Urteil des FG Düsseldorf, Az. 3 K 2300/99 E

FG Düsseldorf (Normale Arbeitszeit, Mündliche Prüfung, Berufliche Weiterbildung, Zahl, Arbeitsstelle, Beweislast, Auflage, Leistungsfähigkeit, Lebenserfahrung, Einspruch)
Datum:
Gericht:
Spruchkörper:
Entscheidungsart:
Tenor:
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Aktenzeichen:
Finanzgericht Düsseldorf, 3 K 2300/99 E
04.06.2002
Finanzgericht Düsseldorf
3. Senat
Urteil
3 K 2300/99 E
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Gründe:
Der Kläger, der im Streitjahr 1997 zusammen mit der Klägerin und zwei Kindern in G
wohnte, war an 229 Tagen als Steuerfachgehilfe bei einer Steuerberatungsgesellschaft
nichtselbständig tätig; die regelmäßige Arbeitszeit war von 8.30 Uhr bis 17.30 Uhr.
Daneben nahm er im Rahmen eines in F stattfindenden Studienlehrgangs des
Steuerberaterverbandes F zur Vorbereitung auf die Steuerberaterprüfung an 76
Fortbildungsveranstaltungen (Lehrveranstaltungen, Klausurenkurs und Prüfungsklausuren)
teil, die überwiegend freitags und samstags stattfanden.
In der Einkommensteuererklärung für 1997 machte der Kläger bei den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit u. a. neben Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und
Arbeitsstätte von 7.855 DM (229 Tage x 49 Kilometer x 0,70 DM), Prüfungskosten von
5.649,70 DM und Aufwendungen für Fahrten zu den Fortbildungsveranstaltungen von
3.477,76 DM (76 Tage x 88 Kilometer x 0,52 DM) auch Aufwendungen für Fahrten zu 102
privaten Lerngemeinschaften von 8.760,96 DM (16.848 Kilometer x 0,52 DM) als
Werbungskosten geltend. Nach den Angaben des Klägers habe er diese
Lerngemeinschaften mit den Lehrgangsteilnehmern C, D und - ab Oktober 1997 - E von ca.
20 bis 23 Uhr jeweils in einer der Wohnungen der Teilnehmer durchgeführt. Er habe an 129
Lerngemeinschaften von insgesamt 168 Lerngemeinschaften, die überwiegend montags
bis donnerstags stattfanden, teilgenommen (44 bei C, 53 bei D, 5 bei E und 27 in der
eigenen Wohnung). Die Wohnungen der Teilnehmer lägen 85 Kilometer (C), 83 Kilometer
(D) und 57 Kilometer (E) von der eigenen Wohnung entfernt. Er sei - so die Darstellung des
Klägers im Erörterungstermin am 22.02.2002 - von der Arbeitsstelle in F erst nach Hause
und von dort zur Lerngemeinschaft gefahren.
Der Beklagte berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid für 1997 vom 16.07.1998 zwar
die Übrigen als Werbungskosten geltend gemachten Aufwendungen, erkannte aber von
den für die Lerngemeinschaften geltend gemachten Aufwendungen nur 2.827,76 DM
(5.438 Kilometer x 0,52 DM) an, wobei er von folgenden Lerngemeinschaften ausging: 16
bei C, 15 bei D und zwei bei E; zur Begründung gab er u. a. an, es widerspreche der
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Lebenserfahrung, dass die Teilnehmer neben ihrer beruflichen Tätigkeit und den 76
Lehrgangsveranstaltungen an 5 bis 6 Tagen in der Woche Lerngemeinschaften
durchgeführt hätten, wobei die Unangemessenheit im Verhältnis der Zahl der
Lehrgangsveranstaltungen zu der Zahl der privaten Lerngemeinschaften für eine nicht
untergeordnete private Mitveranlassung der Lerngemeinschaften spreche.
Die Kläger legten Einspruch mit der Begründung ein, anders als die Lehrveranstaltungen,
die sich auf das bloße Vermitteln von Kenntnissen beschränkt hätten, sei die zeitintensive
Anwendung und Übung der eigenen häuslichen Arbeit vorbehalten geblieben. Die
Lerngemeinschaft habe nicht nur der Nachbereitung des Unterrichtsstoffes, sondern vor
allem der Durcharbeit zahlreicher Übungsaufgaben, der Besprechung von Klausuren und
Übungsfällen sowie der Vorbereitung auf Klausuren und Prüfungen gedient. Das
Nacharbeiten und das Anfertigen von Übungsaufgaben stellten geringere Anforderungen
an die Konzentrations- und Leistungsfähigkeit als das Erlernen theoretischer Kenntnisse,
weshalb es möglich sei, auch nach mehr als 8 Stunden Berufstätigkeit die Konzentrations-
und Leistungsfähigkeit für eine solche Lerngemeinschaft aufrecht zu erhalten. Entgegen
der Ansicht des Finanzamts sei nicht davon auszugehen, dass nach der Lebenserfahrung
ein ausschließlich beruflich bedingter Aus- und Fortbildungseinsatz nicht angenommen
werden könne. Der Berechnung des Finanzamts, wonach der PKW des Klägers unter
Berücksichtigung von dessen Angaben am 23.06.1997 einen um 12.024 Kilometer höheren
Kilometerstand hätte haben müssen, sei zu entgegnen, dass der Kläger nicht nur seinen
PKW-Kombi, sondern auch den VW Polo der Klägerin für Fahrten zu den
Lerngemeinschaften benutzt habe.
