Urteil des FG Düsseldorf, Az. 14 K 4361/05

FG Düsseldorf: wiedereinsetzung in den vorigen stand, einkünfte, neue tatsache, grobes verschulden, soziale sicherheit, verfassungskonforme auslegung, gesetzliche frist, einspruch, steuervergütung
Finanzgericht Düsseldorf, 14 K 4361/05 Kg
Datum:
12.01.2006
Gericht:
Finanzgericht Düsseldorf
Spruchkörper:
14. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
14 K 4361/05 Kg
Tenor:
Der Beklagte wird unter Änderung des Bescheides vom 18. August 2005
in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. September 2005
verpflichtet, Kindergeld für das Kind Angela zusätzlich für den Zeitraum
Januar 2004 bis Juni 2004 in gesetzlicher Höhe zu gewähren.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen der Kläger zu 2/3 und der Beklagte zu
1/3.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der
Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des
jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht der Kläger
vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
1
Der Kläger bezog fortlaufend Kindergeld für seine am 20. Januar 1984 geborene
Tochter Angela, die sich in den Jahren 2003 und 2004 in einer Berufsausbildung
befand.
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Nach der Vorlage der Gehaltsabrechnung der Tochter für das Jahr 2003 hob der
Beklagte im Bescheid vom 8. Juni 2004 die Kindergeldfestsetzung rückwirkend ab 1.
Januar 2003 gemäß § 70 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf. Zur
Begründung führte er aus, es sei nachträglich bekannt geworden, dass die Einkünfte
und Bezüge des Kindes den für das Jahr 2003 maßgeblichen Grenzbetrag von 7.188
Euro überschreiten.
3
Am 25. Juni 2005 beantragte der Kläger die Gewährung von Kindergeld für die Jahre
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2003 und 2004 und machte geltend, in beiden Jahren lägen die
Ausbildungsvergütungen abzüglich der Werbungskostenpauschale und
Sozialversicherungsbeiträge mit 6.036 Euro bzw. 6.647 Euro unter den maßgeblichen
Einkunftsgrenzen.
Der Beklagte nahm im Bescheid vom 18. August 2005 lediglich eine
Kindergeldfestsetzung ab dem 1. Juli 2004 vor und lehnte im Übrigen eine Festsetzung
ab. Einem Kindergeldanspruch für die Zeit vor Juli 2004 stehe die Bindungswirkung des
Bescheides vom 8. Juni 2004 entgegen.
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Gegen den Bescheid legte der Kläger fristgerecht Einspruch ein. Zur Begründung
machte er geltend, aus der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG)
ergebe sich, dass der Bescheid vom 8. Juni 2004 rechtswidrig gewesen sei. Deshalb
könne er auch keine Bestandskraft entwickeln. Zudem sei in dem Bescheid nur dass
Kindergeld für das Jahr 2003 abgelehnt worden, nicht aber für das Jahr 2004.
6
In der Einspruchsentscheidung vom 21. September 2005 wies der Beklagte den
Einspruch zurück und führte aus: Die Bestandskraft des Bescheides vom 8. Juni 2004
bestehe bis einschließlich des Monats seiner Bekanntgabe, vorliegend also bis Juni
2004. Die Änderung einer bestandskräftigen Kindergeldfestsetzung sei nur möglich,
wenn als Rechtsgrundlage eine Korrekturnorm existiere, was hier nicht der Fall sei.
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§ 70 Abs. 2 EStG greife nicht, da die Änderung einer Rechtsauffassung, wie sie durch
den Beschluss des BVerfG vom 11. Januar 2005 eingetreten sei, keine Änderung in der
für die Kindergeldfestsetzung erheblichen Verhältnisse darstelle.
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§ 70 Abs. 3 EStG ermögliche nur eine zukünftige Korrektur auf Grund materieller Fehler
der letzten Festsetzung.
9
Gemäß § 70 Abs. 4 EStG sei die Kindergeldfestsetzung aufzuheben oder zu ändern,
wenn nachträglich bekannt werde, dass die Einkünfte und Bezüge des Kindes den
Grenzbetrag nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG über- oder unterschritten. Vorliegend fehle
es an einer solchen nachträglichen Änderung der Einkünfte-/Bezügesituation.
