Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 02.04.2017

FG Berlin-Brandenburg: wiedereinsetzung in den vorigen stand, eugh, höhere gewalt, gemeinschaftsrecht, sammlung, rückzahlung, verfügung, rückerstattung, behörde, festsetzungsverjährung

Gericht:

Finanzgericht Berlin-

Brandenburg 7.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahre:

1979, 1980, 1981,

1982, 1983, 1984,

1985, 1986, 1987,

1988, 1989, 1990,

1991, 1992, 1993,

1994, 1995, 1996,

1997, 1998, 1999

Aktenzeichen:

7 K 7296/05 B

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 4 Nr 9 Buchst b UStG 1980,

Art 13 Teil B Buchst b EWGRL

388/77, § 110 Abs 3 AO, § 172

AO, §§ 172ff AO

Keine Korrektur bestandskräftiger Umsatzsteuerbescheide

betreffend Glücksspielumsätze

Leitsatz

Der Umstand, dass § 4 Nr. 9 Buchstabe b UStG in den Veranlagungszeiträumen vor 2006

nicht im Einklang mit Art. 13 Teil B Buchstabe f der 6. EG-Richtlinie stand, gibt keinen Anlass

bestandskräftige und festsetzungsverjährte Umsatzsteuerbescheide zu ändern.

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand

Die 1975 gegründete Klägerin ist seit ihrer Gründung als … tätig.

Ihre Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre gab die Klägerin in den Jahren 1980 bis

2000 ab. Bei der Anfertigung der Umsatzsteuererklärungen ließ sie sich von

Angehörigen der steuerberatenden Berufe vertreten. Die Umsatzsteuerfestsetzungen

wurden bestandskräftig, teilweise nach zwischenzeitlich erhobenen Rechtsbehelfen.

Am 23.06.1995 legte die Klägerin Einspruch gegen die Umsatzsteuerbescheide 1979 bis

1981 ein, beantragte insoweit die Widereinsetzung in den vorigen Stand und eine

schlichte Änderung. Diese Einsprüche und Anträge nahm sie am 17.07.1998 wieder

zurück.

Gegen die am 03.04.2000 nach einer Außenprüfung ergangenen

Umsatzsteuerbescheide 1990 bis 1992 legte die Klägerin am 27.04.2000 Einspruch ein,

den sie am 18.10.2000 wieder zurücknahm.

Am 30.11.2001 ergingen nach Durchführung einer Außenprüfung

Umsatzsteuerbescheide 1993 bis 1997, mit denen die bis dahin bestehenden

Vorbehalte der Nachprüfung aufgehoben wurden. Auch diese Bescheide wurden

bestandskräftig.

Am 17.03.2005 legte die Klägerin unter Bezugnahme auf das Urteil des Gerichtshofs der

Europäischen Gemeinschaften - EuGH - vom 17.02.2005, C-453/02 und C-462/02 -

Linneweber und Akritidis, Umsatzsteuer-Rundschau - UR - 2005, 194 "Einspruch gegen

die bereits bestandskräftigen Umsatzsteuerbescheide" ein. Sie verwies in diesem

Zusammenhang auf die vom EuGH entwickelte "Emmottsche Fristenhemmung". Vor

dem 17.02.2005 habe sie keinen Einspruch gegen die bestandskräftigen

Umsatzsteuerbescheide einlegen können.

Am 22.07.2005 wies der Beklagte unter Hinweis auf die Umsatzsteuerbescheide für die

Jahre 1975 bis 1998 den Einspruch als unbegründet zurück. Er vertrat die Auffassung,

dass der Klägerin kein Anspruch auf die Änderung der bestandskräftigen

Umsatzsteuerbescheide zustehe.

Daraufhin hat die Klägerin am 24.08.2005 Klage wegen Umsatzsteuer 1979 bis 1998

erhoben.

Am 07.04.2005 reichte die Klägerin eine berichtigte Umsatzsteuererklärung 1999 beim

Beklagten ein, mit der sie Folgerungen aus dem Urteil des EuGH vom 17.02.2005, C-

453/02 und C-462/02, zog. Darauf teilte der Beklagte mit Verfügung vom 31.08.2005

(ohne Rechtsbehelfsbelehrung) mit, dass der Umsatzsteuerbescheid 1999 nicht mehr

geändert werde, da Verjährung eingetreten sei. Die geänderte Erklärung werde

unbearbeitet zu den Akten genommen.

Daraufhin erhob die Klägerin am 08.09.2005 Einwände gegen den Ablehnungsbescheid

und begehrte eine förmliche Entscheidung.

Am 26.09.2005 hat die Klägerin wegen Umsatzsteuer 1999 Klage erhoben, die bis zur

Verbindung am 30.04.2009 unter dem Aktenzeichen 7 K 7349/05 B geführt wurde.

Nach Klageerhebung, am 24.10.2005, hat der Beklagte den Einspruch betreffend

Umsatzsteuer 1999 als unbegründet zurückgewiesen, da der Klägerin kein Anspruch auf

Änderung bereits bestandskräftig gewordener Umsatzsteuerbescheide zustehe.