Nachdem der Einspruch durch Einspruchsentscheidung vom 12.03.1999 zurückgewiesen
worden war, haben die Kläger mit im Wesentlichen folgender Begründung Klage erhoben:
Die Vorbereitung auf das Steuerberaterexamen sei keine Berufsausbildung, sondern eine
berufliche Weiterbildung gewesen. Zur Wahrung der Aufstiegschancen des Klägers im
Unternehmen seines Arbeitgebers sei die Qualifizierung zum Steuerberater erforderlich
gewesen. Die Lerngemeinschaften, nach deren Ende der Kläger sofort nach Hause
gefahren sei, seien ausschließlich beruflich bedingt gewesen. Der Lerngegenstand bei den
einzelnen Terminen habe sich nach dem Lehrgangsplan gerichtet. Dabei seien die am
Wochenende durchgenommenen Vorschriften der Steuergesetze nebst Richtlinien anhand
von Skripten und zusätzlichen Kommentaren und Fachliteratur durchgenommen worden.
Ein weiterer Schwerpunkt der Lerngemeinschaften sei die Hausaufgabenerstellung bzw.
die Besprechung für den nächsten Kurstermin sowie die Bearbeitung von Übungsaufgaben
gewesen, wobei zur Vorbereitung auf die Klausuren weitere Fälle bearbeitet und zur
Vorbereitung auf die mündliche Prüfung gegenseitig Vorträge gehalten worden seien. Die
anderen Teilnehmer der Lerngemeinschaften könnten die Richtigkeit dieser Angaben
bestätigen. Der Verband der steuerberatenden Berufe e. V. sowie sämtliche Dozenten
hätten die Gründung von solchen Lerngemeinschaften dringend empfohlen. Deshalb seien
auch die Aufwendungen für die nicht vom Finanzamt anerkannten 11.410 Kilometer
(16.848 Kilometer abzüglich vom Finanzamt anerkannter 5.438 Kilometer) in Höhe von
5.933,20 DM (11.410 Kilometer x 0,52 DM) als Werbungskosten anzuerkennen.
Wegen des weiteren Vortrags der Kläger wird auf deren Schriftsätze Bezug genommen.
Die Kläger beantragen,
unter Abänderung des Einkommensteuerbescheids für 1997 vom 16.07.1998 in Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 12.03.1999 weitere Werbungskosten bei den Einkünften
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des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit i. H. v. 5.934 DM anzuerkennen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Wenn Lerngemeinschaften über einen längeren Zeitraum durchgeführt würden und jeweils
mehrere Stunden dauerten, erscheine es - zumal wenn sie werktags im Anschluss an die
normale Arbeitszeit stattfänden - wenig wahrscheinlich, dass sich die Teilnehmer an
solchen Lerngemeinschaften so gut wie ausschließlich mit berufsfortbildungsbezogener
Tätigkeit beschäftigt hätten. Dies gelte auch im Streitfall für die bereits seit dem 16.05.1996
mehrmals pro Woche durchgeführte Lerngemeinschaft. Die für den Werbungskostenabzug
erforderliche Feststellung der nahezu ausschließlich beruflichen Veranlassung der privaten
Lerngemeinschaft setze daher detaillierte und glaubhafte Angaben des Klägers voraus,
woran es im Streitfall jedoch fehle; die Beweislast für die tatsächliche Durchführung der
ausschließlich beruflich bedingten Lerngemeinschaft trügen die Kläger. Im Übrigen sei die
vom Finanzamt ermittelte Differenz von 12.024 Kilometer bei den gefahrenen Kilometern
nicht aufgeklärt worden, zumal bei dieser Berechnung privat gefahrene Kilometer gänzlich
unberücksichtigt geblieben seien; eine solche Differenz könne nicht mit Verweis auf die
gelegentliche Nutzung des PKW der Klägerin erklärt werden, zumal die Klägerin ihren
PKW an 184 Tagen im Jahr 1997 zu Fahrten zu ihrer Arbeitsstelle genutzt habe.