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Schließlich scheide auch eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 der Abgabenordnung
(AO) aus, da die Änderung einer Rechtssauffassung keine neue Tatsache darstelle.
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Mit seiner am 19. Oktober 2005 erhobenen Klage macht der Kläger geltend:
12
Auf Grund der Entscheidung des BVerfG stehe nachträglich fest, dass
Sozialversicherungsbeiträge nicht in die Bemessungsgrundlage bei der Ermittlung der
Einkünfte und Bezüge einzubeziehen seien. Da das BVerfG ausgeführt habe, dass die
steuerrechtliche Norm schon immer entsprechend seiner Entscheidung auszulegen
gewesen sei, hätten von Anfang an keine Einkünfte vorgelegen, die den Grenzbetrag
überschritten. § 70 Abs. 4 EStG und § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO seien deshalb nicht
einschlägig.
13
Darüber hinaus sei der Beklagte nach § 48 des Verwaltungsverfahrensgesetzes
(VwVfG) zu einer Korrektur der rechtswidrigen Entscheidung verpflichtet. Die genannte
Vorschrift finde als allgemeine Regelung auch auf Kindergeldfestsetzungen
Anwendung, da die Kindergeldvorschriften des EStG eine reine Rechtswegzuweisung
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darstellten.
Der Kläger beantragt,
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den Beklagten unter Änderung des Bescheides vom 18. August 2005 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 21. September 2005 zu verpflichten, Kindergeld für
das Kind Angela zusätzlich von Januar 2003 bis Juni 2004 festzusetzen,
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
17
Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
19
Zur Begründung nimmt er Bezug auf die Einspruchsentscheidung.
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Entscheidungsgründe
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Die Klage ist teilweise begründet.
22
Der Kläger hat auf Grund seines Antrages vom 25. Juni 2005 einen Anspruch auf
Kindergeld auch für den Zeitraum Januar 2004 bis Juli 2004. Insoweit hindert die
Bestandskraft des Aufhebungsbescheides vom 8. Juni 2004 die Kindergeldgewährung
nicht, da § 70 Abs. 4 EStG eine entsprechende Korrektur ermöglicht. Für das Jahr 2003
steht demgegenüber einer Kindergeldfestsetzung die Bindungswirkung des
vorgenannten Bescheides entgegen und es ist auch keine der Korrekturnormen des
EStG oder der AO einschlägig.
23
Materiell-rechtlich sind die Voraussetzungen für ein Kindergeldanspruch sowohl im Jahr
2003 als auch im Jahr 2004 erfüllt. Im Streitfall hat sich nach Erlass des
Aufhebungsbescheides herausgestellt, dass die Einkünfte und Bezüge des Kindes
unter Berücksichtigung der nach dem Beschluss des BVerfG vom 10. Januar 2005 2
BvR 167/02 (Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des
Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2005, Beilage 3, 260 bis 266) nicht in die
Bemessungsgröße des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG einzubeziehenden gesetzlichen
Sozialversicherungsbeiträge die maßgeblichen Grenzbeträge von 7.188 Euro für 2003
und 7.680 Euro für 2004 unterschreiten. Dies ist zwischen den Beteiligten auch
unstreitig.
24
Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) kommt einer
bestandskräftigen Entscheidung über die Aufhebung einer Kindergeldfestsetzung
Bindungswirkung bis zum Ende des Monats seiner Bekanntgabe, vorliegend also bis
Juni 2004 zu. Auf einen danach erneut gestellten Antrag kann - soweit keine die
Bestandskraft durchbrechende Korrekturnorm einschlägig ist - Kindergeld nur
rückwirkend ab dem auf die Bekanntgabe des Bescheides folgenden Monat bewilligt
werden (vgl. BFH-Urteile vom 25. Juli 2001 VI R 78/98, Sammlung der Entscheidungen
des Bundesfinanzhofs - BFHE - 96, 253, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2002, 88; vom 28.
Januar 2004 VIII R 12/03, BFH/NV 2004, 786).
25
Der Bescheid vom 8. Juni 2004 ist bestandskräftig. Der Kläger hat gegen den Bescheid,
der mit einer ordnungsgemäßen Rechtsbehelfsbelehrung versehen ist, nicht innerhalb
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der Monatsfrist des § 355 Abs. 1 Satz 1 AO Einspruch eingelegt.
