Urteil des FG Düsseldorf, Az. 11 K 2589/05 E

FG Düsseldorf: asthma bronchiale, innere medizin, richterliche rechtsfortbildung, medizinische indikation, therapie, steuerfestsetzung, krankheitskosten, steuerberechnung, vollstreckung, einspruch
Finanzgericht Düsseldorf, 11 K 2589/05 E
Datum:
02.03.2006
Gericht:
Finanzgericht Düsseldorf
Spruchkörper:
11. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
11 K 2589/05 E
Tenor:
Der Einkommensteuerbescheid für 2003 vom 13. September 2005 wird
insoweit geändert, dass bei der Steuerfestsetzung außergewöhnliche
Belastungen in Höhe von 7.292,00 EUR abzüglich der zumutbaren
Eigenbelastung berücksichtigt werden. Die Steuerberechnung wird dem
Beklagten übertragen.
Der Beklagte trägt die Kosten des Rechtsstreites.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für
notwendig erklärt.
Die Revision wird zugelassen.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar.
Der jeweilige Kostenschuldner darf die Vollstreckung durch
Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages
abwenden, wenn nicht der jeweilige Kostengläubiger vor der
Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.
Tatbestand:
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Streitig ist, ob Aufwendungen für das Fällen von 67 Birken im November 2003 auf Grund
einer Birkenpollenallergie der Tochter des Klägers als außergewöhnliche Belastungen
i. S. d. § 33 Einkommensteuergesetz (EStG) bei der Steuerfestsetzung zu
berücksichtigen sind.
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In seiner Einkommensteuererklärung machte der mit seiner Ehefrau zusammen
veranlagte Kläger Aufwendungen in Höhe von 7.716,00 EUR als Krankheitskosten
geltend.
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Mit Einkommensteuerbescheid für 2003 vom 6. April 2004 setzte der Beklagte die
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Einkommensteuer des Klägers und seiner mit ihm zusammen veranlagten Ehefrau auf
44.448,00 EUR fest. Bei der Steuerfestsetzung berücksichtigte er die geltend
gemachten Krankheitskosten nicht. Zur Begründung berief er sich darauf, dass die
Entfernung von Allergie auslösenden Stoffen nur dann als außergewöhnliche Belastung
berücksichtigt werden könne, wenn durch diese eine Gesundheitsgefährdung (z. B.
Formaldehyd) ausgehe und sich diese in der Wohnung befänden. Da durch die Birken
keine Gesundheitsgefährdung ähnlich dem Formaldehyd ausgehe und sich diese nicht
in der Wohnung befänden, könnten die Aufwendungen für das Entfernen der Birken
nicht als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt werden.
Gegen diesen Einkommensteuerbescheid legten der Kläger und seine Ehefrau
Einspruch ein. Zur Begründung des Einspruchs beriefen sich die Einspruchsführer
darauf, dass die Tochter des Klägers, ,an allergischem Asthma-Bronchiale leide, das
durch eine Birkenpollenallergie verursacht werde. Seit dem Jahre 2001 sei sie beim Arzt
für Innere Medizin und u.a. in Behandlung. Durch die verschiedenen
Therapiemaßnahmen wie Hyposensibilisierungsbehandlungen und anti-asthmatische
Therapie sei kein befriedigendes Ergebnis erzielt worden. Der Krankheitsverlauf sei
insbesondere durch die auf dem Wohnsitzgrundstück befindlichen Birken negativ
beeinflusst worden. Die vom Arzt angeordnete Therapie wie Schutz vor Birkenpollen
und Stoßlüften der Zimmerräume sei nicht möglich gewesen, da sich die Birken im
unmittelbaren Lebensraum der Tochter befunden hätten. Die Birken hätten gefällt
werden müssen, um eine konkrete Gesundheitsgefährdung zu entfernen. Zum
Nachweis für diese Behauptung reichten der Kläger und seine Ehefrau ein
fachärztliches Attest des Arztes für Innere Medizin u.a. vom 10. Juni 2004 ein, aus dem
sich u. a. ergibt, dass sich die Tochter seit dem 3. Quartal 2001 in seiner fachärztlichen
Behandlung befinde. Die Patientin leide an allergischem Asthma-Bronchiale und
nachgewiesener Birkenpollenallergie. Es sei eine extrem hohe Konzentration von
Antikörpern gegen Birke nachweisbar und es handele sich somit um eine massive
Allergie, die einer Therapie bedürfe. Hyposensibilisierungsmaßnahmen und eine
fachgerechte anti-asthmatische Therapie gemäß den Empfehlungen der Deutschen
Atemwegsliga hätten keine eindeutige Besserung erbracht. Die körperliche
Leistungsfähigkeit sei weiterhin eingeschränkt. Den Eltern sei bereits 2001 das Fällen
sämtlicher Birken, die in der Nähe stehen und auf die sie Zugriff haben, empfohlen
worden. Hierbei handele es sich um eine eindeutig medizinisch notwendige Maßnahme
i. S. d. Allergenkarenz, die bei jedem allergischen Krankheitsbild, insbesondere bei
schweren Asthmaformen, durchgeführt werden sollte. Außerdem reichten die
Einspruchsführer die Rechnung der Firma GmbH über das Fällen der Birken und
Weiden mit einem Gesamtrechnungsbetrag von 7.502,88 EUR ein. Ferner reichten der
Kläger und seine Ehefrau einen Lageplan des Grundstücks ein, auf den Bezug
genommen wird.
