Urteil des FG Düsseldorf vom 29.04.2009, 1 K 2778/05 U

Finanzgericht Düsseldorf, 1 K 2778/05 U

Datum: 29.04.2009

Gericht: Finanzgericht Düsseldorf

Spruchkörper: 1. Senat

Entscheidungsart: Urteil

Aktenzeichen: 1 K 2778/05 U

Tenor: Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens mit Ausnahme der außergerichtlichen Kosten des Beigeladenen, die nicht erstattungsfähig sind.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand: 1

Mit Grundstückskaufvertrag vom 14.10.1994 erwarb der Kläger von dem Beigeladenen zwei noch zu vermessende Teilflächen. ... in A-Stadt. ... . Ausweislich des Vertrages wurde die sich auf der erstgenannten Teilfläche befindliche Bausubstanz zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses von dem Beigeladenen zu einem Hotel saniert und umgebaut. Die auf der anderen Teilfläche befindliche Bausubstanz wurde nach den Feststellungen des Beklagten zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses bereits in Teilen als Alten- und Altenpflegeheim genutzt, sollte aber noch weiter um- und ausgebaut werden. Dementsprechend verpflichtete sich der Beigeladene gegenüber dem Kläger in § 2 Abs. 4 des Kaufvertrages vom 14.10.1994 zur schlüsselfertigen Erstellung der beiden Bauwerke "Hotel" und "Altenpflegeheim" und zur Lieferung des kompletten Inventars. Der Kaufpreis für beide Teilflächen einschließlich der schlüsselfertig errichteten Bauwerke sollte 35.242.807,50 DM betragen und entfiel in Höhe von 7.934.807,50 DM auf das Hotelgrundstück und in Höhe von 27.308.000.- DM auf das mit dem Altenpflegeheim bebaute Grundstück. Der auf das Hotelgrundstück entfallende Kaufpreisanteil von 7.934.807,50 DM beinhaltete im Kaufvertrag offen ausgewiesene Umsatzsteuer von 1.042.807,50 DM; die Veräußerung des mit dem Altenpflegeheim bebauten Grundstücks sollte umsatzsteuerfrei erfolgen. In dem Kaufvertrag verpflichtete sich der Beigeladene, die beiden Bauwerke Hotel und Altenpflegeheim bis zum 23.12.1994 fertig zu stellen. Der vereinbarte Kaufpreis war in Höhe eines Teilbetrages von 29.000.000.- DM nach Erfüllung der in § 3 Abs. 4 des Kaufvertrages genannten Voraussetzungen fällig. Mit der Zahlung dieses Teilbetrages erfolgte die Grundstücksübergabe und gingen Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr auf den Kläger 2

Grundstücksübergabe und gingen Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr auf den Kläger über (§ 6 des Kaufvertrages). Der auf die vom Verkäufer durchzuführenden Restbauarbeiten und das noch zu liefernde Inventar entfallende Restkaufpreis von 6.242.807,50 DM sollte vom Kläger zunächst einbehalten und in dem Baufortschritt entsprechenden Abschlägen an den Verkäufer gezahlt werden (§ 3 Abs. 6 des Kaufvertrages). Die endgültige Fertigstellung des Gesamtobjektes verzögerte sich jedoch erheblich. Eine Endabnahme, bei der noch erhebliche Mängel festgestellt wurden, erfolgte am 11.03.1997. Die Aufwendungen des Klägers für die endgültige Fertigstellung erhöhten sich um 5.032.283,98 DM auf insgesamt 11.275.091,48 DM.