Die Voraussetzungen für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO
sind nicht erfüllt. Der neue Antrag vom 25. Juni 2005 könnte zwar möglicherweise als
Einspruch und somit als Nachholung der versäumten Rechtshandlung i. S. des § 110
Abs. 2 Satz 3 AO angesehen werden. Auch war die Jahresfrist seit dem Ende der
versäumten Handlung (§ 110 Abs. 3 Satz 1 AO) im Zeitpunkt der Antragstellung noch
nicht abgelaufen.
27
Jedoch war der Kläger nicht ohne Verschulden gehindert, die gesetzliche Frist - hier die
Einspruchsfrist - einzuhalten. Eine Fristversäumnis ist nur dann als entschuldigt
anzusehen, wenn sie durch die äußerste, den Umständen des Falles angemessene und
vernünftigerweise zu erwartende Sorgfalt nicht verhindert werden konnte (vgl. z. B. BFH-
Urteil vom 20. Februar 2001 IX R 48/98, BFH/NV 2001, 1010). Nach der ständigen
Rechtsprechung des BFH kann ein Irrtum über die materielle Rechtslage eine
Wiedereinsetzung in den vorigen Stand grundsätzlich nicht rechtfertigen (vgl. BFH-Urteil
vom 9. November 1990 III R 103/98, BFHE 162, 183, BStBl II 1991, 168). Diese
Auffassung hält der Senat für zutreffend, weil in diesen Fällen regelmäßig nur ein Irrtum
über die Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfs vorliegt. Da das Steuerrecht davon
ausgeht, dass es grundsätzlich Sache des Adressaten eines Verwaltungsaktes ist,
seine Interessen durch die fristgerechte Einlegung von Rechtsbehelfen und
Rechtsmitteln zu wahren, muss dieser auch das Risiko für seine Handlungen bzw.
Unterlassungen tragen.
28
Dieser Grundsatz gilt auch in Fällen wie dem Streitfall, in dem sich der Kläger letztlich
über die Verfassungsmäßigkeit bzw. Verfassungswidrigkeit eines Steuergesetzes irrte.
Diese Auffassung findet ihre Bestätigung in § 79 Abs. 2 Satz 1 des
Bundesverfassungsgerichtsgesetzes (BVerfGE). Danach können nicht mehr
anfechtbare Entscheidungen, die auf einer für nichtig erklärten Norm beruhen, in ihrer
Existenz nicht mehr in Frage gestellt werden. Das BVerfG entnimmt § 79 Abs. 2
BVerfGG den allgemeinen Vorrang der Erhaltung des Rechtsfriedens, auch wenn er zur
Beibehaltung der Wirkungen fehlerhafter Akte der öffentlichen Gewalt führt (vgl. BVerfG-
Beschluss vom 21. Mai 1974, 1 BvL 22/71, Entscheidungssammlung des
Bundesverfassungsgerichts
29
- BVerfGE - 37, 217, 263; zuletzt auch Beschluss vom 6. Dezember 2005 1 BvR
1905/02, Pressemitteilung Nr. 129/2005). § 79 Abs. 2 BVerfGG ist entsprechend
anzuwenden, wenn das BVerfG nicht die Norm selbst, sondern eine bestimmte
Auslegungsvariante der Norm für unvereinbar mit dem Grundgesetz erklärt hat (vgl.
BVerfG-Beschluss vom 6. Dezember 2005, a.a.O.). Diese Regelung bedeutet für das
Steuerrecht, dass eine Nichtigkeitserklärung oder verfassungskonforme Auslegung nur
denjenigen zugute kommt, die gegen die auf dieser Norm beruhenden Steuerbescheide
Rechtsbehelfe oder Rechtsmittel eingelegt haben. Eine andere Beurteilung stünde im
Widerspruch zu dem vom Gesetzgeber im § 79 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG erlassenen
"Wiederaufrollungsverbot" (vgl. Urteil des Finanzgerichts - FG - Nürnberg vom 23.
