Urteil des FG Düsseldorf vom 25.01.2008
FG Düsseldorf: verzicht, geschäftsführer, rückzahlung, kapitalvermögen, einkünfte, börsengang, kaufpreis, verfügung, kapitalerhöhung, insolvenz
Finanzgericht Düsseldorf, 1 K 3685/06 E
Datum:
25.01.2008
Gericht:
Finanzgericht Düsseldorf
Spruchkörper:
1. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
1 K 3685/06 E
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
G r ü n d e :
1
Die Beteiligten streiten über die Berücksichtigung von Schuldzinsen als negative
Einkünfte aus Kapitalvermögen und eines Darlehensverlustes als negative Einkünfte
aus nichtselbstständiger Arbeit.
2
Der Kläger war seit Anstellungsvertrag vom 20. 09. 1996 einer von mehreren
Geschäftsführern der Fa. A-GmbH (A-GmbH); sein Jahresgehalt betrug zunächst rd.
150.000 DM, in späteren Jahren rd. 250.000 DM. Mit Vertrag vom selben Tag erwarb er
zum Nominalwert von 76.500 DM einen Anteil von 6,95 % am Stammkapital der
Gesellschaft (damals 1.100.000 DM).
3
Im Februar 1998 wurde der Kläger aufgefordert, der A-GmbH ein
Liquiditätshilfedarlehen von 61.400 DM zu gewähren. Das – voll refinanzierte - Darlehen
wurde am 27. 02. 1998 über die Stadtsparkasse A-Stadt ausgereicht, die dem Kläger für
die Darlehensabwicklung ein Kontokorrentkonto einrichtete. Für den Kläger standen
sich Zinsertrag und –aufwand (Zinssatz jeweils 9 v.H.) in gleicher Höhe gegenüber.
Nach am 01. 09. 1998 erfolgter Verlängerung der Liquiditätshilfe bis zum 15. 01. 1999
zahlte die A- GmbH das Darlehen am 08. 03. 1999 zurück. Mit Vertrag vom 03. 01. 2000
schenkte der Kläger, dessen Geschäftsanteil sich nach zwischenzeitlicher
Kapitalerhöhung (1.425.800 DM) nunmehr auf nominal 94.500 DM belief, seinen beiden
Töchtern Barbara und Claudia Anteile im Nennbetrag von je 15.750 DM bzw. lt. Vertrag
vom 24. 11. 2000 wegen offenbarer Unrichtigkeit berichtigt auf 15.800 DM (Barbara) und
15.700 DM (Claudia); der verbleibende Anteil des Klägers machte noch 4,6 % aus.
4
Vom 20. 07. 2000 an war der Kläger in der A-GmbH nicht mehr mit dem operativen
Geschäft, sondern mit Sonderaufgaben sowie der Vorbereitung der "kleinen A-AG"
betraut, mit deren Hilfe das A-Geschäft auch auf kleinere Kunden erstreckt werden
sollte.
5
Im Hinblick auf einen Anfang 2000 von der C-n Bank empfohlenen Börsengang der A-
GmbH forderte die Gesellschaft alle Gesellschafter auf, ihr in Höhe der - getilgten -
Gesellschafterdarlehen einschließlich des darauf entfallenden Zinsbetrages erneute
Darlehen zu gewähren; dieses Ansinnen beruhte auf der Annahme der Gesellschaft,
dass auch Darlehen von Kleingesellschaftern kapitalersetzend sein könnten und daher
während einer Krise nicht zurückverlangt werden dürften. Eine Gegenvorstellung des
Klägers blieb erfolglos. Um ihm – wie auch den anderen Kleingesellschaftern – die
geforderte Darlehensgewährung an die A- GmbH finanziell zu ermöglichen, boten die B-
BeteiligungsGmbH & Co KG (B-KG) und eine weitere Großgesellschafterin an, kleinere
Anteile zu einem über dem Nominalbetrag liegenden Kaufpreis zu erwerben. Auf dieses
Angebot hin veräußerten der Kläger und seine beiden Töchter mit Vertrag vom 24. 11.