Das Gericht hat über die Fragen, an welchen Orten und mit welchen Inhalten die
Lerngemeinschaft durchgeführt worden sind, Beweis erhoben durch Vernehmung der
anderen Teilnehmer als Zeugen; auf das Protokoll der Beweisaufnahme wird Bezug
genommen.
Die Klage ist unbegründet, da das Gericht nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens
einschließlich der Beweisaufnahme nicht davon überzeugt ist (§ 96 Abs. 1 Satz 1
Finanzgerichtsordnung - FGO -), dass höhere Aufwendungen für Fahrten des Klägers zu
Lerngemeinschaften als vom Beklagten bereits anerkannt als Werbungskosten (§ 9
Einkommensteuergesetz - EStG -) bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger
Arbeit (§ 19 EStG) zu berücksichtigen sind.
Da der Kläger im Streitjahr bei einer Steuerberatungsgesellschaft als Steuerfachgehilfe
angestellt war, sind die Kosten des Studienlehrgangs zur Vorbereitung auf die
Steuerberaterprüfung ebenso wie die Ausbildung eines angestellten Gesellen eines
Wirtschaftsprüfers zum Steuerbevollmächtigten (Urteil des Bundesfinanzhofs vom
9.11.1971 VI R 109/69, Bundessteuerblatt II 1972, 147) oder eines Angestelltengesellen
zum Meister (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 15.12.1989 VI R 44/86, Bundesteuerblatt II
1990, 692) grundsätzlich beruflich veranlasste Weiterbildungskosten (Fortbildungskosten)
und damit gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG Werbungskosten bei den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit. Auch Fahrtaufwendungen zu Lerngemeinschaften, die eine
Fortbildungsmaßnahme begleiten, können Werbungskosten sein, (Urteil des
Finanzgerichts Münster vom 23.6.1994 I K 6557/93 E, Entscheidungen der Finanzgerichte -
EFG - 1995, 7; Schmidt, EStG, 20. Auflage, § 19 Rdzf. 60 "Fortbildungskosten"). Ebenso
wie bei anderen Fortbildungsveranstaltungen (Lehrgänge, Tagungen, berufliche
Informationsreisen u.ä.) ist jedoch auch bei Lerngemeinschaften Voraussetzung für die
Anerkennung von Aufwendungen als Werbungskosten, dass die fast ausschließlich
berufliche Veranlassung der einzelnen Termine der Lerngemeinschaften erwiesen ist,
wobei der Steuerpflichtige die Beweislast (Feststellungslast) für die fast ausschließlich
berufliche Veranlassung der Lerngemeinschaften trägt. Das gilt umso mehr, als - anders als
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bei Lernveranstaltungen, die im Gebäude einer Fortbildungseinrichtung oder an der
Arbeitsstätte stattfinden - bei einer in einer Privatwohnung stattfindenden Lerngemeinschaft
nicht ohne weiteres von einer fast ausschließlich beruflichen Veranlassung ausgegangen
werden kann; denn es entspricht allgemeiner Erfahrung, dass bei einer solchen
Veranstaltung private Interessen nicht von untergeordneter Bedeutung sind (Urteil des
Bundesfinanzhof vom 5.3.1993 VI R 82/91, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter
Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 1993, 533; Urteil des Finanzgerichts
Münster 1 K 6557/93 E). Eine Schätzung der Zahl der Lerngemeinschaften und der Höhe
der Aufwendungen gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO durch das Gericht kommt
nur in Betracht, wenn zur Überzeugung des Gerichts davon auszugehen ist, dass
überhaupt fast ausschließlich beruflich bedingte Lerngemeinschaften stattgefunden haben.
Nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens einschließlich des Ergebnisses der
Beweisaufnahme ist das Gericht nicht davon überzeugt, dass die einzelnen
Lerngemeinschaften nach Inhalt und Ablauf fast ausschließlich beruflich veranlasst waren.