Oktober 1992 VII 83/92, n. v., juris-Dokument Nr. DVRE000120671). Der Ausgleich
fehlerhafter rechtlicher Beurteilungen ist nicht Aufgabe der
Wiedereinsetzungsvorschriften (vgl. BFH, BFHE 162, 183, BStBl II 1991, 168).
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Eine Ausnahme gilt nur für den Fall, dass die Rechtslage im höchsten Maße unsicher ist
und die Frist versäumt wird, weil es der Betroffene aufgrund vertretbarer rechtlicher
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Überlegungen unterlässt, einen Rechtsbehelf einzulegen (vgl. BFH-Urteil vom 14.
Dezember 1989 III R 116/85, BFH/NV 1990, 530). Dieser Ausnahmefall greift hier schon
deshalb nicht, weil der Kläger nicht geltend macht, er hätte nach dem Ergehen des
Bescheides vom 8. Juni 2004 eine Rechtslage vorgefunden, die unsicher gewesen sei
und es deshalb von ihm unterlassen worden sei, Einspruch einzulegen.
Der für die verspätete Einspruchseinlegung ursächliche Rechtsirrtum ist auch nicht
deshalb entschuldbar, weil er durch ein Verhalten der Behörde veranlasst worden ist.
Ein Fehlverhalten des Beklagten käme allenfalls dann in Betracht, wenn er es
pflichtwidrig unterlassen hätte, den Kläger auf die verfassungsrechtlichen Bedenken
und die spätestens ab Februar 2002 anhängige Verfassungsbeschwerde hinzuweisen
(§ 89 AO) oder seiner Begründungspflicht (§§ 121 Abs. 1, 126 Abs. 3 AO) nicht
nachgekommen wäre (dies bejahend Geckle/Schneider, Die Information über Steuer
und Wirtschaft 2005, 495). Nach § 89 AO trifft die Behörde die Verpflichtung, die
Beteiligten bei der Abgabe von Erklärungen und der Stellung von Anträgen zu beraten,
wenn diese offensichtlich nur versehentlich oder aus Unkenntnis unterblieben oder
unrichtig abgegeben worden sind, und den Beteiligten, soweit erforderlich, über ihre
Rechten und Pflichten Auskunft zu geben. Die Auskunfts- und Betreuungspflichten sind
auf die formellen Rechte und Pflichten der Beteiligten beschränkt (vgl.
Klein/Brockmeyer, AO, 8. Aufl., § 89 Rn. 4; Kurella in Pump/Leibner, AO, § 89 Rz.9; a. A.
Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 89 Rz. 37). Eine Verpflichtung, den Bürger
unaufgefordert auf die materielle Rechtlage hinzuweisen, kann aus § 89 AO nicht
abgeleitet werden (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 2. Oktober 2003 III ZR
420/02, Die öffentliche Verwaltung, 2004, 217). Ebenso hat der Beklagte seine
Begründungspflicht gemäß § 121 Abs. 1 AO nicht verletzt, indem er keinen Hinweis auf
das Verfahren vor dem BVerfG erteilt hat. Nach § 121 Abs. 1 AO ist ein Bescheid zu
begründen, soweit dies zu seinem Verständnis erforderlich ist. Dem Bescheid vom 8.
Juni 2004 ist die Rechtsgrundlage für die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung zu
entnehmen. Weshalb der Beklagte diese Rechtsauffassung vertreten hat, musste er
nicht im einzelnen darlegen. Insoweit wäre es Sache des Klägers gewesen, auf Grund
der Begründung die Hintergründe zu erfragen und - im Einspruchsverfahren - dazu
Stellung zu nehmen.