2000 Anteile von nominal 14.800 DM (Kläger) und je 2.800 DM (Töchter) zum Preis von
110.367 DM (Kläger) und je 27.592 DM (Töchter), zs. 165.551 DM, an die B-KG und
einen weiteren Großgesellschafter. Der Kläger verpflichtete sich, das (ehemals getilgte)
Darlehen von 61.400 DM nebst damals erhaltener Zinsen von 6.083 DM erneut der A-
GmbH zur Verfügung zu stellen. In Höhe des übersteigenden Verkaufserlöses musste
der Kläger der Gesellschaft ein weiteres (neues) Gesellschafterdarlehen gewähren; der
hierzu am 28. 11. 2000 geschlossene Darlehensvertrag des Klägers mit der A GmbH
hatte eine Liquiditätshilfe von 98.068 DM (erzielter Verkaufspreis 165.551 DM abzgl.
"Altdarlehen" 61.400 DM nebst Zinsrückzahlung 6.083 DM) zum Gegenstand. Im
Rahmen der Vertragsabwicklung zahlte der Übernehmer der Anteile den Kaufpreis
unmittelbar an die A- mbH aus.
6
Nachdem die C-Bank den geplanten Börsengang der A-GmbH Ende 2000 abgesagt
hatte, musste der Gesellschaft neues Kapital von mind. 7,0 Mio. DM zugeführt werden.
Dazu waren die Großgesellschafter nur unter der Bedingung bereit, dass die
Kleingesellschafter sämtliche (Rest-)Anteile zum Nominalwert abtreten und auf ihre
Gesellschafterdarlehen nebst Zinsen verzichten würden. In Gesprächen wurden die
Kleingesellschafter mit Nachdruck darauf hingewiesen, dass bei deren Weigerung eine
Kapitalerhöhung ausscheide, die Gesellschaft in Insolvenz gerate und die Arbeitsplätze
gefährdet seien. Am 06. 03. 2001 wurde das Kapital der GmbH von 2.941.900 DM auf
nunmehr 9.941.900 DM erhöht. Mit Vertrag vom selben Tag verkaufte der Kläger seinen
Restanteil von nominal 48.200 DM (= 1,64 % vor Kapitalerhöhung um 7,0 Mio. DM) zum
Nennbetrag an die B-KG sowie einen weiteren Großgesellschafter und verzichtete auf
seine Darlehensrückzahlungsansprüche von 61.400 DM und 98.068 DM sowie auf
seine Zinsansprüche. Zugleich verpflichteten sich die Großgesellschafter, den
Verkäufern der Restanteile über den vereinbarten Kaufpreis hinaus weitere Beträge von
13.600 DM und 6.800 DM zu bezahlen, sofern das Unternehmen vor dem 31. 12. 2001
zu einem Preis von mindestens 20 Mio. DM verkauft werden könne. Die anschließenden
Versuche eines Unternehmensverkaufs blieben indes erfolglos. Im Januar 2002 meldete
die A-GmbH Insolvenz an; das Verfahren wurde am 01. 04. 2002 eröffnet.
7
In der Einkommensteuererklärung 2000 machten die Kläger den Zinsbetrag von 6.083
DM, der auf die am 28. 11. des Streitjahrs vorgenommene Darlehens(rück)gewährung
an die A-GmbH entfiel, als negative Einnahmen aus Kapitalvermögen geltend; indem
der Kläger der Aufforderung der Gesellschaft zur Rückzahlung der Darlehenszinsen
nachgekommen sei, habe er negative Kapitalerträge realisiert. Auf das wieder
aufgelebte Darlehen habe er ebenso wie auf das zusätzliche Darlehen keine Zinsen
erhalten. Der Beklagte lehnte indes mit Bescheid vom 05. 03. 2002 eine steuerliche
Berücksichtigung der negativen Einnahmen mit der Begründung ab, dass der Kläger
8
hierfür bereits im Rahmen der Bemessung des – erheblich über dem Nennbetrag
liegenden - Kaufpreises mit Vertrag vom 24. 11. 2000 von den Großgesellschafterinnen
einen Ausgleich erhalten habe. Den hiergegen gerichteten Einspruch wies der Beklagte
– nach Erlass eines auf § 173 der Abgabenordnung –AO- gestützten
Änderungsbescheides zu anderen Punkten – mit Einspruchsentscheidung vom 16. 08.
2006 als unbegründet zurück und ergänzte, da sich Zinseinnahmen und –ausgaben des
Klägers entsprochen hätten, sei bereits eine Einkunftserzielungsabsicht fraglich.
