Urteil des FG Düsseldorf vom 02.08.2007

FG Düsseldorf: veröffentlichung des urteils, einkünfte, personengesellschaft, unechte rückwirkung, verpachtung, vermietung, gewerbesteuer, rechtsstaatsprinzip, kommanditgesellschaft, vollziehung

Finanzgericht Düsseldorf, 14 V 1366/07 A(G)

Datum:

02.08.2007

Gericht:

Finanzgericht Düsseldorf

Spruchkörper:

14. Senat

Entscheidungsart:

Beschluss

Aktenzeichen:

14 V 1366/07 A(G)

Tenor:

Der Antrag wird abgelehnt.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Antragstellerin.

Gründe

Die Antragstellerin ist eine Kommanditgesellschaft, deren Gesellschaftszweck das

Halten von Beteiligungen ist. Unter anderem ist sie als Kommanditistin an den

gewerblich tätigen Gesellschaften A1 GmbH & CO. KG und A 2 GmbH & CO. KG

beteiligt, aus denen sie gewerbliche Einkünfte erzielt.

An der Antragstellerin sind Herr F. T. als persönlich haftender Gesellschafter

(Komplementär) und die B-GmbH sowie Herr E.-F. T. als beschränkt haftende

Gesellschafter (Kommanditisten) beteiligt. Ferner ist die ABC B.V. mit dem Sitz in den

Niederlanden als Treuhand-Kommanditistin an der Antragstellerin beteiligt.

Bezüglich des Gewerbesteuermessbetrages 2000 erging in 2002 in Anlehnung an den

zugehörigen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von

Besteuerungsgrundlagen zunächst ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender

Schätzungsbescheid; danach wurde der Gewerbesteuermessbetrag mit 0,- EUR

festgesetzt. In Anpassung an in der Folgezeit geänderte Feststellungsbescheide erließ

der Antragsgegner zuletzt unter dem 4. September 2006 einen geänderten

Gewerbesteuermessbescheid für das Jahr 2000. Der Gewerbesteuermessbetrag wurde

mit 4,60 EUR festgesetzt.

Ebenso wurde der Gewerbesteuermessbetrag für 2001 zunächst geschätzt und zuletzt

unter dem 4. September 2006 in Auswertung des letzten Feststellungsbescheides für

das Streitjahr 2001 mit 2.617,81 EUR festgesetzt.

Gegen die Bescheide vom 4. September 2006 legte die Antragstellerin mit Schreiben

vom 18. September 2006 Einspruch ein und beantragte zugleich die Aussetzung der

Vollziehung der angefochtenen Bescheide.

Zur Begründung machte sie geltend, sie sei eine Kommanditgesellschaft, die

ausschließlich eigenes Vermögen verwalte und somit nicht gewerblich tätig sei.

Demzufolge unterstehe das erwirtschaftete Eigenergebnis nicht der Gewerbesteuer, so

dass ein Gewerbesteuer-Messbetrag nicht zu ermitteln sei.

Entsprechend der BFH-Entscheidung vom 6. Oktober 2004 (IX R 53/01) komme die sog.

"Abfärbetheorie" vorliegend nicht zum Tragen, da die Antragstellerin eine rein

vermögensverwaltend tätige Obergesellschaft sei. Somit trete die Folge, dass die

gesamten Einkünfte der Antragstellerin der Gewerbesteuer unterfielen, nicht ein.

Mit Schreiben vom 2. Oktober 2006 lehnte der Antragsgegner den AdV-Antrag ab. Eine

Entscheidung über die Einsprüche steht noch aus.

Am 11. April 2007 hat die Antragstellerin den vorliegenden Antrag auf Gewährung

vorläufigen Rechtsschutzes gestellt.

Zur Begründung macht sie geltend, die Rechtmäßigkeit der angefochtenen

Gewerbesteuermessbescheide sei ernstlich zweifelhaft.