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Eine Änderungsmöglichkeit des vorausgegangenen bestandskräftigen Bescheides
besteht nur für den Zeitraum Januar 2004 bis Juni 2004 gemäß § 70 Abs. 4 EStG. Nach
dieser Änderungsvorschrift ist eine Kindergeldfestsetzung aufzuheben oder zu ändern,
wenn nachträglich bekannt wird, dass die Einkünfte und Bezüge den Grenzbetrag nach
§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG über- oder unterschreiten. Die Vorschrift soll sicher stellen,
dass eine Kindergeldfestsetzung für ein volljähriges Kind auch nach Ablauf des
Kalenderjahres korrigiert werden kann, wenn die Einkünfte und Bezüge des Kindes den
Grenzbetrag entgegen einer früheren Prognose der Familienkasse über- oder
unterschreiten. Damit wird dem Umstand Rechnung getragen, dass eine steuerliche
Entscheidung wegen des Jährlichkeitsprinzips grundsätzlich rückblickend erfolgt, die
Steuervergütung für Kindergeld jedoch bereits im Laufe des Kalenderjahres monatlich
gezahlt wird (Bundestagsdrucksache 14/6160, S. 14) und eine abschließende
Entscheidung darüber, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den Jahresgrenzbetrag
überschreiten oder nicht, regelmäßig erst nach Ablauf des betreffenden Kalenderjahres
getroffen werden kann (vgl. BFH-Urteile vom 26. Juli 2001 VI R 55/00, BFHE 196, 270,
BStBl II 2002, 86; vom 30. November 2004 VIII R 6/03, BFH/NV 2005, 890). Vor Ablauf
des Kalenderjahres steht die tatsächliche Höhe der Einkünfte und Bezüge zwangsläufig
nicht fest, vielmehr ist insoweit nur eine mehr oder weniger sichere Prognose möglich,
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nach der die Familienkasse die Entscheidung über die Gewährung oder
Nichtgewährung des Kindergeldes für das noch laufende Kalenderjahr trifft. Insofern
wird die tatsächliche Höhe der Einkünfte und Bezüge nach Ablauf des betreffenden
Kalenderjahres gegenüber der Prognoseentscheidung zwangsläufig nachträglich
bekannt. Damit eröffnet § 70 Abs. 4 EStG stets eine Berichtigungsmöglichkeit, soweit
die abschließende Überprüfung nach Ablauf des Jahres ein Unter- oder Überschreiten
des Grenzbetrages abweichend von der Prognoseentscheidung ergibt. Dies gilt nach
der vom Senat als zutreffend erachteten Entscheidung des BFH vom 26. Juli 2001 VI R
55/00 (a. a. O.) auch dann, wenn die Familienkasse bei ihrer Prognoseentscheidung
voraussichtliche Aufwendungen des Kindes als Werbungskosten berücksichtigt hat, die
bei abschließender Prüfung nicht als Werbungskosten abzugsfähig sind, insoweit also
ihre Rechtsauffassung geändert hat. Entsprechendes muss auch für den umgekehrten
Fall gelten, dass bestimmte Aufwendungen im Rahmen der Prognoseentscheidung als
nicht abzugsfähig behandelt wurden, was sich nachträglich als rechtlich unzutreffend
herausstellt. Insofern tragen derartige Prognoseentscheidungen in tatsächlicher und
rechtlicher Hinsicht den Charakter der Vorläufigkeit in sich. Der Auffassung des
Beklagten und gegenteiligen Literaturmeinungen (vgl. DAFamEStG 70.6 Satz 6 1.
Spiegelstrich; Seewald/Felix, Kindergeldrecht, § 70 EStG Rn. 72;
Lange/Novak/Sander/Stahl/Weinhold, Kommentar zum Kindergeldrecht im öffentlichen
Dienst, § 70 EStG III/A. 90, S. 88), wonach § 70 Abs. 4 EStG deshalb nicht zum Tragen
komme, weil die auf Grund des Beschlusses des BVerfG geänderte Rechtsauffassung
kein nachträgliches Bekanntwerden im Sinne der Vorschrift darstelle, vermag der Senat
demgegenüber nicht zu folgen.
Nach den vorstehenden Grundsätzen handelt es sich bei der Aufhebung der
Kindergeldfestsetzung im Bescheid vom 8. Juni 2004 für das Jahr 2004 um eine
Prognoseentscheidung des Beklagten, die auf Grund des nachträglichen
Bekanntwerdens des Unterschreitens des Grenzbetrages abzuändern ist.
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Demgegenüber stellt die behördliche Entscheidung für das Jahr 2003 keine
Prognoseentscheidung dar und ist deshalb einer Änderung nach § 70 Abs. 4 EStG nicht
zugänglich. Zum Zeitpunkt der Entscheidung im Juni 2004 war der maßgebliche
Beurteilungszeitraum für die Einkommensgrenze bereits abgelaufen, sodass die
Entscheidung keine Prognose zum Inhalt hatte. Das fehlende Bekanntsein der
Verpflichtung, die gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge nicht in die
Bemessungsgrundlage einzubeziehen, rechtfertigt nach Ablauf des Prognosezeitraums
keine Änderung nach § 70 Abs. 4 EStG (anders wohl Geckle/Schneider, a.a.O.).
