Urteil des FG Düsseldorf vom 02.10.2002
FG Düsseldorf (Kaufpreis, Verpachtung, Vermietung, Bevollmächtigung, Anerkennung, Verfügung, Eigentumswohnung, Abschreibung, Einkünfte, Minderung)
Datum:
Gericht:
Spruchkörper:
Entscheidungsart:
Tenor:
1
2
3
Aktenzeichen:
Finanzgericht Düsseldorf, 16 K 6580/00 E
02.10.2002
Finanzgericht Düsseldorf
16. Senat
Urteil
16 K 6580/00 E
Die festzusetzende Einkommensteuer für das Veranlagungsjahr 1998
wird unter Änderung des geänderten Einkommensteuerbescheids 1998
vom 29.1.2001 auf 1.994,04 EUR (=3.900,- DM) herabgesetzt.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.
Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für
notwendig erklärt.
G r ü n d e
Die Beteiligten streiten in getrennten Klageverfahren, über die einheitlich verhandelt
wurde, um die Höhe der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei der
Einkommensteuer 1997 (Klage 16 K 2493/00 E) und der Einkommensteuer 1998
(Klage 16 K 6580/00 E).
Der Kläger, ein Diplomingenieur i.R., und die Klägerin, seine Ehefrau, die beide
zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, erwarben in 1987 für einen
Kaufpreis von insgesamt 159.100,-- DM zu je 1/2 Anteil eine Eigentumswohnung im
Haus A-straße 14 in A-Stadt. Mit notariellem Vertrag vom 11.7.1997 verkaufte der
Ehemann seinen hälftigen Miteigentumsanteil für 160.000,-- DM an seine Ehefrau. Die
Klägerin übernahm zunächst vertragsgemäß in Anrechnung auf den Kaufpreis die
das Objekt betreffenden anteiligen Darlehensschulden des Klägers. Die Zahlung des
nachträglich von 134.665,46 DM auf 135.000,-- DM aufgerundeten Restkaufpreises
erfolgte unmittelbar auf das gemeinsame Girokonto der Eheleute. Die Klägerin
finanzierte diesen Restkaufpreis mit einem tilgungsfreien Darlehen der A-
Versicherung, dessen Valuta durch eine Lebensversicherung abgedeckt wurde. Die
laufenden Darlehenszinsen wurden vertragsgemäß von dem gemeinsamen
Girokonto der Eheleute abgebucht. Der Kläger legte den Betrag von 135.000,-- DM in
Fondanteilen an; über das Depotkonto waren beide Eheleute nur gemeinsam
4
5
verfügungsberechtigt. In den Folgejahren richteten sich sowohl die Mitteilungen über
die Berechnung der Zinserträge aus dem Rücklagenkonto der
Wohnungseigentümergemeinschaft als auch die Erträgnisaufstellungen der Fonds
an beide Ehegatten. Hinsichtlich der Fondanteile beabsichtigte der Kläger zunächst,
seiner Ehefrau "für den Notfall" nur eine Vollmacht zu erteilen. Weil die Fondbetreiber
auf einer Eintragung der Ehefrau als zweite Vertragsinhaberin bestanden, wurde
diese dann vertraglich Mitberechtigte. Zwischen beiden Eheleuten herrschte aber -
auch ohne schriftliche Festlegung - von vornherein Einvernehmen darüber, daß
allein der Ehemann Berechtigter des Kaufpreises und der Fondanteile sein sollte.
Erst im Zuge des Streits mit der Finanzbehörde erklärten die Kläger zur Klarstellung
des in der Vergangenheit Gewollten mit von ihnen gemeinsam unterzeichneten
Schreiben vom 5.2.2000 gegenüber den Fondbetreibern, daß das jeweilige Depot
nunmehr ausschließlich auf den Namen des Klägers geführt werden solle.