Mit Urteil IV R 53/01 vom 6. Oktober 2004, Bundessteuerblatt BStBl II 2005, 383 habe

der Bundesfinanzhof entschieden, dass eine Abfärbung i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. 1

Einkommensteuergesetz EStG a.F. nicht eintrete, wenn eine vermögensverwaltende

Personengesellschaft mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung an einer

anderen gewerblich tätigen Personengesellschaft beteiligt sei. Die Grundsätze dieser

Entscheidung könnten – wie vorliegend – auch auf Gesellschaften mit reinen

Beteiligungseinkünften übertragen werden. Die Finanzverwaltung habe die zitierte

Entscheidung des Bundesfinanzhofes –BFH mit einem Nichtanwendungserlass belegt.

Lege man vorliegend die Rechtsprechung des BFH zugrunde, führten die Einkünfte aus

ihren Beteiligungen nicht zu einer Umqualifizierung von einer vermögensverwaltenden

in eine gewerbliche Gesellschaft. Dies ergebe sich schon aus dem Gesetzeswortlaut,

denn § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG a.F. verweise lediglich auf § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG

und nicht etwa auch auf § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

Nach der Neufassung von § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG durch das Jahressteuergesetz 2007

sollte – rechtsprechungsbrechend – eine Abfärbung bei Beteiligung einer

vermögensverwaltenden Personengesellschaft an einer gewerblichen

Mitunternehmerschaft eintreten. Nach § 52 Abs. 32a EStG sei die Neuregelung auch für

Veranlagungszeiträume vor 2005 anzuwenden. Als Begründung führe der Gesetzgeber

an, dass auf diesem Wege komplizierte Übergangsregelungen vermieden werden

könnten. Aufgrund der Ausweitung der Abfärbetheorie durch die Gesetzesneuregelung

würde sie in eine gewerblich tätige Gesellschaft umqualifiziert.

Die Neuregelung könne jedoch nur dann Wirkung entfalten, wenn § 15 Abs. 3 Nr. 1

EStG n.F. verfassungsgemäß sei. Daran bestünden jedoch erhebliche Zweifel. Es sei

allgemein anerkannt, dass eine echte Rückwirkung bzw. Rückwirkung von Rechtsfolgen

gegen das verfassungsrechtliche Rechtsstaatsprinzip i.S.d. Art. 20 Grundgesetz GG

verstoße.

Eine echte (retroaktive) Rückanknüpfung einer Rechtsform liege vor, wenn eine Norm

nachträglich ändernd in abgewickelte, der Vergangenheit angehörende Tatbestände

eingreife. Somit betreffe eine echte Rückwirkung Fälle, in denen die

Tatbestandsverwirklichung ausschließlich vor Verkündung des Gesetzes liege.

Vorliegend seien die Beteiligungseinkünfte in den Jahren 2000 bis 2004 erzielt worden.

Diese Sachverhalte seien mit Beendigung des jeweiligen Veranlagungszeitraumes

abgeschlossen.

Da der Gesetzgeber durch das Jahressteuergesetz 2007 diesen abgeschlossenen

Sachverhalt mit neuen steuerlichen Rechtsfolgen belegen wolle, liege ein Fall echter

Rückwirkung vor. Die Gesetzesbegründung sei nicht geeignet, den Eingriff in das

verfassungsrechtlich gewährleistete Rechtsstaatsprinzip zu rechtfertigen.

Die Gesetzesänderung sei auch nicht nur rein deklaratorischer Natur, da der BFH in

seiner Entscheidung vom 6. Oktober 2004 die vorherige abweichende materielle

Rechtslage verbindlich festgestellt habe.

Da die Rückwirkung der Neuregelung auf vor dem Veranlagungszeitraum 2005

abgeschlossene Sachverhalte dem verfassungsrechtlich gewährleisteten

Rechtsstaatsprinzip entgegenstehe und somit verfassungswidrig sei, könne sie im

vorliegenden Fall keine Wirkung entfalten. Somit sei der vorliegende Sachverhalt nicht

nach der neuen Gesetzeslage, sondern nach den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 6.

Oktober 2004 zu beurteilen.

Sie sei auch nicht mir ihren übrigen Einkünften originär gewerbesteuerpflichtig. Sie sei

durch Vergabe von Darlehen – vermögensverwaltend tätig. Darüber hinaus habe sie in

einem begrenzten Zeitraum in ihrer Funktion als Treuhänderin Gewinnauszahlungen

vorgenommen. Über ihre Konten würden keine Spieleinsätze aus- oder eingezahlt.

