Urteil des FG Düsseldorf vom 29.10.2010
FG Düsseldorf (kläger, berufliche tätigkeit, leistung, umsatzsteuer, entgelt, beratung, tätigkeit, höhe, abschluss, vorsteuerabzug)
Finanzgericht Düsseldorf, 1 K 4206/08 U
Datum:
29.10.2010
Gericht:
Finanzgericht Düsseldorf
Spruchkörper:
1. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
1 K 4206/08 U
Tenor:
Die Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 jeweils vom 23.07.2007 in
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07.10.2008 werden
dahingehend geändert, dass die Umsatzsteuer auf EUR (2000) und
EUR (2001) festgesetzt wird.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
Die Hinzuziehung eines Prozessbevollmächtigten für das Vorverfahren
war notwendig.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand:
1
Streitig ist der Vorsteuerabzug aus Rechnungen, die dem Kläger von Spielervermittlern
anlässlich des Transfers und der Vertragsverlängerung von Berufsfußballspielern erteilt
wurden.
2
Der Kläger ist ein im Vereinsregister eingetragener Sportverein mit wirtschaftlichem
Geschäftsbetrieb. Teil dieses wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs war in den Streitjahren
2000 und 2001 u.a. eine Fußballabteilung, deren Profimannschaft aus angestellten
Berufsfußballspielern bestand und in der Bundesliga des Deutschen Fußballbundes
(DFB) spielte. Insoweit unterlag der Kläger den Statuten des DFB, insbesondere
betreffend Status und Transfer von Berufsfußballspielern. Als Mitglied der Fédération
Internationale de Football Association (FIFA) war der DFB und somit grundsätzlich auch
der Kläger an die Reglements der FIFA gebunden. Hinsichtlich der Vermittlung von
Berufsfußballspielern stellte die FIFA ein am 01. März 2001 in Kraft getretenes
Spielervermittler-Reglement auf, welches u.a. folgende Bestimmungen enthielt:
3
I. Allgemeine Bestimmungen
4
Artikel 1
5
(1) Fussballspielern und Vereinen ist es gestattet, im Rahmen von Verhandlungen mit
anderen Fussballspielern oder Vereinen die Dienste eines Spielervermittlers in
Anspruch zu nehmen. Dieser Spielervermittler muss über eine vom für ihn im Sinne des
nachfolgenden Art. 2 Abs. 1 zuständigen Nationalverband ausgestellte Lizenz verfügen.
[...]
6
(2) Den Spielern und Vereinen ist es untersagt, die Dienste eines nicht-lizenzierten
Spielervermittlers in Anspruch zu nehmen.
7
(3) Das in Abs. 2 statuierte Verbot gilt nicht, wenn es sich beim Vermittler eines Spielers
um einen Elternteil, eines seiner Geschwister oder seinen Ehegatten handelt oder der
Vermittler eines Spielers oder Vereins gemäss den geltenden Vorschriften des Landes,
in welchem er seinen Wohnsitz hat, in zulässiger Weise zur Ausübung des
Anwaltsberufs zugelassen ist.
8
[...]
9
III. Rechte und Pflichten der lizenzierten Spielervermittler
10
Artikel 11
11
Lizenzierte Spielervermittler haben das Recht:
12
a) [...];
13
b) jeden Spieler oder Verein zu vertreten, der sie beauftragt, in seinem Namen Verträge
auszuhandeln und/oder abzuschliessen;
14
c) die Vertretung der Interessen jedes Spielers wahrzunehmen, der sie damit beauftragt;
15
d) die Vertretung der Interessen jedes Vereins wahrzunehmen, der sie damit beauftragt.
16
Artikel 12
17
(1) Ein Spielervermittler darf die Vertretung eines Spielers oder eines Vereins
beziehungsweise eine Interessenwahrnehmung im Sinne von Art. 11 nur dann ausüben,
wenn er einen schriftlichen Vertrag mit dem Spieler oder dem Verein abgeschlossen
hat.
18
(2) [...] Der Vertrag muss zudem ausdrücklich erwähnen, wer den Spielervermittler
entschädigt, die Art der Entschädigung und die Bedingungen, unter welchen diese fällig
wird.
19
(3) Der Spielervermittler soll für seine Bemühungen in jedem Fall nur vom Auftraggeber
und keiner anderen Partei entlöhnt werden.
20
[...]
21
Artikel 14
22
Lizenzierte Spielervermittler sind verpflichtet:
23
[...]
24
d) im Rahmen des gleichen Transfers nur die Interessen einer beteiligten Partei zu
vertreten;
25
[...].
26
In den beiden Streitjahren wechselten mehrere Berufsfußballspieler im Rahmen von
Transfers von in- und ausländischen Fußballvereinen in den Profikader des Klägers.
Hierzu schlossen die Berufsfußballspieler Arbeitsverträge mit dem Kläger. Mit anderen
bereits unter Vertrag stehenden Berufsfußballspielern wurden im gleichen Zeitraum die
Arbeitsverträge verlängert. Bei den entsprechenden Verhandlungen zum Transfer und
zu den Konditionen des Arbeitsvertrags wurden die Berufsfußballspieler – mit
Ausnahme von zwei Spielern – von Spielervermittlern beraten, die über die hierfür
erforderliche Lizenz der FIFA verfügten. Einer der anderen beiden Spieler, die nicht von
einem lizenzierten Spielervermittler vermittelt wurden, wurde von seinem Vater, einem
selbständigen Handelsvertreter, der andere von einem Rechtsanwalt beraten.
27
Wie der Kläger in der mündlichen Verhandlung näher ausgeführt hat, begann der
Transfer eines neuen Berufsfußballspielers bzw. die Vertragsverlängerung mit einem
vorhandenen Berufsfußballspieler regelmäßig damit, dass der Kläger zunächst
(mündlich) Kontakt mit dem jeweiligen Spielervermittler eines Berufsfußballspielers
aufnahm. Im Rahmen dieser Kontaktaufnahme forderte er den Spielervermittler auf,
allgemein einen Spieler für eine bestimmte Spielposition zu finden oder auch einen
speziellen Spieler davon zu überzeugen, zu den Vertragskonditionen des Klägers einen
Arbeitsvertrag mit dem Kläger zu schließen bzw. zu verlängern. Sobald ein vom Kläger
ausgewählter Spieler einen Arbeitsvertrag unterzeichnet hatte, schlossen der Kläger
und der Spielervermittler eine schriftliche "Zahlungsvereinbarung". Darin vereinbarten
der Kläger und der Spielervermittler, dass der Letztgenannte "für die Beratung und die
Unterstützung beim Transfer bzw. bei der Vertragsverlängerung" des jeweils namentlich
genannten Berufsfußballspielers ein pauschales Vermittlungshonorar, dessen Höhe im
Rahmen der Zahlungsvereinbarung konkretisiert wurde, erhalten sollte. Die
Spielervermittler erteilten dem Kläger entsprechende Rechnungen mit gesondertem
Umsatzsteuerausweis, in denen sie die von ihnen erbrachten Leistungen u.a. als
"Beratung und Unterstützung beim Transfer des Spielers A", "Beratung und Vermittlung
des Spielers B", "Mitwirkung bei dem Vertragsabschluss zwischen dem Spieler C und
dem Bundesligaverein", "Transfer-Provision Spieler D", "Beratung und Unterstützung
bei der Vertragsverlängerung von Spieler E" und "Honorar für die Vertragsverlängerung
des Spielers F" bezeichneten.