Denn sowohl der Kläger als auch die Zeugen haben nicht darlegen und nachweisen
können, welchen konkreten Gegenstand die einzelnen Lerngemeinschaften gehabt haben
und welchen konkreten Verlauf die einzelnen Lerngemeinschaften genommen haben. Die
allgemeine Schilderung desjenigen, was allgemein bei den Lerngemeinschaften
durchgenommen und bearbeitet worden ist, und die generelle Darlegung des Ablaufs und
der Dauer der Lerngemeinschaften sowohl durch den Kläger als auch durch die Zeugen ist
für den notwendigen, konkreten Nachweis der fast ausschließlich beruflichen
Veranlassung der jeweiligen einzelnen Lerngemeinschaft nicht ausreichend. Nur wenn die
Umstände der einzelnen Lerngemeinschaft nachgewiesen werden, wird das Gericht in die
Lage versetzt, entscheiden zu können, ob die einzelne Lerngemeinschaft fast
ausschließlich beruflich veranlasst ist. Ein solcher Nachweis wäre dem Kläger möglich
gewesen und ist ihm auch zumutbar, da gerade der Umstand, dass die
Lerngemeinschaften ausschließlich im privaten Bereich stattgefunden haben, eine
Beweisvorsorge nahegelegt hätte, z.B. durch tagebuchartige Aufzeichnungen über den
Inhalt und den Ablauf jeder einzelnen Lerngemeinschaft. Die vom Kläger angebotene
eidesstattliche Versicherung ist im Klageverfahren kein ausreichendes Beweismittel
(Gräber, FGO, 5. Auflage, § 96 Rdzf. 20).
Im Übrigen sprechen folgende Umstände gegen die Richtigkeit der Angaben des Klägers:
Angesichts der geographischen Gegebenheiten und der Zeitangaben des Klägers und der
Zeugen (Beginn der Lerngemeinschaften zwischen 19 und 20.00 Uhr; der Kläger ist nach
der Aussage des Zeugen D meistens zwischen 19.45 Uhr und 20.15 Uhr erschienen)
erscheint es dem Gericht wenig glaubhaft, dass der Kläger, fanden die Lerngemeinschaften
bei den Zeugen statt, nach Arbeitsschluss um 17.30 Uhr stets von seiner im Nordwesten F
´s gelegenen Arbeitsstelle erst nach G zurückgefahren sein will, um seine Familie zu
treffen, um anschließend dann von G aus zu den Lerngemeinschaften zu fahren. Da
einerseits die Wohnungen der Zeugen nur 35 km (Zeugen C und D) sowie 40 km (Zeuge E)
von der Arbeitsstelle des Klägers entfernt liegen und andererseits eine Heimfahrt durch den
Berufsverkehr zur 49 km entfernt gelegenen Familienwohnung dem Kläger bis zur Abfahrt
zu den Lerngemeinschaften nur wenig Zeit für ein Zusammensein mit der Familie gelassen
hätte, hält es das Gericht für wenig wahrscheinlich, dass der Kläger bei den
Lerngemeinschaften in den Wohnungen der Zeugen stets zunächst nach Hause gefahren
ist. Die Angaben des Klägers über die zu den Lerngemeinschaften gefahrenen Kilometern
werden auch durch die vom Beklagten anhand der Angaben des Klägers errechnete und
rechnerisch nicht bestrittene Differenz von 12.024 km in Frage gestellt. Denn abgesehen
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von dem Umstand, dass der Kläger in der Anlage N allein den Pkw-Kombi mit dem
Kennzeichen X genannt hat, kann der Indizwert der nicht unerheblichen Differenz von
12.024 km, zu der noch - so zutreffend der Beklagte - privat gefahrene Kilometer
hinzuzurechnen wären, nicht ohne weitere Darlegungen und Nachweise durch den Vortrag
des Klägers entkräftet werden, auch mit dem VW-Polo der Klägerin gefahren zu sein.
Gegen die Angaben des Klägers, die Lerngemeinschaften seien - auch in den Ferien -
durchgehend von montags bis donnerstags durchgeführt worden, spricht nach Ansicht des
Gerichts darüber hinaus, dass dem Kläger und den anderen Teilnehmern, da freitags und
samstags die Lehrveranstaltungen in F stattfanden, dann keine Zeit zum eigenen Studium
verblieben wäre. Ein intensives Eigenstudium, d.h. ein eigen erarbeitetes Verständnis z.B.
von Vorschriften und Richtlinien, ist aber Voraussetzung, um sinnvollerweise an einer
Lerngemeinschaft teilnehmen zu können; jedenfalls kann auch nach der Erfahrung der
Mitglieder des Senats ein erforderliches Eigenstudium nicht durch eine Lerngemeinschaft
mit anderen Teilnehmern eines Fortbildungslehrgangs ersetzt werden.
Ob im vorliegenden Streitfall überhaupt die dargelegten Voraussetzungen für eine
Schätzung durch das Gericht gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO vorliegen, kann
dahinstehen; denn selbst wenn das Gericht die Zahl der fast ausschließlich beruflich
veranlassten Lerngemeinschaften zu schätzen hätte, führte diese Schätzung nicht zu
höheren als Werbungskosten anzuerkennenden Fahrtaufwendungen als vom Beklagten
bereits im Wege der Schätzung anerkannt worden sind.
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.