Insofern habe sie keine gewerbesteuerpflichtigen Einkünfte erzielt.

Entgegen der Auffassung des Antragsgegners sei das BFH-Urteil vom 6. Oktober 2004

(BStBl II 2005, 383) auch im vorliegenden Fall einschlägig. Es mache keinen

entscheidungserheblichen Unterschied, ob die vermögensverwaltende Tätigkeit durch

Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung oder aus Kapitalvermögen

ausgeübt werde. Ebenso wenig könne es für die Qualifizierung der Tätigkeit keinen

Unterschied machen, ob die Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung

oder durch Bilanzierung erfolge.

Die Antragstellerin beantragt,

die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für 2000 und 2001 vom 4.

September 2006 ohne Sicherheitsleistung von der Vollziehung auszusetzen.

Der Antragsgegner beantragt,

den Antrag abzulehnen.

Zur Begründung macht er geltend, § 52 Abs. 32a EStG bestimme, dass § 15 Abs. 3 Nr. 1

EStG in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 13. Dezember 2006

(Bundesgesetzblatt –BGBl I, S. 2878), wonach das Beziehen gewerblicher Einkünfte im

Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 2 (Beteiligungseinkünfte) auf die gesamte Tätigkeit

einer Personengesellschaft abfärbe und insgesamt zu gewerblichen Einkünften führe,

auch für Veranlagungszeiträume vor 2006 anzuwenden sei.

Dass bei Anwendung der Gesetzesvorschrift die Antragstellerin insgesamt gewerbliche

Einkünfte beziehe, werde auch von ihr nicht bestritten.

Entgegen der Auffassung der Antragstellerin stoße diese Regelung nicht auf

verfassungsrechtliche Bedenken. Nicht jeder Rückbezug gesetzlicher Regelungen auf

Zeiträume vor Verkündigung des Gesetzes führe automatisch zur Unzulässigkeit.

Allenfalls sofern diese Regelung in bereits zuvor verwirklichte Sachverhalte in

belastender Weise eingreife, könne dieses aus Vertrauensschutzgründen abzulehnen

sein. Das Vertrauen auf eine bestimmte Rechtslage müsse dabei sachlich gerechtfertigt

und aus diesem Grunde schutzwürdig sein.

§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in der neuen Fassung stelle aber lediglich die auch bisher schon

im Grunde geltende Rechtslage klar.

§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in alter wie neuer Fassung bestimme, dass bei Ausübung auch

einer Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, also bei vorliegenden

Einkünften aus gewerblichen Unternehmen, eine Personengesellschaft insgesamt nur

gewerbliche Einkünfte haben solle. Mit dem Gesetzgeber übereinstimmend sei man der

Überzeugung, dass auch die Beteiligung an einer gewerblich tätigen

Personengesellschaft eine Beteiligung an einem gewerblichen Unternehmen im Sinne

des § 15 Abs. 3 Nr. 1 und Abs. 1 Nr. 1 EStG darstelle, mithin der Bezug gewerblicher

Beteiligungseinkünfte zum Vorliegen insgesamt nur gewerblicher Einkünfte bei einer

Personengesellschaft führe – und dies auch bei § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in alter Fassung.

Die danach im Grunde nur klarstellende Ergänzung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG um den

Bezug gewerblicher Einkünfte i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG sei lediglich zur

gesetzlichen Absicherung erforderlich geworden, weil der BFH in seinem Urteil vom 6.

Oktober 2004 unter Abweichung von bisheriger Rechtsprechung und gegen die

Verwaltungsmeinung entschieden habe, dass es nicht zu einer Abfärbung käme, wenn

sich eine vermögensverwaltende Personengesellschaft (Obergesellschaft) mit

Einkünften aus Vermietung und Verpachtung an einer gewerblich tätigen anderen

Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteilige, und dabei seine Auffassung

insbesondere mit dem nach seiner Ansicht unzureichenden Verweis des § 15 Abs. 3 Nr.

1 EStG lediglich auf § 15 Abs. 1 Nr. 1 und nicht auch auf Abs. 1 Nr. 2 EStG begründet

habe.