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Nachdem der Beklagte erstmals mit Schreiben vom 15. Februar 2005 die Auffassung
vertreten hatte, dass die Vorlage eines zeitlich vor den Aufwendungen erstellten amts-
oder vertrauensärztlichen Attests notwendig sei, um die Aufwendungen für das Fällen
der Birken als außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen, vertraten die
Einspruchsführer die Auffassung, dass im Streitfall ein Ausnahmefall vorliege, in dem
auch ein nachträglich erstelltes amtsärztliches Attest zuzulassen sei.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2005 wurde der Einspruch als unbegründet
zurückgewiesen. Zur Begründung berief sich der Beklagte u. a. darauf, dass ein vor
Durchführung der Maßnahme ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten
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erforderlich sei, aus dem sich die medizinische Notwendigkeit der betreffenden
Maßnahme klar ergebe. Außerdem sei äußerst zweifelhaft, inwieweit eine nachträgliche
amtsärztliche Begutachtung überhaupt noch zu beurteilen vermöge, dass das Fällen der
Birken im Kalenderjahr 2003 medizinisch notwendig und damit zwangsläufig gewesen
sei. Denn nachweislich der beigefügten Bescheinigung des behandelnden Arztes seien
die üblichen Behandlungsmethoden, wie z. B. Hyposensibilisierungsbehandlungen
auch noch in den Kalenderjahren 2003 und 2004, also nach der in Frage stehenden
Maßnahme durchgeführt worden. Der behandelnde Arzt habe das Fällen sämtlicher
Birken auch lediglich "empfohlen" und als "medizinisch notwendige Maßnahme"
erachtet, "die bei jedem allergischen Krankheitsbild, insbesondere bei schweren
Asthmaformen durchgeführt werden sollte". Aus diesen Formulierungen ergebe sich
jedoch nicht, dass das Fällen sämtlicher Birken im konkreten Einzelfall zwangsläufig
und nachweislich unabdingbar notwendig gewesen sei.
Der Kläger hat am 21. Juni 2005 Klage erhoben.
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Zur Begründung der Klage reichte der Kläger eine amtsärztliche Bescheinigung der
Amtsärztin des Kreises Frau Dr. A vom 4. August 2005 ein. Aus dieser Bescheinigung
ergibt sich u. a., dass die Tochter an einer schweren nachgewiesenen
Birkenpollenallergie leide. Zu den Behandlungsmaßnahmen gemäß den Empfehlungen
der Deutschen Atemwegsliga gehörten neben Hyposensibilisierungsmaßnahmen und
medikamentöser Therapie, die bereits fachgerecht durchgeführt worden seien, auch
sog. Karenzmaßnahmen (Beseitigung bzw. Verminderung allergieauslösender
Substanzen). Im vorliegenden Fall sei dies durch das Fällen der zahlreichen Birken auf
dem elterlichen Grundstück geschehen. Um einen längerfristigen und dauerhaften
Erfolg der weiteren Therapien zu gewährleisten, sei eine derartige Maßnahme dringend
erforderlich. Wegen der weiteren Einzelheiten der amtsärztlichen Bescheinigung wird
auf Blatt 30 der FG-Akte Bezug genommen.