28
In den Streitjahren zahlte der Kläger für den Transfer, den Vertragsabschluss bzw. die
Vertragsverlängerung folgender 21 Berufsfußballspieler an die Spielervermittler
folgende Vergütung nebst Umsatzsteuer:
29
Streitjahr 2000
30
Name des
Name des
Vergütung
Umsatzsteuer
31
Fußballspielers
Spielervermittlers
(netto)
Spieler A 2000
Spielervermittler A
Spieler B 2000
Spielervermittler A
Spieler C 2000
Spielervermittler B
Spieler D 2000
Spielervermittler C
Spieler E 2000
Spielervermittler D
Spieler F 2000
Spielervermittler E
Summe
Streitjahr 2001
32
Name des
Fußballspielers
Name des Spielervermittlers Vergütung
(netto)
Umsatzsteuer
Spieler A 2001
Spielervermittler A
Spieler B 2001
Spielervermittler A
Spieler C 2001
Spielervermittler B
Spieler D 2001
Spielervermittler C
Spieler E 2001
Spielervermittler C
Spieler F 2001
Spielervermittler A
Spieler G 2001
Spielervermittler F
Spieler H 2001
Spielervermittler G (Vater)
Spieler I 2001
Spielervermittler C
Spieler J 2001
Spielervermittler C
Spieler K 2001
Spielervermittler H
Spieler L 2001
Spielervermittler B
Spieler M 2001
Spielervermittler C
Spieler N 2001
Spielervermittler I
(Rechtsanwalt)
Spieler O 2001
Spielervermittler J
Summe
33
Der Kläger machte die ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge von DM
(Streitjahr 2000) und DM (Streitjahr 2001) im Rahmen seiner Umsatzsteuererklärungen
als Vorsteuer geltend und wurde vom Beklagten zunächst erklärungsgemäß veranlagt.
34
Im Rahmen einer bei dem Kläger im Jahr 2006 durchgeführten Betriebsprüfung durch
das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung gelangte der Prüfer an die
35
Managementverträge, die zwischen einer B.-GmbH, vertreten durch den lizenzierten
Spielervermittler A. als Geschäftsführer, und den von dieser betreuten
Berufsfußballspielern geschlossenen worden waren. In diesen Verträgen hatte sich die
B.-GmbH verpflichtet, beratend für den jeweiligen Berufsfußballspieler bei
Vertragsverhandlungen mit Vereinen und beim Abschluss von Werbeverträgen tätig zu
werden. Die Managementverträge enthielten u.a. folgende Regelung:
§ 5
36
Bei Vertragsverlängerungen mit dem gegenwärtigen Arbeitgeber oder bei einem
Vereinswechsel erhält die Firma B. die hierfür übliche Vergütung.
37
Es besteht zwischen der Firma B. und dem Sportler Einigkeit darüber, dass
grundsätzlich versucht werden soll, diese Vergütung vom jeweiligen arbeitgebenden
Verein zu erhalten. Sofern dies nicht gelingt, wird sich die Firma B. darum bemühen,
daß die mit dem arbeitgebenden Verein ausgehandelten Konditionen unter
Berücksichtigung der an die Firma B. zu zahlenden Vergütung festgelegt werden.
38
Andere möglicherweise zwischen den übrigen Spielervermittlern und
Berufsfußballspielern abgeschlossene Managementverträge lagen dem Prüfer im
Rahmen der Betriebsprüfung nicht vor.
39
Der Prüfer vertrat im Betriebsprüfungsbericht vom 22. Dezember 2006 (Tz. 2.4) die
Auffassung, dem Kläger stehe aus den Rechnungen der Spielervermittler kein
Vorsteuerabzug zu. Es habe zwischen den Spielervermittlern und dem Kläger kein
Leistungsaustausch stattgefunden. Vielmehr habe der Kläger die den
Berufsfußballspielern aufgrund der Managementverträge obliegende
Zahlungsverpflichtung übernommen bzw. die Vergütungen entsprechend der in den
Managementverträgen enthaltenen Klausel anstelle der Berufsfußballspieler gezahlt.
Soweit der Kläger im Rahmen der Betriebsprüfung vorgetragen habe, er habe
Leistungen von den Spielervermittlern bezogen, wiederspreche die behauptete
Vertragsgestaltung in Form der Zahlungsvereinbarungen dem Art. 14 des FIFA
Spielervermittler-Reglements, nach dem ein Spielervermittler im Rahmen des gleichen
Transfers nur die Interessen einer Partei wahrnehmen dürfe. Unabhängig davon sei der
Vorsteuerabzug auch zu versagen, da die in den Rechnungen enthaltene Bezeichnung
"Für die Beratung und Unterstützung beim Transfer des Spielers XY berechne ich wie
vereinbart..." die ausgeführten Leistungen nicht hinreichend deutlich bezeichne.
Insgesamt ging der Prüfer von einer Vorsteuerkürzung für das Streitjahr 2000 in Höhe
von DM und für das Streitjahr 2001 – vermutlich aufgrund eines Rechenfehlers – von
DM aus.
40
Der Beklagte erließ am 23. Juli 2007 den Prüfungsfeststellungen entsprechend
geänderte Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001.
41
Mit dem Einspruch machte der Kläger geltend, er sei als Leistungsempfänger zum
Vorsteuerabzug aus den streitigen Rechnungen der Spielervermittler berechtigt. Die
Spielervermittler hätten Leistungen in Form der Beratung bzw. der Vermittlung eines
Berufsfußballspielers an den Kläger und nicht an den jeweiligen Berufsfußballspieler
erbracht.
42
Mit Einspruchsentscheidung vom 07. Oktober 2008 half der Beklagte dem Einspruch
43
hinsichtlich der Umsatzsteuer 2001 insoweit ab, als er die Kürzung der Vorsteuer von
bisher DM auf DM reduzierte. Im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet
zurück. Er führte im Wesentlichen aus, der Kläger könne keinen Vorsteuerabzug aus
den Rechnungen der Spielervermittler geltend machen, da diese ihre Leistungen nicht
für den Kläger, sondern für den jeweiligen Berufsfußballspieler erbracht hätten.
Leistungsempfänger sei zwar regelmäßig der Auftraggeber oder Besteller einer
Leistung. Der Kläger habe jedoch die Existenz von Beratungsverträgen zwischen ihm
und den Spielervermittlern nicht substantiiert dargelegt. Nach der Behauptung des
Klägers habe er die Spielervermittler beauftragt, einen Spieler für eine bestimmte
Spielposition zu finden oder einen bestimmten Spieler von dem Abschluss eines
Vertrags mit dem Kläger zu überzeugen. Nach den Zahlungsvereinbarungen und den
korrespondierenden Rechnungen seien die Spielervermittler hingegen bei Transfer,
Vertragsschlüssen und Vertragsverlängerungen beratend und unterstützend tätig
geworden. Der Kläger habe in keinem der streitigen Fälle die Beauftragung des
Spielervermittlers nachgewiesen. Dieser Nachweis könne auch nicht durch die
Zahlungsvereinbarungen geführt werden. Diese hätten lediglich die Qualität einer
verbindlichen Zusage des Klägers, die Vergütung des jeweiligen Spielervermittlers für
dessen Leistung im Rahmen von Spielertransfers, Vertragsschlüssen bzw.
Vertragsverlängerungen zu übernehmen (Schuldübernahmeerklärung). Hieraus lasse
sich nicht zwingend schlussfolgern, der Kläger habe die Spielervermittler mit der
entsprechenden Tätigkeit beauftragt, zumal es sich hierbei um Tätigkeiten handele, die
typischerweise Gegenstand der zwischen Spielervermittlern und Spielern
geschlossenen und in der Fußballbranche üblichen Managementverträge seien. Dies
werde durch die vorliegenden Managementverträge dokumentiert. Der behaupteten
Beauftragung stehe auch Art. 14 des FIFA Spielervermittler-Reglements entgegen,
wonach der lizenzierte Spielervermittler nur die Interessen einer der an einem Transfer
beteiligten Partei vertreten dürfe. Auch Verträge zwischen dem Kläger und dem
jeweiligen Spielervermittler, die den formellen Anforderungen des Art. 12 FIFA
Spielervermittler-Reglement genügten, lägen nicht vor. Soweit der Berufsfußballspieler
N 2001 von Rechtsanwalt Spielervermittler I vertreten worden sei, stehe der vom Kläger
behaupteten Beauftragung bereits entgegen, dass der Rechtsanwalt sich insoweit
wegen Parteiverrats (§ 356 StGB) strafbar gemacht hätte.
