Urteil des FG Düsseldorf vom 28.10.2009
FG Düsseldorf (erblasser, gesellschaft, freibetrag, urkunde, anteil, nutzungsrecht, tod, wert, tochter, beteiligung)
Finanzgericht Düsseldorf, 4 K 169/09 Erb
Datum:
28.10.2009
Gericht:
Finanzgericht Düsseldorf
Spruchkörper:
4. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
4 K 169/09 Erb
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
T a t b e s t a n d:
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Die Klägerin ist die Ehefrau des Erblassers A. Der Erblasser war Kommanditist der A
GmbH & Co. KG (A KG).
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Der Erblasser übertrug mit notariell beurkundetem Vertrag vom 14. Dezember 2004
seinen Kommanditanteil von 625.000 EUR an der A KG "einschließlich aller
Gesellschafterkonten" auf seine Tochter B, geb. A. Ferner trat er an seine Tochter die
Ansprüche aus dem von ihm der A KG gewährten Gesellschafterdarlehen, das in der
notariellen Urkunde mit einem Wert zum 31. Dezember 2003 von 1.475.713,91 EUR
angegeben wurde, in Höhe von 60 v.H. ab. Die Tochter des Erblassers bestellte diesem
an dem übertragenen Kommanditanteil in Höhe von 40 v.H. den Nießbrauch. Der
Nießbrauch sollte 40 v.H. des Gewinnanteils umfassen, der auf den Kommanditanteil
entfiel. Darüber hinaus sollte der Erblasser zu 40 v.H. an dem auf den Kommanditanteil
entfallenden Verlust beteiligt sein. B hatte nach Abschnitt 1 § 2 Abs. 7 der notariellen
Urkunde ihre Stimmrechte als Gesellschafterin der A KG zu 40 v.H. nach den
Weisungen des Erblassers auszuführen. Diesem sollten die uneingeschränkten
Auskunfts- und Einsichtsrechte eines Gesellschafters zustehen. B bestellte unter
Abschnitt 1 § 3 der notariellen Urkunde der Klägerin aufschiebend bedingt durch den
Tod des Erblassers den lebenslänglichen unentgeltlichen Nießbrauch an dem ihr
übertragenen Kommanditanteil. Für den Inhalt des Nießbrauchs sollten die Regelungen
unter Abschnitt 1 § 2 der notariellen Urkunde entsprechend gelten.
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Der Erblasser verstarb am ..... März 2006. Er wurde ausweislich des Erbscheins des
Amtsgerichts X vom ...... August 2006 von der Klägerin allein beerbt.
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Das beklagte Finanzamt setzte gegen die Klägerin mit Bescheid vom 26. März 2008
unter dem Vorbehalt der Nachprüfung Erbschaftsteuer fest. Dabei setzte es das
Gesellschafterdarlehen mit 605.527 EUR sowie den Nießbrauch an dem B
übertragenen Kommanditanteil mit 346.000 EUR an. Den Freibetrag nach § 13a Abs. 1
Satz 1 Nr. 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) sowie den
Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG gewährte es nicht.
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Mit ihrem hiergegen eingelegten Einspruch machte die Klägerin geltend: Bei dem
Gesellschafterdarlehen gegenüber der A KG mit einem Wert von 622.406 EUR und dem
Nießbrauch an dem B übertragenen Kommanditanteil mit einem Wert von 324.167 EUR
handele es sich um nach § 13a ErbStG begünstigtes Betriebsvermögen. Der Erblasser
sei nach den Regelungen unter Abschnitt 1 § 2 des Übertragungsvertrags vom 14.
Dezember 2004 bis zu seinem Tod Mitunternehmer der A KG geblieben. Diese
Mitunternehmerstellung sei mit seinem Tod auf sie übergegangen.
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Das beklagte Finanzamt setzte mit Bescheid vom 19. Mai 2008 die Erbschaftsteuer
gegen die Klägerin auf 230.223 EUR neu fest. Dabei setzte es das
Gesellschafterdarlehen mit 622.406 EUR sowie den Nießbrauch an dem B
übertragenen Kommanditanteil an der A KG mit 324.167 EUR an. Den Freibetrag nach
§ 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ErbStG und den Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 2
ErbStG gewährte es nicht. Den Einspruch wies es mit Entscheidung vom 12. Dezember
2008 zurück und führte aus: Der Erblasser sei zwar auf Grund seiner Stellung als
Nießbraucher Mitunternehmer der A KG gewesen. Dennoch könne die Klägerin den
Freibetrag nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ErbStG und den Bewertungsabschlag nach §
13a Abs. 2 ErbStG nicht beanspruchen, weil der Erblasser nicht mehr an der A KG
beteiligt gewesen sei. Ein zivilrechtliches Nutzungsrecht stelle kein begünstigtes
Betriebsvermögen dar. Der Erwerb des Gesellschafterdarlehens habe nicht im
Zusammenhang mit der Übertragung eines begünstigten Mitunternehmeranteils
gestanden.