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Der Kläger ist der Ansicht, dass die Berücksichtigung des nach Durchführung der
Maßnahme erstellten Attestes nicht der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
widerspreche. Denn der Bundesfinanzhof habe von dem Erfordernis, ein Attest vor
Durchführung der Maßnahmen zu erstellen, eine Ausnahme insbesondere dann
zugelassen, wenn die Notwendigkeit eines solchen Attestes dem Steuerpflichtigen nicht
bekannt gewesen sei und nach den Umständen des Einzelfalls auch nicht bekannt
gewesen sein musste. Die von dem Beklagten angeführten Urteile der einzelnen
Finanzgerichte seien mit dem vorliegenden Fall nicht vergleichbar. In den Urteilen sei
es im Wesentlichen um die Frage gegangen, ob die Aufwendungen für Gegenstände
des täglichen Gebrauchs (Staubsauger, Schlafzimmer, Ergometer) als
außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen seien.
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Auch aus den Anleitungen der Finanzverwaltung zum Ausfüllen des Mantelbogens der
Einkommensteuererklärung ergäben sich keine Hinweise auf die Notwendigkeit eines
amtsärztlichen Attestes vor Durchführung der Maßnahme.
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Durch Änderungsbescheid vom 13. September 2005 wurde die
Einkommensteuerfestsetzung für 2003 aus Gründen, die den Streitgegenstand nicht
betreffen, geändert.
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Der Kläger beantragt sinngemäß,
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1. den Einkommensteuerbescheid für 2003 vom 13. September 2005 insoweit
zu ändern, dass bei der Steuerfestsetzung außergewöhnliche Belastungen in
Höhe von 7.292,00 EUR abzüglich der zumutbaren Eigenbelastung
berücksichtigt werden,
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2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig
zu erklären,
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3. hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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1. die Klage abzuweisen,
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2. hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Zur Begründung seines Antrags beruft sich der Beklagte auf die
Einspruchsentscheidung. Ergänzend weist er darauf hin, dass zur Abgrenzung von
Krankheitskosten einerseits und gesundheitsfördernden Vorbeuge- oder Folgekosten für
den Bereich der allergischen Krankheiten bereits verschiedene Urteile ergangen seien.
So weise das Finanzgericht Köln in seinem Urteil vom 25. Juni 2003 7 K 7879/99, EFG
2003, 1701 ausdrücklich darauf hin, dass ein amts- oder vertrauensärztliches Attest, das
vor Tätigung der Aufwendungen erstellt worden sei, erforderlich sei für die Anerkennung
von medizinischen Hilfsmitteln im weiteren Sinne. Das Fällen von Bäumen sei keine
typische krankheitslindernde Maßnahme und werde ebenfalls von "Nichtkranken"
durchgeführt (z. B. zur Gartengestaltung oder zur Vermeidung von allgemeinen
Verunreinigungen im Wohnbereich durch Pollenflug).
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In der mündlichen Verhandlung vom 2. März 2006 wurde durch die Vernehmung der
Sachverständigen Frau Dr. A Beweis darüber erhoben, ob durch die gefällten Birken im
Jahr 2003 eine konkrete Gesundheitsgefährdung für die Tochter des Klägers bestand,
die eine Abholzung unerlässlich machte. Wegen der Einzelheiten der Beweisaufnahme
wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 2. März 2006 Bezug
genommen.
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Zwischen den Beteiligten wurde in der mündlichen Verhandlung Einigkeit darüber
erzielt, dass der auf die Beseitigung der Birken entfallende Aufwand mit 7.079,35 EUR
zu veranschlagen ist. Hinzu kommen die Kosten für die Brille in Höhe von 212 EUR.
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Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist begründet.
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Der Beklagte hat zu Unrecht die geltend gemachten Aufwendungen für die Beseitigung
der Birken nicht als außergewöhnliche Belastungen im Sinne des § 33 EStG
berücksichtigt.
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Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem
Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden
Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher
Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen. Aufwendungen sind
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in diesem Sinne zwangsläufig, wenn der Steuerpflichtige sich ihnen aus rechtlichen,
tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann, soweit sie den Umständen
nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (vgl. § 33 Abs.