3Bereits am 10. und 12.10.1994 hatte der Kläger sowohl einen Pacht- als auch einen Mietvertrag mit der in C-Stadt ansässigen D-GmbH abgeschlossen. Gegenstand des Pachtvertrages war der Komplex bestehend aus der Wirtschaftseinheit Hotel ..., dem Altenpflegeheim ... und die dazugehörigen Grundstücke. Im Jahr 1995 sollte der monatliche Pachtzins für das Hotel 15.625.- DM zzgl. Umsatzsteuer und für das Altenpflegeheim 109.375.- DM – umsatzsteuerfrei – betragen und in den Folgejahren 1996 bis 1998 bis auf 36.500.- DM bzw. 255.200.- DM ansteigen (§ 4 Abs. 2 des Pachtvertrages). Die Pachtzinszahlungen sollten für das Hotel ab 01.01.1995 und für das Altenpflegeheim ab 01.02.1995 beginnen. Darüber hinaus sollte der Verpächter ab dem 01.01.1995 zu einem Drittel am Gewinn der Pächterin aus dem Pachtobjekt beteiligt werden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Pachtvertrag vom 10.10.1994 Bezug genommen. Gegenstand des am 12.10.1994 geschlossenen Mietvertrages waren die Einrichtungen und das Zubehör des Hotels und des Altenpflegeheims. Die mit Wirkung zum 01.01.1995 vereinbarte Miete sollte 33.000.zzgl. Umsatzsteuer (Hotel) bzw. 67.000.- DM – umsatzsteuerfrei – (Altenpflegeheim) betragen.

4Der Beigeladene hatte das Objekt ... mit Kaufvertrag vom 22.06.1990 erworben und im Anschluss an den Erwerb mit dem Umbau und der Sanierung begonnen. Die im sog. Gebäudekomplex I befindlichen Räumlichkeiten wurden nach den Feststellungen des Beklagten bereits ab dem 18.12.1993, dem 16.05.1994 und dem 15.07.1994 durch die D-GmbH als Alten- und Altenpflegeheim genutzt. Grundlage war ein Pachtvertrag zwischen dem Beigeladenen und der D-GmbH vom 24.03.1994, auf dessen Inhalt Bezug genommen wird, bzw. ein vorläufiger Mietvertrag vom 16.05.1991. Pachtzahlungen der D-GmbH an den Beigeladenen erfolgten nach den Feststellungen des Beklagten nicht. Allerdings heißt es in einem Schreiben des Finanzamts F an den Beklagten vom 07.02.2001, für den Zeitraum 15.12.1993 bis Dezember 1994 sei eine Pachtzahlung von 350.000.- DM erfolgt. Nach Aktenlage endete dieser Pachtvertrag mit der Veräußerung des Pachtobjektes an den Kläger. Hierzu heißt es in § 4 Abs. 3 des Kaufvertrages vom 14.10.1994: "Dem Verkäufer ist bekannt, dass der Käufer bezüglich des Vertragsgrundstücks einen Pachtvertrag mit der D-GmbH ... abgeschlossen hat, der mit Abschluss des vorliegenden Kaufvertrages wirksam wird. Der Verkäufer versichert, dass anderweitige Miet-, Pacht- und Nutzungsverhältnisse der Durchführung dieses Pachtvertrages nicht entgegenstehen."

5Die im Zusammenhang mit dem Umbau und der Sanierung der zur Nutzung als Altenund Altenpflegeheim vorgesehenen Gebäudeteile (Gebäudekomplex I und II) angefallenen Umsatzsteuerbeträge zog der Beigeladene ganz überwiegend als Vorsteuer ab (angefallene Umsatzsteuer: 1.755.834,19 DM; als Vorsteuer abgezogen: 1.657,852,23 DM). Diesem Vorsteuerabzug lag die Absicht zugrunde, in dem Umfang auf die Steuerfreiheit der Verpachtungsumsätze zu verzichten, in dem der Heimbetreiber die vermieteten Räume nach Maßgabe des BFH-Urteils vom 21.04.1993 XI R 55/90

(BStBl II 1994, 266) im Rahmen von Pflegeheimverträgen überließ.

6Anlässlich einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung (Bericht vom 14.05.1998) vertrat der Prüfer die Auffassung, die Veräußerung des Komplexes durch den Beigeladenen an den Kläger stelle eine Geschäftsveräußerung dar; der Beigeladene habe einen in der Gliederung seines Unternehmens gesondert geführten Verpachtungsbetrieb auf den Kläger übertragen. Da der Kläger das Alten- und Altenpflegeheim in den Streitjahren steuerfrei an die D-GmbH verpachtet habe, sei der von dem Beigeladenen insoweit geltend gemachte Vorsteuerabzug beim Kläger als Einzelrechtsnachfolger des Beigeladenen nach § 15a UStG zu berichtigen.