Jedenfalls vermöge man nicht zu erkennen, inwieweit die Antragstellerin für die Jahre

2000 und 2001 darauf habe vertrauen können, dass § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nach den

Grundsätzen des BFH-Urteils vom 6. Oktober 2004 auszulegen wäre, wo es

abweichende BFH-Rechtsprechung und eine abweichende Verwaltungsauffassung, an

welche sich die Verwaltung durch Niederlegung in den Richtlinien auch der

Antragstellerin gegenüber gebunden habe, gegeben habe. Allenfalls frühestens mit

Veröffentlichung des Urteils vom 6. Oktober 2004 habe die Antragstellerin ein Vertrauen

auf die dort niedergelegte Interpretation aufbauen können. Da jedoch die

Veröffentlichung des Urteils im Bundessteuerblatt mit einem Erlass einher gegangen

sei, in welchem die Finanzverwaltung im Vorgriff auf eine gesetzliche Festschreibung

der bisherigen Auffassung von Rechtsprechung und Verwaltung die Anwendung der

Grundsätze des Urteils vom 6. Oktober 2004 über den entschiedenen Einzelfall hinaus

nicht zugelassen habe, habe die Antragstellerin selbst in der Zeit nach Veröffentlichung

des Urteils kein (schutzwürdiges) Vertrauen aufbauen dürfen.

Hinzu komme, dass der bei der Antragstellerin vorliegende Sachverhalt nicht erkennen

lasse, dass die Antragstellerin auf eine angebliche Gewerbesteuerfreiheit tatsächlich

vertraut gehabt hätte. Die Abgaben von Gewerbesteuererklärungen und

Feststellungserklärungen mit Angaben von gewerblichen Einkünften sprächen

jedenfalls dagegen. Letztlich aber sei auch noch der bei der Antragstellerin vorliegende

Sachverhalt nicht mit dem vergleichbar, welcher dem BFH bei seiner Urteilsfindung

zugrunde gelegen habe, was eine Übertragung der Grundsätze des BFH-Urteils vom 6.

Oktober 2004 schon dem Grunde nach ausschließe.

In den angefochtenen Bescheiden vom 4. September 2006 würden die

Gewerbesteuermessbeträge für 2000 mit 9 DM (4,60 EUR) und für 2001 mit 5.120 DM

(2.617,81 EUR) festgestellt. Dabei werde von einem Gewerbeertrag nach

Hinzurechnungen und Kürzungen, hier also von gewerblichen Einkünften ohne

Beteiligungseinkünfte in 2000 i.H.v. 58.824,- DM und für 2001 i.H.v. 198.427,- DM

ausgegangen.

In den Feststellungserklärungen für die Jahre 2000 (vom 17.11.2004, berichtigte vom

14.07.2005) und 2001 (vom 08.11.2005) würden jeweils (ohne Beteiligungseinkünfte)

Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt (2000: 58.823 DM berichtigt/ 2001: 198.426,- DM).

Die Gewerbesteuererklärung 2001 (vom 8.11.05) enthalte die Eintragung eines

dementsprechenden Gewerbeertrages von 198.426,- DM.

In dem am 23. April 1999 eingegangenen Fragebogen zur Anmeldung einer

Gesellschaft werde als Gegenstand des Unternehmens angegeben: "Die Übernahme

und Verwaltung von Beteiligungen, die Beschaffung von Finanzierungsmitteln, die direkt

oder indirekt nahestehenden Gesellschaften der Firmengruppe zur Verfügung gestellt

werden, sowie die Anlage ihrer Mittel in Schuldverschreibungen von nahestehenden

Gesellschaften und in Wertpapieren".

In ihrem Schreiben vom 1. März 2000 (zur Umsatzsteuer) habe die Antragstellerin

Selbiges als Aufgabe der Firma mitgeteilt. Ebenso beinhalte jede Fassung des dem

Finanzamt vorliegenden Gesellschaftsvertrages (beginnend 18.03.1999, zuletzt

15.04.2005) jeweils als Vorbemerkung, dass die Gesellschaft Obiges beabsichtige. In

der eingereichten Anlage III unter III. "Treuhandvermögen und

Treuhandverbindlichkeiten" zum Jahresabschluss 2002 (ebenso 2003 und 2004) werde

angegeben, dass wesentliche Tätigkeit der Antragstellerin die Wahrnehmung

treuhänderischer Aufgaben sei; insbesondere die Verwaltung fremder Vermögenswerte

und hiermit in Zusammenhang stehender Verbindlichkeiten.

