Urteil des FG Düsseldorf vom 10.12.2002

FG Düsseldorf: geschäftsführer, gesellschafter, unentgeltliche zuwendung, nahestehende person, datum, prozessvertreter, kapitalgesellschaft, weisung, bilanz, beratervertrag

Finanzgericht Düsseldorf, 6 K 3593/99 K,G,U,F

Datum:

10.12.2002

Gericht:

Finanzgericht Düsseldorf

Spruchkörper:

6. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

6 K 3593/99 K,G,U,F

Tenor:

Unter Abänderung der Körperschaftsteuerbescheide 1990 bis 1994 vom

08.03.1999 (1990 und 1991) bzw. 03.03.1999 (1992 - 1994), der

Umsatzsteuerbescheide 1990 bis 1994 vom 08.03.1999 (1990 - 1993)

bzw. 03.03.1999 (1994), der Bescheide über den einheitlichen

Gewerbesteuermeßbetrag 1990 bis 1994 (ohne Datum), der

Feststellungsbescheide gem. § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.1990 bis

31.12.1994 vom 03.03.1999 (31.12.1992 - 1994, im Übrigen ohne

Datum), sämtliche Bescheide in der Fassung der

Einspruchsentscheidungen vom 30.04.1999, werden

1. die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuermessbeträge in der

Weise festgesetzt, dass (unter Korrektur der Gewerbesteuerrückstellung)

die Hinzurechnung außerhalb der Bilanz der gezahlten Beraterhonorare

als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben rückgängig gemacht wird und

die Honorare i. H. v. netto 422.013 DM (1990), 75.234 DM (1991),

679.859 DM (1992), 420.000 DM (1993), 284.450 DM (1994) als

abzugsfähige Betriebsausgaben berücksichtigt werden; die

Einkommensbeträge und die Tarifbelastung werden entsprechend

festgestellt,

2. die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals unter

Berücksichtigung der geänderten Einkommensbeträge und der

geänderten Tarifbelastung festgestellt,

3. die Umsatzsteuer in der Weise festgesetzt, dass die auf die

Beratungsleistungen entfallende Umsatzsteuer i. H. v. 59.081 DM

(1990), 10.532 DM (1991), 95.180 DM (1992), 63.000 DM (1993) und

42.667 DM (1994) als Vorsteuer abgezogen werden.

Die Berechnung der geänderten Körperschaftsteuer-, Umsatzsteuer- und

Gewerbesteuermessbeträge, der gem. § 47 Abs. 2 KStG

festzustellenden Beträge und der geänderten Teilbeträge des

verwendbaren Eigenkapitals wird dem Beklagten übertragen.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Die Revision wird zugelassen.

1990

1991

1992

1993

1994

Netto

422.013

75.234

679.859

420.000

284.450

USt

59.081

10.532

95.180

63.000

42.667

Brutto

481.094

85.766

775.039

483.000

327.117

1990

1991

1992

1993

1994

Umsatzerlöse

3.868.463

3.644.964

7.909.182

4.559.098

7.154.216

Gewinn

111.709

55.455

265.130

333.783

295.800

G r ü n d e:

Die Klägerin ist eine GmbH, die im Stahl- und Metallbau tätig ist. Geschäftsführer und

Gesellschafter der Klägerin mit einem Anteil von jeweils 33,33 % waren in den

Streitjahren Herr

gegründet (Gesellschaftsvertrag vom 29.12.1987). Sie sollte das Einzelunternehmen

von

Reserven an die Klägerin veräußert.

Im Rahmen einer Betriebsprüfung für die Jahre 1990 bis 1995 wurde u.a. festgestellt,

dass die Klägerin Beraterhonorare an den Wirtschaftsberater

gezahlt hatte:

Die Umsätze und Gewinne der Klägerin entwickelten sich in den Streitjahren wie folgt:

Die Beraterhonorare setzte Herr

an; allerdings sind die darauf festgesetzten Steuern von dem hoch verschuldeten

Berater

Den Honoraren lag zunächst ein zwischen der Klägerin und Herrn

Beratungsvertrag vom 08.01.1990 zu Grunde, dessen Laufzeit bis zum 31.12.1991

begrenzt worden war. Danach übertrug die Klägerin an Herrn

in allen finanziellen und betriebswirtschaftlichen Angelegenheiten, insbesondere die