Darüber hinaus sei der Vorsteuerabzug auch zu versagen, weil die Rechnungen der
Spielervermittler keine ausreichende Leistungsbeschreibung enthielten. Beispielsweise
ergebe sich aus der Beschreibung "Beratung und Unterstützung beim Transfer" nicht, ob
es sich hierbei um Leistungen im Rahmen von Verhandlungen zu einem Transfervertrag
oder zu einem Arbeitsvertrag mit dem Spieler handele. Außerdem sei in dem Fall des
Spielers H 2001, der von seinem Vater beraten worden sei, zweifelhaft, ob der Vater
diese Leistung im Rahmen seines Unternehmens erbracht habe.
44
Der Kläger hat am 07. November 2008 Klage erhoben.
45
Er trägt vor, nicht zu wissen, ob – und wenn ja mit welchem Inhalt – die von
Spielervermittlern vertretenen Berufsfußballspieler mit diesen stets einen
Managementvertrag abgeschlossen hätten. Auch dem Beklagten hätten nur die
zwischen der B.-GmbH und insgesamt sechs Berufsfußballspielern geschlossene
Managementverträge vorgelegen. Der Inhalt dieser Verträge sei dem Kläger bis zur
Akteneinsicht im Rahmen des Gerichtsverfahrens unbekannt und deshalb für sein
Rechtsverhältnis mit diesem Spielervermittler ohne Bedeutung gewesen. Darüber
hinaus sei der Kläger aus der Regelung in § 5 dieser Managementverträge zivilrechtlich
46
nicht verpflichtet worden. Hinsichtlich der übrigen 15 Transfers, Vertragsschlüsse bzw.
Vertragsverlängerungen sei weder ihm noch dem Beklagten bekannt, ob die insoweit
betroffenen Berufsfußballspieler überhaupt einen Managementvertrag mit einem
Spielervermittler abgeschlossen hätten. Selbst wenn dies der Fall gewesen sei, sei
zumindest der Inhalt solcher Managementverträge weder dem Kläger noch dem
Beklagten bekannt. Der Beklagte dürfe insoweit aus der in den Managementverträgen
der B.-GmbH enthaltenen Klausel keine Rückschlüsse auf die Vertragsverhältnisse der
15 übrigen Berufsfußballspieler ziehen.
Der Kläger macht außerdem geltend, selbst Leistungsempfänger der von den
Spielervermittlern erbrachten Leistungen zu sein. Er habe durch die
Zahlungsvereinbarungen mit den Spielervermittlern eigenständige schuldrechtliche
Verträge in Form von Maklerverträgen geschlossen. Dabei könnten die Spielervermittler
die Interessen beider Parteien (des Klägers und des Berufsfußballspielers) vertreten.
Dies sei auch in anderen Bereichen, z.B. bei Immobilienmaklern, anerkannt. So erbringe
ein Immobilienmakler, der im Sinne einer Doppeltätigkeit mit beiden zukünftigen
Vertragsparteien Maklerverträge abgeschlossen habe, gegenüber beiden Parteien
sonstige Leistungen, die getrennt zu beurteilen seien. Bei Anwendung dieser
Grundsätze erbrächten die Spielervermittler trotz der möglicherweise zwischen den
Spielervermittlern und den Spielern geschlossenen Managementverträge – zumindest
auch – Leistungen an den Kläger. Ohne diese Leistungen der Spielervermittler sei es
dem Kläger regelmäßig nicht möglich, die gewünschten Spieler unter Vertrag zu
nehmen. Soweit eine solche Doppeltätigkeit möglicherweise gegen das FIFA
Spielervermittler-Reglement verstoße, habe dies nur verbandsinterne Wirkung und sei
zivilrechtlich und steuerrechtlich unbeachtlich. Darüber hinaus könnten die
Zahlungsvereinbarungen auch nicht dahingehend verstanden werden, dass es sich um
Schuldübernahmeerklärungen handele. Vielmehr würden in den
Zahlungsvereinbarungen allein die vorab bereits mündlich zwischen dem Kläger und
den Spielervermittlern ausgehandelten vertraglichen Bedingungen schriftlich fixiert. Im
Übrigen erfüllten die Rechnungen auch die formalen Voraussetzungen für den
Vorsteuerabzug. Durch die Kennzeichnung der Dienstleistung als "Beratung" und
"Unterstützung" und die gleichzeitige namentliche Nennung des jeweils vermittelten
Spielers sei leicht und eindeutig feststellbar, worauf sich die abgerechnete Leistung
beziehe.
47
Der Kläger beantragt,
48
die Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 jeweils vom 23. Juli 2007 in Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 07. Oktober 2008 dahingehend zu ändern, dass
weitere Vorsteuerbeträge für 2000 in Höhe von DM sowie für 2001 in Höhe von DM
berücksichtigt werden.
49
Der Beklagte beantragt,
50
die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
51
Der Beklagte verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung vom 07.
Oktober 2008 und trägt ergänzend vor, dem Kläger sei zwar darin zuzustimmen, dass
die Regelung in § 5 der Managementverträge der B.-GmbH ihn zivilrechtlich nicht
verpflichte. Dies spreche aber nicht dagegen, dass der Kläger die Zahlung anstelle der
Berufsfußballspieler geleistet habe. Er führt einschränkend aus, eine
52
Leistungserbringung der Spielervermittler gegenüber dem Kläger und den Spielern
könne nicht ausgeschlossen werden. Zumindest sei die Vorsteuer nicht abzugsfähig,
soweit ein Teil der von dem Kläger an die Spielervermittler gezahlten Vergütungen auf
der Leistungsbeziehung zwischen den Spielervermittlern und den Berufsfußballspielern
beruhe. Die Vorsteuer sei insoweit aufzuteilen.
Entscheidungsgründe:
53
Die Klage ist begründet.
54
Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 jeweils vom 23. Juli 2007 in
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07. Oktober 2008 sind rechtswidrig und
verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
55
Der Beklagte hat die vom Kläger geltend gemachten Vorsteuerbeträge in Höhe von DM
(Umsatzsteuer 2000) und DM (Umsatzsteuer 2001) zu Unrecht nicht zum Abzug
zugelassen.
56
Der Kläger ist gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG zum Abzug der Vorsteuer in
Höhe von DM (Umsatzsteuer 2000) und DM (Umsatzsteuer 2001) berechtigt.
57
Nach der in den Streitjahren geltenden Fassung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1
UStG kann ein Unternehmer die in Rechnungen i. S. des § 14 UStG gesondert
ausgewiesene Umsatzsteuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen
Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.
58
Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.
59
1. Die Spielervermittler haben durch die Beratung und Vermittlung beim Transfer bzw.
bei der Vertragsverlängerung von Berufsfußballspielern sonstige Leistungen i. S. des
§ 3 Abs. 9 UStG in Form von Vermittlungsleistungen gegen Entgelt an den Kläger er-
bracht.
60
Zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern bestand ein
Leistungsaustauschverhältnis i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG, aufgrund dessen
der Kläger als Empfänger einer Leistung der Spielervermittler angesehen werden kann.