2 Satz 1 EStG). Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn die vorstehend aufgezählten
Gründe von außen derart auf die Entschließung des Steuerpflichtigen einwirken, dass er
ihnen nicht auszuweichen vermag. Entscheidend ist, ob das Ergebnis, dessen Folge die
Aufwendungen sind, für den Steuerpflichtigen zwangsläufig war (vgl. BFH-Urteil vom
19. Mai 1995 III R 12/92, BFHE 178, 207, BStBl II 1995, 774).
Nach der Rechtsprechung des BFH sind Krankheitskosten in der Regel gemäß § 33
EStG steuermindernd zu berücksichtigen.
eindeutig und unmittelbar nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen
können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangt der
BFH jedoch seit der Entscheidung vom 14. Februar 1980 VI R 218/77, BFHE 130, 54,
BStBl II 1980, 295 in ständiger Rechtsprechung grundsätzlich ein vor der Behandlung
ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten bzw. Attest, aus dem sich die
medizinische Notwendigkeit der betreffenden Maßnahme klar ergibt (vgl. BFH-Urteil
vom 3. März 2005 III R 64/03, BFH/NV 2005, 1286). Dies hat der BFH u. a. für Heilkuren
(BFH-Urteil vom 8. Juli 1994 III R 48/93, BFH/NV 1995, 24), Ayur-Veda-Behandlungen
(BFH-Urteil vom 1. Februar 2001 III R 22/00, BFHE 195,144, BStBl II 2001, 543),
Unterbringungen in einer sozialtherapeutischen Wohngruppe (BFH-Urteil vom 21. April
2005 III R 45/03, BFHE 209, 365, BStBl II 2005, 602), Behandlungskosten bei Lese- und
Rechtschreibschwäche (BFH-Urteil vom 3. März 2005 III R 64/03, BFH/NV 2005, 1286)
und bei Asbestbeseitigung (BFH-Urteil vom 9. August 2001 III R 6/01, BFHE 196, 492,
BStBl II 2002, 240) entschieden. Der BFH begründet dies damit, ein vor der
Durchführung der Maßnahme erstelltes Gutachten der zuständigen amtlichen Stellen sei
unentbehrlich, da es den Finanzgerichten und Finanzbehörden nicht möglich sei, ohne
sachkundige, Unvoreingenommenheit verbürgende Unterstützung anhand objektiver
Kriterien über die Notwendigkeit und damit die Zwangsläufigkeit einer
Sanierungsmaßnahme zu entscheiden. Die Nachweise in dieser qualifizierten Weise zu
führen, sei unverzichtbar, um die Inanspruchnahme ungerechtfertigter Steuervorteile zu
Lasten der Allgemeinheit zu verhindern, mit der im besonderen Maße bei
Aufwendungen zu rechnen sei, die ihrer Art nach auch deshalb getätigt werden, um
Krankheiten lediglich vorzubeugen (vgl. BFH-Urteil vom 9. August 2001 III R 6/01,
BFHE 196, 492, BStBl II 2002, 240).
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Ein nachträglich erstelltes amtsärztliches Gutachten hat der BFH bisher nur in zwei
Ausnahmenfällen genügen lassen. Zum einen wenn vom Steuerpflichtigen nicht
erwartet werden konnte, dass er die Notwendigkeit der vorherigen amtsärztlichen
Begutachtung kennen konnte, weil der BFH erstmals ein derartiges Erfordernis für
bestimmte Aufwendungen aufgestellt hat (BFH-Urteil vom 1. Februar 2001 III R 22/00,
BFHE 195,144, BStBl II 2001, 543). Diese Ausnahme ist jedoch nicht so zu verstehen,
dass ein nachträglich erstelltes Gutachten immer schon dann ausreicht, wenn der BFH
zu einer bestimmten Behandlungsmethode noch nicht Stellung genommen hat. Das
Erfordernis einer vorherigen Begutachtung gilt stets, wenn der Steuerpflichtige deren
Notwendigkeit erkennen konnte; es kann nur davon abgesehen werden, wenn er dazu
nicht in der Lage war (BFH-Urteil vom 21. April 2005 III R 45/03, BFHE 209, 365, BStBl
II 2005, 602). Zum anderen hat der BFH ein nachträgliches Attest zugelassen, wenn auf
Grund der besonderen Verhältnisse in den neuen Bundesländern in einer
Übergangsphase ein unverschuldeter Beweisnotstand bestand (BFH-Urteil vom 2. April
1998 III R 67/97, BFHE 186, 79, BStBl II 1998, 613).
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Ein derartiges vor Durchführung der Beseitigung der Birken erstelltes Gutachten eines
Amtsarztes liegt im Streitfall nicht vor. Der Beklagte hatte ein derartiges Gutachten
erstmals mit Schreiben vom 15. Februar 2005 angefordert.