Wirtschafts- und Finanzberatung des Unternehmens. Außerdem sollte Herr

seiner Kontakte zur Großindustrie - so die Vereinbarung - branchenübliche Aufträge

besorgen. Herr

mindestens 20 Wochenstunden zur Verfügung zu stehen. Für das Jahr 1990 wurde ein

Honorar von 60 % und 1991 i.H.v. 30 % des Gewinns vor Ertragsteuerbelastung, jedoch

mindestens brutto 300.000 DM vereinbart. Darüber hinaus enthält der Vertrag die

Klausel, dass Zahlung frühestens verlangt werden kann, wenn für beide Vertragspartner

eindeutig erkennbar ist, dass die Untergrenze von 300.000,- DM nicht "überschritten"

wird. Für die Zeit vom 01.01.1992 bis zum 31.12.1992 wurde mit Datum vom 18.11.1991

ein erneuter - modifizierter - Beratungsvertrag abgeschlossen. Danach betrug für 1992

das vereinbarte Honorar von Herrn

Nach beiden Verträgen setzte die Zahlung des jeweiligen Honorars voraus, dass durch

die Beratung eine Steigerung von Umsatz und Gewinn "von nicht unerheblichem

Umfang" eintreten sollte. Nach einem für das Jahr 1993 abgeschlossenen

Beratervertrag betrug das Honorar 45 % des Gewinns der Klägerin vor

Ertragsteuerbelastung, höchstens 420.000,- DM. Auf die Beratungsverträge vom

18.11.1991 und vom 08.01.1990 sowie auf den Vertrag für das Jahr 1993 (ohne Datum)

wird im Einzelnen verwiesen.

Für das Jahr 1994 wurde ein schriftlicher Beratervertrag nicht vorgelegt. Allerdings

enthält § 3 des Vertrages für das Jahr 1993 eine Klausel, wonach bei weiterem

Beratungsbedarf der Gesellschaft sich die Parteien rechtzeitig vor Ablauf des Vertrages

über eine Fortsetzung des Beratungsvertrages einigen werden. Die in den Streitjahren

gezahlten Honorare von insgesamt 2.152.018,93 DM wurden überwiegend bar gezahlt;

lediglich Zahlungen von insgesamt 166.861,60 DM erfolgten per Scheck.

Während der Betriebsprüfung forderte der Prüfer die Klägerin mehrfach auf, die

betriebliche Veranlassung der Aufwendungen nachzuweisen. Da die seitens Herrn

erstellten Rechnungen keinen Aufschluss über die einzelnen Beratungsleistungen

ergaben und weder Aufzeichnungen, Gutachten bzw. sonstige Unterlagen als Belege

für die Aktivitäten von Herrn

dass die Aufwendungen mangels Nachweises der betrieblichen Veranlassung als

nichtabziehbare Aufwendungen außerhalb der Bilanz dem zu versteuernden

Einkommen hinzuzurechnen seien. Es widerspreche im Übrigen jeder Lebenserfahrung,

dass ein Geschäftsmann einen Beratervertrag eingehe mit einer bis zu 60 %-igen

Beteiligung am Gewinn vor Ertragsteuerbelastung. Außerdem sei in keiner Weise belegt

worden, dass gerade die Beratungsleistungen des Herrn

Umsatzsteigerung des Unternehmens der Klägerin beigetragen hätten. Im Einzelnen

wird auf Tz. 21 des Betriebsprüfungsberichts vom 29.10.1998 verwiesen.

Der Beklagte schloss sich im Ergebnis der Auffassung des Prüfers an und erließ

entsprechend geänderte Steuerbescheide. Da die hiergegen eingelegten Einsprüche

ohne Erfolg geblieben sind (vgl. Einspruchsentscheidungen vom 30.04.1999), hat die

Klägerin Klage erhoben.

Die Klägerin trägt vor, dass das Verlangen des Beklagten, Belege etc. über die seitens

Herrn

Mitwirkungspflichten im Sinne von § 90 Abgabenordnung -AO- hinausgehe. Denn der

Beklagte fordere nahezu ausschließlich Auskünfte über Verhältnisse, die sich dem

Verantwortungsbereich der Klägerin entzögen. Die Klägerin müsse nicht wissen und sei

dementsprechend insoweit auch nicht zur Auskunft verpflichtet, welche Maßnahmen der

Berater

Wüsste ein Unternehmer, welche Maßnahmen im Einzelnen zu ergreifen sind, um den

gewünschten Erfolg zu erzielen, dann bräuchte er sie nicht einem Berater übertragen,

sondern könne sie selbst durchführen. Schließlich treffe die Klägerin im vorliegenden

Falle auch keine erhöhte Mitwirkungspflicht, wie sie für Auslandssachverhalte gelte. Im

Hinblick auf § 88 Abs. 2 AO habe der Beklagte somit die Pflicht, eigene

Sachverhaltsermittlungen anzustellen und dabei ggf. nach § 93 AO andere Personen -

insbesondere den Auftragnehmer - zu den steuerlich relevanten Sachverhalten um

Auskunft zu ersuchen.

