Urteil des FG Düsseldorf vom 08.12.2010

FG Düsseldorf (mit an sicherheit grenzender wahrscheinlichkeit, treu und glauben, höhe, grundstück, gegenleistung, bemessungsgrundlage, muttergesellschaft, kenntnis, leistung, zuschlag)

Finanzgericht Düsseldorf, 7 K 3228/09 GE

Datum:

08.12.2010

Gericht:

Finanzgericht Düsseldorf

Spruchkörper:

7. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

7 K 3228/09 GE

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist eine nachträgliche Erhöhung der Grunderwerbsteuer um f EUR (= a EUR x

3,5%).

Die Klägerin (A Immobilien GmbH, Y-Stadt) blieb im Versteigerungstermin am .2007

(Amtsgericht Z-Stadt Az.) Meistbietende mit einem zu zahlenden Betrag in Höhe von x

EUR (vgl. Blatt 374 der ZV-Akte). Die versteigerten Grundstücke Z-Straße (insgesamt

301qm) in Z-Stadt wurden ihr mit Beschluss des Amtsgerichts vom .2007 zugeschlagen

(Blatt 384 der ZV-Akte).

Aufgrund dieses Erwerbsvorgangs setzt der Beklagte mit Bescheid vom 27.08.2007

gegen die Klägerin Grunderwerbsteuer in Höhe von y EUR (Bemessungsgrundlage x

EUR) fest.

Im Jahr 2009 informierte das Finanzamt X-Stadt den Beklagten in einer

Kontrollmitteilung für Zwecke der Grunderwerbsteuer darüber, dass die A LLC mit Sitz in

USA, die hundertprozentige Muttergesellschaft der Klägerin, mehrere Darlehen von der

W AG für z Mio. EUR erworben habe. Die W AG werde bei den Grundstücken, die

betroffen seien, im Grundbuch weiterhin als Grundpfandrechtsgläubigerin geführt, da

das Grundbuch nicht bereinigt worden sei. Die entsprechend belasteten Grundstücke

würden häufig versteigert werden. Die Tochtergesellschaften der A LLC erhielten häufig

den Zuschlag. Die Amtsgerichte würden in den Zuschlagbeschlüssen auch regelmäßig

darauf hinweisen, dass die Meistbietende keine Ersteherin im Sinne des

Zwangsversteigerungsgesetzes sei. Dem sei aber nicht so. Es sei anfänglich in

mehreren Fällen die Steuerfestsetzung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert worden

und die Differenz zu 7/10 des Verkehrswertes als zusätzliche Bemessungsgrundlage

erfasst worden. Nachdem man gegen diese Änderungen keine Klagen erhoben habe,

seien alle weiteren Fälle korrigiert worden.

Der Beklagte errechnete – nachdem die Sachbearbeiterin telefonisch die Höhe des

festgestellten Verkehrswertes der Grundstücke Z-Straße beim Amtsgericht erfragt hatte

(vgl. Vermerk vom .2009, Blatt 13 der Grunderwerbsteuerakte)-, dass das Meistgebot (x

EUR) um a EUR unter 7/10 des festgestellten Verkehrswertes (7/10 vom b EUR = c

EUR) gelegen habe.

Außerdem druckte die Sachbearbeiterin am 11.05.2009 ein Grundbuchauszug aus (vgl.

Blatt 10 der Grunderwerbsteuerakte), aus dem ersichtlich war, dass für die W AG zu

Lasten der versteigerten Grundstücke eine Grundschuld eingetragen war.

Wie sich aus der beigezogenen Zwangsversteigerungsakte ergibt, war der Verkehrswert

der Grundstücke Z-Straße nach § 74a ZVG mit Beschluss des Amtsgerichts (Az.) vom

24.01.2004 auf b EUR festgesetzt worden (vgl. Blatt 100 der ZV-Akte). Zu Lasten des

von der Klägerin ersteigerten Grundstücks war in Abteilung 3 des Grundbuchs unter der

laufenden Nummer 11 eine Grundschuld in Höhe von d DM (e EUR) für die W AG)

brieflos eingetragen. Auf Antrag der W AG wurde wegen dinglicher Ansprüche aus der