In der Einkommensteuererklärung 2001 machten die Kläger den am 06. 03. 2001
erklärten Verzicht auf die Ansprüche auf Rückzahlung der Gesellschafterdarlehen von
insgesamt 159.468 DM (61.400 DM und 98.068 DM) als Werbungskosten bei den
Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit geltend. Der Kläger habe den Verzicht auf
massiven Druck der Großgesellschafter erklärt, um seinen Arbeitsplatz als
Geschäftsführer zu sichern. Bei Nichtunterzeichnung der Verzichtserklärung hätte er
seine Anstellung bei der A-GmbH verloren und wäre angesichts seines fortgeschrittenen
Alters (geb. 1944) ohne nennenswerte positive Einkünfte verblieben. Der Beklagte
lehnte eine steuerliche Berücksichtigung des Darlehensverzichts mit Bescheid vom 15.
01. 2003 ab; es könne weder festgestellt werden, dass ein Außenstehender das
Darlehen wegen gefährdeten Rückzahlungsanspruchs nicht gewährt hätte, noch dass
der Kläger bei einer Verweigerung der Verzichtserklärung seinen Arbeitsplatz verloren
hätte. Auch eine Berücksichtigung des Darlehensverzichts als nachträgliche
Anschaffungskosten der Beteiligung i. S. von § 17 des Einkommensteuergesetzes -
EStG- scheide aus, weil der Kläger nach der Erhöhung des Stammkapitals nicht mehr
wesentlich beteiligt gewesen sei und damit die Voraussetzungen des § 17 Abs. 2 Satz 4
b EStG nicht vorlägen. Den hiergegen gerichteten Einspruch wies der Beklagte mit
Einspruchsentscheidung vom 16. 08. 2006 ebenfalls als unbegründet zurück. Das neue
Darlehen habe der Kläger nicht in seiner Eigenschaft als Arbeitnehmer, sondern als
Gesellschafter gewährt, nämlich ausdrücklich "wegen eines möglicherweise
bestehenden Rückzahlungsanspruchs der A-GmbH gegenüber dem Gesellschafter".
Zudem habe die A-GmbH das Darlehen nebst Zinsen aus gesellschaftsrechtlichen
Gründen, nämlich unter Hinweis auf die Kapitalerhaltungsbestimmung des § 30 GmbHG
zurückverlangt. Auch den Verzicht auf das weitere Darlehen habe der Kläger als
Gesellschafter ausgesprochen, zumal aufgrund des Gesellschafterbeschlusses vom 05.
03. 2001 "sämtliche Gesellschafter" auf ihre Ansprüche hätten verzichten müssen. Dass
der Kläger seit dem 17. 07. 2000 dem Vorstand der A-AG (A-AG) angehört und dort
2.187 Stück Namensaktien im Nennwert von 2.187 EUR gehalten habe, spreche
ebenfalls dagegen, den Darlehensverzicht als beruflich veranlasst, d. h. auf die
Sicherung des Arbeitsplatzes gerichtet, einzuordnen.
9
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage, die die Kläger im Wesentlichen wie folgt
begründen:
10
Die Nichtberücksichtigung negativer Zinseinnahmen 2000 sei rechtswidrig. Auch wenn
der Kläger mit dem im Jahr 1998 gewährten Darlehen nichts habe verdienen wollen, sei
nicht etwa der private Bereich betroffen; somit handele es sich um einen steuerbaren
und im Streitjahr wegen Zinsrückzahlung als Verlust zu erfassenden Vorgang.
11
Die Nichtberücksichtigung des am 05. 03. 2001 erklärten Darlehensverzichts bei den
Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit sei ebenfalls rechtswidrig. Nach der
höchstrichterlichen Rechtsprechung führe der Verlust eines dem Arbeitgeber gewährten
Darlehens zu Werbungskosten des Arbeitnehmers, wenn der Arbeitgeber die dringend
12
benötigten finanziellen Mittel von anderer Seite nicht hätte erlangen können und der
Arbeitnehmer das Risiko des Darlehensverlustes aus beruflichen Gründen bewusst auf
sich genommen habe. Diese Voraussetzungen seien hier erfüllt. Dass die A-GmbH stets
in wirtschaftlichen Schwierigkeiten gewesen sei, verdeutliche die Entwicklung der
Jahresergebnisse und der nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbeträge in der
Bilanz. Die Gesellschaft habe keinesfalls einen objektiven Wert von 10,7 Mio DM
gehabt. Keine Bank habe der Gesellschaft noch Kredite gewährt. Schon bei
Darlehenshingabe habe der Kläger erkennen können, dass der Erhalt der GmbH aus
Gründen der Kapitalanlage eine Fehlspekulation gewesen sei, weil die GmbH zu keiner
Zeit Dividenden habe zahlen können. Bei Darlehensverzicht am 06. 03. 2001 (eine
logische Sekunde nach Anteilsveräußerung) sei der Kläger gar nicht mehr
Gesellschafter gewesen, sondern habe ausschließlich zur Sicherung seines
Arbeitsplatzes gehandelt. Der Höhe nach sei der Werbungskostenabzug mit 159.468
DM zu berücksichtigen; die Liquiditätshilfe von 98.068 DM umfasse zwar auch die
veräußerten Anteile seiner Töchter, denen er indes im Innenverhältnis zum Ersatz
verpflichtet sei.