Auch nach den Regeln der objektiven Beweislast könne der Betriebsausgabenabzug

nicht versagt werden. Zwar liege die Feststellungslast für den Betriebsausgabenabzug

grundsätzlich beim Steuerpflichtigen, doch werde die objektive Beweis- und

Feststellungslast nach der Rechtsprechung bei Vorliegen bestimmter Erfahrungssätze

umgekehrt. Nach dem Beweis des ersten Anscheins sei im vorliegenden Falle von einer

betrieblichen Veranlassung der streitigen Zahlungen auszugehen. Denn der

Steuerpflichtige habe einen schriftlichen Beratervertrag mit einem Dritten geschlossen,

welcher den Aufgabenbereich des Beraters, die Vergütung und die jeweilige Laufzeit

des Vertrages bestimme sowie ein Wettbewerbsverbot des Beraters enthalte. Bei

objektiver Betrachtung enthalte der Vertrag keine außergewöhnlichen Bestimmungen.

Auch die Honorarvereinbarung sei nicht unüblich und insbesondere nicht

unangemessen. Angesichts der während der Dauer der Tätigkeit des Beraters

tatsächlich eingetretenen Gewinnsteigerungen habe sich die in Rede stehende

Vereinbarung für die Klägerin auf jeden Fall ausgezahlt, denn nach Abzug der

Beraterhonorare sei ihr in den betreffenden Jahren ein Gewinn verblieben, der um ein

Vielfaches höher gewesen sei als der Gewinn vor Aufnahme der Tätigkeit des Beraters

eindeutig für eine betriebliche Veranlassung der Honorarzahlungen spreche, sei der

Betriebsausgabenabzug gerechtfertigt.

Die objektive Beweislast für die Abzugsfähigkeit habe der Beklagte auch deswegen zu

tragen, weil die Aufwendungen nach seiner Argumentation verdeckte

Gewinnausschüttungen darstellten, wofür das Finanzamt die Feststellungs- und

Beweislast trage. Soweit der Beklagte nämlich den Honorarzahlungen den

Betriebsausgabencharakter abspreche und dem Einkommen wieder hinzurechne,

blieben als Zahlungsgrund lediglich Zahlungen der GmbH (Klägerin) im Interesse oder

zu Gunsten eines oder aller Gesellschafter.

Die Zahlungen der Klägerin seien auch nicht als Geschenke im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr.

1 Einkommensteuergesetz -EStG- zu qualifizieren, da es nur schwer vorstellbar sei,

warum die Klägerin einer völlig fremden Person 2,1 Mio. DM hätte schenken sollen.

Außerdem setzten Geschenke im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG voraus, dass beide

Seiten von einer Unentgeltlichkeit der Zuwendung ausgingen. Dies sei hier jedoch nicht

der Fall, denn der Berater

betrachtet und ordnungsgemäß als gewerbliche Einkünfte versteuert.

Der Betriebsausgabencharakter der Provisionszahlungen werde auch nicht dann

beeinträchtigt, wenn sich nicht feststellen lasse, dass irgendwelche Aufträge durch die

Vermittlung des Beraters

vertraglichen Vereinbarungen habe der Berater auch dann Anspruch auf Provision,

wenn er nicht einen einzigen Auftrag vermittelt habe. Der Provisionsanspruch sei nicht

davon abhängig gewesen, dass der Berater die Ursächlichkeit seiner Vermittlung

nachweise. Eine derartige Regelung sei keineswegs unüblich, wie z. B. Verträge bei

Handelsvertretern mit Gebietsschutz zeigten.

Wegen des vereinbarten Mindesthonorars i.H.v. 300.000 DM gemäß Vertrag vom

08.01.1990 (vgl. Protokoll des Termins zur mündlichen Verhandlung vom 08.10.2002)

trägt die Klägerin ergänzend vor, dass sich aus der Klausel am Ende von § 2 des

Vertrags, wonach eine Zahlung frühestens verlangt werden kann, wenn für beide

Vertragspartner eindeutig erkennbar ist, dass die Untergrenze von 300.000 DM nicht

überschritten wird, ergebe, dass eine Honorarzahlung bei einem Gewinn von weniger

als 300.000 DM nicht hätte verlangt werden können. Dies zeige sich im Jahre 1991 mit

einem Honorar von lediglich 75.234 DM. Dieser Betrag entspreche 30 % des im Jahre

1991 erwirtschafteten Gewinns. Eine Weigerung, dieses Honorar zu zahlen, obwohl der

Mindestgewinn im Jahre 1991 nicht erzielt worden sei, habe sich bereits deshalb

verboten, weil zum Zeitpunkt der Rechnungserteilung (30.06.1992) bereits abzusehen

gewesen sei, dass für das Wirtschaftsjahr 1992 ein außerordentlich gutes Ergebnis zu

erwarten war. Im Einzelnen wird auf das Schreiben der Prozessvertreter der Klägerin

vom 21.11.2002 verwiesen.