Grundschuld III/11 (in Höhe von e EUR) der Beitritt der W AG zur Zwangsversteigerung

zugelassen (vgl. Beschluss des AG vom 09.07.2004, Blatt 140 der ZV Akte). Nach

Versteigerung der Grundstücke erklärte sich die W AG in Höhe ihrer Ansprüche aus

dem Steigpreis für befriedigt (vgl. Erklärung vom .2007; Blatt 408 der ZV-Akte). Auf

Ersuch des Zwangsversteigerungsgerichts an das Grundbuchamt (vgl. Blatt 423 der ZV-

Akte) wurde die Grundschuld in Abt. III laufende Nr. 11 gelöscht. In dem Ersuch heißt es:

"§ 114a ZVG ist nicht anwendbar."

Nach unbestrittenem Vortrag der Klägerin (vgl. Schreiben vom 27. August 2009, Blatt 5 ff

der GA) hatte ihre Muttergesellschaft, die A LLC, die mit der Grundschuld besicherte

Darlehensforderung von der W AG erworben. Die Grundschulden seien allerdings

weiterhin treuhänderisch von der W AG für die A LLC verwaltet worden. Die W AG sei

mittelbar zu 33% an der A LLC beteiligt und damit mittelbar auch an der Klägerin.

Am 15.05.2009 erließ der Beklagte einen nach §173 Abs.1 S.1 Nr.1 AO geänderten

Bescheid und erhöhte die Grunderwerbsteuer um f EUR auf g EUR. Die

Bemessungsgrundlage wurde um a EUR (nach § 114a des ZVG ausgefallene Rechte)

erhöht. In den Erläuterungen heißt es:

"Zur Gegenleistung (§ 8 Abs. 1 GrEStG) gehören neben dem Meistgebot auch die

Beträge, hinsichtlich derer der Erwerber gemäß § 114 a ZVG als aus dem

Grundstück befriedigt gilt (Verkehrswert b EUR, davon 7/10 = c EUR)."

Hiergegen legte die Klägerin am 18.06.2010 Einspruch ein, den sie zunächst nicht

weiter begründete.

Mit Einspruchsentscheidung vom 10.08.2009 wies der Beklagte den Einspruch als

unbegründet zurück.

Mit ihrer Klage vom 02.09.2010 (Eingang beim Finanzamt) trägt die Klägerin vor:

Die Voraussetzungen für eine Änderung nach § 173 AO lägen im Streitfall nicht vor, da

diese Vorschrift voraussetze, dass die nachträglich bekanntgewordene Tatsache

rechtserheblich sei. Der Erstbescheid dürfe nur geändert werden, wenn das Finanzamt

bei ursprünglicher Kenntnis dieser Tatsache mit an Sicherheit grenzender

Wahrscheinlichkeit anders entschieden hätte, denn § 173 AO diene nicht zur Korrektur

von Rechtsfehlern. Hierfür trage der Beklagte die Feststellungslast.

Im Jahr 2007 hätte der Beklagte die Grunderwerbsteuer in Kenntnis der Tatsache, dass

die A LLC als hundertprozentige Mutter der Klägerin das Darlehen erworben habe, nicht

mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit anders festgesetzt. Der Beklagte habe

nämlich bei erstmaliger Festsetzung der Grunderwerbsteuer keinerlei Ermittlungen

hinsichtlich etwaiger ausgefallener Rechte (§ 114a ZVG) unternommen. Der Beklagte

habe allein aufgrund des Zuschlagbeschlusses die Steuer festgesetzt. Er habe das

Grundbuch nicht eingesehen. Erst aufgrund der Kontrollmitteilung habe der Beklagte die

Festsetzung korrigiert.

Sie, die Klägerin, habe als Meistbietende im eigenen Namen und auf eigene Rechnung

das Grundstück erworben. Sie habe somit den Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG

verwirklicht. Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer sei das Meistgebot (§ 9

Abs. 1 Nr. 4 GrEStG). Die Klägerin sei aber nicht die berechtigte Grundpfandgläubigerin.