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten des Klagevorbringens, einschließlich der
Aufstellung des Stammkapitals, der Jahresergebnisse und der nicht durch Eigenkapital
gedeckten Fehlbeträge 1996 bis 2000 wird auf den Schriftsatz vom 20. 11. 2006 Bezug
genommen.
13
In der mündlichen Verhandlung, in der der Kläger persönlich angehört worden ist, hat
dieser zunächst vortragen, dass es ihm bei der Darlehensgewährung über 165.551 DM
um die Rettung der Gesellschaft bzw. den Erhalt seiner Gesellschaftsanteile gegangen
sei; den späteren Rückzahlungsverzicht allerdings habe er zur Sicherung seines
Arbeitsplatzes erklärt. Im Verlauf der Verhandlung, nach gerichtlichen Hinweisen zur
Rechtslage, hat der Kläger geltend gemacht, einzig bei der ersten Darlehenshingabe -
im Jahr 1998 - als Gesellschafter gehandelt zu haben, während er später immer nur den
Erhalt seiner Anstellung im Blick gehabt habe.
14
Die Kläger beantragen,
15
den Einkommensteuerbescheid 2000 vom 24. 05. 2002 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 16. 08. 2006 dahin zu ändern, dass bei den
Einkünften aus Kapitalvermögen die Rückzahlung von Darlehenszinsen in Höhe
von 6.083 DM als negative Kapitalerträge berücksichtigt wird,
16
den Einkommensteuerbescheid 2001 vom 07. 07. 2003 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 16. 08. 2006 dahin zu ändern, dass bei den
Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit der Verzicht auf Darlehen an die A-
GmbH in Höhe von 61.400 DM und 98.068 DM, insgesamt 159.468 DM, als
Werbungskosten berücksichtigt wird,
17
hilfsweise die Revision zuzulassen.
18
Der Beklagte beantragt,
19
die Klage abzuweisen.
20
Der Beklagte hält an den Gründen der Einspruchsentscheidungen fest.
21
Die Klage ist unbegründet.
22
Die angefochtenen Bescheide beider Streitjahre sind rechtmäßig; der Beklagte hat eine
steuerliche Berücksichtigung sowohl der Zinsrückzahlung (Einkommensteuerbescheid
2000) als auch des Darlehensverzichts (Einkommensteuerbescheid 2001) zutreffend
abgelehnt.
23
1. Die mit Vertrag vom 28. 11. 2000 vom Kläger vorgenommene Rückzahlung der
Darlehenszinsen von 6.083 DM, die er im Vorjahr als Zinsertrag für das der Gesellschaft
gewährte Darlehen über 61.400 DM erhalten hatte, stellen keine negativen Einnahmen
aus Kapitalvermögen dar, sondern müssen steuerlich unberücksichtigt bleiben.
24
Eine Tätigkeit oder Vermögensnutzung führt nur dann zu (positiven oder negativen)
Einkünften i. S. des EStG, wenn der Steuerpflichtige sie mit der Absicht ausübt, ein
positives Ergebnis, d.h. einen (Total-)Überschuss der steuerpflichtigen Einnahmen über
die Aufwendungen zu erzielen. Maßgebend ist dabei das Gesamtergebnis der
voraussichtlichen Vermögensnutzung. Die Beantwortung der Frage, ob der
Steuerpflichtige eine Überschusserzielungsabsicht besitzt, hängt von einer unter
Heranziehung aller objektiven Umstände zu treffenden (Wahrscheinlichkeits-)Prognose
über die voraussichtliche Dauer der Vermögensnutzung, die in dieser Zeitspanne
voraussichtlich erzielten steuerpflichtigen Erträge und die in diesem Zeitraum
voraussichtlich anfallenden Erwerbsaufwendungen ab (Urteil des Bundesfinanzhofs –
BFH- vom 09. 05. 2000 VIII R 77/92, Bundessteuerblatt –BStBl- II 2002, 660). Eine
Einkunftserzielungsabsicht fehlt, wenn der Steuerpflichtige lediglich eine Deckung der
Selbstkosten anstrebt (BFH-Urteil vom 16. 12. 1998 I R 36/98, BStBl II 1999, 366).