In ihren gemeinsamen Einkommensteuererklärungen 1997 und 1998 nebst Anlagen,
auf die der Senat wegen der Einzelheiten verweist, berechneten die Kläger die
Abschreibung (AfA) bezüglich der Eigentumswohnung zum einen nach den alten
Werten (bisherige Miteigentumshälfte der Ehefrau) und zum anderen unter Ansatz
des Kaufpreises von 160.000,-- DM zzgl. Nebenkosten (zweite Miteigentumshälfte). Es
ergab sich für 1997 eine AfA von 1.420,-- DM und für 1998 von 3.408,-- DM. Diese
Beträge stehen zwar rechnerisch außer Streit. Der Beklagte vertrat aber den
rechtlichen Standpunkt, daß das Veräußerungsgeschäft zwischen den Eheleuten
unter dem Aspekt des sog. Fremdvergleichs steuerlich nicht anerkannt werden
könne; denn wegen der Überweisung des Restkaufpreises auf das gemeinsame
Girokonto und wegen der nachfolgenden gemeinsamen Fondbeteiligung habe die
Ehefrau den Wert des ursprünglichen Restkaufpreises weiterhin zur Hälfte
innegehabt, so daß bezüglich des Kaufpreises ein klarer und vollständiger
Vermögensabgang bei der Klägerin und ein entsprechender Vermögenszufluß beim
Kläger fehle. Das Veräußerungsgeschäft sei mithin nicht hinreichend tatsächlich
durchgeführt und die für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen
Ehegatten oder nahen Angehörigen nach der Rechtsprechung erforderlichen
Voraussetzungen nicht erfüllt worden.
Demgemäß anerkannte der Beklagte nur eine Abschreibung für 1997 von 1.194,-- DM
(Minderung des erklärten Abschreibungsbetrags um 226,-- DM) und für 1998 von
2.865,-- DM (Minderung 543,-- DM). Die hinsichtlich der Eigentumswohnung bei den
Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des weiteren geltend gemachten
Darlehenszinsen beliefen sich für 1987 auf 2.092,50 DM (wie im o.a. Darlehensvertrag
A-Versicherung als vierteljährliche "Leistungsrate" bezeichnet) und für 1998 auf
8.370,-- DM. Aufgrund seines o.a. Rechtsstandpunkts erkannte der Beklagte die
Abzugsfähigkeit dieser Zinsbeträge gleichfalls nicht an. Nachdem die Einsprüche
gegen die ursprünglichen Einkommensteuerbescheide 1997 und 1998 in den
genannten Streitpunkten erfolglos geblieben waren (Einspruchsentscheidungen zur
Einkommensteuer 1997 vom 14.3.2000 und zur Einkommensteuer 1998 vom
28.9.2000), erließ der Beklagte während der Klageverfahren geänderte
Einkommensteuerbescheide 1997 vom 28.12.2000 und 1998 vom 29.1.2001, die
nunmehr Gegenstand der Entscheidungen sind. Dabei enthalten die im geänderten
Einkommensteuerbescheid 1997 bei der Berechnung der Einkünfte aus Vermietung
und Verpachtung zum Abzug gebrachten Werbungskostenbeträge aufgrund eines
6
7
8
9
10
11
12
behördlichen Versehens, wie unstrittig ist, nunmehr auch die geltend gemachten
Darlehenszinsen von 2.092,50 DM, so daß sich der Rechtsstreit für das
Veranlagungsjahr 1997 auf die Abschreibung beschränkt.
Zur Begründung ihrer Auffassung, daß eine ausreichende Vermögenstrennung
zwischen den Eheleuten nach der Miteigentumsveräußerung stattgefunden habe,
betonen die Kläger unter anderem durch Bezugnahme auf die von ihnen und ihrem
damaligen Vermögensberater Z unterschriebene schriftliche "Erklärung zur
Vermögensteilung zwischen den Eheleuten" vom 27.8.1999, daß der Verkaufserlös
zwar "mangels getrennter Konten auf das gemeinsame Konto der Eheleute"
geflossen sei, "jedoch zur alleinigen Verfügung von Herrn Q" gestanden habe; wenn
die Klägerin auf "Wunsch von Herrn Q" seinerzeit "als zweite Vertragsinhaberin in die
Fondverträge aufgenommen" worden sei, so habe dies zum "ausschließlichen Ziel"
gehabt, daß Verfügungen über die angelegten Beträge für den Kläger auch dann
möglich sein sollten, "wenn er selbst hierzu nicht in der Lage ist"; danach sei der
Kläger stets "ausschließlich Nutznießer der Kapitalerträge" gewesen (o.a. Erklärung).