Insoweit sei eine zusätzliche Gegenleistung nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG i.V.m. § 114a

ZVG nicht zu berücksichtigen. Befriedigungsberechtigte sei allein die A LLC und nicht

die Klägerin.

Der Beklagte verkenne die zivilrechtliche Lage. Zivilrechtlich müssten Meistbietender

und Grundpfandgläubiger zwar nicht identisch sein. Die Befriedigungsfiktion trete

zivilrechtlich aber nur beim Grundpfandgläubiger und nicht beim Meistbietenden ein.

Der Beklagte differenziere nicht – wie zivilrechtlich geboten – zwischen

Forderungsinhaber, Grundpfandgläubiger und Ersteher.

Die A LLC, nicht die Klägerin, sei Forderungsinhaberin bzw. (treugeberische)

Grundpfandrechtsgläubigerin. Die Befriedigungsfiktion könne allenfalls bei der A LLC,

nicht jedoch bei der Klägerin eintreten. Dies sei keine zusätzliche Gegenleistung für den

durch den Meistbietenden realisierten Erwerbsvorgang (vgl. koordinierter Ländererlass

vom 24.07.1987 FM Bayern). Der Forderungsverlust aufgrund der Befriedigungsfiktion

führe auch nach Ansicht der Literatur (Hinweis auf Hofmann, 9. Auflage, § 9 GrEStG

Rdnr. 45; Boruttau/Sack, 16. Auflage, § 9 GrEStG Rdnr. 448) nicht zur Erhöhung der

Gegenleistung, wenn der Forderungsverlust nicht den Meistbietenden treffe, denn die

tatbestandlichen Voraussetzungen von § 9 Abs. 2 Nr. 3 bzw. 4 GrEStG seien nicht

erfüllt. Es liege keine Leistung im Verhältnis des Meistbietenden zum Schuldner

(Grundstückseigentümer) vor.

Die Klägerin beantragt,

den Änderungsbescheid über die Grunderwerbsteuer vom 15.05.2009 und die

Einspruchsentscheidung vom 10.08.2009 aufzuheben;

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor:

Grundpfandrechtsgläubigerin des bis zu 7/10 als befriedigt geltenden Darlehens sei die

A LLC. Die Befriedigungsfiktion des § 114 a ZVG trete bis zur Höhe von 7/10 des

Verkehrswertes des Grundstücks auch für die Klägerin als hundertprozentiges

Tochterunternehmen ein, da das Grundstück unter 7/10 des eigentlichen

Verkehrswertes ersteigert worden sei. Die Befriedigungsfiktion könne auch dann

eintreten, wenn nicht der Meistbietende selbst die Voraussetzung dafür erfülle. Der

Grundpfandrechtsgläubiger, der eine von ihm abhängige Gesellschaft das Grundstück

unter der 7/10 Grenze ersteigern lasse, um sich dessen Wert zuzuführen, müsse sich

zivilrechtlich nach § 114 a ZVG so behandeln lassen, als hätte er selbst das Meistgebot

abgegeben (Hinweis auf BGH-Urteil vom 09.01.1992 IX ZR 165/91).

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Der angefochtene Änderungsbescheid vom 15.05.2009 in Gestalt der

Einspruchsentscheidung vom 10.08.2009 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht

in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO-).

Für den nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG (Meistgebot im Zwangsversteigerungsverfahren)

steuerbaren und auch steuerpflichtigen Grundstückserwerb der Klägerin war der Betrag,

hinsichtlich derer die Muttergesellschaft der Klägerin (A LLC) nach § 114a ZVG als

befriedigt gilt (a EUR), bei der Festsetzung der Grunderwerbsteuer neben dem

Meistgebot in Höhe von x EUR als zusätzliche Bemessungsgrundlage zu

berücksichtigen (§ 8 Abs. 1 GrEStG i. V. m. § 9 Abs. 2 Nr. 4 GrEStG).

Gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG bemisst sich die Grunderwerbsteuer nach dem Wert der

Gegenleistung. Als Gegenleistung im grunderwerbsteuerlichen Sinn gilt jede Leistung,

die der Erwerber als Entgelt für den Erwerb des Grundstücks gewährt o d e r die der

Veräußerer als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks empfängt. Der Erwerb des

Grundstücks und die Gegenleistung für den Erwerb müssen kausal verknüpft sein (vgl.

nur BFH-Urteil vom 22. November 1995 II R 26/92, BFHE 179, 177, BStBl II 1996, 162;

Pahlke/Franz, GrEStG, 3. Aufl., § 8 Rdnr. 5).

Zur Gegenleistung gehören nach § 9 Abs. 2 Nr. 4 GrEStG auch diejenigen Leistungen,

die ein anderer als der Erwerber des Grundstücks, d.h. ein "Dritter", dem

"Grundstücksveräußerer" dafür gewährt, dass dieser dem "Erwerber" das Grundstück

überlässt. Die Grundstücksüberlassung muss der unmittelbare Hauptzweck der Leistung

des Dritten sein (vgl. Sack in Boruttau, GrEStG, 16. Aufl., § 9 Rdnr. 612).

Nach diesen Grundsätzen ist auch der Betrag, hinsichtlich derer die A LLC nach § 114a

ZVG als befriedigt gilt (a EUR), in die Bemessungsgrundlage miteinzubeziehen.

"Dritter" im Sinne von § 9 Abs. 2 Nr. 4 GrEStG ist hier die Muttergesellschaft der

Klägerin (A LLC). Der "Grundstücksveräußerer" ist der Zwangsvollstreckungsschuldner.

Der "Grundstücksveräußerer" (Zwangsvollstreckungsschuldner) empfing eine

"Leistung" für die "Veräußerung" des Grundstücks an die Klägerin in Höhe von a EUR.

Denn der Erwerb der Klägerin führte dazu, dass bei der A LLC nach § 114 a ZVG die mit

der Grundschuld gesicherte Darlehensforderung in Höhe von 7/10 des

Grundstückswerts zum Erlöschen gebracht wurde.

Die Voraussetzungen des § 114a ZVG liegen hier vor.

Danach gilt der "Ersteher" auch insoweit als aus dem Grundstück befriedigt, als sein

Anspruch durch das abgegebene Meistgebot nicht gedeckt ist, aber bei einem Gebot

zum Betrage der Sieben-Zehnteile-Grenze gedeckt sein würde, wenn der Zuschlag

einem zur Befriedigung aus dem Grundstück Berechtigten zu einem Gebot erteilt ist, das

einschließlich des Kapitalwertes der nach den Versteigerungsbedingungen

bestehenbleibenden Rechte hinter sieben Zehnteilen des Grundstückswertes

zurückbleibt.

Die Klägerin ist Ersteherin des Grundstücks. Denn sie war nicht nur Meistbietende im

Versteigerungstermin, sondern ihr ist auch der Zuschlag erteilt worden (§§ 81 Abs. 1, 82,

90 Abs. 1 ZVG).

Das Meistgebot in Höhe von x EUR lag a EUR unter 7/10 des nach § 74 a ZVG

festgestellten Verkehrswertes (7/10 vom b EUR = c EUR).

Anzeichen dafür, dass der vom Amtsgericht festgesetzte Grundstückswert der Höhe

nach unzutreffend festgesetzt wurde bzw. zum Zeitpunkt des Meistgebots und

Zuschlags wertmäßig überholt war, bestehen nicht. Die Klägerin hat hierzu auch nichts

vorgetragen.

Obwohl die Klägerin selbst nicht zur Befriedigung aus dem Grundstück berechtigt war,

ist die Befriedigungsfiktion im Streitfall auch eingetreten. Denn die Wirkung des § 114 a

ZVG wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass der Berechtigte einen uneigennützigen

Treuhänder oder – wie hier - eine von ihm abhängige Gesellschaft bieten lässt, um das

Grundstück zu ersteigern (vgl. BGH-Urteil vom 9. Januar 1992 IX ZR 165/91, BGHZ 117,

8). Die A LLC war aus den von der Klägerin erstandenen Grundstücken berechtigt,

nachdem ihr von der W AG die Darlehensforderung gegen den Grundstückseigentümer

übertragen worden war und sie zudem (treugeberisch) die der Forderung

zugrundeliegende Grundschuld hielt. Die A LLC muss sich so behandeln lassen, als

hätte sie selbst das Gebot abgegeben.