7Gegen die unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen geänderten Umsatzsteuerbescheide 1995 und 1996 vom 25.09.1998 legte der Kläger Einspruch ein und machte geltend, die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung seien nicht erfüllt. Der Kläger habe von dem Beigeladenen lediglich ein noch nicht fertiggestelltes Gebäude erworben und auch keine bereits bestehenden Miet- oder Pachtverträge übernommen. Von der Übertragung eines lebenden Unternehmens könne somit keine Rede sein.

8Im Verlauf des Einspruchsverfahrens, zu dem der Beigeladene mit Schreiben vom 23.06.2003 hinzugezogen wurde, hat der Beklagte die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide zunächst am 21.07.2003 und nochmals am 28.04.2005 geändert. In den Bescheiden vom 28.04.2005 sind aufgrund von § 15a UStG zurückzuzahlende Vorsteuerbeträge von 139.712,83 DM (1995) und 163.612,52 DM (1996) berücksichtigt. Wegen der Berechnung der Rückforderungsbeträge wird auf das Schreiben des Beklagten vom 14.02.2003 Bezug genommen.

9Gegen die den Einspruch als unbegründet zurückweisende Einspruchsentscheidung vom 03.06.2005 hat der Kläger Klage erhoben.

10Der Kläger macht geltend, die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung seien nicht erfüllt, weil er von dem Beigeladenen kein bereits bestehendes Verpachtungsunternehmen, sondern lediglich ein noch nicht fertiggestelltes Gebäude erworben habe. Der Annahme eines bereits existenten Betriebes stehe bereits entgegen, dass der Kläger noch insgesamt 11.275.091,48 DM habe aufwenden müssen, um das erworbene Objekt fertig zu stellen. Die Annahme einer Geschäftsveräußerung setze nämlich voraus, dass der Erwerber den übernommenen Betrieb ohne wesentlichen finanziellen Aufwand habe fortführen können. Angesichts des Umfangs der nach Abschluss des Kaufvertrages in den Jahren 1994 bis 1997 erfolgten Arbeiten könne von einem zum Zeitpunkt des Kaufvertragsabschlusses bereits fertig gestellten Objekt keine Rede sein. Aus der Aufstellung der nach dem Erwerb noch getätigten Aufwendungen ergebe sich etwa, dass in 1995 Inventar für ca. 2.000.000.- DM angeschafft worden sei. Schon dies zeige, dass vorher kein lebender Betrieb bestanden habe könne. Ca. 30 % der auf die Anschaffungs- und Herstellungskosten des Altenpflegeheims entfallenden Aufwendungen seien erst nach dessen Erwerb angefallen. Auch bei einer am 11.03.1997 durchgeführten Endabnahme seien noch erhebliche Mängel festgestellt worden, die einen Betrieb des Altenpflegeheims auch zu diesem Zeitpunkt noch nicht ermöglicht hätten.

11Der Kläger habe von dem Beigeladenen auch keine bereits bestehenden Miet- und Pachtverträge übernommen. Vielmehr sei der zwischen dem Beigeladenen und der D-

GmbH geschlossene Pachtvertrag aufgehoben worden und habe der Kläger mit der bisherigen Pächterin neue Verträge abgeschlossen, die sich in wesentlichen Punkten von dem vorher bestehenden Pachtvertrag unterschieden hätten. Zum einen seien die vereinbarten Pachtzahlungen für die Jahre 1995 bis 1997 ganz erheblich reduziert worden, um dem tatsächlichen Baufortschritt Rechnung zu tragen. Darüber hinaus sei in § 4 Nr. 4 des Pachtvertrages eine Beteiligung des Klägers am Gewinn der Pächterin aus dem Pachtobjekt vereinbart worden. Schließlich sei zugunsten des Klägers in § 25 des Vertrages eine Mitverpflichtung des Herrn F. E. für die Zahlungsverpflichtungen der Pächterin vereinbart worden. Angesichts dieser wesentlichen inhaltlichen Abweichungen von dem ursprünglichen Pachtvertrag könne auch nicht davon ausgegangen werden, der Kläger habe wirtschaftlich die bisherige Verpächterstellung des Beigeladenen eingenommen. Erst durch die wesentlichen Abänderungen der Vertragskonditionen sei der Erwerb der Immobilie auf eine wirtschaftlich tragfähige Grundlage gestellt worden.