25
Vorliegend war die im Jahr 1998 erfolgte Gewährung des Darlehens von 61.400 DM
durch den Kläger an die A-GmbH eine nicht steuerbare Tätigkeit, weil der Kläger – wie
er in der mündlichen Verhandlung selbst zugestanden hat - hieraus einen Überschuss
weder erzielen konnte noch wollte; den vertraglich vereinbarten Zinserträgen (§ 20 Abs.
1 Nr. 7 EStG) von jährlich 9 % standen Aufwendungen des Klägers in gleicher Höhe
gegenüber, weil der Kläger seinerseits das Darlehen refinanzieren und hierfür der Bank
einen Zinssatz von ebenfalls 9 % entrichten musste. Da somit die vom Kläger
ursprünglich von der Gesellschaft empfangenen Zinszahlungen keine steuerlich zu
berücksichtigenden Einnahmen darstellten, berührt auch die Rückzahlung dieser
Zinsen nicht die steuerliche Einkunftssphäre des Klägers, sondern ist ebenfalls nicht
steuerbar.
26
2. Der am 06. 03. 2001 ausgesprochene Darlehensverzicht des Klägers über 159.468
DM führt nicht zu einer Minderung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.
27
Gewährt ein Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber ein Darlehen, so ist der (wirtschaftliche)
Verlust der Darlehensforderung dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen, wenn der Arbeitnehmer das Risiko des
Darlehensverlustes aus beruflichen Gründen bewusst auf sich genommen hat.
Berufliche Gründe können dann angenommen werden, wenn ein Außenstehender -
insbesondere eine Bank – mit Rücksicht auf die Gefährdung der Darlehensforderung
das Darlehen nicht hingegeben hätte (BFH-Urteil vom 07. 05. 1993 VI R 38/91, BStBl II
1993, 663). Gewährt indes ein Steuerpflichtiger Darlehen oder übernimmt
Bürgschaftsverpflichtungen bzw. ergreift sonstige Stützungsmaßnahmen zugunsten
28
einer Gesellschaft, bei der er sowohl als Gesellschafter beteiligt als auch als
Geschäftsführer tätig ist, so ist zunächst zu entscheiden, ob die finanzielle Unterstützung
der Gesellschaft vorrangig durch die Arbeitnehmer- oder die Gesellschafterstellung des
Steuerpflichtigen veranlasst ist. Nur im ersten Fall können die Aufwendungen
Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit begründen; eine
vorrangige Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis führt indes dazu, dass der
Verlust der Finanzierungsmaßnahme den Bereich des Privatvermögens betrifft und
folglich steuerlich grundsätzlich unbeachtlich ist - es sei denn, die Beteiligung des
Steuerpflichtigen besteht an einer Kapitalgesellschaft, übersteigt bestimmte Grenzen
und erfüllt auch die weiteren Tatbestandsmerkmale des § 17 EStG.
Maßgebend für die Frage, wodurch die Aufwendungen vorrangig veranlasst sind, sind
die Gesamtumstände des jeweiligen Einzelfalls; der Arbeitnehmer trägt insoweit die
Feststellungslast (BFH-Urteil vom 07. 02. 1997 VI R 33/96, BFH/NV 1997, 400). Die
Stützungsmaßnahme ist regelmäßig durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wenn
der Steuerpflichtige Gesellschafter-Geschäftsführer der Gesellschaft und seine
Beteiligung nicht nur unwesentlich ist (BFH-Urteil vom 26. 11. 1993 VI R 3/92, BStBl II
1994, 242). Maßgebender Zeitpunkt, zu dem die Frage der vorrangigen Veranlassung
des Darlehens- oder sonstigen Verlusts aus einer Stützungsmaßnahme zu beurteilen
ist, ist nach gefestigter höchstrichterlicher Rechtsprechung derjenige der
Darlehensgewährung bzw. Übernahme einer Bürgschaft oder sonstiger Sicherheiten
(etwa BFH-Urteile vom 20. 12. 1988 VI R 55/84, BFH/NV 1990, 23; vom 07. 02. 1997 VI
R 33/96, BFH/NV 1997, 400; BFH-Beschluss vom 10. 02. 2005 IX B 169/03, BFH/NV
2005, 1057).