Sowohl die Klägerin als auch die A LLC erstrebten als Hauptzweck– wie auch zwischen

den Beteiligten unstreitig ist – den Grundstückserwerb der Grundstücke Z-Straße im

Zwangsversteigerungsverfahren.

Ob der Schuldner oder das Amtsgericht tatsächlich Kenntnis von der Anwendbarkeit des

§ 114 a ZVG hatte, kann hier dahinstehen. Denn zum einen erlischt die Forderung (auch

ohne Kenntnis des Schuldners) kraft Gesetzes. Zum anderen ist ein Austausch der

Gegenleistung für die Bemessung der Grunderwerbsteuer nicht erforderlich. Der

Gegenleistungsbegriff der §§ 8 Abs. 1, 9 GrEStG ist vielmehr – abweichend von der

bürgerlich-rechtlichen Betrachtungsweise – sachbezogen auf das Grundstück zu werten

(BFH-Urteile vom 25. Januar 1989 II R 28/86, BFHE 156, 251, BStBl II 1989, 466; Sack

in Boruttau, GrEStG, 16. Aufl., § 9 Rdnr. 18; Pahlke/Franz, GrEStG, 3. Aufl., § 8 Rdnr. 5).

Dass der Grundstückserwerb der Klägerin durch staatlichen Hoheitsakt (Zuschlag)

erfolgte und auch die Befriedigungsfiktion gemäß § 114a ZVG kraft Gesetzes eintrat, ist

für die Anwendung des § 9 Abs. 2 Nr. 4 GrEStG ohne Bedeutung. Denn auch eine

solche Leistung ist Gegenleistung i.S. der §§ 8, 9 GrEStG, die der Veräußerer des

Grundstücks aufgrund der Verpflichtung eines Dritten zu fordern berechtigt ist. Ein streng

synallagmatisches Austauschverhältnis ist nicht vorausgesetzt (vgl. Viskorf in Boruttau,

GrEStG, 16. Aufl., § 8 Rdnr. 16). Nichts anderes kann gelten, wenn die Leistung des

Dritten nicht aufgrund dessen schuldrechtlicher Verpflichtung gegenüber dem

Grundstücksveräußerer, sondern – wie in den Fällen des § 114a ZVG – aufgrund

gesetzlicher Fiktion erfolgt (vgl. auch Urteil des FG-Münster vom 29. April 2008 8 K

1363/06 GrE, EFG 2008, 1577 ).

Soweit in dem Grunderwerbsteuerkommentar Hofmann, 9. Auflage, § 9 Rdnr. 45 die

Ansicht vertreten wird, dass die tatbestandlichen Vorausaussetzungen von § 9 Abs. 2

Nr. 3 bzw. 4 GrEStG nicht erfüllt seien, wenn der Forderungsverlust infolge der

Befriedigungsfiktion des § 114a ZVG nicht den Meistbietenden trifft, so vermag der

Senat dieser Auffassung nicht zu folgen.

Gründe für diese Ansicht, werden in dem Kommentar auch nicht angeführt, sondern es

wird nur auf den Grunderwerbsteuerkommentar Boruttau (Sack in Boruttau, 16. Auflage,

§ 9 Rdnr. 448) verwiesen.

In Rdnr. 448 des Kommentars Boruttau werden zunächst Ausführungen gemacht zu

dem Fall, dass der Meistbietende, die Rechte aus dem Meistgebot an einen

Grundpfandgläubiger abtritt und der Zuschlag dann dem Grundpfandgläubiger erteilt

wird. In einem derartigen Fall sei die Befriedigungsfiktion nicht (zusätzliche)

Gegenleistung für den durch den Meistbietenden erfüllten Erwerbsvorgang, weil eine

Leistung im Verhältnis zum Schuldner nicht vorliege.

Diese dort dargestellte Sachlage (zwei Erwerbe, Zuschlag wird dem

Grundpfandgläubiger erteilt) entspricht aber nicht dem hier zu entscheidenden

Sachverhalt. Im Streitfall wurde der Zuschlag, mit dem die Befriedigungsfiktion nach

§ 114 a ZVG eintritt, der meistbietenden Klägerin erteilt.