Der Kläger beantragt, 12

13die Umsatzsteuerbescheide 1995 und 1996 vom 28.04.2005 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer um 139.712,83 DM (1995) und 163.612,52 DM (1996) herabgesetzt wird, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt, 14

die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen. 15

16Der Beklagte hält unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung vom 03.06.2005 an seiner Auffassung fest, die Voraussetzungen einer Geschäftsveräußerung seien erfüllt, und trägt ergänzend vor: Das Altenpflegeheim sei bereits seit Ende 1993 in Betrieb gewesen. Somit habe der Kläger ein bereits bestehendes Unternehmen erworben und weitergeführt. Dabei seien das weitere Konzept und die weitere Planung des Beigeladenen übernommen und fortgeführt worden. Auch ein Unternehmen in der Gründungsphase könne Gegenstand einer Geschäftsveräußerung sein. Der Kläger habe auch den bestehenden Pachtvertrag mit der D-GmbH übernommen. Es sei lediglich der Pachtzins entsprechend dem Baufortschritt angepasst worden. Dass der ursprünglich geplante Fertigstellungszeitpunkt nicht eingehalten worden sei und sich die endgültige Fertigstellung zudem verteuert habe, sei nicht ungewöhnlich und stehe der Annahme einer Geschäftsveräußerung nicht entgegen.

17Mit Beschluss vom 27.01.2009 hat der Senat Herrn G.-H. E. zum Verfahren beigeladen. Der Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.

Entscheidungsgründe: 18

Die Klage ist unbegründet. 19

Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 1995 und 1996 vom 28.04.2005 und die Einspruchsentscheidung vom 03.06.2005 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO). Der Beklagte ist zu Recht davon ausgegangen, dass der Beigeladene einen in der Gliederung seines Unternehmens gesondert geführten Verpachtungsbetrieb i. S. v. § 1 Abs. 1a UStG auf den Kläger übertragen hat mit der Folge, dass der Kläger die von dem Beigeladenen abgezogenen 20

Vorsteuerbeträge aus den Anschaffungs- und Herstellungskosten des Alten- und Altenpflegeheims im Hinblick auf die in den Streitjahren erfolgte steuerfreie Verpachtung des Heims nach § 15a UStG zu berichtigen hat.

21§ 15a Abs. 1 Satz 1 UStG in der in den Streitjahren gültigen Fassung bestimmt: Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut die Verhältnisse, die im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren, innerhalb von fünf Jahren seit dem Beginn der Verwendung, so ist für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Durch das StÄndG 2001 vom 20.12.2001 ist diese Vorschrift wie folgt geändert worden: Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Gemäß § 27 Abs. 8 UStG in der Fassung des StÄndG 2003 vom 15.12.2003 ist die geänderte Fassung rückwirkend auch für Zeiträume vor dem 01.01.2002 anzuwenden, wenn der Unternehmer den Vorsteuerabzug im Zeitpunkt des Leistungsbezuges aufgrund der von ihm erklärten Verwendungsabsicht in Anspruch genommen hat und die Nutzung ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung mit den für den Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnissen nicht übereinstimmt. Diese Rückwirkung ist verfassungsrechtlich zulässig (vgl. BFH, Urteil vom 07.07.2005 V R 32/04, BStBl II 2005, 907). Für Grundstücke gilt gemäß § 15a Abs. 1 Satz 2 UStG ein Berichtigungszeitraum von zehn Jahren. Nach § 15a Abs. 6a UStG in der in den Streitjahren gültigen Fassung wird der für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum bei einer Geschäftsveräußerung i. S. v. § 1 Abs. 1a UStG nicht unterbrochen.

