Urteil des FG Düsseldorf vom 09.09.2008
FG Düsseldorf: rückstellung, prüfer, bilanzstichtag, auflösung, anschaffungskosten, behandlung, steuerrecht, unternehmen, buchführung, eigenkapital
Finanzgericht Düsseldorf, 6 K 1161/04 K,F
Datum:
09.09.2008
Gericht:
Finanzgericht Düsseldorf
Spruchkörper:
6. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
6 K 1161/04 K,F
Tenor:
Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 26.01.2004 und
Abänderung der Bescheide zur Körperschaftsteuer 1998, über die
gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur
Körperschaftsteuer auf den 31.12.1998 und zur gesonderten
Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 Abs. 1 KStG zum
30.09.1998, jeweils vom 03.12.2003, werden
1. die Körperschaftsteuer 1998 ohne Berücksichtigung einer
Gewinnerhöhung von 819.015,00 DM (Tz. 21 des
Betriebsprüfungsberichts vom 29.01.2001) festgesetzt, das Einkommen
und die Tarifbelastung werden entsprechend festgestellt;
2. der verbleibende Verlustabzug zur Körperschaftsteuer auf den
31.12.1998 unter Berücksichtigung des geänderten Einkommens zu 1.
festgestellt und
3. das verwendbare Eigenkapital gem. § 47 Abs. 1 KStG zum
30.09.1998 unter Berücksichtigung der Änderungen zu 1. festgestellt.
Die Berechnung des geänderten Steuerbetrages und der geänderten
Feststellungsbeträge wird dem Beklagten übertragen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
Die Revision wird zugelassen.
Gründe:
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Die Klägerin betrieb in den Streitjahren ein Unternehmen zur Erbringung von
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interaktiven multimedialen Diensten.
Im Rahmen einer Außenprüfung für das Jahr 1998 durch das Finanzamt für "BP" stellte
der Prüfer u. a. fest, dass die Klägerin durch Kauf- und Übertragungsvertrag vom
"September" 1998 sämtliche dem Bereich "X" zuzuordnenden aktiven und passiven
Wirtschaftsgüter zu einem Kaufpreis von 3.060.528,00 DM von der Firma "N-GmbH", "E-
Stadt" ("N-GmbH"), erworben hatte. Im Rahmen dieses Erwerbes habe die Klägerin
auch zwei Verträge zur Anmietung eines "S" sowie einer "B" von der "N-GmbH"
übernommen. Da beide Mietverträge bereits für die "N-GmbH" keinen wirtschaftlichen
Nutzen mehr versprachen, habe diese eine entsprechende Drohverlustrückstellung in
Höhe von 819.015,00 DM gebildet. Mit der Übernahme des Geschäftsbereichs "X" durch
die Klägerin, habe diese die entsprechenden Drohverlustrückstellungen im
Erwerbszeitpunkt (30.09.1998 0 Uhr) passiviert und zum 30.09.1998 (Bilanzstichtag)
beibehalten.
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Der Prüfer war dagegen der Auffassung, dass die Klägerin zwar verpflichtet gewesen
sei, die entsprechende Drohverlustrückstellung im Zeitpunkt des Erwerbes zu bilden,
der Ansatz einer Drohverlustrückstellung in der Schlussbilanz zum 30.09.1998 jedoch
nach § 5 Abs. 4 a Einkommensteuergesetz (EStG) nicht mehr zulässig sei. Der Prüfer
schlug daher vor, die Rückstellung zum 30.09.1998 aufzulösen und den Gewinn der
Klägerin um 819.015,00 DM zu erhöhen.
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Der Beklagte folgte den Vorschlägen des Außenprüfers und erließ entsprechend
geänderte Bescheide zur Körperschaftsteuer 1998, zur gesonderten Feststellung des
verbleibenden Verlustabzuges zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.1998 und über die
gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 Abs. 1 KStG zum
30.09.1998, jeweils vom 03.12.2003. Die dagegen erhobenen Einsprüche wies der
Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 26.01.2004 als unbegründet zurück.
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Mit ihrer Klage vom 27.02.2004 macht die Klägerin geltend, dass der Beklagte den
Gewinn zu Unrecht um 819.015,00 DM erhöht habe. Sowohl nach Handels- als auch
nach Steuerrecht sei der Anschaffungsvorgang des Bereichs "X" bei der Klägerin als
Erwerberin erfolgsneutral zu erfassen. Folglich ergäbe sich für die bei der "N-GmbH" als
Verkäuferin bilanzierten Drohverlustrückstellungen Anschaffungskosten für die Klägerin
zum 30.09.1998 in Höhe von 819.015,00 DM. Denn die Übernahme der Verpflichtung
aus den streitigen Mietverträgen stelle eine Gegenleistung des Käufers dar und führe
folglich zu Anschaffungskosten. § 5 Abs. 4 a EStG finde auf den Anschaffungsvorgang
jedoch keine Anwendung.
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Hinzu komme, dass die Übernahme der Verpflichtung in Rahmen des Kaufes und damit
im Innenverhältnis zum Verkäufer erfolge. Es handele sich daher tatsächlich bei der
gebildeten Rückstellung um eine solche für ungewisse Verbindlichkeiten und nicht um
eine solche für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften.