Zur Begründung, warum für den Fall, dass sich der Grundpfandgläubiger zur

Ersteigerung eines von ihm abhängigen Unternehmens bedient, das Gleiche gelten soll,

wird im Kommentar Boruttau (Sack in Boruttau, 16. Auflage, § 9 Rdnr. 448) auf die

Kommentierung Hofmann (siehe oben) und Pahlke/Franz § 9 Rdnr. 127 GrEStG

verwiesen. Die Kommentierung in Rdnr. 127 ff des Kommentars Pahlke/Franz behandelt

aber § 9 Abs. 2 Nr.

Muttergesellschaft eintretende Befriedigungsfiktion nicht nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG

als Bemessungsgrundlage für den Erwerbsvorgang der Klägerin zu berücksichtigen ist

(sondern nach § 9 Abs. 2 Nr.

Der Beklagte war auch befugt, den bestandskräftigen Grunderwerbsteuerbescheid vom

27.08.2007 durch den angefochtenen Bescheid zu ändern, denn die Voraussetzungen

für eine Änderung nach § 173 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO liegen im Streitfall vor.

Gemäß § 173 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern,

soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren

Steuer führen.

Tatsache in diesem Sinne ist jeder Lebensvorgang, der insgesamt oder teilweise den

gesetzlichen Tatbestand oder einzelne Merkmale dieses Tatbestandes erfüllt (vgl. BFH

vom 11. Juni 1997, X R 242/93, BFHE 183, 427, BStBl II 1997, 612). Dabei kann es sich

um einzelne Tatsachen, aber auch um eine Summe von Tatsachen handeln, die

ihrerseits den Sachverhalt ausmachen, der unter das Gesetz subsumiert wird (Loose in

Tipke/Kruse, Abgabenordnung, § 173 AO Tz. 2 m.w.N.).

Der Umstand, dass die Klägerin eine hundertprozentige Tochtergesellschaft der A LLC

ist und der Lebensvorgang, dass die A LLC von der W AG - vor Versteigerung der

Grundstücke Z-Straße - die mit der Grundschuld in Höhe von e EUR besicherte

Darlehensforderung von der W AG erworben hat und die W AG zudem als Treuhänderin

für die A LLC als Treugeberin die Grundschuld treuhänderisch verwaltet hat, sind solche

neuen Tatsachen im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO.

Diese Tatsachen - zusammen mit dem Umstand, dass das Meistgebot in Höhe von x

EUR in Höhe von a EUR unter 7/10 des vom Amtsgericht nach § 74 a ZVG

festgestellten Verkehrswertes (7/10 vom b = c EUR) lag - machen den Sachverhalt aus,

der die einzelnen Tatbestandsmerkmale von §§ 8, 9 Abs. 2 Nr. 4 GrEStG und § 114 a

ZVG erfüllt.

Diese Summe von Tatsachen ist dem Beklagten nachträglich bekannt geworden.

Nachträglich bekanntgewordene Tatsachen sind solche, die zu dem für eine Aufhebung

oder Änderung nach § 173 AO maßgebenden Zeitpunkt bereits vorhanden, aber noch

unbekannt waren. Dabei kommt es für die Frage, ob eine Tatsache nachträglich bekannt

geworden ist, auf den Kenntnisstand der Personen an, die innerhalb der Finanzbehörde

dazu berufen sind, den betreffenden Steuerfall zu bearbeiten (ständige Rechtsprechung

des BFH vgl. 1. April 1998 X R 150/95, BFHE 186, 70, BStBl II 1998, 569 m.w.N.).

Maßgeblicher Zeitpunkt ist hierbei in der Regel die abschließende Zeichnung des

Steuerfalls durch den zuständigen Bearbeiter.