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Für das Jahr 2003 ergibt sich eine Änderungsmöglichkeit auch nicht aus § 70 Abs. 2
EStG. Danach ist die Festsetzung von Kindergeld zu ändern oder aufzuheben, soweit
sich die für den Anspruch auf Kindergeld erheblichen Verhältnisse nach Ergehen der
Festsetzung geändert haben (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juli 2001 VI R 164/98, BFHE 196,
257, BStBl II 2002, 89). Die Aufhebung der Änderung erfolgt mit Wirkung vom Zeitpunkt
der Änderung der Verhältnisse. Eine Änderung der Verhältnisse im Sinne des § 70 Abs.
2 EStG ist die Änderung der (persönlichen) tatsächlichen oder auch rechtlichen
Verhältnisse des Anspruchsberechtigten oder des Kindes (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juli
2001, VI R 18/99, BFHE 196, 260, BStBl II 2002, 81; Beschluss des FG Düsseldorf vom
14. April 1998 14 V 904/98 A (KG), Entscheidungen der Finanzgerichte 1998, 1072).
Ändern sich die Verhältnisse, die der ursprünglich rechtmäßigen Kindergeldfestsetzung
zugrunde lagen, wird die Festsetzung in der Regel rechtwidrig. Es besteht deshalb die
Notwendigkeit, die Festsetzung durch Aufhebung oder Änderung den tatsächlichen
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Verhältnissen anzupassen. Die Vorschrift ist eine spezialgesetzliche Regelung zur
Aufhebung eines Verwaltungsaktes mit Dauerwirkung bei nachträglicher Veränderung
der Verhältnisse. Die Vorschrift greift nicht, wenn nachträglich festgestellt wird, dass das
Recht von Anfang an unrichtig angewandt worden ist, also eine fehlerhafte
Rechtsanwendung korrigiert werden soll (vgl. Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach,
Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 70 Anm. 13; Felix in
Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 70 Rdnr. C 8;
anders im Hinblick auf den Beschluss des BVerfG vom 10. Januar 2005 2 BvR 167/02
wohl Wenner, Soziale Sicherheit 2005, 176 ohne nähere Begründung).
Im Streitfall liegt eine Änderung der maßgeblichen Verhältnisse nicht vor. Die eigenen
Einkünfte der Tochter haben sich gegenüber den Verhältnissen im Zeitpunkt der
Entscheidung des Beklagten im Juni 2004 nicht geändert. Der Beklagte ist lediglich
zunächst zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Sozialversicherungsbeiträge in der
Grenzbetragsberechnung nicht zum Ansatz kommen.
37
Eine Änderungsmöglichkeit besteht auch nicht nach § 70 Abs. 3 EStG. Nach dieser
Vorschrift können materielle Fehler der letzten Festsetzung durch Neufestsetzung oder
durch Aufhebung der Festsetzung beseitigt werden. Neu festgesetzt oder aufgehoben
wird mit Wirkung ab dem auf die Bekanntgabe der Festsetzung oder der Aufhebung der
Festsetzung folgenden Monat. Die Vorschrift setzt nach ihrem Wortlaut eine positive
Kindergeldfestsetzung voraus und kann daher zur Korrektur eines rechtswidrigen
Ablehnungs- oder Aufhebungsbescheides - wie im Streitfall - nicht herangezogen
werden (vgl. BFH-Urteile vom 25. Juli 2001 VI R 78/98, BFHE 196/253, BStBl II 2002,
88; vom 21. Januar 2004 VIII R 15/02, BFH/NV 2004, 910).
