Urteil des FG Düsseldorf vom 25.03.2003
FG Düsseldorf: wohnung, pauschalierung, betriebsstätte, abschreibung, abgrenzung, verfügung, abhängigkeit, unterhalt, hinzurechnung, datum
Datum:
Gericht:
Spruchkörper:
Entscheidungsart:
Tenor:
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Aktenzeichen:
Finanzgericht Düsseldorf, 3 K 2293/01 F
25.03.2003
Finanzgericht Düsseldorf
3. Senat
Urteil
3 K 2293/01 F
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen
G r ü n d e :
Streitig ist die Hinzurechnung eines privaten Kfz-Nutzungsanteils zum Gewinn aus
selbständiger Tätigkeit.
Der Kläger ist als Arzt tätig. Im Streitjahr fuhr er an 240 Tagen mit einem zum
Betriebsvermögen gehörenden Pkw von seiner Wohnung in die 65 km entfernt liegende
Praxis. Ein Fahrtenbuch führte er nicht. Für das Kfz entstanden im Jahr 1996 insgesamt
Kosten in Höhe 16.014,11 DM. Der Beklagte erhöhte wegen der privaten Nutzung des
betrieblichen Kfz den Gewinn des Klägers um 15.718 DM. Dieser Betrag setzt sich
zusammen aus dem nach der pauschalierten Methode berechneten Wert der
Nutzungsentnahme für die Privatfahrten (§ 6 Abs.1 Nr. 4 Einkommensteuergesetz -EStG-)
in Höhe von 9.030 DM und dem nach der pauschalierten Methode ermittelten Wert der
nichtabziehbaren Betriebsausgaben wegen der Fahrten zwischen Wohnung und
Arbeitsstätte (§ 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG) in Höhe von 6.688 DM. Wegen der Berechnung dieser
Beträge, die zwischen den Beteiligten unstreitig ist, wird auf die Einspruchsentscheidung
verwiesen.
Im Verlaufe des Einspruchsverfahrens wurde der angefochtene Bescheid über die
gesonderte Feststellung des Gewinns für das Jahr 1996 wegen hier nicht streitiger Punkte
durch Bescheid vom 23.2.2001 geändert, wegen der Kfz Kosten blieb der Einspruch ohne
Erfolg. Der Kläger trägt zur Begründung seiner Klage vor:
Aufgrund der Gewinnerhöhung für die private Nutzung des betrieblichen Kfz verbleibe nur
noch ein Betrag in Höhe von 296,11 DM als Betriebsausgabe. Dies führe zu einer
Ungleichbehandlung mit einem Arbeitnehmer, der für die 240 Fahrten zwischen Wohnung
und Arbeitsstätte Werbungskosten in Höhe von DM 10.920 geltend machen könne. Dieser
Betrag müsse als Untergrenze auch bei der Gewinnermittlung des Klägers berücksichtigt
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werden.
Der Kläger beantragt,
den Bescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns für das Jahr 1996 vom
23.2.2001 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung zu ändern und wegen der Kfz
Nutzung weitere Betriebsausgaben in Höhe von 10.624 DM zu berücksichtigen;
im Unterliegensfalle die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt er vor:
Entnahmewert und Höhe der Betriebausgaben müssten nicht in einem ausgewogenen
Verhältnis zueinander stehen, da die Betriebsausgaben in den verschiedenen
Veranlagungszeiträumen variierten, der Entnahmewert hingegen aufgrund pauschalierter
Berechnung gleich bliebe. Der Kläger hätte ein Fahrtenbuch führen müssen, um die Folgen
der Pauschalierung zu vermeiden.
Die Klage ist unbegründet.
Der angefochtene Bescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns ist rechtmäßig
und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs.1 Satz 1
Finanzgerichtsordnung -FGO-).
1. Gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG ist der Wert der Entnahme für die private Pkw Nutzung
pauschal zu ermitteln, wenn kein Fahrtenbuch geführt wurde (vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz
3EStG). Gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG ist die Höhe der nichtabziehbaren
Betriebausgaben für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte pauschal zu
ermitteln, wenn kein Fahrtenbuch (vgl. § 4 Abs. 5 Satz 2 2. Halbsatz EStG) geführt wurde.
Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt, denn der Kläger hat kein Fahrtenbuch für
sein betriebliches Kfz geführt. Der Beklagte hat die sich nach den genannten Regelungen
ergebenden Beträge zutreffend berechnet, wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist.