Ein Leistungsaustausch i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG ist gegeben, wenn
zwischen einer Leistung und einem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbaren
Zusammenhang besteht, der sich aus einem zwischen dem Leistenden und dem
Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergibt, in dessen Rahmen
gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den Gegenwert für
die Leistung bildet (vgl. BFH-Urteile vom 19. November 2009 V R 29/08, BFH/NV 2010,
701; vom 18. Juni 2009 V R 4/08, BFH/NV 2009, 2067 und vom 27. November 2008 V R
8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397). Der Leistungsempfänger muss identifizierbar
sein. Er muss einen Vorteil erhalten, der zu einem Verbrauch im Sinne des
gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts führt (vgl. dazu EuGH-Urteile vom 18. Dezember
1997 C-384/95, Landboden Agrardienste, Slg. 1997, I-7387, vom 29. Februar 1996 C-
215/94, Mohr, Slg. 1996, I-959, BFH-Urteile vom 27. November 2008 V R 8/07, BFHE
223, 520, BStBl II 2009, 397; vom 21. April 2005 V R 11/03, BFHE 211, 50, BStBl II
2007, 63).
61
a) Zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern bestand ein Rechtsverhältnis im
o. g. Sinn, aufgrund dessen der Kläger als Empfänger der von den Spielervermittlern
erbrachten Vermittlungsleistungen anzusehen ist.
62
Wer Leistungsempfänger im Sinne des Umsatzsteuerrechts ist, ergibt sich im
Allgemeinen aus den dem Leistungsaustausch zugrunde liegenden zivilrechtlichen
Rechtsbeziehungen (BFH-Beschluss vom 04. April 2000 V B 186/99, BFH/NV 2000,
1370; BFH-Beschluss vom 13. September 1984 V B 10/84, BFHE 142, 164, BStBl II
1985, 21; BFH-Urteil vom 03. November 1983 V R 56/75, UR 1984, 61).
Leistungsempfänger ist danach grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung
zugrunde liegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist
(BFH-Beschluss vom 22. Februar 2008 XI B 189/07, BFH/NV 2008, 830; BFH-Urteile
vom 26. November 1987 V R 85/83, BFHE 151, 479, BStBl II 1988, 158; vom 01. Juni
1989 V R 72/84, BFHE 157, 255, BStBl II 1989, 677; vgl. auch Abschn. 15.2. Abs. 16
Satz 2 Umsatzsteueranwendungserlass - UStAE).
63
Bei Anwendung dieser Grundsätze ist der Kläger Empfänger der von den
Spielervermittlern erbrachten Leistungen, weil er aus den den Leistungen zugrunde
liegenden Schuldverhältnissen (Vermittlungsmaklerverträge) als Auftraggeber berechtigt
und verpflichtet ist.
64
aa) Der Kläger und die Spielervermittler haben zivilrechtliche Schuldverhältnisse in
Form von Vermittlungsmaklerverträgen i. S. des § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative BGB
abgeschlossen.
65
Gem. § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative BGB ist, wer für die Vermittlung eines Vertrages
einen Mäklerlohn verspricht, zur Entrichtung des Lohnes nur verpflichtet, wenn der
Vertrag infolge der Vermittlung des Mäklers zustande kommt. Der Abschluss des
Vermittlungsmaklervertrags vollzieht sich dabei in der Form eines zeitlich
vorangehenden Antrags (§ 145 BGB) und seiner Annahme (§ 146 ff. BGB). Danach ist
bei jedem der Beteiligten ein Verhalten erforderlich, das seinen auf Abschluss eines
Maklervertrags gerichteten Willen eindeutig erkennen lässt und deshalb als
entsprechende Willenserklärung (Antrag, Annahme) gewertet werden kann (Sprau in:
Palandt, BGB, § 652 Rn. 3, Roth in: MüKo, BGB, § 652 Rn. 44). Der Maklervertrag ist
grundsätzlich formfrei und kann ausdrücklich oder durch schlüssiges Verhalten, also
konkludent, abgeschlossen werden (BGH-Urteile vom 25. September 1985 IVa ZR
22/84, BFHZ 95, 393; vom 25. Mai 1983 IVa ZR 26/82, NJW 1984, 232). Im Bereich der
Immobilienmakler werden die Anforderungen an einen konkludenten Vertragsschluss
von der Rechtsprechung deutlich abgesenkt, wenn der Kunde den Makler von sich aus
mit der Suche nach bestimmten Objekten betraut ("Suchauftrag"). Darin liegt regelmäßig
ein Antrag des Kunden nach § 145 BGB (OLG Koblenz Urteil vom 14. Mai 1996 5 U
1099/95, NJW-RR 1997, 693; OLG Köln Urteil vom 27. August 1987, 10 U 11/87, NJW-
RR 1987, 1529). Ein Antrag auf Abschluss eines Maklervertrags liegt – zumindest wenn
der Kunde schlüssig seine Bereitschaft zur Zahlung einer Maklerprovision erklärt – auch
dann vor, wenn z. B. ein Immobilienmakler nicht nach außen hin suchend tätig werden
soll, sondern nur Objekte aus "seinem Bestand" nachweisen soll (Roth in: MüKo, BGB,
§ 652 Rn. 53; BGH-Urteil vom 22. September 2005 III ZR 393/04, NJW 2005, 3779). An
die Annahme des Antrags stellt die Rechtsprechung keine hohen Anforderungen. So
reicht bei einem Suchauftrag für die Annahme ein interner Vermerk des Maklers über
den Eingang des Suchauftrags aus. Jedenfalls bei der Vermittlung gewerbsmäßiger
Geschäftsräume soll ein Zugang der Annahme nach § 151 Satz 1 BGB nicht erforderlich
66
sein (BGH-Urteil vom 10. Juli 1985 IVa ZR 15/84, NJW 1986, 50; Roth in: MüKo, BGB §
652 Rn. 53). Der Vergütungsanspruch des Maklers entsteht, wenn er die geschuldete
Vermittlungsleistung erbracht hat und aufgrund dessen der Hauptvertrag zwischen
seinem Kunden und dessen Vertragspartner geschlossen wurde. Nach der
Rechtsprechung liegt eine Vermittlung vor, wenn der Makler bewusst und aktiv auf die
Willensentschließung des Vertragspartners des Auftragsgebers einwirkt, um dessen
Bereitschaft zum Abschluss des beabsichtigten (Haupt-)Vertrags zu fördern (BGH-Urteil
vom 2. Juni 1976 VII ZR 101/75, NJW 1976, 1844; BGH-Beschluss vom 17. April 1994
III ZR 182/96, NRW-RR 1997, 884). Hinsichtlich des Vergütungsanspruchs ist eine
ausdrückliche Vereinbarung nicht notwendig. Es genügt, wenn für den Auftraggeber
nach den allgemeinen Regeln der Rechtsgeschäftslehre ersichtlich ist, dass er eine
Provision zahlen soll (Roth in: MüKo, BGB, § 652 Rn. 199). Insoweit bestimmt § 653
Abs. 1 BGB, dass ein Mäklerlohn als stillschweigend vereinbart gilt, wenn die dem
Mäkler übertragene Leistung den Umständen nach nur gegen eine Vergütung zu
erwarten ist.
Bei Anwendung dieser Grundsätze – denen der erkennende Senat folgt – haben der
Kläger und die Spielervermittler Maklerverträge i. S. des § 652 Abs. 1 Satz 1 2.
Alternative BGB abgeschlossen. Soweit der Beklagte geltend macht, der Kläger habe
die Existenz von Verträgen bzw. die Beauftragung der Spielervermittler nicht
nachgewiesen, folgt der erkennende Senat dem nicht.