38
Als Rechtsgrundlage für eine Änderung der Kindergeldfestsetzung 2003 kommt auch §
173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO nicht in Betracht. Die Vorschrift findet grundsätzlich neben
den Änderungsvorschriften des EStG Anwendung (vgl. BFH, BFHE 196, 260, BStBl II
2002, 81 m. w. N.). Nach ihr sind Steuerbescheide bzw. Kindergeldbescheide als
Festsetzung einer Steuervergütung (§§ 31 Satz 3 EStG, 155 Abs. 4 AO) aufzuheben
oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die
zu einer niedrigeren Steuer bzw. vorliegend höheren Steuervergütung führen und den
Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden trifft, dass die Tatsachen/Beweismittel erst
nachträglich bekannt werden. "Tatsache" ist jeder Lebensvorgang, der insgesamt oder
teilweise den gesetzlichen Steuertatbestand oder ein gesetzliches Merkmal dieses
Tatbestandes erfüllt, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften materieller
oder immaterieller Art (vgl. BFH-Urteile vom 31. März 1981 VII R 1/79, BFHE 133, 13,
BStBl II 1981, 507; vom 28. September 1984 VI R 48/82, BFHE 141, 532, BStBl II 1985,
117). Nicht erfasst werden rechtliche Beurteilungen sowie die Feststellung der
Verfassungswidrigkeit eines Steuergesetzes durch das BVerfG (vgl. BFH-Urteil vom 18.
März 1988 V R 206/83, BFH/NV 1990, 1; Tipke/Kruse, a.a.O., § 173 AO Tz. 3). Nach der
ständigen Rechtsprechung des BFH führen Tatsachen nur dann zu einer niedrigeren
Steuer i. S. des § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO, wenn die Behörde bei rechtzeitiger
Kenntnis der Tatsache schon bei der ursprünglichen Veranlagung mit an Sicherheit
grenzender Wahrscheinlichkeit zu einer anderen Steuer gelangt wäre (vgl. Beschluss
des Großen Senats des BFH vom 23. November 1987 1 GrS 1/86, BFHE 151, 495,
BStBl II 1988, 180; BFH-Urteil vom 20. Juni 2001 VI R 70/00, BFH/NV 2001, 1527; a. A.
Tipke/Kruse, a. a. O., § 173 AO Tz. 55). Denn § 173 AO bietet keine Rechtsgrundlage für
die Beseitigung von Rechtsfehlern (vgl. BFH-Beschluss vom 14. September 2005 VI R
18/03, n. v., juris-Dokument Nr. STRE200551465). Vorliegend fehlt es bereits an der
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Voraussetzung eines nachträglichen Bekanntwerdens, da die Tatsache der Zahlung
von Sozialversicherungsbeiträgen durch die Tochter des Klägers dem Beklagten bereits
vor dem Erlass des Bescheides vom 8. Juni 2004 bekannt war. Denn der Kläger hatte
mit der Erklärung zu den Einkünften und Bezügen seiner Tochter vom 17. Mai 2004
zugleich eine Lohn- und Gehaltsabrechnung für das Jahr 2003 vorgelegt.
Die Regelungen der §§ 130 und 131 AO gelten für Kindergeldfestsetzungen nicht (§§ 31
Satz 3 EStG, 155 Abs. 4 AO i. V. m. § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 d, 2. Halbsatz AO).
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Eine Korrektur kommt schließlich auch nicht nach § 48 VwVfG in Betracht. Das
Kindergeld ist nach dem X. Abschnitt des EStG als Steuervergütung ausgestaltet und
unterliegt nicht den Vorschriften des VwVfG sondern nur der AO (vgl. BFH-Beschluss
vom 19. Januar 2004 VIII B 238/03, n. v., juris-Dokument Nr. STRE200450108).
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Die Frage einer abweichenden Festsetzung des Kindergeldes gemäß § 163 AO aus
Billigkeitsgründen ist nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Die Festsetzung
von Kindergeld nach den gesetzlichen Vorschriften und die abweichende Festsetzung
aus Billigkeitsgründen gemäß § 163 AO sind zwei Verwaltungsakte, die in zwei
gesonderten, wenn auch ggf. gleichzeitigen Verfahren vorzunehmen sind (vgl. BFH-
Beschlüsse vom 8. Juli 1998 I B 111/97, BFHE 186, 313, BStBl II 1998, 702; vom 21.
Januar 2003 VIII B 202/02, n. v., juris-Dokument Nr. STRE200350304).
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
(FGO).
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Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 Abs. 3,
155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
44
Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO)
zuzulassen.
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