Urteil des FG Düsseldorf vom 15.07.2002

FG Düsseldorf (Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften, Einkünfte, Eugh, Mitgliedstaat, Niederlande, Diskriminierung, Belgien, Veranlagung, Steuersatz, Erwerbstätigkeit)

Datum:

Gericht:

Spruchkörper:

Entscheidungsart:

Tenor:

Aktenzeichen:

Finanzgericht Düsseldorf, 17 K 4715/99 E

15.07.2002

Finanzgericht Düsseldorf

17. Senat

Urteil

17 K 4715/99 E

Der Einkommensteuerbescheid für 1997 vom 09.04.1999 wird unter

Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 05.07.1999 insoweit

geändert, als die Einkommensteuer auf 0 EUR herabgesetzt wird.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

T a t b e s t a n d

Streitig ist, ob der Mindeststeuersatz gemäß § 50 Abs. 3 Satz 2 Einkommensteuergesetz -

EStG - auf die Einkünfte eines beschränkt Steuerpflichtigen aus selbstständiger Arbeit

wegen Verstoßes gegen Artikel 52 des EG-Vertrages unanwendbar ist.

Der Kläger ist niederländischer Staatsangehöriger und hat seinen Wohnsitz in den

Niederlanden. Er erzielte in der Bundesrepublik Deutschland im Streitjahr 1997 Einkünfte

aus selbstständiger Tätigkeit in Höhe von 4.972 DM. Der Beklagte legte diese Einkünfte bei

der Veranlagung zu Grunde und berechnete die Einkommensteuer nach § 50 Abs. 3 Satz 2

EStG auf 1.240 DM.

In den Niederlanden wurde der Besteuerung des Klägers ein Unternehmensgewinn aus

einem niederländischen Unternehmen und der - nach niederländischen Steuerrecht

ermittelte - in Deutschland erzielte Gewinnanteil zu Grunde gelegt. Die sich ergebende

Einkommensteuer wurde zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung entsprechend dem

Anteil der einbezogenen ausländischen Einkünfte vermindert.

Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit insgesamt

28.970 hfl

Einkünfte aus Arbeitsverhältnis Deutschland

14.940 hfl

Summe

42.810 hfl

Fahrten Wohnung Arbeitsstätte

1.538 hfl

Versicherungsaufwendungen

2.005 hfl

Summe

39.267 hfl

Berufskostenpauschale

1.294 hfl

Summe

37.943 hfl

Rente

42 hfl

38.015 hfl

Zinsen Eigentumswohnung

658 hfl

37.357 hfl

Schuldzinsen

./. 3.849 hfl

Selbstständigenfreibetrag

./. 9.825 hfl

belastbares Einkommen

23.683 hfl

Steuerfreibetrag

7.102 hfl

belastbare Summe

16.581 hfl

Steuer

837 hfl

Abzug zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

487 hfl

Steuerschuld

350 hfl

Wegen näherer Einzelheiten wird auf den Schriftsatz des niederländischen Steuerberaters

vom 03.05.2002 sowie des Prozessbevollmächtigten vom 27.06.2002 Bezug genommen.

Der Beklagte setzte die Einkommensteuer entsprechend seiner Berechnung auf 1.240 DM

für 1997 fest. Der Kläger legte gegen diesen Bescheid Einspruch ein, den der Beklagte

durch Einspruchsentscheidung als unbegründet zurückwies.

Der Kläger hat hierauf Klage erhoben. Er begehrt die Veranlagung unter Zugrundelegung

des Einkommensteuertarifs nach § 32 a EStG und verweist auf die Entscheidung des

Europäischen Gerichtshofs - EuGH - vom 27.06.1996 in der Rechtssache Asscher.

Der Kläger erklärt, er habe keinen Antrag auf Veranlagung nach § 50 Abs. 4 Nr. 2 i. V. m. §

46 Abs. 2 Nr. 8 EStG im Hinblick auf das Zusammentreffen seiner Einkünfte aus

selbstständiger Tätigkeit mit seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit in

Deutschland gestellt, da auf die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit keine Lohnsteuer

angefallen sei und die Antragsveranlagung zu einer höheren, als der in dem

angefochtenen Steuerbescheid festgesetzten Steuer geführt hätte.