Die Sachbearbeiterin der Grunderwerbsteuerstelle ist bei Erlass des ursprünglichen

Grunderwerbsteuerbescheides vom 27.08.2007 von einem unvollständigen Sachverhalt

ausgegangen. Denn im August 2007 waren ihr die Beteiligungsverhältnisse und die

Vereinbarungen der Muttergesellschaft der Klägerin, der A LLC, mit der W AG noch

nicht bekannt. Diese Kenntnis erlangte sie erst durch die Kontrollmitteilung des

Finanzamtes X-Stadt im Jahr 2009 (Blatt 8 der Grunderwerbsteuerakte). Zudem wurde

die Höhe des nach § 74 a ZVG festgestellten Verkehrswertes der Sachbearbeiterin erst

in dem Telefonat vom 13.05.2009 (vgl. Blatt 13 der Grunderwerbsteuerakte) mitgeteilt.

Die Tatsache, dass für die W AG eine Grundschuld zu Lasten der versteigerten

Grundstücke (Z-Straße) eingetragen war, wusste die Sachbearbeiterin erst, nachdem

sie am 11.05.2009 das Grundbuch eingesehen hat (vgl. Blatt 10 der

Grunderwerbsteuerakte).

Diese neuen Tatsachen sind auch rechtserheblich.

Das Kriterium der Rechtserheblichkeit (Kausalität) der neuen Tatsache ist erfüllt, wenn

das Finanzamt bei ursprünglicher Kenntnis der Tatsachen mit an Sicherheit grenzender

Wahrscheinlichkeit anders entschieden hätte (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 22. April 2010

VI R 40/08, BFHE 229, 57, BStBl II 2010, 951). Wie das Finanzamt bei Kenntnis

bestimmter Tatsachen einen Sachverhalt in seinem ursprünglichen Bescheid gewürdigt

hätte, ist im Einzelfall aufgrund des Gesetzes, wie es nach der damaligen

Rechtsprechung des BFH ausgelegt wurde, und den die Finanzämter bindenden

Verwaltungsanweisungen zur beurteilen, die im Zeitpunkt des ursprünglichen

Bescheiderlasses durch das Finanzamt gegolten haben (ständige Rechtsprechung, vgl.

BFH-Urteil vom 15 März 2007 III R 57/06, BFH/NV 2007, 1461 m.w.N.). Wenn - wie hier

- zu der hier unmittelbar umstrittenen Rechtsfrage weder eine Rechtsprechung des BFH

noch bindende Verwaltungsanweisungen vorliegen, so ist aufgrund anderer Umstände

abzuschätzen, wie das Finanzamt in Kenntnis des vollständigen Sachverhaltes

entschieden hätte. Hierzu rechnen beispielsweise das Vorgehen in Parallelverfahren

und interne Schreiben und Mitteilungen (vgl. BFH-Urteil vom 22. April 2010 VI R 40/08,

BFHE 229, 57, BStBl II 2010, 951 m.w.N.).

Nach diesen Grundsätzen hätte der Beklagte im Streitfall bei rechtzeitiger Kenntnis der

oben genannten Tatsachen mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit die Steuer

um f EUR höher festgesetzt. Denn das Finanzamt hätte die Steuer für den steuerbaren

und steuerpflichtigen Grundstückserwerb der Klägerin nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG

(Meistgebot für ein inländisches Grundstück im Zwangsversteigerungsverfahren) nicht

nur nach dem Meistgebot im Zwangsversteigerungsverfahren (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG)

in Höhe von x EUR bemessen, sondern die Behörde hätte mit an Sicherheit grenzender

Wahrscheinlichkeit auch den Betrag, hinsichtlich derer die Muttergesellschaft der

Klägerin gemäß § 114a ZVG als aus dem Grundstück befriedigt gilt (a EUR), in die

Bemessungsgrundlage miteinbezogen. Dies ergibt sich aus der Kontrollmitteilung des

Finanzamtes X-Stadt vom .2009 (Blatt 8 der Grunderwerbsteuerakte) aus der

hervorgeht, dass die Finanzbehörde bereits in einem längeren Zeitraum vor dem .2009

zunächst in wenigen Parallelverfahren und dann – nachdem über die Einsprüche in

diesen Fällen entschieden wurde und die Klagefrist verstrichen war - in weiteren Fällen

die Differenz zu 7/10 des Verkehrswertes als zusätzliche Bemessungsgrundlage bei der

Grunderwerbsteuer erfasst habe. Aufgrund dieser Umstände geht der Senat davon aus,

dass das Finanzamt auch Mitte des Jahres 2007 nicht anders entschieden hätte. Andere

Schreiben und Mitteilungen, die für ein anderes Verhalten sprechen würden, sind nicht

ersichtlich. Der Hinweis der Klägerin auf den koordinierten Ländererlass vom

24.07.1987 FM Bayern führt zu keinem anderen Ergebnis. Dieser Erlass betrifft nicht

den hier zu entscheidenden Sachverhalt.