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Ob im Streitfall von dem Steuerpflichtigen erwartet werden konnte, dass er die
Notwendigkeit erkennen musste, im Vorhinein eine Begutachtung durch eine amtliche
Stelle vornehmen zu lassen, weil der BFH dies in seinem Urteil vom 9. August 2001 III R
6/01, BFHE 196, 492, BStBl II 2002, 240 für einen Fall von Asbestsanierung gefordert
hatte, kann der Senat offen lassen. Denn der Senat teilt die Auffassung des BFH, dass
derartige Aufwendungen wie die Kosten für das Fällen der Birken nur dann als
außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen seien, wenn das Gutachten vor
Durchführung der Maßnahme erstellt worden ist, nicht. Dem Wortlaut des § 33 EStG läst
sich eine derartige Nachweispflicht nicht entnehmen. In § 64 EStDV ist nur geregelt,
dass die zuständigen Gesundheitsbehörden auf Verlangen des Steuerpflichtigen die für
steuerliche Zwecke erforderlichen Gesundheitszeugnisse, Gutachten oder
Bescheinigungen auszustellen haben. Bezüglich des Zeitpunktes der Ausstellung
enthält § 64 EStDV keine Regelung. Der BFH geht zwar zu Recht davon aus, dass § 33
EStG bezüglich der Art des Nachweises der außergewöhnlichen Belastungen in
bestimmten Fällen ergänzungsbedürftig ist und dass insoweit eine Gesetzeslücke
vorliegt. Eine richterliche Rechtsfortbildung, die über den Gesetzeswortlaut zum
Nachteil des Steuerpflichtigen hinausgeht, ist nach Ansicht des Senates jedoch nur
insoweit zulässig, wie sie unbedingt notwendig ist, um die Inanspruchnahme
ungerechtfertigter Steuervorteile zu Lasten der Allgemeinheit zu verhindern. Der Zweck,
die Inanspruchnahme ungerechtfertigter Steuervorteile zu Lasten der Allgemeinheit zu
verhindern, kann jedoch auch durch ein nachträgliches Attest erreicht werden.
Allerdings mindert eine etwaige durch den Zeitablauf erschwerte
Beweismittelbeschaffung nicht die Anforderungen an den dem Kläger obliegenden
Nachweis der Notwendigkeit der durchgeführten Maßnahme (vgl. BFH-Urteil vom 30.
Juni 1998 III R 110/93, BFH/NV 1998, 1480). Durch die Rechtsprechung des BFH zur
Notwendigkeit eines vor Durchführung der Maßnahmen ausgestellten amtsärztlichen
Gutachtens wird der Anwendungsbereich des § 33 EStG zu Lasten des
Steuerpflichtigen ohne zwingenden Grund eingeschränkt.
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Der Senat ist auf Grund der amtsärztlichen Bescheinigung von Frau Dr. A und ihrer
Aussage in der mündlichen Verhandlung davon überzeugt, dass das Fällen der Birken
im November 2003 wegen der Birkenpollenallergie der Tochter des Klägers und ihres
allergischen Asthmas medizinisch notwendig war. Frau Dr. A hat in der mündlichen
Verhandlung noch einmal bestätigt, dass es dringend erforderlich gewesen sei, die
zahlreichen Birken zu beseitigen. Das Fällen der Birken sei die sich zu allererst
anbietende Maßnahme zur Minderung der Birkenpollenallergie gewesen. Das Fällen
der Birken sei notwendig gewesen, um einen längerfristigen und dauerhaften Erfolg der
weiteren Therapien zu gewährleisten. Die Amtsärztin hat darüber hinaus auch für den
Senat nachvollziehbar dargelegt, warum sie in der Lage war, im August 2005 zu
beurteilen, dass das Fällen der Birken im November 2003 medizinisch notwendig war.
Die von der Amtsärztin ihrer Entscheidung zu Grunde gelegten Lungenfunktionstests
der Tochter des Klägers waren im September und Dezember 2001, September 2002
und September 2003 durchgeführt worden und lagen somit vor dem Fällen der Birken im
November 2003.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtordnung (FGO).
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Die Übertragung der Steuerberechnung auf den Beklagten beruht auf § 100 Abs. 2 Satz
2 FGO.
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Die Revision war wegen der Abweichung von der ständigen Rechtsprechung des BFH
gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zuzulassen.
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Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155
FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
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