22Die Voraussetzungen des § 15a Abs. 1, Abs. 6a UStG sind im Streitfall erfüllt. Soweit durch den Beigeladenen bereits steuerpflichtige Verpachtungsumsätze an die D- GmbH ausgeführt worden waren (Gebäudekomplex I), ergibt sich dies aus der in den Streitjahren gültigen Fassung des § 15a Abs. 1 UStG; soweit die erstmalige Verpachtung des Gebäudes steuerfrei durch den Kläger erfolgte, ist § 15a Abs. 1 UStG in der Fassung des StÄndG 2001 einschlägig. Bei dem von dem Kläger erworbenen Grundstück haben sich die für den Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse innerhalb des maßgeblichen Berichtigungszeitraums von zehn Jahren dadurch geändert, dass der Kläger die als Alten- und Altenpflegeheim genutzten Grundstücksteile – abweichend von der von dem Beigeladenen beabsichtigten und teilweise auch bereits realisierten Nutzung zu ganz überwiegend steuerpflichtigen Verpachtungsumsätzen – in den Streitjahren ausschließlich zu steuerfreien Verpachtungsumsätzen genutzt hat.

23Die Veräußerung des Grundstücks durch den Beigeladenen an den Kläger ist keine eine Vorsteuerberichtigung auslösende Änderung der Verhältnisse i. S. v. § 15a Abs. 4 UStG in der in den Streitjahren gültigen Fassung, da diese Veräußerung im Rahmen einer Geschäftsveräußerung i. S. v. § 1 Abs. 1a UStG erfolgte. Der Berichtigungszeitraum wurde somit durch die Veräußerung nicht unterbrochen (§ 15a Abs. 6a UStG in der in den Streitjahren gültigen Fassung) und der Kläger als erwerbender Unternehmer trat gemäß § 1 Abs. 1a Satz 3 UStG in die Rechtsstellung des Beigeladenen. Dies hat zur Folge, dass der Kläger den vom Beigeladenen in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug zu berichtigen hat, soweit sich die hierfür

maßgebenden Verhältnisse innerhalb des fortgeführten Berichtigungszeitraums geändert haben.

Die Veräußerung des Grundstücks durch den Beigeladenen an den Kläger erfolgte im Rahmen einer Geschäftsveräußerung i. S. v. § 1 Abs. 1a UStG. Eine Geschäftsveräußerung setzt voraus, dass ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Bei richtlinienkonformer Auslegung unter Berücksichtigung des EuGH-Urteils vom 27.11.2003 C-497/01 - Zita Modes – (UR 2004, 19) erfasst § 1 Abs. 1a UStG die Übertragung von Geschäftsbetrieben und von selbständigen Unternehmensteilen, die als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann. Der Erwerber muss beabsichtigen, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben. Im Rahmen einer Gesamtwürdigung ist es für die Geschäftsveräußerung entscheidend, ob das übertragene Unternehmensvermögen als hinreichendes Ganzes die Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglicht, und ob die vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten übereinstimmen oder sich hinreichend ähneln. Die Übertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen und die Möglichkeit zur Unternehmensfortführung ohne großen finanziellen Aufwand ist nicht erforderlich. Der Fortsetzung der bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit steht es nicht entgegen, wenn der Erwerber den von ihm erworbenen Geschäftsbetrieb in seinem Zuschnitt ändert oder modernisiert (vgl. BFH, Urteil vom 18.09.2008 V R 21/07, BStBl II 2009, 254 m. w. N.).

25Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Der Beigeladene hat dem Kläger nicht nur ein Grundstück, sondern einen in der Gliederung seines Unternehmens gesondert geführten, hinreichend verfestigten und bereits in Gang gesetzten Verpachtungsbetrieb übertragen, welchen der Kläger fortgeführt hat. Dass es sich bei dem von dem Beigeladenen geführten Betrieb um einen bereits ein in Gang gesetzten Verpachtungsbetrieb gehandelt hat, ergibt sich insbesondere daraus, dass die im sog. Gebäudekomplex I befindlichen Räumlichkeiten auf der Grundlage des zwischen dem Beigeladenen und der D-GmbH abgeschlossenen Pachtvertrages vom 24.03.1994 (bzw. des vorläufigen Mietvertrages vom 16.05.1991) bereits ab dem 18.12.1993, dem 16.05.1994 und dem 15.07.1994 jedenfalls teilweise durch die Pächterin als Alten- und Altenpflegeheim genutzt wurden, mithin der Beigeladene der Pächterin insoweit bereits den Gebrauch an den genannten Räumlichkeiten überlassen hatte. Ob und in welchem Umfang die Pächterin das hierfür geschuldete Pachtentgelt an den Beigeladenen entrichtet hat, ist unmaßgeblich. Entscheidend ist vielmehr, dass der Beigeladene bereits vor der Grundstücksübertragung Pachtumsätze an die D-GmbH ausgeführt hat. Der Beigeladene hatte zunächst auch die Absicht, das Objekt ... nachhaltig zu verpachten. Jedenfalls bestehen keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die Verpachtung nur deshalb erfolgte, um das Objekt zu besseren Bedingungen veräußern zu können. Insofern unterscheidet sich der Streitfall maßgeblich von den den BFH-Urteilen vom 24.02.2005 V R 45/02 (BStBl II 2007, 61) und vom 18.09.2008 V R 21/07 (BStBl II 2009, 254) zugrunde liegenden Sachverhalten.

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Der Annahme einer Geschäftsveräußerung steht nicht entgegen, dass bei Abschluss des Kaufvertrages noch umfangreiche Restbauarbeiten an dem Kaufobjekt durchzuführen waren, sich die endgültige Fertigstellung noch erheblich verzögerte und 24

hierfür noch Aufwendungen von insgesamt 11.275.091,48 DM anfielen. Nach Auffassung des Senats besteht auch dann bereits ein hinreichend verfestigter und in Gang gesetzter Verpachtungsbetrieb, wenn sich die tatsächlich erfolgte Gebrauchsüberlassung lediglich auf Teilflächen des veräußerten Gebäudes bezieht und sich die übrigen – auch überwiegenden – Teilflächen noch im Stadium der Renovierung befinden. Denn auch dann ermöglicht das übertragene Grundstück dem Erwerber die Fortführung der bereits vom Veräußerer begonnenen Verpachtungstätigkeit. Dass noch erhebliche finanzielle Aufwendungen nötig waren, um die Verpachtungstätigkeit in dem letztendlich geplanten Umfang ausüben zu können, steht der Annahme einer Geschäftsveräußerung nicht entgegen. Denn weder erfordert die Annahme einer Geschäftsveräußerung die Möglichkeit der Betriebsfortführung ohne großen finanziellen Aufwand noch hindert eine Änderung des Zuschnitts des erworbenen Geschäftsbetriebs eine solche Annahme (vgl. BFH, Urteile vom 23.08.2007 V R 14/05, BStBl II 2008, 165 und vom 18.09.2008 V R 21/07, BStBl II 2009, 254).