Auch habe der Kläger "von Anfang an alleine über diesen Fond verfügt" (Schriftsatz
der Kläger vom 4.11.2000). Wie die Klägerin zu Protokoll der mündlichen
Verhandlung noch einmal nachdrücklich bekräftigt hat, habe ihr Ehemann sie nur
deshalb zur Mitberechtigten bestellt, weil ihnen - ob zu Recht oder Unrecht - mitgeteilt
worden sei, eine Bevollmächtigung könne nur auf diesem Wege erfolgen. Die Kläger
sehen in der nachträglichen Änderung der Fondberechtigung mit Schreiben vom
5.2.2000 nur eine Klarstellung des zwischen ihnen schon bisher bestehenden
vertraglichen Zustands. Wegen der Einzelheiten des Vorbringens der Kläger wird
zunächst auf ihre in beiden Klageverfahren eingereichten Schriftsätze vom 4.11.2000
und 3.4.2001 nebst Anlagen Bezug genommen und zudem auf ihre schriftlichen
Stellungnahmen nebst Anlagen im Verwaltungsverfahren verwiesen.
Die Klägerin hat im Verhandlungstermin mit einem für beide Streitjahre einheitlichem
Antrag - damit auch in vorliegender Klagesache - beantragt,
1.
1. die Einkommensteuerbescheide 1997 vom 28.12.2000 und
2.
1998 vom 29.1.2001 dahin abzuändern, daß die Einkünfte
3.
aus Vermietung und Verpachtung um 226,-- DM (1997)
4.
und 8.913,-- DM (1998) gemindert werden,
5.
2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für die Vorver-
6.
fahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,
1.
die Klage und den Antrag zu 2. abzuweisen.
Er führt unter anderem aus:
Der Erwerbsvorgang zwischen den Eheleuten könne im Streitfall keine steuerliche
Anerkennung finden, weil er nicht dem zwischen Fremden Üblichen entspreche. Bei
der hier zu beurteilenden Grundstücksveräußerung müsse feststehen, daß der
gezahlte Kaufpreis tatsächlich endgültig aus dem Vermögen der
13
14
Grundstückserwerberin in das des Veräußerers gelangt sei. Das sei hier nicht der
Fall, denn bei Abschluß der Fondverträge sei die Grundstückserwerberin, die
Klägerin, als zweite Vertragsinhaberin aufgenommen worden; auch seien ausweislich
einer vorliegenden Steuerbescheinigung die Kapitalerträge nebst anteiliger
anrechenbarer Körperschaftsteuer der Ehefrau auch zur Hälfte zugeflossen. Die
nachträgliche Änderung der Fondzurechnung am 5.2.2000 könne keinen
rückwirkenden Einfluß haben. Zudem seien Nachweise des Ausschlusses der
Ehefrau von der Fruchtziehung aus dem angelegten Kaufpreis nicht beigebracht.
Auch sei nicht glaubhaft, daß eine bloße Bevollmächtigung bei den Fondanlagen
nicht möglich gewesen sei. Wegen der Einzelheiten des Vorbringens des Beklagen
wird auf die beiden Einspruchsentscheidungen, auf die der Beklagte verwiesen hat,
und seine Schriftsätze in beiden Klageverfahren vom 2. und 15.1.2001 Bezug
genommen.
Die Klage ist begründet.