Ob die Sachbearbeiterin der Grunderwerbsteuerstelle des Beklagten seinerzeit die

Rechtsfrage tatsächlich auch genauso beurteilt hätte, wie die übrige Finanzverwaltung

in den vielen Parallelverfahren, kann dahinstehen. Auf das mutmaßliche Verhalten der

Sachbearbeiterin und deren individuelle Rechtskenntnisse kommt es insoweit nicht an

(vgl. hierzu BFH-Urteil vom 11. Mai 1988 I 216/85, BFHE 153, 296, BStBl II 1988, 715).

Die Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ist auch nicht nach Treu und Glauben

ausgeschlossen.

Nach Treu und Glauben ist eine Änderung unrechtmäßig, wenn dem Finanzamt die

nachträglich bekannt gewordene Tatsache bei ordnungsgemäßer Erfüllung seiner ihm

nach § 88 AO obliegenden Ermittlungspflicht nicht verborgen geblieben wäre (vgl. BFH

vom 24. Januar 2002, XI R 2/01, BFH/NV 2002, 715 m. w. N.). Eine solche Sachlage

liegt im Streitfall nicht vor.

Zwar hat der Beklagte bei Erlass des ursprünglichen Bescheides nicht ermittelt, dass

das Meistgebot in Höhe von x EUR um a EUR unter 7/10 des nach § 74 a ZVG

festgestellten Verkehrswertes (7/10 vom b EUR = c EUR) lag. Dies wäre aber nur dann

vom Finanzamt zu ermitteln gewesen, wenn irgendwelche Anhaltspunkte dafür

vorgelegen hätten, dass hier der Tatbestand des § 114a ZVG verwirklicht sein könnte

(z.B. Ersteigerung durch eine Kreditbank). Darüber hinaus wären der Sachbearbeiterin -

selbst wenn sie die Zwangsversteigerungsakte vom Amtsgericht beigezogen und

dadurch festgestellt hätte, dass das Meistgebot unter 7/10 des festgestellten

Grundstückswertes gelegen hat - die Beteiligungsverhältnisse zwischen der A LLC und

der Klägerin ebenso verborgen geblieben, wie die Vereinbarungen zwischen der W AG

und der A LLC. Auch wenn die Sachbearbeiterin der Grunderwerbsteuerstelle zusätzlich

in 2007 noch das Grundbuch eingesehen hätte, hätte sie hieraus immer noch nicht

erkennen können, dass die W AG die Grundschuld für die Muttergesellschaft der

Klägerin treuhänderisch verwaltet hat.

Da die nachträglich bekanntgewordenen Tatsachen dem Finanzamt bei

ordnungsgemäßer Erfüllung seiner Ermittlungspflichten verborgen geblieben wären,

kann auch dahinstehen, ob die Klägerin über die Leistung in Höhe von a EUR, die ihre

Muttergesellschaft an den Zwangsvollstreckungsschuldner erbracht hat, eine Anzeige

nach § 19 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG hätte erstatten müssen und ggf. Mitwirkungspflichten

verletzt hat.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird zur Fortbildung des Rechts zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alt.

FGO). Der BFH hat– soweit ersichtlich – noch nicht über die Frage zu entscheiden

gehabt, ob die beim zur Befriedigung aus dem Grundstück Berechtigten eintretende

Befriedigungsfiktion nach § 114a ZVG bei dem Grundstückserwerb des Meistbietenden

Bestandteil der grunderwerbsteuerlichen Bemessungsgrundlage ist, wenn der

Meistbietende ein vom Berechtigten abhängiges Unternehmen ist.