29
Nach diesen Grundsätzen kann der vom Kläger im Streitjahr 2001 erlittene
wirtschaftliche Verlust der Darlehensforderung über 159.468 DM nicht als
Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt
werden. Bei Würdigung der Gesamtumstände im maßgebenden Zeitpunkt der
Darlehensgewährung, mithin am 28. 11. 2000, kann – auch unter Berücksichtigung der
nur geringen Beteiligung des Klägers (damals noch 1,64 %) - nicht die Feststellung
getroffen werden, dass die finanzielle Unterstützungsmaßnahme vorrangig durch die
Stellung des Klägers als Geschäftsführer, d. h. durch das Arbeitverhältnis veranlasst
war. Wie der Kläger persönlich zu Beginn der mündlichen Verhandlung zutreffend
ausgeführt hatte, erfolgte die (erneute) Darlehenshingabe im Jahr 2000 mit dem
vorrangigen Ziel, die Gesellschaft wirtschaftlich zu fördern und den Wert des – wenn
auch geringen – Gesellschaftsanteils des Klägers zu sichern; dass ein Fortbestand der
Gesellschaft zugleich notwendige Voraussetzung für den Erhalt seines Arbeitsplatzes
als Geschäftsführer war, tritt bei Wertung aller vorliegenden Umstände demgegenüber
zurück.
30
Die A-GmbH hatte im Jahr 2000 im Hinblick auf einen von der Bank empfohlenen
Börsengang sämtliche Gesellschafter aufgefordert, ihr Gesellschafterdarlehen zu
gewähren; damit war auch der Kläger angesprochen – und zwar nicht als Arbeitnehmer,
sondern in seiner Eigenschaft als Gesellschafter. Dieses Ansinnen der Gesellschaft
beruhte, wie auch der Kläger wusste, auf deren Annahme, dass auch Darlehen von
Kleingesellschaftern kapitalersetzend i. S. von §§ 30, 32a GmbHG sein könnten und
daher bei einer Krise nicht zurückverlangt werden dürften. Das Verlangen nach einer
Darlehensgewährung durch alle Gesellschafter beruhte somit auf
gesellschaftsrechtlichen Gründen. Um diese Ziele zugunsten der Gesellschaft, ihres
wirtschaftlichen Fortbestandes und des geplanten Börsengangs trotz des Widerstandes
31
der Kleingesellschafter erreichen zu können, erklärten sich die Großgesellschafter
bereit, geringe Anteile der übrigen Gesellschafter – wie auch des Klägers und seiner
Töchter - zu einem Preis zu erwerben, der es ihnen - den
Verkäufern/Kleingesellschaftern - ermöglichte, die von der Gesellschaft angeforderten
Darlehen zur Verfügung zu stellen. Der Kläger und seine Töchter erhielten für ihre
Anteile von nominal 14.800 DM (Kläger) bzw. je 2.800 DM (Töchter) einen
Verkaufserlös von 110.367 DM bzw. je 27.592 DM, mithin rd. das 8- bis 10fache des
Nennbetrages. Die Zahlung dieses hohen Preises war, wie der Kläger in der
mündlichen Verhandlung ebenfalls bestätigt hat, gebunden an die Verpflichtung der
(Klein-)Gesellschafter, den Verkaufserlös unmittelbar der A-GmbH als Darlehen zur
Verfügung zu stellen. Zwar hätten die beiden Großgesellschafter die Gelder auch
unmittelbar, ohne Umleitung über den Kläger und die anderen Kleingesellschafter, an
die GmbH leisten können. Jedoch erreichte die Gesellschaft mit der vorliegenden
Gestaltung, dass sämtliche Gesellschafter als Darlehensgeber auftraten und,
vorbereitend für den Börsengang, auch ausweislich der Bilanz geschlossen als
Gesellschafter hinter ihrem Unternehmen standen. Nicht dagegen entsprach der von
den Großgesellschaftern entrichtete Preis, wie auch die Kläger nicht in Abrede gestellt
haben, dem damaligen objektiven Wert der Gesellschaftsanteile. Bereits im Jahr 1998
hatte die Gesellschaft Liquiditätshilfedarlehen – so auch des Klägers – benötigt und