Darüber hinaus ist die Klägerin unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs -

BFH - vom 14.09.1994 (Bundessteuerblatt - BStBl - II 1997, 89) der Ansicht, dass der

Ansatz eines Schadensersatzanspruchs gegen die Geschäftsführer nach § 43 Abs. 2

GmbH-Gesetz (GmbHG) nicht in Betracht komme. Der Ansatz eines

Schadensersatzanspruchs in diesem Sinne sei nur dann möglich, wenn die

Gesellschafter der Kapitalgesellschaft mit der den Schaden auslösenden

Handlungsweise des Geschäftsführers nicht einverstanden seien. Im Streitfall sei zwar

der Gesellschafter

habe er Kenntnis von dem Vertrag gehabt und habe auch die Verlängerung des

Vertrages nicht beanstandet. Außerdem setze die Bilanzierung eines möglichen

Schadensersatzanspruchs voraus, dass der Geschäftsführer seine Verpflichtung zum

Schadensersatz anerkenne oder er diese, wenn die GmbH die

Schadensersatzforderung bislang nicht geltend machte, mutmaßlich nicht bestreiten

werde. Vor diesem Hintergrund haben die Prozessvertreter der Klägerin im Namen der

Geschäftsführer erklärt, dass eine mögliche Schadensersatzverpflichtung in der

Vergangenheit nicht anerkannt worden sei und auch für die Zukunft bestritten werde.

Die Klägerin beantragt,

die Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer 1990 bis 1994 in der

Weise zu ändern, dass die Gewinne der Klägerin um die Beraterhonorare i.H.v.

422.013 DM (1990), 75.234 DM (1991), 679.859 DM (1992), 420.000 DM (1993)

und 284.450 DM (1994) gemindert werden und die darauf entfallende

Umsatzsteuer i.H.v. 59.081 DM (1990), 10.532 DM (1991), 95.180 DM (1992),

63.000 (1993) und 42.676 DM (1994) als Vorsteuer abgezogen werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte verweist auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung vom 30.04.1999.

Ergänzend trägt er vor, dass Herr

Streitjahren umfangreich als Wirtschaftsberater tätig gewesen sein soll. Es stelle sich

danach die Frage, wie Herr

derart umfangreiches Auftragsvolumen für die Klägerin zu organisieren, wie von dieser

behauptet. Wegen der ungewöhnlichen Vertragsgestaltung treffe die Klägerin eine

erhöhte Mitwirkungspflicht, wobei eine betriebliche Veranlassung von Zahlungen i.H.v.

über 2 Mio. DM innerhalb von 5 Jahren nachzuweisen wäre. Andernfalls sei von der

Klägerin nachzuprüfen, ob die Geschäftsführer haftbar zu machen seien. Unverständlich

sei auch, wieso erst nach ca. 3 Jahren eine Auflistung der angeblich vom Berater

vermittelten Umsätze (vgl. Bl. 59 ff. der FG-Akten) eingereicht worden sei, wobei im

Jahre 1995 zwar Umsätze i.H.v. 2,6 Mio. DM vermittelt worden sein sollen, ein Honorar

aber nicht gezahlt worden sei. Mangels Nachweises eines Tätigwerdens des Beraters

stellten die Beraterhonorare nicht abzugsfähige Betriebsausgaben gem. § 4 Abs. 5 Nr. 1

EStG dar.

Das Gericht hat der Klägerin mit Auflagen- und Beweisbeschluss auf Grund mündlicher

Verhandlung vom 08.10.2002 aufgegeben, die Umsatz- und Gewinnsituation der

Einzelfirma

zur Begleichung der behaupteten Honorare an Herrn

Ermittlung der Höhe der behaupteten Honorare der Jahre 1990 bis 1994 darzulegen. Mit

Schriftsatz vom 21.11.2002 hat die Klägerin die Bilanzen und Gewinn- und

Verlustrechnungen der Einzelfirma

über Honorarzahlungen an Herrn

Festgeldkonten) eingereicht. Darüber hinaus hat die Klägerin in dem Schriftsatz auch

die Ermittlung der Honorare dargestellt. Wegen der Einzelheiten wird auf den Schriftsatz

vom 21.11.2002 Bezug genommen.

Im Termin zur mündlichen Verhandlung am 10.12.2002 hat das Gericht den

Gesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin Herrn

zwischen der Klägerin und dem Wirtschaftsberater

Beweis erhoben durch die Vernehmung des Zeugen

Aussage des Geschäftsführers der Klägerin und des Ergebnisses der Beweisaufnahme

wird auf das Protokoll zur mündlichen Verhandlung vom 10.12.2002 verwiesen.

