Urteil des FG Düsseldorf vom 10.02.2003

FG Düsseldorf (Grundstück, Stadt, Persönliches Interesse, Strasse, Bemessungsgrundlage, Gegenleistung, Bauwerkvertrag, Kaufvertrag, Gestaltung, Vermarktung)

Datum:

Gericht:

Spruchkörper:

Entscheidungsart:

Tenor:

Aktenzeichen:

Finanzgericht Düsseldorf, 7 K 7952/00 GE

10.02.2003

Finanzgericht Düsseldorf

7. Senat

Urteil

7 K 7952/00 GE

Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 25.08.2000 und die dazu

ergangene

Einspruchsentscheidung vom 27.11.2000 werden aufgehoben.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

T a t b e s t a n d

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Vertrag über den Erwerb eines unbebauten

Grundstücks einerseits und der Werkvertrag zur Errichtung eines Geschäftshauses

andererseits ein einheitliches Vertragswerk bilden, das insgesamt den Erwerb eines

Grundstücks mit Gebäude zum Inhalt hat.

Die Klägerin gründete mit sechs natürlichen Personen eine Bauherrengemeinschaft (BHG).

Gegenstand der hier umstrittenen vertraglichen Vereinbarung ist ein Grundstück in Z-Stadt

Z-Strasse. Eigentümerin des ursprünglich unbebauten Grundstücks war F. Diese

unterbreitete der G-Bau GmbH am 29.07.1998 ein unwiderrufliches Angebot, das

Grundstück zu einem Preis von 900.000 DM zu erwerben (Urk.-Nr. 492/1998 des Notars, Z-

Stadt). Das Angebot sollte bis zum 31.03.1999 gelten. Die G-Bau GmbH stellte am

25.09.1998 für dieses Grundstück bei der Z-Stadt einen Antrag zum Bau eines

Geschäftshauses nebst Tiefgarage. Außerdem unterbreitete die G-Bau GmbH im gleichen

Monat der BHG ein Angebot zum Bau eines Praxis- und Bürohauses auf dem

vorgenannten Grundstück.

Am 26.11.1998 bot die G-Bau GmbH der BHG die schlüsselfertige Herstellung eines

Geschäftshauses auf dem Grundstück zu einem Pauschalpreis i. H. v. netto 4.532.000 DM

an. Grundlagen des Angebotes waren eine Baubeschreibung und der Entwurf eines

Bauwerkvertrages. Es enthielt außerdem eine Mehr- und Minderkostenbetrachtung

gegenüber dem Angebot an die BHG vom 30.09.1998.

Mit Schreiben vom 15.12.1998 teilte die G-Bau GmbH der F mit, dass sie das Kaufangebot

hinsichtlich des Grundstücks "Z-Strasse" nicht annehmen werde.

F verkaufte mit notariell beurkundetem Vertrag vom 22.12.1998 (Urk.-Nr. 940/1998 des

Notars, Z-Stadt) das Grundstück für 985.000 DM an die BHG zu folgenden

Miteigentumsanteilen in Bruchteilsgemeinschaft:

1 A, B, C, D,E GbR

1.078 / 10.000

2. A

2.463 / 10.000

3. B

1.041 / 10.000

4. C

1.041 / 10.000

5. D

1.314 / 10.000

6. E

1.359 / 10.000

7. H

1.704 / 10.000

Am gleichen Tag erteilte die BHG der G-Bau GmbH den Auftrag zur schlüsselfertigen

Errichtung des Bauvorhabens "Praxis- und Bürohaus Z-Strasse in Z-Stadt" für 3.540.000

DM zuzüglich der gesetzlichen Mehrwertsteuer. Am 15.01.1999 zeigte die BHG den

Bauherrenwechsel bei der Z-Stadt an. Danach schloss die BHG mit dem Architekten I

einen Architektenvertrag ab. Aus § 1 Tz. 3 des Vertrages geht hervor, dass zum einen

bereits Planungsleistungen der Architekturgemeinschaft "J und K" im Auftrag der G-Bau

GmbH und zum anderen des Architekten I im Auftrag der BHG erbracht worden waren.

Im Juni 1996 erteilte die Z-Stadt der BHG die Baugenehmigung für das Büro- und

Geschäftshaus.

Am 30.06.1999 erließ der Beklagte unter Berücksichtigung einer Bemessungsgrundlage i.