Der Kläger weist darauf hin, dass sich selbst dann, wenn man im Rahmen einer

unbeschränkten Steuerpflicht sein Gesamteinkommen der deutschen Besteuerung zu

Grund legte, ein Steuersatz von nur 14,09 % ergäbe.

Kläger

Ehefrau

Gesamt

Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit

24.763 DM 0 DM

Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

13.274 DM 23.913 DM

Arbeitnehmer-Pauschbetrag

2.000 DM

36.037 DM 21.913 DM 57.950 DM

Vorsorgepauschale

./. 7.398 DM

Sonderausgaben-Pauschbetrag

./. 216 DM

zu versteuerndes Einkommen

50.336 DM

Steuer lt. Splittingtabelle

7.094 DM

Bei dieser Berechnung seien Spenden, außergewöhnliche Belastungen und die

Steuerbegünstigung nach § 10 e EStG für das Einfamilienhaus unberücksichtigt gelassen

worden.

Der Kläger beantragt,

den Einkommensteuerbescheid für 1997 dahin abzuändern, dass die

Einkommensteuer auf 0 EUR herabgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist darauf, dass die Festsetzung der Einkommensteuer unter Anwendung von § 50

Abs. 3 Satz 2 EStG der Rechtslage entspreche.

Der Beklagte ist der Auffassung, der Kläger sei nicht mit einem in Deutschland ansässigen

Steuerpflichtigen vergleichbar. Nach dem Urteil des EuGH in Sachen Schumacker sei die

Situation eines Gebietsansässigen grundsätzlich eine andere als die eines

Gebietsfremden. Ein Mitgliedstaat könne deshalb einem Gebietsfremden bestimmte

Steuervergünstigungen versagen, die er Gebietsansässigen gewähre. Würde der Kläger in

der Bundesrepublik nach der Grundtabelle besteuert, würde für diesen das steuerfreie

Existenzminimum, das bereits in den Niederlanden von der Steuer freigestellt werde,

doppelt berücksichtigt.

Im Fall Asscher habe der EuGH zwar eine Vergleichbarkeit zwischen einerseits einem in

Belgien ansässigen und in den Niederlanden tätigen Steuerpflichtigen und andererseits

einem in den Niederlanden ansässigen Steuerpflichtigen angenommen. Der dem Asscher-

Urteil zu Grunde liegende Sachverhalt sei jedoch mit dem Sachverhalt im Streitfall nicht zu

vergleichen. Artikel 25 Abs. 3 des bilateralen Abkommens zwischen den Niederlanden und

Belgien enthalte folgende Regelung: "Die in einem Staat wohnenden natürlichen Personen

kommen im anderen Staat in den Genuss der persönlichen Abzüge, Abschläge und

Nachlässe, die dieser andere Staat seinen eigenen Gebietsansässigen wegen ihrer

Situation oder ihrer Familienlasten gewährt." Eine derartige Regelung gebe es in dem DBA

Deutschland-Niederlande jedoch nicht. Dementsprechend könne sich ein beschränkt

Steuerpflichtiger, der in den Niederlanden wohne, auch nicht in einer Situation befinden,

die der eines Gebietsansässigen vergleichbar sei. Denn bei diesem Steuerpflichtigen seien

die persönlichen Freibeträge ausschließlich in den Niederlanden zu berücksichtigen.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

Die Klage ist begründet.

Die Einkommensteuer des gemäß §§ 1 Abs. 4, 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG beschränkt

steuerpflichtigen Klägers beträgt nicht gemäß § 50 Abs. 3 Satz 2 EStG 25 % des

Einkommens, denn § 50 Abs. 3 Satz 2 EStG verstößt gegen Art. 52 des EG-Vertrages

(EGV; Art. 43 EGV i. d. F. des Vertrages von Amsterdam). Die Einkommensteuer des

Klägers bemisst sich nach dem Einkommensteuertarif des § 32 a Abs. 1 Satz 2 EStG

einschließlich des so genannten Grundfreibetrages gemäß § 32 a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG.