Die Klage ist zulässig und begründet.

Der Beklagte hat zu Unrecht die seitens der Klägerin an den Zeugen

als Betriebsausgaben behandelten Honorare dem Einkommen der Klägerin außerhalb

der Bilanz wieder als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben hinzugerechnet.

Nach den durch die Klägerin vorgelegten Unterlagen ist davon auszugehen, dass die

behaupteten Beraterhonorare i.H.v. 2.152.018,93 DM tatsächlich an den Zeugen

und per Scheck) gezahlt worden sind. Dies hat auch der Zeuge glaubhaft bestätigt. Die

Klägerin hat damit betrieblich veranlasste Aufwendungen gehabt. Denn nach

mittlerweile ständiger Rechtsprechung des BFH haben Kapitalgesellschaften steuerlich

gesehen keine außerbetriebliche Sphäre (BFH-Urteile vom 04.12.1996 I R 54/95,

Amtliche Entscheidungssammlung des BFH -BFHE- 182, 123; vom 08.07.1998 I R

123/97, Finanzrundschau 1998, 1091; vom 08.08.2001 I R 106/99, Sammlung der

Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2001, 1678). Die Minderung des steuerlich

relevanten Einkommens durch den Betriebsausgabenabzug lässt sich nur dann

außerhalb der Bilanz wieder rückgängig machen, wenn es sich entweder um

nichtabzugsfähige Betriebsausgaben handelt oder um verdeckte

Gewinnausschüttungen. Im Streitfall lassen sich die Honorarzahlungen weder als

nichtabzugsfähige Betriebsausgaben noch als verdeckte Gewinnausschüttungen

qualifizieren.

Die Fälle, in denen Betriebsausgaben nicht abzugsfähig sind, sind in § 10

Körperschaftsteuergesetz -KStG- und § 4 Abs. 5 EStG (i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG)

abschließend aufgeführt und im Streitfall nicht einschlägig. Dies gilt insbesondere auch

für die durch den Beklagten in Bezug genommene Vorschrift des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG,

wonach Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des

Steuerpflichtigen sind, ggf. nicht abzugsfähig sind. Einer Einordnung der

Honorarzahlungen als Geschenk und damit als unentgeltliche Zuwendung stehen die

Beraterverträge entgegen, nach denen es sich bei den Honoraren eben nicht um

unentgeltliche Zuwendungen, sondern um Gegenleistungen für durch den Zeugen

erbrachte Leistungen handeln soll. Damit handelt es sich bei den Honorarzahlungen

nach dem erkennbaren Willen der Parteien um entgeltliche Zuwendungen.

Es liegen auch keine verdeckten Gewinnausschüttungen vor. Unter einer verdeckten

Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer

Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung bzw. verhinderte Vermögensmehrung zu

verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des

Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung

steht (BFH-Urteil vom 11.12.1991 I R 49/90, BFHE 166, 545, BStBl II 1992, 434). Für

den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH eine Veranlassung der

Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die

Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahestehenden Person

einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines

ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht

gewährt hätte (BFH-Urteil vom 16.03.1967 I R 261/63, BFHE 89, 208, BStBl III 1967,

626).

Im vorliegenden Fall scheitert die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung

bereits daran, dass nicht erkennbar ist, dass einem Gesellschafter bzw. einer einem

Gesellschafter nahestehenden Person ein Vermögensvorteil in Form der

Beraterhonorare zugewendet worden ist. Der Zeuge

Gesellschafter noch nahestehende Person im Sinne der BFH-Rechtsprechung zur

verdeckten Gewinnausschüttung. Für einen Rückfluss des Geldes von Herrn

einen oder mehrere Gesellschafter gibt es keine konkreten Anhaltspunkte. Auch im

Rahmen einer bei der Klägerin durchgeführten Steuerfahndungsprüfung konnten keine

entsprechenden Feststellungen getroffen werden.

Allerdings ist dem Beklagten zuzustimmen, dass die Vertragsgestaltung zwischen der

Klägerin und Herrn

ungewöhnlich ist. Dies ergibt sich vor allem aus der verhältnismäßig hohen Vergütung

ohne Präzisierung des Zuständigkeitsbereichs des Zeugen

berücksichtigt, dass die Klägerin beginnend ab dem Jahre 1990 - also mit dem Beginn

der behaupteten Beratungstätigkeit des Zeugen - erhebliche Umsatz- und

Gewinnsteigerungen verzeichnen konnte, so ist eine Beteiligung am Gewinn der

Gesellschaft vor Ertragsteuerbelastung von bis zu 60 % ungewöhnlich hoch. Unüblich

ist auch, dass die Prozentsätze der Gewinnbeteiligung von Jahr zu Jahr variieren; eine

nachvollziehbare Erklärung hierfür konnten weder der Geschäftsführer noch der Zeuge

ausgehandelt und nicht durch eine der Parteien einseitig festgelegt, ohne dass die zur

Zahlung verpflichtete Vertragspartei die Angemessenheit der Zahlungen überprüft.