Das Halten von Beteiligungen und die Wahrnehmung treuhänderischer Aufgaben sei

den eingereichten Jahresabschlüssen (ab 1999) ebenso zu entnehmen wie (ab 2000)

die Hingabe von Darlehen an mehrere Firmen des Konzerns, dem die Antragstellerin

angehöre. Die Jahresabschlüsse seien nach den Angaben in diesen bereits aus

handelsrechtlichen Verpflichtungen heraus zu fertigen.

Der Prüfer der laufenden Betriebsprüfung habe anlässlich der Aktenübergabe darauf

hingewiesen, dass nach seinen bisherigen Feststellungen über die zwei Konten der

Antragstellerin auch Spieleinsätze ausgezahlt (in 2002-2004) und eingezahlt (in 2004),

wie auch Gewinne ausgezahlt würden (in 2004). Auf eines dieser Konten würden in den

Jahren ab 3. Dezember 2002 auch die Gewinne (Auszahlungen der

Antragstelleringesellschaften) eingezahlt.

Es möge dahingestellt bleiben, dass nach all dem zur Überzeugung des

Antragsgegners feststehe, dass die Antragstellerin selbst unter Außerachtlassung der

gewerblichen Beteiligungseinkünfte einer originären gewerblichen Betätigung mit

gewerblichen Einkünften i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG nachgehe und es mithin auf eine

Abfärbung der gewerblichen Beteiligungseinkünfte nicht ankomme.

Jedenfalls sei die Anwendung des Urteils vom 6. Oktober 2004 mangels vergleichbaren

Sachverhalts ausgeschlossen.

Im Urteilsfall habe die zu beurteilende Personengesellschaft originäre Einkünfte aus

Vermietung und Verpachtung und aus dem Halten einer Beteiligung (festgestellte,

positive) gewerbliche Beteiligungseinkünfte von maximal 4.170,- DM gehabt, wobei

offenkundig beide Einkunftsbereiche klar voneinander abgegrenzt gewesen seien und

sich nicht gegenseitig beeinflusst hätten. Im Urteilsfalls hätte die gewerbliche Prägung

der originären Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wegen der damit

verbundenen Buchführungspflicht zu zusätzlichen Erschwernissen geführt.

Die Antragstellerin hingegen erziele keine originären Einkünfte aus Vermietung und

Verpachtung und schon gar keine Einkünfte aus einer originär vermögensverwaltenden

Tätigkeit, welche von den Beteiligungsbetätigungen klar abgrenzbar oder nicht von den

Beteiligungen beeinflusst seien. Sie halte mehrere Beteiligungen und diese nicht

lediglich um ihrer selbst Willen, also mit dem bloßen Willen, hieraus Gewinne zu

erhalten. Vielmehr dienten die Beteiligungen offensichtlich dazu, das unternehmerische

Gesamtkonzept ihres Konzerns, insbesondere auch die finanzielle Ausstattung von

Konzerngesellschaften zu stärken. So würden beschaffte Mittel, unbesehen der Quelle,

offensichtlich in vielfältigster Weise eingesetzt, wie auch zur Weitergabe von Darlehen

an andere Konzerngesellschaften und zur Erfüllung treuhänderischer Aufgaben. Die

Antragstellerin erziele erhebliche Beteiligungseinkünfte in Millionenhöhe; ihre

Beteiligungen führten zu einer Buchführungspflicht nach handelsrechtlichen

Vorschriften, was hier gerade erst einen Übergang zu einer Ermittlung der Einkünfte im

Wege des Überschusses der Einnahmen über die Werbungskosten erforderlich

gemacht habe und damit erst zu Erschwernissen geführt habe.