H. v. insgesamt 985.000 DM gegen die Mitglieder der BHG entsprechend ihres jeweiligen

Miteigentumanteils Grunderwerbsteuerbescheide. Die Festsetzungen ergingen gemäß §

165 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) teilweise vorläufig, da nach Ansicht des Beklagten

weitere Sachverhaltsermittlungen erforderlich seien, um zu prüfen, ob hinsichtlich des

Kaufs des baureifen Grundstücks und der anschließenden Bebauung ein einheitlicher

Leistungsgegenstand i. S. d. Grunderwerbsteuergesetzes vorliege.

Am 25.08.2000 erließ der Beklagte an die Mitglieder der BHG jeweils nach § 165 Abs. 2 S.

1 AO geänderte Grunderwerbsteuerbescheide. Er ermittelte die Steuer nunmehr von einer

Bemessungsgrundlage i. H. v. insgesamt 4.691.026 DM (= Grundstück: 985.000 DM +

Herstellungskosten: 3.706.026,00 DM).

Gegen den an ihn gerichteten Änderungsbescheid legte die Klägerin Einspruch ein. Er trug

vor: Die Auswahl der G-Bau GmbH sei wegen der preislichen und logistischen

Überlegenheit dieses Unternehmens erfolgt. Die Grundstücksverkäuferin, F, habe zu keiner

Zeit mit der G-Bau GmbH dahingehend zusammengearbeitet, dass an die BHG ein

bebautes Grundstück veräußert werden sollte. Die BHG sei objektiv in der Lage gewesen,

das Grundstück zu kaufen und von wem auch immer bebauen zu lassen. Die Verträge mit

der G-Bau GmbH und F seien aus organisatorischen Gründen am gleichen Tag

unterschrieben worden, um möglichst alle Vereinbarungen beim Notar unterzeichnen zu

können.

Mit Einspruchsentscheidungen vom 27.11.2000 wies der Beklagte den Einspruch als

unbegründet zurück. Hierzu führte er aus, es liege ein objektiv erkennbares abgestimmtes

Verhalten auf der Veräußererseite vor. Die G-Bau GmbH habe durch den Annahmeverzicht

hinsichtlich der Kaufoption für das unbebaute Grundstück der BHG die Möglichkeit

verschafft, das Grundstück zu erwerben. Dies sei zu einem Zeitpunkt erfolgt, als der

Bauwerkvertrag zwischen der BHG und der G-Bau GmbH unterschriftsreif gewesen sei.

Außerdem seien die Planungsleistungen anteilig im Auftrag der G-Bau GmbH erbracht

worden. Das Interesse der Grundstücksveräußerin, F, habe nur darin bestanden, das

Grundstück bestmöglich zu verkaufen.

Zur Begründung ihrer Klage vom 27.12.2000 trägt die Klägerin vor:

Der geänderte Grunderwerbsteuerbescheid vom 25.08.2000 sei rechtswidrig. Der Beklagte

gehe zu Unrecht davon aus, dass es sich im Streitfall um einen einheitlichen

Erwerbsvorgang handle. Dies sei bei der gegebenen vertraglichen Situation objektiv gar

nicht möglich. Denn in dem Urteil vom 27.10.1999 (Az. II R 17/99, BStBl II 2000, 34) habe

der Bundesfinanzhof betont, dass die Voraussetzungen eines Vertragsgeflechts

regelmäßig nur dann vorliegen würden, wenn der Erwerber in seiner Entscheidung über

das "Ob" und "Wie" einer Bebauung (spätestens) mit dem Abschluss des Kaufertrages

gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei sei. Aus dem Grundstückskaufvertrag mit F

ergebe sich eine derartige Beschränkung jedoch nicht.

Die Klägerin beantragt,

den Grunderwerbsteuerbescheid vom 25.08.2000 und die dazu ergangene

Einspruchsentscheidung aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung.

Das Gericht hat die Bauakten über das Bauvorhaben Z-Strasse der Z-Stadt (Az. 534/98)

beigezogen und Beweis erhoben durch die Vernehmung des Geschäftsführers der G-Bau

GmbH, Herrn L, und des Architekten I als Zeugen. Wegen des Ergebnisses der

Beweisaufnahme wird auf die Sitzungsniederschrift vom 10.02.2003 Bezug genommen.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

Die Klage ist begründet.

Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 25.08.2000 und die Einspruchsentscheidung vom

27.11.2000 sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1

Finanzgerichtsordnung (FGO)).