67
In der Rechtsprechung wird der Vertrag zwischen Spielervermittler und Fußballverein
als Maklervertrag i. S. des § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative BGB eingeordnet (OLG
Celle vom 16. Januar 2003 11 U 157/02, SpuRt 2004, 67). Nach der freien, aus dem
Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung des Gerichts haben der
Kläger und der jeweilige Spielervermittler bereits im Rahmen der (mündlichen)
Kontaktaufnahme einen solchen Maklervertrag geschlossen. Nach dem unbestrittenem
Vortrag des Klägers nahm dieser zunächst (mündlich) Kontakt mit dem jeweiligen
Spielervermittler auf und fragte nach, ob dieser allgemein einen Spieler für eine
bestimmte Spielposition finden oder einen speziellen Spieler davon überzeugen könnte,
zu den Vertragskonditionen des Klägers einen Arbeitsvertrag mit dem Kläger zu
schließen bzw. zu verlängern. In dieser Kontaktaufnahme liegt ein Antrag des Klägers
zum Abschluss eines Maklervertrags. Soweit der Spielervermittler einen Spieler für eine
bestimmte Position finden sollte, erteilte der Kläger dem Spielervermittler einen
"Suchauftrag". Soweit der Spielervermittler einen bereits von ihm betreuten Spieler
überzeugen sollte, einen Arbeitsvertrag mit dem Kläger zu schließen oder zu
verlängern, sollte der Spielervermittler einen Spieler "aus seinem Bestand" vermitteln. In
beiden Fällen war der Antrag zum Abschluss eines Maklervertrags inhaltlich
hinreichend bestimmt. Entweder bezog er sich auf einen konkreten Spieler, der seinen
Arbeitsvertrag mit dem Kläger verlängern bzw. einen neuen Arbeitsvertrag abschließen
sollte, oder er war auf die Besetzung einer konkreten Spielerposition in der Mannschaft
des Klägers und damit letztendlich auch auf den Abschluss eines Arbeitsvertrags
gerichtet. In sämtlichen Fällen erklärte der Kläger – zumindest schlüssig – seine
Bereitschaft zur Zahlung der Provision. Denn die dem Spielervermittler übertragene
Leistung war den Umständen nach nur gegen Entgelt zu erwarten. Diesen Antrag nahm
der Spielervermittler an. Eine ausdrückliche Erklärung des Spielervermittlers, den
Antrag des Klägers auf Abschluss eines Vermittlungsmaklervertrags anzunehmen, war
gem. § 151 Satz 1 BGB nicht erforderlich.
68
Der jeweilige Spielervermittler erbrachte im Streitfall auch die dem Kläger gegenüber
69
geschuldete Vermittlungsleistung. Das OLG Dresden führt hinsichtlich der
Vermittlungsleistung eines Spielervermittlers aus, dass dieser nicht nur den Kontakt
herstellt, sondern auch hilft, die Vorstellung der Parteien (Verein und Profifußballspieler)
über die Höhe von Leistung und Gegenleistung in Einklang zu bringen (Urteil vom 18.
Dezember 2002 11 U 332/02, SpuRt 2004, 257). Insgesamt bestand die
Vermittlungsleistung der Spielervermittler darin, dass sie den jeweiligen Spieler davon
überzeugten, zu den Vertragskonditionen des Klägers in die Profimannschaft des
Klägers zu wechseln und einen neuen Arbeitsvertrag abzuschließen bzw. in der
Profimannschaft des Klägers zu bleiben und den bisherigen Arbeitsvertrag zu
verlängern. Mit Abschluss des Arbeitsvertrags hatte der Spielervermittler die
Vermittlungsleistung erbracht und sein Provisionsanspruch (Mäklerlohn) gegenüber
dem Kläger war entstanden.
Im Streitfall haben der Kläger und der jeweilige Spielervermittler auch eine
ausdrückliche Vereinbarung über die konkrete Höhe des Provisionsanspruchs getroffen.
Dass die Vermittlungsleistung des Spielervermittlers entgeltlich erfolgen sollte, galt
zwischen den Vertragsparteien bereits im Rahmen des (mündlichen) Vertragsschlusses
als – zumindest schlüssig – vereinbart. Anschließend wurde die Höhe der Provision mit
der schriftlichen Zahlungsvereinbarung konkretisiert. Nach Abschluss des
Arbeitsvertrags legten der Kläger und der jeweilige Spielervermittler im Rahmen der
schriftlichen Zahlungsvereinbarungen die genaue Höhe des "Vermittlungshonorars" des
Spielervermittlers fest. Dieses "Vermittlungshonorar" wurde "für die Beratung und die
Unterstützung beim Transfer oder bei der Vertragsverlängerung des Spielers X"
vereinbart.
70
Dem Vorbringen des Beklagten, aus diesen Formulierungen ergebe sich, dass kein
Vertrag zwischen dem Kläger und dem jeweiligen Spielervermittler geschlossen worden
sei, kann der erkennende Senat nicht folgen. Vielmehr wird nach Ansicht des
erkennenden Senats durch diese Formulierungen der mündlich abgeschlossene
Vermittlungsmaklervertrag gerade schriftlich bestätigt und der Provisionsanspruch
betragsmäßig konkretisiert. Die Zahlungsvereinbarung nimmt ausdrücklich Bezug auf
die vom jeweiligen Spielervermittler erbrachte Vermittlungsleistung und den jeweils
vermittelten namentlich genannten Spieler. Durch die Formulierung "Beratung und
Unterstützung" wird die vom jeweiligen Spielervermittler erbrachte Leistung zutreffend
beschrieben.
71
bb) Entgegen der Ansicht des Beklagten folgt auch daraus, dass die von den
Spielervermittlern erbrachte Vermittlungsleistung möglicherweise bereits Gegenstand
der zwischen den Spielervermittlern und den Berufsfußballspielern geschlossenen
Managementverträge ist, nicht, dass zwischen den Spielervermittlern und dem Kläger
keine Leistungen ausgetauscht worden sind. Selbst wenn die Spielervermittler insoweit
eine treuwidrige Doppeltätigkeit ausgeübt haben sollten, wäre dies jedenfalls
steuerrechtlich unerheblich.
72
aaa) Gem. § 654 BGB ist der Anspruch auf den Mäklerlohn ausgeschlossen, wenn der
Mäkler dem Inhalt des Vertrags zuwider auch für den anderen Teil tätig gewesen ist.
73
Ein Doppeltätigkeit ist allerdings nur dann treuwidrig, wenn sie entweder als solche
unzulässig ist oder der Makler die damit verbundenen besonderen Pflichten der
Unparteilichkeit verletzt (Sprau in: Palandt, BGB, § 654 Rn. 4; Roth in: MüKo, BGB, §
654 Rn. 8 ff.). Grundsätzlich ist eine Doppeltätigkeit, solange keine entgegenstehenden
74
Vereinbarungen getroffen wurden, erlaubt (BGH-Urteil vom 18. Mai 1973 IV ZR 21/72,
BFHZ 61, 17; BGH-Beschluss vom 26. März 1998 III ZR 206/97, NJW-RR 1998, 992).
Beim Immobilienkauf ist nach der Rechtsprechung des BGH eine Doppeltätigkeit im
Sinne einer Vermittlungstätigkeit für beide Auftraggeber jedenfalls dann - abgesehen
von einem konkreten Interessenkonflikt im Einzelfall - nicht vertragswidrig, wenn sie
dem Makler von beiden Vertragspartnern gestattet oder der Doppelauftrag wenigstens
für die jeweils andere Auftragsgeberseite eindeutig erkennbar oder absehbar ist (BGH-
Beschluss vom 26. März 1998 III ZR 206/97, NJW-RR 1998, 992, BGH-Urteile vom 11.
November 1999, III ZR 160/98, NJW-RR 2000, 430; vom 08. Juni 2000, III ZR 186/99,
NJW 2000, 3067).