Der BFH führe in seinem Urteil vom 6. Oktober 2004 an, dass die Regelung des § 15

Abs. 3 Nr. 1 EStG verhindern solle, dass infolge unzureichender

Abgrenzungsmöglichkeiten zwischen den verschiedenen Tätigkeiten einer Gesellschaft

gewerbliche Einkünfte der Gewerbesteuer entzogen würden. In diesem Sinne lägen bei

einer Gesellschaft wie der Antragstellerin, deren Tätigkeiten sich untereinander in

vielfältigster Weise bedingten und im Rahmen einer (gewerblichen) Konzernstruktur

erbracht würden, sicherlich insgesamt gewerbliche Einkünfte vor.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der

Gerichtsakte sowie der beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

II.

Der Antrag ist unbegründet.

Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung FGO kann das

Gericht auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes aussetzen,

soweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder

seine Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende

öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel an der

Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes bestehen, wenn und soweit bei summarischer

Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund der präsenten Beweismittel, des

unstreitigen Sachverhalts und der gerichtsbekannten Tatsachen erkennbar wird, dass

aus gewichtigen Gründen Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen oder Unsicherheit

oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen besteht und sich bei

abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen

könnte (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 17. Mai 2005 I B 109/04,

Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofes

BFH/NV 2005, 1782 m.w.N.).

Im vorliegenden Fall bestehen bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen

summarischen Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der

Gewerbesteuermessbescheide 2000 und 2001 vom 4. September 2006. Der

Antragsgegner hat zu Recht sämtliche Einkünfte der Antragstellerin als gewerbliche

Einkünfte berücksichtigt.

Gemäß § 7 Gewerbesteuergesetz –GewStG ist Gewerbeertrag der nach den

Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu

ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens

für den dem Erhebungszeitraum (§ 14 Abs. 2 GewStG) entsprechenden

Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in den

§§ 8 und 9 bezeichneten Beträge.

Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in der Fassung des Artikels 1 Nr. 11 des Gesetzes vom 13.

Dezember 2006 (BGBl I, S. 2878, Jahressteuergesetz 2007) gilt als Gewerbebetrieb in

vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer

Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen

Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des § 15

Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des § 15 Abs. 1

Satz 1 Nr. 2 EStG (Beteiligungseinkünfte) bezieht. Dieses Voraussetzungen waren bei

der Antragstellerin in den Jahren 2000 und 2001 erfüllt. Die jedenfalls auch als

vermögensverwaltende Kommanditgesellschaft tätige Antragstellerin erzielte in den

Streitjahren durch ihre Beteiligung an den gewerblich tätigen Gesellschaften A1 GmbH

& Co. KG und A2 GmbH & Co. KG gewerbliche Einkünfte. Die Neuregelung des § 15

Abs. 3 Nr. 1 EStG gilt nach § 52 Abs. 32a EStG auch für Veranlagungszeiträume vor

2006.

Damit hat der Antragsgegner § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in der Fassung des Artikels 1 des

Gesetzes vom 13. Dezember 2006 zutreffend angewendet und sämtliche Einkünfte der

Antragstellerin als gewerbliche Einkünfte i.S.d. § 7 GewStG berücksichtigt.

Das Gericht hat auch keine Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der von dem

Antragsgegner angewandten Regelung, weil sie nach § 52 Abs. 32a EStG rückwirkend

auch für Veranlagungszeiträume vor 2006 gilt. Hierin ist zwar eine sog. "echte

Rückwirkung" ("Rückbewirkung von Rechtsfolgen") zu erblicken. Diese Rückwirkung ist

jedoch nach den vom Bundesverfassungsgericht –BVerfG aufgestellten Grundsätzen

zur Rückwirkung von Gesetzen gerechtfertigt.

Erhält eine steuerlich relevante wirtschaftliche Disposition durch eine nachträgliche

Gesetzesänderung eine andere, nachteilige Wertigkeit, so ist der Bürger in der

grundrechtlich geschützten Freiheit zur Vornahme dieser Disposition betroffen (Art. 12

Abs. 1 , Art. 14 Abs. 1 GG). Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts

BVerfG bedarf es im Hinblick auf das Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG einer

besonderen Rechtfertigung, wenn der Gesetzgeber die Rechtsfolgen eines der

Vergangenheit zugehörigen Verhaltens nachträglich belastend ändert.