Sie beträgt daher 0 EUR.

§ 50 Abs. 3 Satz 2 EStG ist wegen Verstoßes gegen Art. 52 des EG-Vertrages

unanwendbar (vgl. Urteil des FG Düsseldorf vom 25.04.2002 - 11 K 5753/99 E -, JStR

2002, 462; Dautzenberg, DB 1996, 2248; Herzig/Dautzenberg, DB 1997, 8,13; Kramer, RIW

1996, 951, 954; Saß, DB 1996, 1607, 1608; de Weerth RIW 1997, 482, 484; Warterkamp-

Faupel, FR 1996, 669, 670; Strunk in Korn, Einkommensteuergesetz, § 50 Rz. 41; Froesch,

IStR 2001, 51; Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 2. Aufl., Tz. 5.277; Fehrenbach,

BB 2001, 1774; Lüdicke, IStR 2001, 286). Dem EG-Recht kommt ein Vorrang vor dem

nationalen Einkommensteuerrecht zu (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 1964 6/64, EuGHE 10,

1251, NJW 1964, 2371-Costa/ENEL; BVerfG-Urteil vom 8. April 1987, 2 BvR 687/85,

BVerfGE 75, 223, 244). Wie der EuGH in seinem Urteil vom 27. Juni 1996 (Rs. C-107/94

"Asscher", EuGHE I 1996, 3089, DB 1996, 1604) entschieden hat, ist § 52 des EG-

Vertrages dahin auszulegen, dass es einem Mitgliedstaat verwehrt ist, auf einen

Angehörigen eines Mitgliedstaates, der eine selbstständige Erwerbstätigkeit im Gebiet

dieses Staates und daneben eine andere selbstständige Erwerbstätigkeit in einem anderen

Mitgliedstaat, in dem er auch wohnt, ausübt, einen Einkommensteuersatz anzuwenden, der

höher ist als derjenige, der für Gebietsansässige gilt, die die gleiche Tätigkeit ausüben,

wenn kein objektiver Unterschied in der Situation dieses Steuerpflichtigen und derjenigen

der gebietsansässigen Steuerpflichtigen und der diesen gleichgestellten Personen besteht,

der geeignet wäre, eine solche Ungleichbehandlung zu rechtfertigen.

Die Ausgangssituation des vom EuGH entschiedenen Falles stimmt mit der überein, die

sich im Streitfall für den Kläger stellt (vgl. auch BFH-Beschluss vom 5. Februar 2001 I B

140/00, BFHE 195, 156, BStBl II 2001, 598). Auch der Kläger ist in einem Mitgliedstaat - der

Bundesrepublik Deutschland - beruflich tätig und wohnt in einem anderen Mitgliedstaat -

den Niederlanden -. Er erwirtschaftet dort Einkünfte, mit denen er der Besteuerung

unterliegt. Abweichend von in der Bundesrepublik Deutschland unbeschränkt

steuerpflichtigen Personen wird er mit seinen hier ermittelten Einkünften einem besonderen

Mindeststeuersatz von 25 v. H. unterworfen, während unbeschränkt Steuerpflichtige bei

einem Einkommen von 4.972 DM keine Steuer zahlen. Der Senat vermag der vom

Beklagten aufgezeigten Besonderheit des DBA Belgien-Niederlande keine Bedeutung

derart beizumessen, dass der vorliegende Fall dem vom EuGH entschiedenen Fall nicht

vergleichbar wäre. Die vom EuGH als gemeinschaftswidrig angesehene mittelbare

Diskriminierung durch Anwendung unterschiedlicher belastender Steuersätze ist damit

gegeben.