Nach diesen Grundsätzen – die nach Ansicht des erkennenden Senats auf die
Vermittlung von Berufsfußballspielern übertragbar sind – dürften die Spielervermittler
eine zivilrechtlich erlaubte Doppeltätigkeit ausgeübt haben und ihr Provisionsanspruch
nicht verwirkt sein. Der erkennende Senat geht davon aus, dass der Kläger und die
Berufsfußballspieler die Abläufe im Spielertransfer kannten und damit die
Doppeltätigkeit der Spielervermittler gebilligt haben dürften. Auch wenn der Kläger – wie
er vorträgt – die genauen Vereinbarungen zwischen den Berufsfußballspielern und den
Spielervermittlern nicht gekannt haben sollte, wusste er zumindest, welcher
Spielervermittler für welchen Spieler tätig war. Denn er wandte sich im Hinblick auf
angestrebte Vereinswechsel oder Vertragsverlängerungen jeweils direkt an den für den
jeweiligen Spieler tätigen Spielervermittler. Auch die Spieler mussten damit rechnen,
dass die Spielervermittler eine Maklervereinbarung mit dem Kläger abschließen
würden.
75
bbb) Letztendlich kann jedoch dahinstehen, ob die Spielervermittler eine treuwidrige
Doppeltätigkeit i. S. des § 654 BGB ausgeübt haben, denn diese wäre jedenfalls
steuerrechtlich unerheblich.
76
Gem. § 41 Abs. 1 Satz 1 AO ist für die Besteuerung unerheblich, dass ein
Rechtsgeschäft unwirksam ist, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche
Ergebnis dieses Rechtsgeschäfts gleichwohl bestehen lassen.
77
Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Selbst wenn die Spielervermittler eine
treuwidrige Doppeltätigkeit ausgeübt haben sollten und der Kläger deshalb zivilrechtlich
nicht zur Zahlung des Mäklerlohns verpflichtet gewesen wäre, haben der Kläger und die
Spielervermittler jedenfalls das wirtschaftliche Ergebnis der Vermittlungsmaklerverträge
bestehen lassen. Der Kläger und die Spielervermittler gingen davon aus, dass der
Kläger diesen die Vermittlungsprovision für den Transfer bzw. die Vertragsverlängerung
schuldete. Der Kläger hat diese auch tatsächlich an die Spielervermittler gezahlt und
auch nicht wieder zurückgefordert.
78
cc) Soweit der Beklagte geltend macht, der Annahme eines Leistungsaustausches
zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern stehe auch das FIFA Spielervermittler-
Reglement entgegen, gilt Folgendes:
79
Soweit der Kläger ab dem 01. März 2001 Verträge mit lizenzierten Spielervermittlern
geschlossen hat, spricht zwar Einiges dafür, dass ein solcher Verstoß vorliegt, weil die
Spielervermittler nach Art. 14 des FIFA Spielervermittler-Reglements verpflichtet sind,
im Rahmen eines Transfers nur die Interessen einer beteiligten Partei zu vertreten.
80
Ein solcher Verstoß – wie auch ein Verstoß gegen das Schriftformerfordernis des Art. 12
Abs. 1 des FIFA Spielervermittler-Reglements – hätte jedoch allenfalls verbandsinterne
Wirkung, aber keine Auswirkung auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der
Vermittlungsmaklerverträge. Für die steuerrechtliche Würdigung bleibt – entsprechend
dem Rechtsgedanken des § 41 Abs. 1 Satz 1 AO – maßgeblich, dass der Kläger und die
Spielervermittler das wirtschaftliche Ergebnis der Vermittlungsmaklerverträge bestehen
gelassen haben.
81
dd) Dem Beklagten kann auch nicht dahingehend gefolgt werden, einem
Leistungsaustauschverhältnis zwischen dem Kläger und dem als Rechtsanwalt tätigen
Spielervermittler I., stehe entgegen, dass dieser dann einen strafbaren Parteiverrat i. S.
des § 356 StGB begangen habe.
82
Gem. § 356 Abs. 1 StGB begeht ein Anwalt, welcher bei den ihm in seiner Eigenschaft
anvertrauten Angelegenheiten in derselben Rechtssache beiden Parteien durch Rat
oder Beistand pflichtwidrig dient, einen strafbaren Parteiverrat.
83
Im Streitfall kann jedoch dahinstehen, ob der Rechtsanwalt durch seine Tätigkeit als
Spielervermittler einen Parteiverrat i. S. des § 356 Abs. 1 StGB begangen hat. Dies wäre
jedenfalls gem. § 40 AO für die Besteuerung unerheblich.
84
Nach dieser Norm ist für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den
Tatbestand eines Steuergesetzes ganz oder zum Teil erfüllt, gegen ein gesetzliches
Gebot oder Verbot verstößt. Wenn die Voraussetzungen des § 40 AO vorliegen, ist die
Besteuerung wertneutral durchzuführen und auch Wirkungen, die den Tatbeständen
zugunsten des Steuerpflichtigen zukommen, treten ohne Rücksicht auf die
Verwerflichkeit ein (BFH-Urteil vom 07. November 1989 VII R 115/87, BFHE 159, 238,
BStBl II 1990, 251).
85
Danach kommt es im Streitfall nicht darauf an, ob der Rechtsanwalt einen strafbaren
Parteiverrat begangen hat. Selbst wenn dies der Fall wäre, wäre die Besteuerung
wertneutral durchzuführen und das zwischen dem Kläger und dem Rechtsanwalt
begründete Leistungsaustauschverhältnis steuerlich anzuerkennen.
86
b) Die von dem Kläger an die Spielervermittler gezahlten Vergütungen sind auch in
vollem Umfang Gegenleistung für die von den Spielervermittlern empfangenen
Vermittlungsleistungen. Sie stehen in unmittelbarem Zusammenhang mit einem
konkreten eigenen (wirtschaftlichen) Vorteil, den der Kläger von den Spielervermittlern
erhalten hat. Damit sind die vom Kläger geleisteten Zahlungen in vollem Umfang gem. §
10 Abs. 1 Satz 2 UStG das Entgelt für die an ihn erbrachten Vermittlungsleistungen. Es
handelt es sich weder ganz noch teilweise um ein Entgelt von dritter Seite i. S. des § 10
Abs. 1 Satz 3 UStG für möglicherweise an die Berufsfußballspieler erbrachte
Vermittlungsleistungen. Insoweit kann dahinstehen, ob zwischen den
Berufsfußballspielern und den Spielervermittlern – möglicherweise aufgrund von
Managementverträgen – ebenfalls ein Rechtsverhältnis bestand, aufgrund dessen die
Spieler für die Vertragsverlängerung bzw. den Vereinswechsel eine Vergütung
schuldeten. Jedenfalls gehört die vom Kläger gezahlte Vermittlungsprovision nicht zum
Entgelt für eine Leistung des jeweiligen Spielervermittlers an den Berufsfußballspieler.
Der Kläger hat durch die Zahlung der Vermittlungsprovision in voller Höhe die eigene
Verbindlichkeit gegenüber dem Spielervermittler aus dem Vermittlungsmaklervertrag
getilgt und keine Schuld des jeweiligen Berufsfußballspielers gegenüber dem
87
Spielervermittler beglichen.
Bemessungsgrundlage für Lieferungen und sonstige Leistungen eines Unternehmers ist
nach § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG das Entgelt. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger
aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer (§ 10 Abs.
1 Satz 2 UStG). Gem. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG gehört zum Entgelt auch, was ein
anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt.
88
Diese Regelung beruht auf Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der in den Streitjahren
geltenden Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer 77/388/EWG (Richtlinie
77/388/EWG). Danach ist bei Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen
Besteuerungsgrundlage alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer
oder Dienstleister für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger
oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll.