27Im Hinblick auf die erforderliche Absicht des Erwerbers, den übertragenen Geschäftsbetrieb weiter zu betreiben, kommt es maßgeblich darauf an, dass das übertragene Vermögen die Fortsetzung der bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit ermöglicht. Die Übertragung eines bisher vermieteten oder verpachteten Grundstücks stellt deshalb regelmäßig nur dann eine Geschäftsveräußerung dar, wenn der Erwerber in den bestehenden Miet- oder Pachtvertrag eintritt. Demgegenüber ist die Übertragung eines unvermieteten/unverpachteten Grundstücks in der Regel keine Übertragung eines Unternehmensteils, mit dem eine selbständige Tätigkeit fortgeführt werden kann, sondern die isolierte Übertragung eines einzelnen Vermögensgegenstandes (BFH, Urteil vom 11.10.2007 V R 57/06, BStBl II 2008, 447). In dem dem vorgenannten BFH-Urteil zugrunde liegenden Sachverhalt hatte der Grundstücksveräußerer zwar ein Verpachtungsunternehmen betrieben; das bisherige Pachtverhältnis endete jedoch mit dem Besitzübergang auf den Erwerber, welcher ein neues Pachtverhältnis mit einem anderen Pächter einging. Auch im Streitfall ist der Kläger bei rein zivilrechtlicher Betrachtung nicht in den bestehenden Pachtvertrag vom 24.03.1994 eingetreten, sondern hat am 10. und 12.10.1994 einen neuen Pachtvertrag bzgl. des Grundstücks und einen neuen Mietvertrag bzgl. des Inventars abgeschlossen. Allerdings unterscheidet sich der Streitfall dadurch in entscheidungserheblicher Weise von dem dem BFH-Urteil vom 11.10.2007 V R 57/06 (BStBl II 2008, 447) zugrunde liegenden Sachverhalt, dass der neue Pachtvertrag nicht mit einem anderen, sondern mit dem bisherigen Pächter abgeschlossen wurde. In einem derartigen Fall liegt nach Auffassung des Senats jedenfalls dann eine Geschäftsveräußerung vor, wenn die rechtlichen und tatsächlichen Voraussetzungen, unter denen der Veräußerer und der Erwerber die Pachtleistungen erbracht haben bzw. erbringen, im Wesentlichen übereinstimmen bzw. sich hinreichend ähneln. Da die Frage nach dem Vorliegen einer Geschäftsveräußerung im Wesentlichen nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten zu beantworten ist, kann es – sofern die vorgenannte Voraussetzung erfüllt ist - keinen entscheidungserheblichen Unterschied machen, ob die Fortsetzung der Verpachtungstätigkeit mit dem bisherigen Pächter zivilrechtlich auf dem bisherigen (ggf. auch abgeänderten) oder einem neu abgeschlossenen Vertrag beruht (vgl. auch J. Wagner, BB 2008, 486). Ungeachtet ihrer zivilrechtlich verschiedenen vertraglichen Grundlagen waren die im Streitfall von dem Beigeladenen und dem Kläger an die D- GmbH ausgeführten Pachtumsätze im Wesentlichen gleichartig. Insoweit ist insbesondere von Bedeutung, dass neben dem Pachtgegenstand und der vereinbarten Pachtdauer (Pachtende jeweils am 31.12.2004 mit ggf. automatischer Verlängerung um 5 Jahre) auch die Nutzung des Pachtgegenstandes durch den Pächter – nämlich

teilweise als Hotel und teilweise als Alten- und Altenpflegeheim – unverändert blieb. Soweit der Kläger auf die Reduzierung der vereinbarten Pachtzahlungen für die Jahre 1995 bis 1997 verweist, misst der Senat dem keine entscheidende Bedeutung zu. Diese – nur für eine Übergangszeit vereinbarte - Reduzierung trug nach dem Vorbringen des Klägers lediglich dem tatsächlichen Baufortschritt Rechnung. Ab 1998 sollte die endgültige Pacht 36.500.- DM für das Hotel und 255.200.- DM für das Altenpflegeheim betragen. Der mit dem Beigeladenen abgeschlossene Pachtvertrag hatte insoweit (nahezu) identische Pachtzinsen von 36.500.- DM für das Hotel und 255.166,67 DM für das Altenpflegeheim vorgesehen. Im Übrigen kommt einer abweichenden Pachtzinsvereinbarung bereits deshalb keine maßgebende Bedeutung zu, weil sie nicht Wesen und Inhalt der Umsatztätigkeit, sondern nur das für diese Tätigkeit vereinbarte Entgelt betrifft. Letzteres gilt auch für die vom Kläger mit der Pächterin vereinbarte Gewinnbeteiligung. Auch die Mitverpflichtung des F. E. für die Zahlungsverpflichtungen der Pächterin berührt das Wesen und den Inhalt der Umsatztätigkeit des Klägers nicht.

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 139 Abs. 4 FGO. Die außergerichtlichen Kosten des Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig. Denn es entspricht im Allgemeinen nur dann der Billigkeit, einem Beigeladenen Aufwendungsersatz zuzubilligen, wenn er sich durch Stellung eines Sachantrages einem Kostenrisiko gemäß § 135 Abs. 3 FGO ausgesetzt hat. Darüber hinaus hat der Beigeladene das Klageverfahren auch nicht durch Schriftsätze wesentlich gefördert. 28

Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. 29