2. Zu Unrecht macht der Kläger geltend, aufgrund der Regelung in § 9 Abs.1 Nr. 4 EStG
müssten zumindest abziehbare Betriebsausgaben für das Kfz in Höhe von 10.920 DM
verbleiben.
a) Die Regelung selbst ist nicht anwendbar, da sie nur den Abzug von Werbungskosten,
nicht hingegen Betriebsausgaben betrifft.
b) Aus der Regelung kann nicht geschlossen werden, dass im Einkommensteuergesetz
unabhängig von der Art der Einkünfteermittlung der Grundsatz gilt, dass für die Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte stets die in § 9 Abs.1 Nr. 4 EStG genannten Beträge
einkünftemindernd zu berücksichtigen sind.
Wie § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Halbsatz 1 EStG zeigt, will der Gesetzgeber im Bereich der
Gewinneinkünfte lediglich erreichen, dass bei den Fahrten zwischen Wohnung und
Betriebsstätte --unabhängig von der Höhe der Anschaffungskosten für das Kfz-- nicht mehr
als 0,70 DM pro Entfernungskilometer abgezogen werden. Nicht bezweckt wird hingegen,
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dass der Steuerpflichtige in jedem Fall mindestens 0,70 DM pro Entfernungskilometer
absetzen kann. Weder aus dem Gesetzeswortlaut noch aus dem Zweck des Gesetzes lässt
sich eine solche Auslegung herleiten. Im Fall des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG werden die
Kosten des Kfz nicht ermittelt; der Gesetzgeber setzt die Kfz-Kosten daher pauschal und
einheitlich mit 0,70 DM pro Entfernungskilometer an. Dementsprechend sieht das Gesetz in
§ 9 Abs. 5 EStG vor, dass die Regelung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG nicht sinngemäß
gilt. In dem Fall hingegen, in dem das Kfz zum Betriebsvermögen gehört, sind die
Aufwendungen, die auf die Nutzung des Kfz entfallen, im Einzelnen zu ermitteln; in einem
zweiten Schritt wird der Privatanteil herausgerechnet und der steuerliche Gewinn korrigiert.
Da in diesem Fall die tatsächlichen Kosten feststehen, besteht kein sachlicher Grund, die
pauschal nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ermittelten Kosten zu übernehmen (Urteil des
Bundesfinanzhofes vom 12.6.2002 XI R 55/01 Bundessteuerblatt -BStBl. II 2002,751).
c) Der Senat verkennt nicht, dass die kumulierte Anwendung der pauschalen Ermittlung
des Nutzungswertes für Privatfahrten und der Höhe der nicht abziehbaren
Betriebsausgaben im Streitfall dazu führt, dass sich die tatsächlichen Kosten für das Kfz auf
das Betriebsergebnis nur noch mit 296 DM und damit deutlich unter den Beträgen
auswirken, die ein Arbeitnehmer für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte
ggfs. steuerlich geltend machen könnte (vgl. dazu aber schon die Ausführungen des BFH
im Urteil vom 24.2.2000 III R 59/98 BStBl. II 2000, 273, denen zufolge es nicht zu
beanstanden ist, wenn wegen der Regelung in § 6 Abs. 1 Nr.4 Satz 2 EStG in einem
Veranlagungszeitraum keine Betriebsausgaben für das Kfz berücksichtigt werden, obwohl
es neben den Privatfahrten auch betrieblich genutzt worden ist).
Es liegt jedoch in der Natur einer Pauschalierung, dass die Regelung je nach den
Umständen des Einzelfalles günstige oder ungünstige Auswirkungen zeitigt. Liegen etwa
die tatsächlichen Kosten für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte über den
nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG ermittelten Werten, kann der zur Gewinnermittlung Verpflichtete
für sein betriebliches Kfz die übersteigenden Kosten geltend machen, obwohl der
Arbeitnehmer nur die in § 9 Abs.1 Nr. 4 EStG genannten Beträge als Werbungskosten
abziehen kann. Im Streitfall geht der Gesetzgeber beispielsweise pauschal von Kfz- Kosten
für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in Höhe von 17.608 DM und
nichtabziehbaren Betriebsausgaben in Höhe von 6.688 DM aus. Dies entspricht der
Annahme, der Unterhalt des Kfz hätte 0,56 DM pro Kilometer gekostet (17.608 DM : 31.200
km). Liegen die tatsächlichen Aufwendungen pro Kilometer in einzelnen Jahren höher, hat
dies auf die Berechnung der nicht abziehbaren Betriebsausgaben keine Auswirkung.