Denn zu den wesentlichen Elementen des Rechtsstaatsprinzips gehört die

Rechtssicherheit. Rechtssicherheit bedeutet für den Staatsbürger Vertrauensschutz. In

diesem Vertrauen wird der Bürger enttäuscht, wenn der Gesetzgeber an bereits

abgeschlossene Tatbestände nachträglich ungünstigere Folgen knüpft als diejenigen,

von denen der Bürger bei seinen Dispositionen ausgehen durfte.

Das BVerfG hat dazu im Zusammenhang mit periodischen Steuern eine Systematik

entwickelt, die zwar mit wechselnden Begriffen arbeitet, im Kern aber auf folgende

Unterscheidung hinausläuft: Mit dem Rechtsstaatsprinzip ist eine steuerbegründende

oder steuererhöhende Bestimmung in der Regel unvereinbar, wenn und soweit sie für

einen Veranlagungszeitraum gelten soll, der im Zeitpunkt der Verkündung des Gesetzes

bereits abgeschlossen war ("echte" Rückwirkung; "Rückbewirkung von Rechtsfolgen").

Dagegen ist es im Hinblick auf Art. 20 Abs. 3 GG grundsätzlich unbedenklich, wenn der

Gesetzgeber während eines Veranlagungszeitraums eine solche Bestimmung in Kraft

setzt und zugleich bestimmt, dass sie mit Wirkung zu Beginn jenes

Veranlagungszeitraums gelten soll ("unechte" Rückwirkung; "tatbestandliche

Rückanknüpfung").

Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung des Vertrauenstatbestandes ist der Zeitpunkt

der wirtschaftlichen Disposition des Steuerpflichtigen im Sinne einer rechtlichen

Bindung.

Eine Enttäuschung etwaigen Vertrauens des Staatsbürgers ist nach der

Rechtsprechung des BVerfG gleichwohl gerechtfertigt, wenn das Vertrauen nicht

schutzwürdig war, weil mit der Neuregelung gerechnet werden musste, wenn das

geltende Recht unklar und verworren war, wenn das Vertrauen einer ungültigen

Rechtsnorm galt oder wenn zwingende Gründe des gemeinen Wohls die Rückwirkung

rechtfertigen. Das Rückwirkungsverbot gilt außerdem nur für belastende, nicht aber für

begünstigende oder für belastungsneutrale Regelungen, die eine schon bisher

bestehende Rechtsüberzeugung kodifzieren (BFH-Urteil vom 10. Juli 1986 IV R 12/81,

BFHE 147, 63, BStBl II 1986, 84). Der Gesetzgeber knüpft in diesem Fall an den

abgeschlossenen Tatbestand keine ungünstigeren Rechtsfolgen als diejenigen, von

denen der Bürger bei seinen Dispositionen ausgehen musste.

Gemessen an diesen Grundsätzen ist vorliegend kein schutzwürdiges Vertrauen der

Antragstellerin erkennbar.

Im Streitfall musste die Antragstellerin ihre Dispositionen an der sog. Abfärbetheorie

ausrichten, wie sie in den Streitjahren 2000 und 2001 von Rechtsprechung und

Verwaltungspraxis einmütig beachtet worden ist.

Schon nach der früheren Rechtsprechung war das Halten einer Beteiligung

(Mitunternehmeranteils) an einer gewerblichen Personengesellschaft mit der

Abfärbewirkung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 a.F. verbunden, d.h. die Antragstellerin hätte auch

nach der früheren Rechtsprechung aufgrund der Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG

– wenngleich der Wortlaut des Gesetzes in der damaligen Fassung dies nicht hergab in

vollem Umfang Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt und wäre der Gewerbesteuer

unterlegen (vgl. BFH-Urteil vom 18. April 2000 VIII R 68/98, BFHE 192, 100, BStBl II

2001, 359; BFH-Urteil vom 8. Dezember 1994 IV R 7/92, BFHE 176, 555, BStBl II 1996,

264 m.w.N.). Nach dem Urteil des BFH vom 13. November 1997 (IV R 67/96, BFHE 184,

512, BStBl II 1998, 254) kam die Abfärbewirkung ausdrücklich bei jeder Art der

gewerblichen Tätigkeit zum Zuge.