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Die Klägerin wiederholt mit ihrer Klage im Wesentlichen ihr Vorbringen aus dem
Vorverfahren.
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Die Klägerin beantragt,
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1. den Erbschaftsteuerbescheid vom 19. Mai 2008 in der Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 12. Dezember 2008 dahingehend zu ändern, dass
für das Gesellschafterdarlehen gegenüber der A KG sowie den Nießbrauch an
dem B übertragenen Kommanditanteil der Freibetrag nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr.
1 ErbStG und der Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG gewährt wird;
2. hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Das beklagte Finanzamt beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Zur Begründung trägt es vor: Die Klägerin sei zwar Mitunternehmerin geworden. Die
Anwendung der Steuerbegünstigung des § 13a ErbStG setzte jedoch voraus, dass ein
Anteil an einer Personengesellschaft Gegenstand des Erwerbs sei. Erwerbsgegenstand
sei im Streitfall ein Nutzungsrecht, das nicht nach § 12 Abs. 5 ErbStG, sondern nach §
12 Abs. 1 ErbStG zu bewerten sei.
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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:
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Die Klage ist unbegründet. Der Erbschaftsteuerbescheid vom 19. Mai 2008 in der
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. Dezember 2008 ist - im angefochtenen
Umfang - rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz
1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das beklagte Finanzamt hat zu Recht für das
Gesellschafterdarlehen und den Nießbrauch an dem B übertragenen Kommanditanteil
an der A KG den Freibetrag nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ErbStG und den
Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG versagt.
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Nach § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gelten der Freibetrag nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
ErbStG und der verminderte Wertansatz nach § 13a Abs. 2 ErbStG für inländisches
Betriebsvermögen (§ 12 Abs. 5 ErbStG) u.a. bei dem Erwerb eines Anteils an einer
Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 des
Einkommensteuergesetzes (EStG). Die Aufzählung der begünstigten
Erwerbsgegenstände in § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG ist abschließend (Bundesfinanzhof -
BFH -, Urteil vom 15. März 2006 II R 74/04, BFH/NV 2006, 1663).
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Im Streitfall hat die Klägerin keinen Anteil an einer Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs.
1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 EStG erworben. Bei dem
Gesellschafterdarlehen handelt es sich um Sonderbetriebsvermögen, das mangels
Übertragung eines entsprechenden Anteils an der A KG kein nach § 13a Abs. 4 Nr. 1
ErbStG begünstigtes Betriebsvermögen ist. Unerheblich ist insoweit, ob das
Gesellschafterdarlehen Forderungscharakter (§ 438 Abs. 2 Satz 2 des Bürgerlichen
Gesetzbuchs - BGB -) oder Einlagencharakter hat (BFH-Urteil in BFH/NV 2006, 1663;
BFH-Beschluss vom 12. Januar 2006 II B 104/05, BFH/NV 2006, 745).
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Der Nießbrauch an dem B übertragenen Kommanditanteil, den die Klägerin gemäß § 3
Abs. 1 Nr. 4 ErbStG von Todes wegen erworben hat, ist gleichfalls kein Anteil an einer
Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 EStG.
Der Nießbrauch vermittelt nur ein dingliches Nutzungsrecht, ohne dass der
Nießbraucher Gesellschafter wird (Bundesgerichtshof, Urteil vom 9. November 1998 II
ZR 213/97, Neue Juristische Wochenschrift 1999, 571).
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Der Senat folgt nicht der teilweise im Schrifttum vertretenen Auffassung, dass ein bloßes
Nutzungsrecht begünstigtes Betriebsvermögen i.S. des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG sein
könne, wenn es bereits beim Erblasser Betriebsvermögen war und beim Erwerber
Betriebsvermögen bleibt (vgl. Weinmann in Moench/Kien-Hümbert/Weinmann, ErbStG §
13a Randnr. 20; Götz/Jorde, Finanz-Rundschau 2003, 998, 1005). Der BFH hat in
seinem Urteil in BFN/NV 2006, 1663 offen gelassen, ob auch der bloße Übergang einer
ertragsteuerrechtlichen Mitunternehmerstellung ohne zivilrechtliche Beteiligung an der
Gesellschaft die Voraussetzungen des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG erfüllen kann. Nach
Ansicht des Senats steht dem der Wortlaut des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG entgegen.
Diese Bestimmung erfordert nicht nur, dass der Erwerber Mitunternehmer wird. Vielmehr
muss Gegenstand des Erwerbs im dritten dort genannten Fall auch ein Anteil an einer
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muss Gegenstand des Erwerbs im dritten dort genannten Fall auch ein Anteil an einer
Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 EStG sein.
Dies setzt nach dem Verständnis des Senats eine Beteiligung des Erwerbers an der
betreffenden Gesellschaft voraus.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Der Senat hat die Revision nach
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.
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