Kostet das Kfz etwa in späteren Jahren tatsächlich 0,80 DM pro Kilometer, wirken sich
davon 0,59 DM (tatsächliche Kosten pro Kilometer vermindert um die nach der pauschalen
Methode ermittelten nichtabziehbaren Betriebsausgaben pro Kilometer) erfolgswirksam pro
Kilometer aus. Der Arbeitnehmer kann hingegen immer nur 0,35 DM pro Kilometer geltend
machen (= 1/2 von 0,7 DM pro Entfernungskilometer). In diesen Fällen ist die für den sein
Privat Kfz nutzenden Arbeitnehmer geltende Regelung ungünstiger.
Da die Betriebsausgaben für das Kfz jährlich in Abhängigkeit von Abschreibung,
Reparaturaufwand, Benzinpreis und Kosten für Versicherungen schwanken, ist nicht
auszuschließen, dass die vom Kläger für das Streitjahr beanstandete Regelung in den
Folgejahren einen höheren Abzug als 0,70 DM pro Entfernungskilometer für die Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zulässt. Maßgebend für die Sachgerechtigkeit der
Typisierung sind aber weder besonders günstige noch besonders ungünstig gelagerte
Sachverhalte in einzelnen Veranlagungszeiträumen, sondern die Auswirkung der
Regelung in allen Veranlagungszeiträumen, in denen das Kfz genutzt wird. Erst wenn,
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wovon der Senat aufgrund der oben aufgeführten Überlegungen aber nicht ausgeht,
feststünde, dass über diesen Zeitraum betrachtet eine ungerechtfertigte Schlechterstellung
der Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften einträte, wäre ein Verstoß gegen den
Gleichbehandlungsgrundsatz in Betracht zu ziehen.
Der Kläger hätte es außerdem in der Hand gehabt, die pauschalierte Berechnung zu
vermeiden, indem er ein Fahrtenbuch führt (vgl. § 4 Abs. 5 Satz 2 2.Halbsatz EStG). In
diesem Fall wären die auf 0,70 DM pro Entfernungskilometer nach oben begrenzten
Betriebsausgaben abziehbar geblieben. Der Gesetzgeber verlangt mit dem Nachweis
durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nichts Unmögliches oder Unzumutbares vom
Steuerpflichtigen. Insofern handelt es sich bei der pauschalen Berechung der nicht
abziehbaren Betriebsausgaben nach § 4 Abs.5 Nr. 6 EStG um eine widerlegbare
Typisierung. Macht der Kläger von dieser Möglichkeit bewusst keinen Gebrauch, ist es ihm
verwehrt, sich darauf zu berufen, es läge eine gegenüber einem Arbeitnehmer
verfassungswidrige Ungleichbehandlung vor.
d) Im übrigen ist der zur Beurteilung eines Verstoßes gegen den Gleichheitsgrundsatz
heranzuziehende "Vergleichssachverhalt" nicht der Arbeitnehmer, der sein privates Kfz für
Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte einsetzt, sondern der Arbeitnehmer, dem ein
betriebliches Kfz auch für solche Fahrten überlassen worden ist. Zweck der vom Kläger
beanstandeten Regelung ist es, eine handhabbare Abgrenzung der betrieblichen von den
betriebsfremden Kfz Aufwendungen vorzunehmen, nicht hingegen alle Steuerpflichtigen
hinsichtlich der Nutzung eines Kfz für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
gleichzustellen (so im Ergebnis auch Urteil des BFH vom 12.6.2002 XI R 55/01 BStBl. II
2002,751). Verglichen werden können daher nur Steuerpflichtige, für deren zu Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutztes Kfz zunächst einmal betriebliche
Aufwendungen anfallen.
Für die allein in Betracht kommende Vergleichsgruppe ist ein Verstoß gegen den
Gleichbehandlungsgrundsatz nicht festzustellen. Arbeitnehmer, denen ein betriebliches Kfz
für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zur Verfügung steht, hätten wegen der
Regelung in § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG in Höhe der dem Kläger hinzugerechneten nicht
abziehbaren Betriebsausgaben zusätzliche Einnahmen aus § 19 EStG erzielt. Im Ergebnis
werden die vergleichbaren Sachverhalte gleich behandelt.
3. Die Revision war gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.
Die Rechtssache hat über den entschiedenen Fall hinaus Bedeutung. Der BFH hat die
Frage noch nicht entschieden, ob und in welcher Höhe mindestens Betriebsausgaben für
die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bei pauschaler Ermittlung der
nichtabziehbaren Betriebsausgaben gem. § 4 Abs.5 Nr. 6 EStG verbleiben müssen.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs.1 FGO.