Zu Unrecht hat der Beklagte die Gebäudeherstellungskosten in die Bemessungsgrundlage

der Grunderwerbsteuer miteinbezogen. Nach Würdigung aller Umstände des Streitfalls ist

der Senat nicht davon überzeugt, dass der notariell beurkundete Kaufvertrag vom

22.12.1998 und der am gleichen Tag geschlossene Bauwerkvertrag einen einheitlichen

Vertrag bilden.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) unterliegt ein Kaufvertrag, der

sich auf inländische Grundstücke bezieht, der Grunderwerbsteuer. Bemessungsgrundlage

für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer ist nach § 8 Abs. 1 GrEStG der Wert der

Gegenleistung, wobei als Gegenleistung bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der

vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen gilt (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG).

Maßgebend für den Umfang der Gegenleistung ist der Gegenstand des Erwerbsvorgangs.

Dieser wird zunächst durch das den Steuertatbestand (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG) erfüllende

zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft bestimmt. Ergibt sich die Verpflichtung zur

Übereignung des Grundstücks und zur Errichtung eines Gebäudes aus zwei an sich

selbständigen Verträgen, so ist grunderwerbsteuerlich Gegenstand des Erwerbsvorgangs

das Grundstück im bebautem Zustand, wenn diese Verträge aufgrund ihres rechtlichen

Zusammenhanges als einheitlicher Vertrag (gerichtet auf einen einheitlichen

Leistungsgegenstand) anzusehen sind (vgl. BFH-Urteil vom 06.03.1991 II R 133/87, BStBl

II 1991, 532). Dies ist nicht nur auf die Fälle beschränkt, in denen der

Grundstückskaufvertrag und der oder die auf die Errichtung des Gebäudes zielenden

Verträge miteinander "stehen" und "fallen", mithin also nach dem Willen der

Vertragsbeteiligten in ihrer Gültigkeit miteinander verknüpft sein sollen, sondern auch dann,

wenn zwischen den Verträgen ein so enger sachlicher Zusammenhang besteht, dass der

Erwerber bei objektiver Betrachtungsweise als einheitlichen Leistungsgegenstand das

bebaute Grundstück erhält (vgl. BFH-Urteil vom 12.03.1997 II R 84/94, BFH/NV 1997, 706).

Ein solcher objektiv-sachlicher Zusammenhang zwischen einem Grundstückskaufvertrag

und einem Gebäudeerrichtungsvertrag, der zu einem sog. einheitlichen Vertragswerk

führen kann, liegt dann vor, wenn dem Erwerber aufgrund einer konkreten und bis

(annähernd) zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem

bestimmten Grundstück zu einem im Wesentlichen feststehenden Preis angeboten wird

und er dieses Angebot als Einheitliches annimmt oder nur annehmen kann. Dies kommt

insbesondere in Betracht, wenn der Erwerber mit Abschluss des Grundstückskaufvertrages

in seiner Entscheidung über das "Ob" und "Wie" einer Bebauung gegenüber der

Veräußererseite nicht mehr frei war.

Treten auf der Veräußererseite mehrere untereinander nicht verbundene Personen auf,

reicht die Bindung an eine bestimmte Bebauung allein nicht aus. Ein enger sachlicher

Zusammenhang zwischen den Verträgen liegt in diesen Fällen nur dann vor, wenn die auf

der Veräußererseite auftretenden Personen aufgrund einer vertraglichen Abrede bei der

Veräußerung zusammenarbeiten und durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluss

aller Verträge hinwirken (BFH-Urteil vom 28. Mai 1998 II R 66/96, BFH/NV 1999, S. 75 mit

weiteren Nachweisen). Ein solches abgestimmtes Verhalten verlangt danach ein

zielgerichtetes Zusammenwirken dieser Personen, welches darauf gerichtet ist, dass der

Erwerber das Grundstück in fertig bebautem Zustand erhält. Ein bloß zufälliges

Zusammentreffen, ein bloß tatsächliches Gewährenlassen des Gebäudeerrichters durch

den Grundstückseigentümer reicht nicht aus (vgl. BFH-Urteil vom 12.03.1997 II R 84/94,

BFH/NV 1997, 706).

Im Streitfall konnte ein abgestimmtes Verhalten zwischen F und den gesetzlichen

Vertretern der G-Bau GmbH dergestalt, dass der BHG ein bebautes Grundstück übereignet

werden sollte, nicht festgestellt werden.

Zwar sind der Bauwerkvertrag und der Grundstückskaufvertrag am selben Tag

abgeschlossen worden. In Anbetracht des Umfangs des Projektes und der Vielzahl der

Personen, die hieran beteiligt waren, ist jedoch der Vortrag der Klägerin glaubhaft, die

Verträge seien aus organisatorischen Gründen an einem Tag unterschrieben worden.