Dementsprechend war auch in R 138 Abs. 5 Satz 4 Einkommensteuerrichtlinien –EStR

2000, 2001 festgehalten, dass eine vermögensverwaltend tätige Personengesellschaft,

zu deren Gesamthandsvermögen eine Beteiligung an einer gewerblich tätigen

Personengesellschaft gehört, in vollem Umfang gewerbliche Einkünfte erzielt (vgl. auch

BMF-Schreiben vom 13. Mai 1996, IV B 2-S 2241-33/96, BStBl I 1996, 621).

Folglich ist mit der Neufassung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG im Jahre 2006 letztlich die

bis zum Urteil des BFH vom 6. Oktober 2004 (IX R 53/01, BFHE 207, 466, BStBl II

2005, 383) – geltende Rechtspraxis gesetzlich verankert worden (vgl. auch Wacker in

Schmidt, EStG, 26. Aufl., Rn. 189). Vor diesem Hintergrund erklären sich auch die

korrekten Ausführungen in der zugehörigen Bundestags-Drucksache 16/2712, S. 44.

Danach sollte mit der vorgeschlagenen Gesetzesänderung "die bisherige

Rechtsprechung und Verwaltungsauffassung wieder hergestellt und gesetzlich

abgesichert werden, wonach eine land- und forstwirtschaftlich, freiberuflich oder

vermögensverwaltend tätige Personengesellschaft, zu deren Gesamthandsvermögen

eine Beteiligung an einer gewerblich tätigen Gesellschaft gehört, in vollem Umfang

gewerbliche Einkünfte bezieht". Damit unterscheidet sich die rückwirkende Anwendung

des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG n.F. von der rückwirkenden Anwendung des § 10 a Satz 4

GewStG durch das JStG 2007, bei der gerade keine früher bestehende Rechtslage

wiederhergestellt wurde (vgl. dazu Vorlagebeschluss des BFH vom 19. April 2007, IV R

4/06, n.v.).

Das Urteil des BFH vom 6. Oktober 2004 (IX R 53/01, BFHE 207, 466, BStBl II 2005,

383) ist aus mehreren Gründen nicht geeignet, eine zu beachtende Vertrauensposition

der Antragstellerin zu belegen.

Wie bereits dargelegt, ist maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung des

Vertrauenstatbestandes der Zeitpunkt der wirtschaftlichen Disposition des

Steuerpflichtigen im Sinne einer rechtlichen Bindung. Da es vorliegend um die

Bewertung von Beteiligungen der Antragstellerin aus dem Jahre 2000 und 2001 geht,

kann ein vier bzw. drei Jahre später ergangenes Urteil schon aus zeitlichen Gründen

keine Relevanz für die Beurteilung des Vertrauens dieser zurückliegenden Zeiträume

haben.

Abgesehen davon, wäre diese geänderte Rechtsprechung auch deshalb nicht geeignet

gewesen, bei der Antragstellerin ein schutzwürdiges Vertrauen entstehen zu lassen,

weil die Rechtslage damit vorübergehend allenfalls unklarer geworden war. Denn mit

diesem Urteil wurde erstmalig von der früheren Rechtsprechung abgewichen. Zudem

hat die Finanzverwaltung umgehend mit einem Nichtanwendungserlass reagiert und

eine Gesetzesergänzung angekündigt.

Tatsächlich spricht auch nichts dafür, dass die Antragstellerin von einer

Gewerbesteuerfreiheit ihrer sämtlichen Einkünfte ausgegangen wäre. Vielmehr hat die

Antragstellerin Gewerbesteuererklärungen und Feststellungserklärungen mit Angaben

von gewerblichen Einkünften abgegeben.

Nur ergänzend sei darauf hingewiesen, dass der BFH die – vergleichbare rückwirkende

Wiedereinführung der Gepräge-Rechtsprechung (s. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG 1986) nicht

verfassungsrechtlich beanstandet hat (vgl. BFH-Urteile vom 10. Juli 1986 IV R 12/81,

BFHE 147, 63, BStBl II 1986, 84; vom 22. November 1994 VIII R 63/93, BFHE 177, 28,

BStBl II 1996, 93; BFH-Beschluss vom 12. März 1993 VIII B 150/90, n.v.).

Auf die Frage, ob eine eigengewerbliche Tätigkeit der Antragstellerin vorliegt, kommt es

angesichts der vorstehenden Ausführungen nicht an.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.