Der Rechtsprechungsgrundsatz, daß entgeltliche Verträge zwischen Ehegatten oder
nahen Angehörigen nur dann der Besteuerung zugrunde gelegt werden können,
wenn sie zivilrechtliche Wirksamkeit besitzen, klar vereinbart und ernsthaft gewollt
sind, tatsächlich durchgeführt werden und nach Inhalt und Durchführung einem
Fremdvergleich standhalten, gilt nicht nur für Arbeitsverträge, Mietverträge,
Darlehensverträge und Gesellschaftsverträge, sondern auch für Kaufverträge und
sonstige Vermögensübertragungen (st. Rspr., zB Urteile des Bundesfinanzhofs -
BFH- vom 6.11.1991 XI R 2/90, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten
Entscheidungen des BFH - BFH/NV- 1992, 297; vom 10.11.1998 VIII R 28/97, BFH/NV
1999, 616; vom 31.5.2001 IV 53/00, BFH/NV 2001, 1547). Hält ein Kaufvertrag den
Grundsätzen des sog. Fremdvergleichs nicht stand, so ist der Kaufpreisanspruch
steuerlich nicht anzuerkennen und zB keine Grundlage für Abschreibungen (o.a.
BFH- Urteil XI R 2/90). Zu den Voraussetzungen eines zwischen Eheleuten steuerlich
anzuerkennenden entgeltlichen Geschäfts gehört es, daß das Entgelt die
Vermögenssphäre der Eheleute wechselt (st. Rspr.). So hat der BFH in seinem Urteil
vom 28.1.1997 IX R 23/94 (Bundessteuerblatt -BStBl - I 1997, 655) klargestellt, daß
eine steuerlich unbeachtliche "Scheinhandlung auch dann gegeben sein [kann],
wenn ein Zahlungsempfänger die ihm zugeflossenen Beträge in Verwirklichung eines
gemeinsamen Gesamtplanes alsbald dem Schuldner wieder zuwendet". Das gilt nicht
nur für Scheingeschäfte i.S. des § 41 Abs. 2 Abgabenordnung (AO), sondern
entsprechend auch im Rahmen des sog. Fremdvergleichs. Allerdings hat das
Bundesverfassungsgericht -BVerfG- in seinem Beschluß vom 7.11.1995 2 BvR 802/90
(BStBl II 1996, 34) zum Fremdvergleich bei Arbeitsverträgen zwischen Ehegatten, die
Zahlungen auf ein sog. Oderkonto leisten, klargestellt (ebenso BVerfG-Beschluß vom
15.8.1996 2 BvR 3027/95, Der Betrieb 1996, 2470), daß auch der Fremdvergleich eine
Gesamtwürdigung des Sachverhalts gebietet und nicht nur auf einzelne Aspekte
(etwa das gemeinsame Girokonto von Ehegatten, auf das Zahlungen fließen)
abgestellt werden darf. Im Anschluß an diese BVerfG-Rechtsprechung ist auch in der
Rechtsprechung des BFH hervorgehoben worden, daß bei Verträgen zwischen
Angehörigen nicht jedwede Abweichung vom Fremdüblichen schematisch die
steuerliche Anerkennung ausschließt (zB BFH- Urteil vom 7.5.1996 IX R 69/94, BStBl
II 1997, 196). Vielmehr sind im Rahmen des Fremdvergleichs alle Umstände des
Einzelfalls unter dem Gesichtspunkt zu würdigen, ob sie den Rückschluß auf die
15
16
17
fehlende Ernstlichkeit der Vereinbarung zulassen.