Insbesondere dürfte hier die Käuferseite (BHG) ein größeres Interesse an der

Zusammenlegung der Termine gehabt haben, als die Verkäuferseite, weil die Mitglieder

der BHG - wie glaubhaft vorgetragen worden ist - beruflich sehr engagiert waren, wenig

Gelegenheiten hatten sich zu treffen, jedoch das lang geplante Projekt eines Bürohauses

schnell voran treiben wollten.

Über den zeitgleichen Abschluss der Verträge hinaus sieht der Senat keine Anhaltspunkte

dafür, dass die Eigentümerin des Grundstücks und die G-Bau GmbH zielgerichtet

zusammengewirkt haben. Dem Zeugen L war nicht bekannt, dass von Seiten der G-Bau

GmbH - außer dem Schreiben vom 15.12.1998 - ein Kontakt zu F bestanden habe und mit

ihr über einen möglichen Verkauf an Dritte gesprochen wurde. Die Beweisaufnahme hat

vielmehr ergeben, dass sich F persönlich nicht um die Veräußerung des Grundstücks

gekümmert hat. Die geschäftliche Beziehung zwischen F und der G-Bau GmbH ist - nach

Aussage des Zeugen L - durch den Sohn der F hergestellt worden. Auch war F bei der

notariellen Beurkundung des Kaufvertrages nicht anwesend. Für sie handelte die

Steuerberaterin M als vollmachtslose Vertreterin. Zudem hat der Zeuge I glaubhaft

versicherte, dass F an jeden verkauft hätte, der Geld brachte.

Ein abgestimmtes Verhalten zwischen der G-Bau GmbH und F kann auch nicht dadurch

festgestellt werden, dass die G-Bau GmbH eine Woche vor Abschluss des

Bauwerkvertrages und des Grundstückskaufvertrages darauf verzichtet hat, die Kaufoption

der F vom 29.07.1998 anzunehmen. Der Verzicht auf die Kaufoption ist nach der

Überzeugung des Senats darauf zurückzuführen, dass der G-Bau GmbH das Risiko für den

Kauf des Grundstücks zu groß geworden war. Nachdem es der G-Bau GmbH nicht

gelungen war, ihr Projekt mit altengerechten Eigentumswohnungen und Ladenlokalen in

der dafür vorgesehenen Frist zu vermarkten, war die Kaufoption wirtschaftlich gesehen für

die GmbH wertlos. Wie der Zeuge L glaubhaft bekundet hat, lag der G-Bau GmbH keine

Finanzierungszusage ihrer Bank vor. Die Pläne, das Grundstück als Bauträger zu

verkaufen, habe die G-Bau GmbH wegen des hohen Grundstückspreises nicht

verwirklichen können. Auch seien die Versuche, Investoren zu finden, gescheitert. Viele

Gespräche mit potentiellen Erwerbern seien ergebnislos verlaufen.

Wenn der Beklagte demgegenüber vorträgt, durch den Abschluss des Bauwerkvertrages

mit der Bauherrengemeinschaft sei eine hundertprozentige Vermarktung gesichert

gewesen, so kann der Senat dem nicht folgen. Die BHG hat die G-Bau GmbH (nur) als

Generalunternehmerin beauftragt. Diese Situation ist wirtschaftlich nicht vergleichbar mit

der selbständigen Vermarktung eines Gebäudes. Die G-Bau GmbH brauchte nämlich als

Generalunternehmerin kein eigenes Kapital für die Bebauung einzusetzen. Das Risiko der

Bebauung war damit auf die BHG übergegangen.

Darüber hinaus kann nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme nicht davon ausgegangen

werden, dass die BHG mit Abschluss des Grundstückskaufvertrages in ihrer Entscheidung

über das "Ob" und "Wie" einer Bebauung gegenüber der Veräußerseite nicht mehr frei war.

Hierzu hat die Klägerin vorgetragen, seit Anfang 1996 seien einige Mitglieder der

Baugemeinschaft auf der Suche nach einem geeignete Baugrundstück zur Errichtung eines

gemeinsamen Bürogebäudes gewesen. Es seien konkrete Vorstellungen hinsichtlich der

Gestaltung des Gebäudes vorhanden gewesen, bevor die BHG durch Zufall auf das

Grundstück "Z-Strasse" gestoßen sei. Für die planerische Verwirklichung der

Vorstellungen habe sich die BHG für den Zeugen I entschieden, da dieser eine

hervorragende künstlerische und architektonische Gestaltung beherrsche. Die Aufgabe des

Herrn I habe darin gelegen, gemeinsam mit den Zielvorstellungen der BHG und unter

Beachtung der baurechtlichen Vorschriften eine optimale Ausnutzung des relativ kleinen

Grundstücks "Z-Strasse" herbeizuführen.