deren Tilgung erst im Frühjahr 1999, nach Verlängerung der Darlehenslaufzeit,
vorgenommen. Im Jahr 2000 war die A- GmbH an ihre sämtlichen Gesellschafter
herangetreten, weil sie, so das Klagevorbringen, von Dritten – insbesondere von
Banken – keine Darlehen mehr erhalten hätte. Die dem Kläger mit Darlehensverträgen
von November 2000 zugesicherten Zinsen für die (erneut) gewährten Darlehen blieb die
Gesellschaft schuldig. Wenige Monate nach Anteilserwerb zum 8- bis 10fachen des
Nominalwertes, hier am 06. 03. 2001, erhielt der Kläger für seine restlichen Anteile
lediglich noch einen Preis in Höhe des Nennbetrages. Damit waren zum maßgeblichen
Zeitpunkt des 28. 11. 2000 Verkauf der Anteile, Bemessung des Kaufpreises und, wie
dem Kläger bekannt war, auch die durch diese Gestaltung erst ermöglichte
Darlehensgewährung gesellschaftlich motiviert. Dass diese Stützungsmaßnahme sich
zugleich positiv auf den Erhalt des Arbeitsplatzes des Klägers auswirkte, stellt bei
wertender Betrachtung lediglich einen (willkommenen) Nebeneffekt dar.
Ob der vom Kläger am 06. 03. 2001 erklärte Verzicht auf die Darlehensrückzahlung mit
dem (vorrangigen) Ziel der Sicherung des Arbeitsplatzes erfolgte, kann demgegenüber
dahin stehen, weil dieser spätere Zeitpunkt für die Beurteilung rechtlich nicht
maßgebend ist. Ein anderes Ergebnis folgt entgegen der Ansicht der Kläger auch nicht
aus den Gründen des BFH-Urteils vom 17. 07. 1992 VI R 125/88, BStBl II 1993, 111.
Der dort zugrunde liegende Sachverhalt ist mit der hier streitgegenständlichen
Problematik nicht vergleichbar. Dort bestand die Stützungsmaßnahme des
Gesellschafter-Geschäftsführers in einem Verlustausgleich, den die
Gesellschafterversammlung beschlossen hatte und der sogleich durch Verrechnung mit
einer Darlehensforderung realisiert wurde. Damit war nach Ansicht des BFH der
Zeitpunkt der Beschlussfassung – als erster und zugleich letzter Maßnahme –
entscheidend, während das Finanzgericht auf die Beteiligungsverhältnisse des
Vorjahres abgestellt hatte. In den Gründen hat der BFH dargelegt, dass es – nach
ständiger Rechtsprechung – bei Bürgschaften auf den Zeitpunkt (bereits) ihrer
Übernahme ankomme und entsprechend im dortigen Fall auf den Zeitpunkt der
Übernahme des Verlustes; ebenso war im hier vorliegenden Fall auf den Zeitpunkt der
Hingabe der Darlehen durch den Kläger an die A-GmbH abzustellen.
32
Der Darlehensverlust des Klägers kann auch nicht als Verlust i. S. von § 17 EStG
steuerlich berücksichtigt werden. Nach der bis zum 31. 12. 2001 maßgebenden
Gesetzesfassung des § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG war eine Beteiligung nur dann
"wesentlich" i. S. dieses Tatbestandes, wenn sie den Schwellenwert von 10 % erreichte
(Weber-Grellet in Schmidt, EStG, 26. A. § 17 Rdn. 35). Hier entsprach indes die
Beteiligung des Klägers diesem Betrag zu keinem Zeitpunkt.
33
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO-.
34
Die Revision war nicht zulassen. Weder hat die Sache grundsätzliche Bedeutung i. S.
von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO noch erfordern die Fortbildung des Rechts oder die
Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung des BFH die Revisionszulassung (§ 115
Abs. 2 Nr. 2 FGO); vielmehr beruht die vorliegende Entscheidung auf einer
tatrichterlichen Würdigung in Anwendung der vom BFH entwickelten Grundsätze.
35