89
Trotz der in diesen Regelungen vorhandenen Formulierungsunterschiede ist eine
Zahlung grundsätzlich (nur) dann Entgelt/Gegenleistung für eine bestimmte Leistung,
wenn sie "für die Leistung" bzw. "für diese Umsätze" gewährt wird bzw. der Leistende
sie hierfür erhält (BFH-Urteil vom 19. Oktober 2001 V R 75/98, BFH/NV 2002, 547). Die
Einordnung von Entgeltzahlungen an den Leistenden entweder als Entgelt im Rahmen
eines Leistungsaustauschs zwischen Leistendem und Zahlendem oder aber als Entgelt
eines Dritten, der außerhalb des Leistungsaustausches zwischen Leistendem und
einem (anderem) Leistungsempfänger steht, richtet sich u.a. nach der Interessenlage
des Zahlenden. Besteht sein Interesse vornehmlich darin, die Leistung an den (anderen)
Leistungsempfänger (und nicht an sich selbst) zu fördern bzw. sicherzustellen, liegt ein
Entgelt von dritter Seite gem. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG vor. Allerdings hat der BFH
entschieden, dass die Vorschrift des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG in der Regel nur dann zum
Zuge kommt, wenn ein unmittelbarer Leistungsaustausch zwischen dem Leistenden und
dem Zahlenden zu verneinen ist (BFH-Urteil vom 20. Februar 1992 V R 107/87, BFHE
167, 567, BStBl II 1992, 705; ebenso Tehler in: Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 10 Rn.
223; Radeisen in: Birkenfeld, UStG, § 118 Rn. 21).
90
Bei Anwendung dieser Grundsätze ergibt sich im Streitfall, dass die vom Kläger an die
Spielervermittler gezahlte Vermittlungsprovision kein Entgelt von dritter Seite im
Hinblick auf möglicherweise zwischen den Spielervermittlern und den Spielern
bestehende Rechtsverhältnisse, sondern in vollem Umfang gem. § 10 Abs. 1 Satz 2
UStG das Entgelt für die von den Spielervermittlern an den Kläger erbrachten
Vermittlungsleistungen ist. Denn es besteht ein unmittelbarer Leistungsaustausch
zwischen dem Leistenden (hier: den Spielervermittlern) und dem Zahlenden (hier: dem
Kläger). Nach Ansicht des erkennenden Senats liegen auch keine Anhaltspunkte dafür
vor, dass eine Abweichung vom Regelfall vorliegt und der Kläger trotz dieses
bestehenden Leistungsaustauschverhältnisses ein Entgelt von dritter Seite auf
möglicherweise zwischen den Spielern und den Spielervermittlern bestehende
Rechtsverhältnisse erbracht hat. Insoweit kann dahinstehen, ob zwischen den
Berufsfußballspieler und den Spielervermittlern schuldrechtliche Rechtsverhältnisse
bestanden, aufgrund derer die Spieler zur Zahlung einer Vermittlungsprovision
verpflichtet waren. Jedenfalls hat der Kläger die Vermittlungsprovision an die
Spielervermittler nicht gezahlt, um die Vermittlungsleistung an die Berufsfußballspieler
zu bewirken. Die Zahlung der Vermittlungsprovision steht vielmehr nur in einem
unmittelbaren Zusammenhang mit dem eigenen wirtschaftlichen Vorteil, den der Kläger
91
durch die von den Spielervermittlern erbrachten Leistungen erhalten hat. Der Kläger
beauftragte die Spielervermittler, um geeignete Berufsfußballspieler für seine
Bundesligamannschaft zu verpflichten. Er hatte ein Interesse daran, eine seinen
Vorstellungen entsprechende Mannschaft zusammenzustellen, von der er sich
entsprechenden sportlichen Erfolg versprach. Dass die Spielervermittler nicht nur ihm,
sondern auch den Spielern gegenüber eine Vermittlungsleistung erbracht haben, mag
dem Kläger zwar bewusst gewesen sein. Dies stellte sich aus seiner Sicht aber nur als
notwendige Folge eines Spielertransfers oder einer Vertragsverlängerung dar und war
nicht von ihm bezweckt. Das einzige Interesse des Klägers lag darin, seine eigene
aufgrund der Zahlungsvereinbarungen betragsmäßig konkretisierte Schuld gegenüber
den Spielervermittlern in vollem Umfang zu erfüllen.
c) Dem Beklagten kann auch nicht darin gefolgt werden, dass es sich bei der Zahlung
der Vermittlungsprovision um ein Entgelt im Zusammenhang mit der Leistung der
Spielervermittler an die Berufsfußballspieler handele, weil der Kläger und die
Spielervermittlern im Rahmen der Zahlungsvereinbarungen Schuldübernahmeverträge
geschlossen hätten.
92
Zwar werden Zahlungen durch einen Dritten aufgrund eines Schuldübernahmevertrags,
die dem Leistenden im Wege des abgekürzten Zahlungsweges unmittelbar zufließen,
als Entgelt gem. § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG für die Leistung des Leistenden an den
Leistungsempfänger angesehen (vgl. Tehler in: Reiß/Krausel/Langer, UStG, § 10 Rn.
222).
93
Der Kläger und die Spielervermittler haben im Streitfall aber keine
Schuldübernahmeverträge i. S. des § 414 BGB geschlossen.
94
Gem. § 414 BGB kann eine Schuld von einem Dritten durch Vertrag mit dem Gläubiger
in der Weise übernommen werden, dass der Dritte an die Stelle des bisherigen
Schuldner tritt.
95
Die Voraussetzungen dieser Norm sind im Streitfall nicht erfüllt. Die zwischen dem
Kläger und den Spielervermittlern geschlossenen Zahlungsvereinbarungen enthalten
keine Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger eine Schuld des jeweils namentlich
genannten Berufsfußballspielers gegenüber dem Spielervermittler übernehmen wollte.
Keine der Zahlungsvereinbarungen enthält einen Hinweis auf einen eventuell dem
jeweiligen Spielervermittler gegenüber dem Berufsfußballspieler zustehenden
Provisionsanspruch. Es kann auch nicht davon ausgegangen werden, dass der Kläger
die möglicherweise zwischen den Spielern und den Spielervermittlern abgeschlossen
Managementverträge im Detail kannte. Selbst wenn sich aus diesen ein
Provisionsanspruch der Spielervermittler gegenüber den Spielern ergab, waren dem
Kläger zumindest die Höhe und andere Einzelheiten nicht bekannt. Sämtliche
Zahlungsvereinbarungen enthalten nur die Vereinbarung, dass der Kläger dem
jeweiligen Spielervermittler für die Beratung und Unterstützung beim Transfer bzw. bei
der Vertragsverlängerung ein Vermittlungshonorar in einer bestimmten Höhe schuldet.
Insoweit handelt es sich bei den Zahlungsvereinbarungen um die schriftliche Fixierung
der zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern geschlossenen Maklerverträge. Mit
den Zahlungsvereinbarungen wurde allein die Entstehung des Provisionsanspruchs
gegenüber dem Kläger aufgrund des erfolgreichen Vertragsschlusses zwischen Kläger
und Spieler bestätigt und dessen genaue Höhe konkretisiert.
96
2. Die Spielervermittler haben ihre Vermittlungsleistungen für das Unternehmen des
Klägers ausgeführt.
97
Unternehmer ist gem. § 2 Abs. 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit
selbständig ausübt. Dabei umfasst das Unternehmen die gesamte gewerbliche und
berufliche Tätigkeit des Unternehmers.
98
Auch Vereine können als Unternehmer i. S. des § 2 Abs. 1 UStG tätig werden.
Insbesondere gehört der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb i. S. des § 14 AO zum
unternehmerischen Bereich, mit der Folge, dass die Ausgangsleistungen grundsätzlich
steuerpflichtig sind und hinsichtlich der Eingangsleistungen ein Vorsteuerabzug zu
gewähren ist (BFH-Urteil vom 20. Dezember 1984 V R 25/76, BFHE 142, 524, BStBl II
1985, 176).
