für beide Kinder ein Anspruch auf Kindergeld. Nach der Intention des Gesetzgebers (vgl. § 33 a Abs. 1 S. 3 EStG) hätte der Kläger für seine Kinder keine Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastung geltend machen können, da gerade ein Anspruch auf Kindergeld bzw. einen Kinderfreibetrag besteht. Das Existenzminimum der Kinder würde entgegen der Regelung des § 33 a Abs. 1 S. 3 EStG jedoch darüber hinaus mittelbar berücksichtigt, wenn entsprechend dem Begehren des Klägers bei den Einkünften der Lebensgefährtin zusätzlich ein Betrag von 1.563 als anrechnungsfrei behandelt würde.

21

Soweit der BFH in der Entscheidung vom 17.12.2009 (VI R 64/08, BStBl. II 2010, 343) ausgeführt hat, dass bei einem in der Haushaltsgemeinschaft lebenden bevorrechtigt unterhaltsberechtigtem Kind der Mindestunterhalt in Höhe des doppelten Freibetrags für das sächliche Existenzminimum des Kindes gemäß § 32 Abs. 6 S. 2 EStG anzusetzen ist, bezieht sich dies auf die Ermittlung der für Unterhaltsleistungen zur Verfügung stehenden Mittel des Steuerpflichtigen. Dieser Ansatz ist nicht zu übertragen auf die Ermittlung des anrechnungsfreien Betrags der unterhaltenden Person, hier der Lebensgefährtin. Vielmehr führt der BFH in dem Urteil vom 04.08.2011 (III R 48/08, BStBl II 2011, 975 zu § 32 Abs. 6 EStG) aus, dass der Familienleistungsausgleich eine verminderte Leistungsfähigkeit ausgleichen bzw. steuerlich berücksichtigen soll, die auf Unterhaltspflichten der Eltern gegenüber ihren Kindern beruht. Von anderer Seite gegen ein Kind gerichtete Unterhaltsforderungen (in dem entschiedenen Fall Unterhaltsansprüche des Kindeskind gegen das Kind des Steuerpflichtigen) erhöhen nicht den Bedarf des Kindes im Sinne des § 1610 BGB gegenüber seinen Eltern. Würde man gleichwohl etwaige Unterhaltsleistungen des Unterhaltsberechtigten an diesem gegenüber unterhaltsberechtigte dritte Personen Einkünfte mindernd berücksichtigen, legte man im Verhältnis des Steuerpflichtigen zu dem ihm gegenüber Unterhaltsberechtigten einen über das gesetzliche Maß hinausgehenden Bedarf zu Grunde (BFH - Urteil vom 04.08.2011, III R 48/08, a. a. O. unter Bezugnahme auf Urteil des BGH vom 06.12.1984, IVb ZR 53/83, BGHZ 93, 123). Von anderer Seite gegen ein Kind gerichtete Unterhaltsforderungen, wie etwa auch Unterhaltsansprüche der Ehefrau, erhöhen den eigenen Bedarf des Kindes gegenüber seinen Eltern nicht. Andernfalls entstünde mittelbar eine Unterhaltspflicht über den gesetzlichen Rahmen hinaus (BFH, Urteil vom 07.04.2011, III R 72/07, BStBl II 2011, 974 zu § 32 Abs. 4 S. 2 EStG, m. w. N.).

22

Entsprechendes muss auch für die nach § 33 a Abs. 1 S. 2 EStG den Unterhaltsberechtigten gleichgestellte Personen gelten. Aus der Übertragung dieses Ansatzes auf den vorliegenden Sachverhalt folgt, dass es bei dem Anspruch der unterhaltenen Person gegenüber dem Steuerpflichtigen nicht darauf ankommen kann, ob diese ihrerseits zu Unterhaltsleistungen verpflichtet wäre, wenn sie leistungsfähig wäre. Dadurch kann sich nicht ihr Anspruch gegenüber dem Steuerpflichtigen erhöhen bzw. im Falle des § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG der anrechnungsfreie Betrag nicht mindern. In die Bemessungsgröße für den Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 S. 2 EStG sind nicht Unterhaltsleistungen des Unterhaltsberechtigten an Personen, die ihm gegenüber einem Unterhaltsanspruch haben, einzubeziehen.

Die abzugsfähigen Unterhaltsaufwendungen ermitteln sich danach wie folgt:

23 § 32 Abs. 4 S. 2 EStG regelt, dass ein volljähriges Kind (für den Kinderfreibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG bzw. für das Kindergeld nach Abschnitt X. des EStG) nur dann berücksichtigt wird, wenn es Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Lebensunterhalts oder der Berufsausübung bestimmt oder geeignet sind, unterhalb eines bestimmten Grenzbetrags (2008 in Höhe von 7.680 €) hat. Der Begriff der Einkünfte in § 32 Abs. 4 S. 2 EStG entspricht der Legaldefinition des § 2 Abs. 2 EStG und umfasst gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG auch die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Bei der Ermittlung der anrechenbaren Einkünfte i. S. des § 33 a Abs. 1 EStG hat jedoch das Bestehen einer Unterhaltsverpflichtung der unterstützten Personen außer Betracht zu bleiben, wenn es dabei um den Unterhalt für ein Kind geht, für das die unterstützte Person oder eine andere Person Anspruch auf Kindergeld hat. Dies folgt aus der Systematik des Gesetzes. Danach soll das Existenzminimum minderjähriger Kinder, wie sich aus den Regeln zum Familienlastenausgleich 31, § 32 Abs. 6 EStG und X. Abschnitt des EStG) ergibt, grundsätzlich abschließend durch den Kinderfreibetrag beziehungsweise Kindergeld berücksichtigt werden. § 33 a Abs. 1 EStG gilt im Verhältnis dazu subsidiär (BFH - Urteil vom 04.12.2003, III R 32/02, BStBl II 2004, 275). Würden bei der Ermittlung der nach § 33 a Abs. 1 Satz 4 EStG anrechenbaren Einkünfte und Bezüge für Kinder, die nach § 33 a Abs. 1 S. 3 EStG nicht berücksichtigungsfähig sind, zusätzlich anrechnungsfreie Beträge angesetzt, so würde deren Unterhalt entgegen dem gesetzlichen Regelkonzept mittelbar mitbegünstigt (BFH - Urteil vom 08.05.1992, III R 66/90, BStBl II 1992, 900; Urteil vom 04.12.2003, III R 32/02, a. a. O.; Hessisches Finanzgericht - Urteil vom 12.11.2009, 3 K 3701/06, EFG 2010, 722).

24 ungekürzter Höchstbetrag nach § 33 a Abs. 1 EStG 7.680

Einkünfte der Unterhaltsberechtigten 5.496 €,

abzgl. Arbeitnehmerpauschbetrag - 920 €,

abzgl. frei bleibender Betrag gem. § 33 a Abs. 1 S. 4 EStG - 624 €,

anzurechnender Betrag - 3.952

abzugsfähigen Unterhaltsaufwendungen 3.728

25Der Kläger hat nach § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens zu tragen. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor, denn die Beantwortung der Streitfrage ergibt sich unmittelbar aus dem Gesetz.

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