In diesem Zusammenhang ist auch auf § 2 des Vertrags vom 08.01.1990 zu verweisen,

wonach ein Mindesthonorar von 300.000 DM vereinbart wurde, ohne dass Herr

konkrete Tätigkeiten für die Klägerin hätte nachweisen müssen. Darüber hinaus

entspricht auch die tatsächliche Durchführung des Vertrags nicht ohne weiteres dieser

Mindesthonorarregelung. Denn im Jahre 1991 wurden an Herrn

75.234 DM (netto) gezahlt. Hierzu haben allerdings die Prozessvertreter der Klägerin

erklärt, dass die Vereinbarung über das Mindesthonorar von 300.000 DM einen

Zweijahreszeitraum, nämlich die Jahre 1990 und 1991, betreffe bzw. sich nach

Auslegung von § 2 des Beratervertrages vom 08.01.1990 ergebe, dass die Klägerin das

Mindesthonorar nicht hätte zahlen müssen bei einem Gewinn von weniger als 300.000

DM. Im Widerspruch zu dieser Interpretation des Vertrags steht die Aussage des Zeugen

aber nicht mehr bestanden habe, als der Gewinn dann zwischendurch - hierbei kann es

sich nur um das Jahr 1991 handeln - "absackte".

Jedenfalls ist es ungewöhnlich, dass seitens der Klägerin eine Dokumentation über Art

und Umfang der Tätigkeiten des Zeugen

und der Zeuge in den Beraterverträgen auch nicht zu einer derartigen Dokumentation

verpflichtet wurde. Die Erklärungen des Geschäftsführers der Klägerin, dass man sich

hier auf Erfahrungen eines anderen Unternehmens aus der Baubranche habe stützen

können, wirkt nicht überzeugend. Es ist unverständlich, dass Geschäftsführer im

"blinden Vertrauen" auf Erfahrungen Dritter Verpflichtungen eingehen, die zu einer

hohen finanziellen Belastung für die Gesellschaft führen können, ohne dass durch den

Berater ein entsprechender Tätigkeitsnachweis geführt werden muss. Genauso wenig

ist es nachvollziehbar, dass die Geschäftsführung trotz hoher Zahlungsverpflichtungen

gegenüber Herrn

der Geschäftsführer nicht in der Lage, auch nur anhand eines Beispielsfalls Art und

Umfang des Tätigwerdens von Herrn

Der Senat geht davon aus, dass ein Geschäftsführer üblicherweise von einem Berater

entsprechende Tätigkeitsnachweise verlangt und Honorare auch nur für nachgewiesene

Tätigkeiten gezahlt hätte. Insoweit wird auch auf das Urteil des Bundesgerichtshofs vom

09.12.1996 (II ZR 240/95, Der Betrieb 1997, 321) verwiesen. Hiernach begeht ein

Geschäftsführer mit dem Abschluss eines Beratervertrages eine Pflichtverletzung gem. §

43 Abs. 2 GmbHG, wenn sich anhand des Inhalts des Vertrages der genaue Umfang der

Beratertätigkeit und die dafür von der GmbH aufzuwendenden Mittel nicht abschätzen

lassen und Honorare gezahlt werden, ohne dass dafür angemessene

Beratungsleistungen erbracht werden, die zu konkreten Ergebnissen geführt und sich im

Ergebnis zum Wohle der Gesellschaft ausgewirkt haben. Zu letzterem Punkt ist zwar

von der Klägerin angeführt worden, dass sich der Beratungserfolg von Herrn

Umsatz- und Gewinnsteigerungen niedergeschlagen habe. Da der Geschäftsführer der

Klägerin aber nicht in der Lage ist, die Tätigkeiten des Zeugen im Einzelnen zu

beschreiben, ist deren Ursächlichkeit für diese Ergebnisverbesserungen nicht

nachgewiesen. Hierfür spricht im Übrigen auch, dass die Klägerin auch nach

Beendigung der Tätigkeit von Herrn

Hinweis des Geschäftsführers darauf, dass man hier noch von den Aktivitäten von Herrn

überhaupt gemacht und welche Aufträge er im Einzelnen vermittelt hat.

Des weiteren ist auch die Tatsache, dass die verhältnismäßig hohen Beraterhonorare

bar gezahlt worden sind, unüblich. Dies lässt sich hier allerdings damit erklären, dass

der hoch verschuldete Zeuge

wollte.