99
Die Profifußballabteilung des Klägers gehört – wie zwischen den Beteiligten zu Recht
unstreitig ist – zu seinem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb i. S. des § 14 AO und der
Kläger hat die Eingangsleistungen der Spielervermittler seiner Profifußballabteilung
zugeordnet.
100
3. Die Spielervermittler haben die sonstigen Leistungen gegenüber dem Kläger auch als
Unternehmer ausgeführt.
101
Insoweit ist nicht nur erforderlich, dass der Leistende Unternehmer ist, sondern – über
den Gesetzeswortlaut hinaus – auch, dass er die Leistung im Rahmen des
Unternehmens erbringt (Stadie in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rn. 102).
102
Unternehmer ist gem. § 2 Abs. 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit
selbständig ausübt. Dabei umfasst das Unternehmen die gesamte gewerbliche und
berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige
Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen.
103
a) Soweit der Kläger den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der von der FIFA
lizenzierten Spielervermittlern und aus der Rechnung des als Rechtsanwalt tätigen
Spielervermittlers begehrt, ist deren Unternehmereigenschaft und die Erbringung der
Vermittlungsleistungen im Rahmen ihres jeweiligen Unternehmens zwischen den
Beteiligten zu Recht nicht im Streit.
104
b) Aber auch soweit der Kläger den Vorsteuerabzug aus der Rechnung des
Spielervermittlers G., der hauptberuflich als selbständiger Handelsvertreter tätig ist und
seinen Sohn als Berufsfußballspieler an den Kläger vermittelt hat, geltend macht, hat
dieser die Vermittlungsleistung als Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens
erbracht.
105
Spielervermittler G. betreibt als selbständiger Handelsvertreter ein Unternehmen i. S.
des § 2 Abs. 1 UStG. Auch die von ihm an den Kläger erbrachte Vermittlungsleistung ist
dieser unternehmerischen Tätigkeit zuzuordnen.
106
Nach der Rechtsprechung des BFH kann ein Unternehmer eine Tätigkeit, die mit seiner
sonstigen unternehmerischen Tätigkeit in einem sachlichen Zusammenhang steht,
seiner unternehmerischen Sphäre zurechnen, auch wenn sie für sich genommen nicht
nachhaltig ist. Dabei ist der Begriff des sachlichen Zusammenhangs weit zu verstehen.
107
So hat der BFH bei von einem Gastwirt durchgeführten Neuwagengeschäften einen
sachlichen Zusammenhang für möglich gehalten, weil es sich in beiden Fällen um eine
Ein- und Verkaufstätigkeit im Einzelhandel gehandelt habe. (BFH-Urteil vom 07.
September 1995 V R 25/94, BFHE 178, 490, BStBl II 1996, 109).
Nach diesen Grundsätzen ist auch die seinen Sohn betreffende Vermittlungstätigkeit
dem Unternehmen des Spielervermittlers G. zuzuordnen. Zwischen der Tätigkeit als
selbständiger Handelsvertreter und der Vermittlungsleistung an den Kläger besteht ein
sachlicher Zusammenhang. Hierfür reicht es aus, dass Spielervermittler G. sowohl im
Rahmen seiner sonstigen unternehmerischen Tätigkeit als selbständiger
Handelsvertreter als auch bei der hier zu beurteilenden Tätigkeit hinsichtlich der
Betreuung seines Sohnes Vermittlungsleistungen erbringt. Es kommt deshalb nicht
darauf an, ob seine Tätigkeit als Spielerberater für sich genommen als nachhaltige
Tätigkeit zu beurteilen ist. Dadurch dass er die dem Kläger ausgestellte Rechnung unter
der Bezeichnung "Handelsvertretung G." ausgestellt und die Leistung der Umsatzsteuer
unterworfen hat, hat er auch zum Ausdruck gebracht, dass er sie im Rahmen seines
bereits bestehenden Unternehmens erbracht hat.
108
4. Schließlich erfüllen die Rechnungen der Spielervermittler auch in formeller Hinsicht
die Anforderungen, die an zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnungen i. S. des
§ 14 UStG zu stellen sind.
109
Nach der Rechtsprechung des BFH zu den Anforderungen an eine nach § 15 Abs. 1
Satz 1 Nr. 1 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung i. S. des § 14 UStG
muss die Rechnung Angaben tatsächlicher Art enthalten, welche die Identifizierung der
abgerechneten Leistung ermöglicht. Der Aufwand der Identifizierung der Leistung muss
dahingehend begrenzt sein, dass die Rechnungsangaben eine eindeutige und leicht
nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist.
Was zu Erfüllung dieser Voraussetzungen erforderlich ist, richtet sich nach den
Umständen des Einzelfalls (BFH-Beschluss vom 14. Oktober 2002 V B 9/02, BFH/NV
2003, 213 m.w.N.).
110
Bei Anwendung dieser Grundsätze genügen die dem Kläger vorliegenden Rechnungen
diesen Anforderungen. Die nach dem Sinn und Zweck von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz
1 UStG erforderliche eindeutige und leicht nachvollziehbare Identifizierung der
Eingangsleistung ist durch die Leistungsbeschreibungen "Beratung und Unterstützung
beim Transfer des Spielers A", "Beratung und Vermittlung des Spielers B", "Mitwirkung
bei dem Vertragsabschluss zwischen dem Spieler C und dem Bundesligaverein",
"Transfer-Provision Spieler D", "Beratung und Unterstützung bei der
Vertragsverlängerung von Spieler E" und "Honorar für die Vertragsverlängerung des
Spielers F" gewährleistet. Eine mehrfache Abrechnung der damit verbundenen
Leistungen (in einer anderen Rechnung) wird durch diese Leistungsbeschreibungen
ausgeschlossen. Jede Leistungsbeschreibung nimmt konkret Bezug auf den Transfer
bzw. die Vertragsverlängerung eines namentlich benannten Profifußballspielers. Soweit
der Beklagte vorträgt, die Leistungsbeschreibungen reichten nicht aus, weil nicht
erkennbar sei, ob es sich um Leistungen im Rahmen der Verhandlungen zu einem
Transfervertrag oder zu einem Arbeitsvertrag mit dem Spieler handele, steht dies nach
Überzeugung des erkennenden Senats einem Vorsteuerabzug nicht entgegen. Im
Rahmen eines Transfers eines Berufsfußballspielers von einem Verein zu einem
anderen mag es zum Abschluss mehrerer insoweit notwendiger Verträge kommen.
Gleichwohl handelt es sich wirtschaftlich um einen einheitlichen Vorgang, der mit der
111
genannten Leistungsbeschreibung hinreichend klar und eindeutig beschrieben worden
ist.
Es ergeben sich folgende Berechnungen der Umsatzsteuer:
112
Umsatzsteuer 2000
113
Festgesetzte Umsatzsteuer bisher: EUR
114
Zusätzliche Vorsteuerbeträge: EUR (= DM)
115
Festgesetzte Umsatzsteuer lt. Urteil: EUR
116
Umsatzsteuer 2001
117
Festgesetzte Umsatzsteuer bisher: EUR
118
Zusätzliche Vorsteuerbeträge: EUR (= DM)
119
Festgesetzte Umsatzsteuer lt. Urteil: EUR
120
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
121
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war im Hinblick auf die
Schwierigkeit der zu entscheidenden Rechtsfrage für den Kläger notwendig (§ 139 Abs.
3 Satz 3 FGO).
122
Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Es erscheint
grundsätzlich klärungsbedürftig, wie die von Spielervermittlern erbrachten Leistungen
umsatzsteuerlich einzuordnen sind.
123