Diese Diskriminierung kann nicht mit einer ansonsten bestehenden höheren

Steuerprogression für einen Inländer mit entsprechend höherem Welteinkommen

gerechtfertigt werden. Denn nach der Entscheidung des EuGH ist eine zwischen dem

Progressionsvorbehalt und dem Mindeststeuersatz im deutschen Einkommensteuerrecht

bestehende Kohärenz gemeinschaftsrechtlich kein eine Ungleichbehandlung beim Tarif

rechtfertigender Grund. Nach der Rechtsprechung des EuGH ist es nämlich ausreichend,

wenn der Wohnsitzstaat nach dem jeweils einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommen

berechtigt ist, in dem anderen Staat erzielte Einkünfte bei der Berechnung der Höhe der

Steuer von den übrigen Einkünften des betreffenden Steuerpflichtigen im Wege des

Progressionsvorbehaltes zu berücksichtigen. Dies ist vorliegend der Fall. Nach Artikel 20

Abs. 3 Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Niederlande, steht den Niederlanden

ein Progressionsvorbehalt in der Form eines Bemessungsgrundlagenvorbehaltes zu. Die

Niederlande sind berechtigt, nach dem Welteinkommensprinzip zu besteuern und auch die

Einkünfte in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen, für welche die Bundesrepublik

Deutschland ein Besteuerungsrecht hat; jedoch wird von den Niederlanden von der

errechneten Steuer der Teil der Steuer in Abzug gebracht, der auf die Einkünfte entfällt, für

die die Bundesrepublik Deutschland das Besteuerungsrecht besitzt. Die in Abzug zu

bringende Steuer errechnet sich nach dem Verhältnis der vorgenannten Einkünfte zum

Gesamteinkommen. Im Übrigen scheidet eine Rechtfertigung der vorliegenden

Diskriminierung im Fall des Klägers auch deshalb aus, weil bei seinem Einkommen auch

ein Inländer mit entsprechend hohem in Deutschland erzieltem Gesamteinkommen nur

einem Steuersatz von 14,09 % unterläge.

Aus dem Vorrang des EG-Rechts vor dem nationalen Einkommensteuerrecht und der

Rechtsprechung des EuGH folgt, dass der Senat uneingeschränkt berechtigt ist, das EG-

Recht in der Auslegung anzuwenden, die der EuGH in einem Verfahren zwischen anderen

Beteiligten vorgenommen hat, auch mit der Folge, dass entgegenstehende Vorschriften des

deutschen Einkommensteuerrechts nicht anzuwenden sind (vgl. Dauses, Das

Vorabentscheidungsverfahren nach Artikel 177 EWG-Vertrag, S. 14 m. w. N.; Wohlfahrt in

Grabitz/Hilf, Kommentar zur Europäischen Union, Art. 177 Tz. 71; Everling, Das

Vorabentscheidungsverfahren vor dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften, S.

65 f; Borchardt in Lenz, EG-Vertrag Kommentar, 2. Aufl., Art. 234 Tz. 55).

Bei der Berechnung der Einkommensteuer des Klägers ist der so genannte Grundfreibetrag

gemäß § 32 a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG zu berücksichtigen. Zwar ist es

gemeinschaftsrechtlich grundsätzlich zulässig, bestimmte Steuervergünstigungen nur

Gebietsansässigen zu gewähren (vgl. EuGH-Urteil vom 14. September 1999 C-391/97,

EuGHE I 1999, 5451, BStBl II 1999, 841). Es ist jedoch nicht möglich, § 32 a Abs. 1 Satz 2

EStG so auszulegen, dass der sog. Grundfreibetrag gemäß § 32 a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG

auf beschränkt Steuerpflichtige nicht anwendbar ist. Denn der so genannte Grundfreibetrag

gemäß § 32 a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG ist lediglich ein unselbstständiger Teil des

Einkommensteuertarifs (vgl. Schöberle in Kirchhof / Söhn / Mellinghoff,

Einkommensteuergesetz, § 32 a Rdnr. B 14 ff). Eine über diesen klaren, eindeutigen

Gesetzeswortlaut hinausgehende Auslegung des § 32 a Abs. 1 Satz 2 EStG in der Form,

dass der so genannte Grundfreibetrag auf beschränkt Steuerpflichtige nicht anwendbar ist,

ist nicht möglich (a.A. Lüdicke, IStR 2001, 286; Wied in Blümich, EStG, § 50 Tz. 12).

Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der

Rechtssache zuzulassen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.