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In der Schlussbilanz der Klägerin zum 30.09.1998 seien die erworbenen
"Rückstellungen" nach allgemeinen Bewertungsvorschriften fortzuführen. § 5
Abs. 4 a EStG finde keine Anwendung, da Drohverlustrückstellungen in der Bilanz zum
30.09.1998 nicht gebildet, sondern zuvor erworben worden seien. Soweit der Beklagte
die Auffassung vertrete, die Drohverlustrückstellung sei zum Erwerbszeitpunkt in der
Buchführung zu berücksichtigen, in der Bilanz zum 30.09.1998 jedoch aufzulösen, sei
dieses widersprüchlich. Sollte § 5 Abs. 4 a EStG überhaupt eingreifen, müsse das
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Verbot zur Bildung von Drohverlustrückstellungen auch für den Erwerbszeitpunkt gelten,
da zu diesem Zeitpunkt die entsprechende Rückstellung "gebildet" worden sei.
Die Klägerin beantragt,
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unter Änderung der angefochtenen Bescheide den Gewinn um 819.015,00 DM zu
vermindern.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen,
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte ist der Auffassung, die von ihm vorgenommene Behandlung der
Rückstellung sei nicht widersprüchlich, da Ansatz und Bewertung zu unterschiedlichen
Zeiten eine unterschiedliche Behandlung rechtfertigen würden. Hierbei resultiere der
unterschiedliche Wertansatz daraus, dass für den Zeitpunkt des Erwerbs die
Rückstellungen entsprechend den handelsrechtlichen Werten anzusetzen seien,
während zum Bilanzstichtag die Auflösung vorzunehmen sei, da § 5 Abs. 4 a EStG
i. V. m. § 52 Abs. 6 a EStG den Ansatz einer zulässig gebildeten
Drohverlustrückstellung einschränke.
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Die Klage ist begründet.
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Der Beklagte hat zu Unrecht eine Einkommenserhöhung von 819.015,00 DM
vorgenommen, da eine gewinnerhöhende Auflösung der von der Klägerin gebildeten
Rückstellung zum 30.09.1998 nicht vorzunehmen war.
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Soweit die Klägerin der Auffassung ist, dass § 5 Abs. 4 a EStG i. V. m. § 8 Abs. 1
Körperschaftsteuergesetz (KStG) bereits im Zeitpunkt des Erwerbs des Bereichs "X" zu
berücksichtigen gewesen sei (anders möglicherweise Bundesfinanzhof -BFH- vom 26.
April 2006 I R 49,50/04, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2006, 656), mit der Folge, dass
eine später aufzulösende Rückstellung nicht vorhanden sei, kann dahin stehen, ob
dieses zutrifft. Gleiches gilt hinsichtlich der Frage, ob mit dem Übergang der
Mietverträge im Rahmen des Anschaffungsgeschäfts zwischen der Klägerin und der "N-
GmbH" aufgrund des mit dem Anschaffungsgeschäft verbundenen Realisierungsaktes
nicht eine Rückstellung wegen ungewisser Verbindlichkeiten zu bilden war, die vom
Anwendungsbereich des § 5 Abs. 4a EStG nicht erfasst wird.
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Zwar neigt der Senat zu der Auffassung, dass es sich infolge des
Anschaffungsgeschäfts und den von Anfang an wertlosen Mietverträgen tatsächlich um
eine Verbindlichkeit der Klägerin gehandelt hat, auf die § 5 Abs. 4a EStG keine
Anwendung findet. Jedoch bedarf auch dieses im Streitfall keiner Entscheidung.
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Denn sollte im Zeitpunkt des Erwerbs tatsächlich eine Drohverlustrückstellung
anzusetzen gewesen sein, ist diese nicht nach § 5 Abs. 4 a EStG zum Bilanzstichtag
30.09.1998 gewinnerhöhend aufzulösen (ebenso: Ley, Deutsches Steuerrecht -DStR-
2007, 589, 591) .
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Nach dem Wortlaut des § 5 Abs. 4a EStG darf eine Rückstellung wegen drohender
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Verluste aus schwebenden Geschäften nicht gebildet werden. Nach dem Sinn und
Zweck des § 5 Abs. 4a EStG setzt die "Bildung" einer Rückstellung voraus, dass mit der
Aufnahme der Rückstellung in die Bilanz ein entsprechender Aufwand verbunden ist.
Denn der Gesetzgeber wollte mit dem Verbot der Bildung von Drohverlustrückstellungen
vermeiden, dass Verluste, die zwar wahrscheinlich sind, sich aber erst in den folgenden
Veranlagungszeiträumen realisieren, bereits in früheren Veranlagungszeiträumen
steuermindernd gebildet werden dürfen (vgl. BFH vom 17. Oktober 2007 I R 61/06,
BStBl II 2008, 555; zum Wesen der Rückstellung im Rahmen des Vorsichtsprinzips vgl.
Lambrecht in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5 Anm. D1).
Diese Voraussetzung ist jedoch im Streitfall nicht gegeben. Die Auflösung der zuvor
steuerneutral gebildeten Rückstellung verhindert nicht das "Vorziehen" eines sich erst
später realisierenden Verlustes, sondern führt zu einem entsprechenden – sich in den
folgenden Veranlagungszeiträumen ausgleichenden - Gewinn. Da diesem Gewinn
zudem keine reale Vermögensmehrung gegenübersteht, würden Scheingewinne
ausgewiesen, was dem Realisationsprinzip widerspricht (so auch Ley, DStR 2007, 589,
591).
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Auch aus der Übergangsregelung des § 52 Abs. 6a EStG in der für das Streitjahr
geltenden Fassung folgt nichts anderes, da auch dort auf das "Bilden" der Rückstellung
abgestellt wird.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.
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Die Revision wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.
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