Der Zeuge blieb im Rahmen der Beweisaufnahme bei der Beschreibung seiner

Aktivitäten sehr unbestimmt. Seine Tätigkeit habe sich im Wesentlichen auf Grund von

gesellschaftlichen Kontakten abgespielt. Er sei quasi als "Türöffner" eingeschaltet

worden. Der Zeuge konnte in keinem Einzelfall beschreiben, wie er z. B. bei der

Auftragsvermittlung tätig geworden ist, was er damit begründete, dass er seine

Kontaktpersonen nicht benennen könne, weil er sonst seinem eigenen Geschäft

schade. Im Übrigen hat der Zeuge glaubhaft bekundet, mit technischen Einzelheiten der

Branche nicht vertraut zu sein.

Weder nach der Aussage des Zeugen

Geschäftsführers der Klägerin ist das Gericht in der Lage, sich ein konkretes Bild über

die Art und den Umfang der Tätigkeiten von Herrn

überhaupt tätig geworden ist, steht allerdings zur Überzeugung des Senats fest. Denn

nach einigen stichprobenartigen Auskunftsersuchen, die die Klägerin an einige

Auftraggeber gerichtet hat, ist zumindest in zwei Fällen eine Vermittlungstätigkeit von

Herrn

Geschäftsführers der Klägerin und des Zeugen, eines genaues Bild der Beratertätigkeit

zu zeichnen, Zweifel angebracht, ob die Beraterhonorare tatsächlich in vollem Umfange

als Entgelt für Beratertätigkeiten gezahlt worden sind. Allerdings reicht dies neben der

Fülle der Umstände, die hier für eine ungewöhnliche Vertragsgestaltung bzw.

Vertragsdurchführung sprechen, nicht für den Schluss auf eine gesellschaftsrechtliche

Veranlassung der Zahlungen und damit auf verdeckte Gewinnausschüttungen aus.

Denn die Zuführung von Vermögensvorteilen an Gesellschafter ist selbst bei

Berücksichtigung der ungewöhnlichen Vertragsgestaltung nicht zwingend und kann

nicht unterstellt werden. Trotz der ungewöhnlichen Umstände sind keine Anhaltspunkte

dafür ersichtlich, dass die Zahlungen für etwas anderes als die vereinbarte Beratung

geflossen sind.

Der Betriebsausgabenabzug ist auch nicht auf Grundlage von § 160 AO zu versagen.

Nach § 160 Abs. 1 AO sind Betriebsausgaben nicht zu berücksichtigen, wenn der

Steuerpflichtige dem Verlangen der Finanzbehörde nicht nachkommt, die Gläubiger

oder die Empfänger genau zu benennen. Dies erfordert, dass sich Gläubiger und

Empfänger ohne Schwierigkeiten bestimmen und ermitteln lassen. Empfänger ist

derjenige, dem der in der Betriebsausgabe enthaltene wirtschaftliche Wert vom

Steuerpflichtigen übertragen wurde. Ist für den Steuerpflichtigen erkennbar, dass diese

Person den Wert als Überbringer für einen anderen entgegennimmt, so ist dieser als

Empfänger anzusehen. In diesem Fall müsste sich der Steuerpflichtige (hier: die

Klägerin) Gewissheit über die Person des anderen verschaffen (Tipke in Tipke/Kruse,

Kommentar zur AO/Finanzgerichtsordnung -FGO-, § 160 AO Rz. 15).

Im Streitfall bestehen Zweifel, ob der Zeuge in dem von der Klägerin behaupteten

Umfange Aufträge vermittelt hat. Aus der von dem Zeugen erstellten Aufstellung der

einzelnen Aufträge, bei denen er in unterschiedlichem Umfang tätig geworden sein soll,

ergibt sich dies nicht. Stichprobenartig ist seitens der Klägerin bei einigen Kunden im

Rahmen eines - oben bereits erwähnten - Auskunftsersuchens nachgefragt worden, ob

Herr

Frage, ob Herr

mitgewirkt hat, mit "möglicherweise" bzw. "nicht mehr nachvollziehbar" beantwortet,

während in weiteren drei Fällen von einer Tätigkeit des Herrn

Grundlage dieses Ergebnisses liegt der Schluss nahe, dass der Zeuge zumindest

teilweise nicht selbstständig tätig geworden ist, sondern die Umsätze, die der

Vermittlung von Herrn

zustande gekommen sind. Daraus folgt aber nicht, dass die Benennung des Zeugen als

Empfänger der Zahlungen im Sinne von § 160 AO nicht ausreicht.