Der Klägervortrag wurde durch die Zeugenaussagen bestätigt, derzufolge die BHG das

"Wie" der Bebauung erheblich beeinflusst hat. Der Zeuge I hat nach eigener Aussage im

Auftrag der BHG monatelang gearbeitet und eine umfangreiche Baubeschreibung erstellt.

Diese sei der G-Bau GmbH "aufs Auge gedrückt" worden. Es sei nur noch darum

gegangen, für wieviel Geld die Pläne der BHG zu realisieren gewesen seien. Der Zeuge L

hat ebenfalls bekundet, dass der Architekt I mit den Architekten der G-Bau GmbH

zusammengearbeitet habe. Die Planung der G-Bau GmbH habe nicht den Vorstellungen

der BHG entsprochen. Die BHG habe dann sogar wieder abspringen wollen. Schließlich

seien die Planungen der G-Bau GmbH eingestellt worden und die GmbH habe ein Angebot

als Generalunternehmer nach den von der BHG zur Verfügung gestellten Plänen gemacht.

Nach Angaben des Zeugen L waren er und seine Geschäftspartner letztlich froh, dass die

G-Bau GmbH ihre Leistungen als Generalunternehmerin an die BHG habe verkaufen

können.

Für die Richtigkeit dieser Aussagen spricht, dass das ursprüngliche Bauvorhaben der G-

Bau GmbH nicht verwirklicht wurde. Nach Aussage des Zeugen L plante die G-Bau GmbH,

in den Obergeschossen altengerechte Wohnungen zu errichten und im Erdgeschoss und

im 1. Obergeschoss Ladenlokale, Büros und Praxen. Diese anfängliche Planung geht auch

aus den beigezogenen Bauakten hervor. Tatsächlich wurde das Grundstück mit einem

reinen Bürohaus bebaut. Es ist auch durchaus nachvollziehbar, dass die BHG ihre eigene

Planung bei der G-Bau GmbH durchsetzen konnte. Die BHG war wirtschaftlich in einer

deutlich besseren Situation als die G-Bau GmbH, denn bei ihr war genügend Kapital

vorhanden, um ihre Pläne in die Realität umsetzen zu können, während die G-Bau GmbH

zur Verwirklichung ihres Bauvorhabens auf Investoren angewiesen war, jedoch keine

gefunden hatte.

Wenn der Beklagte hierzu vorträgt, die Bindung der BHG an eine bestimmte von der G-Bau

GmbH vorgegebene Bebauung ergebe sich auch dadurch, dass das Honorar des Zeugen I

zu niedrig war, führt dies zu keiner anderen Beurteilung. Die Höhe des Architektenhonorars

ändert nichts an der Tatsache, dass der Zeuge I im Auftrag der BHG die Pläne für das

Bürohaus mitentworfen hat. Zudem hat das Gericht keinen Anlass daran zu zweifeln, dass

nach Aussage des Zeugen I sein Honorar für seine Leistungen angemessen war.

Ebenfalls kann das Gericht den Einwand des Beklagten nicht nachvollziehen, das

Schreiben des Diplom-Ingenieur N vom 31.10.1998 stimme mit der Baubeschreibung, die

Grundlage für das Angebot der G-Bau GmbH vom 26.11.1998 war, nicht überein. Selbst

wenn diese Behauptung richtig wäre, ist nicht ersichtlich, wofür diese Tatsache im

Rechtsstreit erheblich sein sollte.

Der Glaubwürdigkeit der Zeugen steht nichts entgegen. Es sprechen keine Umstände

dafür, dass es sich bei den Bekundungen um Gefälligkeitsaussagen handeln könnte. Die

Zeugen L und I haben kein persönliches Interesse am Ausgang des Rechtsstreits.

Die Nichterweislichkeit des Zusammenwirkens der G-Bau GmbH mit F geht zu Lasten des

Beklagten. Der Steuergläubiger ist mit der objektiven Beweislast für diejenigen Tatsachen

belastet, die den Steueranspruch begründen oder erhöhen (vgl. BFH Urteil vom 24. Juni

1976 IV R 101/75, BStBl II 1976, 562). Die Annahme eines einheitlichen

Leistungsgegenstandes würde die Grunderwerbsteuer erhöhen, denn die

Herstellungskosten des Bürohauses wären dann in die steuerliche Bemessungsgrundlage

miteinzubeziehen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.