Im Streitfall kann bei einer Gesamtwürdigung der Umstände weder von einem
Scheingeschäft noch davon ausgegangen werden, daß das Veräußerungsgeschäft
nicht ernstlich gemeint war und bindende Vertragsverhältnisse zwischen den
Eheleuten hinsichtlich der Verwendung des Restkaufpreises nicht vorlagen. Daß das
Geld, welches sich die Klägerin darlehensweise beschafft hatte, für eine kurze
Übergangszeit durch den Kläger auf dem gemeinsamen Girokonto der Eheleute
gleichsam "geparkt" wurde (weil ein eigenes Konto des Klägers nicht bestand),
erscheint angesichts der glaubhaften Darlegung, es habe zwischen den Eheleuten
verbindliches Einvernehmen darüber bestanden, daß insoweit nur der Kläger Zugriff
haben sollte, unschädlich. Auch was die gemeinsame Fondberechtigung der
Eheleute betrifft, kann daraus die steuerliche Unwirksamkeit des Kaufgeschäfts nicht
hergeleitet werden. Dem Senat erscheint nach dem Inhalt der Akten und dem
Ergebnis der mündlichen Verhandlung glaubhaft, daß die Kläger tatsächlich darüber
belehrt worden sind, eine "Bevollmächtigung" der Ehefrau komme nur auf dem Weg
einer Mitbeteiligung in Betracht. Ob eine Bevollmächtigung beim Fond wirklich
ausgeschlossen war oder ob die Kläger nur falsch belehrt worden sind, ist entgegen
der Meinung des Beklagten ohne Bedeutung. Entscheidend bleibt auch insoweit, daß
nach Überzeugung des Senats eine echte vertragliche (wenn auch nur mündlich
oder stillschweigend vereinbarte) Verpflichtung der Klägerin gegenüber ihrem
Ehemann bestand, auf den formell ihr zustehenden Fondanteil selbst nicht
zuzugreifen und jedwede Verfügung darüber zugunsten des Ehemann zu
unterlassen
- sie konnte es auch nicht, weil beide Eheleute nur gemeinsam über das Depotkonto
verfügungsberechtigt waren. Hintergrund hierfür war - wie die Klägerin in der
mündlichen Verhandlung glaubhaft zum Ausdruck brachte -, daß der Ehemann der
eher spekulative Anlagetyp und sie der eher konservative Anlagetyp ist. Durch die
nur gemeinsam mögliche Verfügung über das Depotkonto habe sie allzu
spekulativen Anlagen widersprechen können. Aus dieser Widerspruchsmöglichkeit
ergibt sich nach Ansicht des Senats indessen kein Anspruch auf Teilhabe an den im
Depot enthaltenen Fondanteilen. Es gibt auch sonst keine Anhaltspunkte dahin, daß
der Kläger seiner Ehefrau mehr Rechte einräumen wollte - als eben diese
Widerspruchsmöglichkeit. Offensichtlich gab es keinen Grund - vor allem keine
rechtliche Verpflichtung -, ihr rechtlich mehr einzuräumen. Es besteht auch kein
Anhaltspunkt dahin, daß die Kläger später tatsächlich anders verfahren sind. Das
Vertragsverhältnis zwischen Klägerin und Kläger kann insoweit durchaus als
Treuhandbeziehung beurteilt werden. Diese Vertragsbeziehung zwischen dem Kläger
und seiner Ehefrau war unabhängig vom Bestand der Ehe wirksam und beinhaltete
ihrerseits für den Kläger einen Vermögenswert. Die spätere einvernehmliche und,
soweit erkennbar, völlig problemlose "Bereinigung" der Fondbeteiligung kann zwar,
wie der Beklagte zutreffend bemerkt, zu keiner steuerlichen Rückwirkung führen, ist
aber ein deutliches Indiz dafür, daß der Ehefrau gegenüber dem Kläger eben nicht
mehr als die oben bezeichnete Widerspruchsmöglichkeit zustand und nunmehr ein
Zustand verdeutlicht wurde, der bereits gleichsam verdeckt existierte.
Nach alledem war der Klage stattzugeben, das zu versteuernde Einkommen (1997:
bisher 70.526,-- DM, 1998: bisher 48.538,-- DM) um die beantragten Beträge zu
18
mindern und die Einkommensteuer unter Berücksichtigung der Abzugsbeträge nach
§ 34 g Nr. 1 Einkommensteuergesetz entsprechend herabzusetzen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO), die
Entscheidung über die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren
beruht auf § 139 Abs. 3 FGO, die Zulassung der Revision richtet sich nach § 115 FGO.