Selbst wenn man annimmt, dass Herr

man allein auf Grund der ungewöhnlichen Vertragsgestaltung nicht unterstellen, dass

dies für die Klägerin erkennbar war. Sie konnte auf Grund des Beratervertrags davon

ausgehen, dass Herr

auch dazu in der Lage sein würde. Da Herr

nachweisen musste, war es für die Klägerin auch nicht ersichtlich, ob bzw. in welchem

Umfang andere Personen für Herrn

Auch die Vermutung des Beklagten, dass es sich bei den Zahlungen an Herrn

zumindest teilweise - um Schmiergeldzahlungen handeln könnte, führt nicht zur

Abzugsbeschränkung gem. § 160 Abs. 1 AO. Selbst wenn man unterstellt, dass Herr

die an ihn geflossenen Gelder teilweise zur Zahlung von Schmiergeldern verwendet hat,

könnte der Abzug von Betriebsausgaben auf der Ebene der Klägerin nur dann verwehrt

werden, wenn Herr

Weder für die Zahlung von Schmiergeldern noch für die Kenntnis oder Weisung der

Klägerin gibt es konkrete Anhaltspunkte. Allein wegen der ungewöhnlichen

Vertragsgestaltung kann ein derartiger Sachverhalt nicht unterstellt werden. Soweit der

Beklagte für seine Vermutungen keinen Beweis vorgelegt hat, geht dies zu seinen

Lasten.

Schließlich sind die Änderungsbescheide im Ergebnis auch nicht deswegen

rechtmäßig, weil die Klägerin die Honorarzahlungen zwar zu Recht als

Betriebsausgaben erfasst hat, aber einkommenserhöhend ein Schadensersatzanspruch

auf Grundlage von § 43 Abs. 2 GmbHG zu bilanzieren gewesen wäre.

Zwar haften nach § 43 Abs. 2 GmbHG Geschäftsführer, welche ihre Obliegenheiten

verletzen, für den entstandenen Schaden und es spricht hier vor dem Hintergrund des -

oben bereits zitierten - Urteils des BGH vom 02.12.1996 (a. a. O.) einiges dafür, dass die

beiden Geschäftsführer

Sinne von § 43 Abs. 2 GmbHG begangen haben. Auf der anderen Seite tritt nach dem

BFH-Urteil vom 14.09.1994 (I R 6/94, BStBl II 1997, 89) eine Geschäftsführerhaftung

dann nicht ein, wenn die Handlung des Geschäftsführers auf einem Beschluss der

Gesellschafter oder auf einer für die Geschäftsführung verbindlichen Weisung der

Gesellschafter beruht. Nach dem Vortrag der Klägerin handelten die am Abschluss des

Beratervertrages beteiligten Geschäftsführer in Kenntnis und unter Billigung des

weiteren Geschäftsführers

Kenntnis für einen Haftungsausschluss ausreicht oder ob nicht ein förmlicher

Gesellschafterbeschluss bzw. eine ausdrückliche Weisung nötig gewesen wäre. Für die

Aktivierung eines Schadensersatzanspruchs ist nämlich weiterhin nötig, dass dieser

schon hinreichend konkretisiert, z. B. durch den (bzw. die) Geschäftsführer anerkannt

worden ist oder von diesem mutmaßlich nicht bestritten worden wäre (BFH, Urteil vom

14.09.1994, a. a. O., m. w. N.) . Dies ist nach den Ausführungen der Prozessvertreter der

Klägerin, wonach eine Schadensersatzverpflichtung durch die am Vertragsschluss

beteiligten Geschäftsführer ausdrücklich bestritten wird, auszuschließen.

Die Berechnung der geänderten Steuerbeträge und Feststellungen wird dem Beklagten

übertragen, § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

Die Revision ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen, § 115

Abs. 2 Nr. 1 FGO. Denn die Rechtsprechung des BFH, wonach Kapitalgesellschaften

keine außerbetriebliche Sphäre haben, führt bei Zugrundelegung der Umstände des

Streitfalls ggf. zu einer Bevorzugung von Kapitalgesellschaften gegenüber anderen

Unternehmensformen. Hätte die Klägerin nicht die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft,

wäre der Betriebsausgabenabzug aufgrund der ungewöhnlichen Vertragsgestaltung

und deren Durchführung möglicherweise versagt worden. Zwar spielt für den

Betriebsausgabenabzug auch bei Nicht-Kapitalgesellschaften grundsätzlich die

Angemessenheit oder Fremdüblichkeit einer Vereinbarung keine Rolle. Fehlen aber

Merkmale wie Angemessenheit und Üblichkeit, sind Rückschlüsse auf die betriebliche

Veranlassung zulässig, wenn die Möglichkeit einer privaten Mitveranlassung nach Art

der Aufwendungen nicht auszuschließen ist (BFH, Beschluss vom 06.10.1993 VIII B

122/92, BFH/NV 1994, 173; Urteil vom 04.03.1986 VIII R 188/84, BStBl II 1986, 373).

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.