Am 27.09.2005 hat die Klägerin ihr Klagebegehren mit der Anlage K 8 (Bl. 95 der

Gerichtsakte) zahlenmäßig konkretisiert. In diesem Zusammenhang hat sie

vorgetragen, dass es neben der Klägerin auch eine 1990 gegründete Y - GmbH gegeben

habe, die im Jahre 2001 auf die Klägerin verschmolzen worden sei. Als

Rechtsnachfolgerin dieser GmbH mache die Klägerin nunmehr auch

Erstattungsansprüche dieser GmbH geltend, da auch diese Umsatzsteuer auf

Glücksspiele entrichtet habe. Daher seien auch die Umsatzsteuerfestsetzungen 1990

bis 1999 für die Y - GmbH zu korrigieren. Die Klage betreffend die Y - GmbH hat die

Klägerin in der mündlichen Verhandlung zurückgenommen, worauf das Verfahren

insoweit abgetrennt und eingestellt worden ist.

Die Klägerin macht geltend, § 4 Nr. 9 Buchstabe b Umsatzsteuergesetz - UStG - in der

in den Streitjahren geltenden Fassung sei richtlinienwidrig, da er gegen Art. 13 Teil B

Buchstabe f der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der

Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (77/388/EWG - 6. EG-

Richtlinie) verstoße. Dies ergebe sich aus dem EuGH-Urteil vom 17.02.2005, C-453/02

und C-462/02. Festsetzungsverjährung für die Streitjahre sei nicht eingetreten. Die

Nichtumsetzung von Richtlinien stelle eine übermäßige Erschwernis bei der Ausübung

der durch das Gemeinschaftsrecht verliehenen Rechte dar. Denn die Richtlinien richteten

sich nicht an die Bürger, sodass diese sie nicht kennen müssten. Es gebe insoweit auch

nur schlechte Informationsmöglichkeiten. Da § 4 Nr. 9 Buchstabe b UStG bereits vor

Inkrafttreten der 6. EG-Richtlinie gegolten habe, sei sie, die Klägerin, nicht veranlasst

worden, die Richtlinienkonformität des nationalen Umsatzsteuerrechts zu überprüfen.

Die Einspruchsfrist habe aufgrund des Gemeinschaftsrechtsverstoßes nicht zu laufen

begonnen. Dies ergebe sich aus dem Urteil des EuGH vom 25.07.1991, C-208/90 -

Emmott. Vielmehr beginne die Einspruchsfrist erst mit der zutreffenden Umsetzung der

Richtlinie. Anders als in dem Urteil des EuGH vom 27.10.1993, C-338/91 - Steenhorst -

Neerings - handele es sich bei der Umsatzsteuer nicht um ein beitragsgestütztes

System. Es sei auch keine (nur zeitnah mögliche) nachträgliche Prüfung des

Gesundheitszustandes erforderlich. Hilfsweise stelle sie - die Klägerin - einen Antrag auf

Wiedereinsetzung in den vorigen Stand, wobei insoweit die Frist des § 171 Abs. 1

Abgabenordnung - AO - analog gelte. Das Verhalten der Kommission im Verfahren, das

zum Urteil des EuGH vom 05.05.1994, C-38/93 - Glawe -, geführt habe, gebe keinen

Anlass, die Rückwirkung des Urteils vom 17.02.2005, C-453/02 und C-462/02, zu

beschränken. Auch das Bundesverfassungsgericht - BVerfG - habe mit seinem

Beschluss vom 04.09.2008, 2 BvR 1321/07, die Frage der Durchbrechung der

Bestandskraft gemeinschaftsrechtswidriger Verwaltungsakte als ungeklärt angesehen.

Jedenfalls habe der Beklagte die Einsprüche der Klägerin nicht als unzulässig, sondern

als unbegründet zurückgewiesen, sodass er sich nicht mehr auf die Bestandskraft

berufen könne.

die Sache dem EuGH mit folgenden Fragen vorzulegen:

hilfsweise, den Beklagten zu verpflichten, unter Aufhebung seines

Ablehnungsbescheides vom 31.08.2005 in Gestalt der

Einspruchsentscheidung vom 24.10.2005 die Umsatzsteuer 1999 auf

99.312,75 € festzusetzen, hinsichtlich des Streitjahres 1999 die

Hinzuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu

erklären

die Klage abzuweisen.

Er ist der Auffassung, der Klägerin stehe kein Anspruch auf Rückzahlung der gezahlten

Umsatzsteuerbeträge zu. Zwar sei § 4 Nr. 9 Buchstabe b UStG in den in den Streitjahren

geltenden Fassungen gemeinschaftsrechtswidrig, jedoch richte sich die Aufhebung der

Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre nach nationalem Recht. Der Einspruch der

Klägerin für die Jahre 1979 bis 1998 sei verspätet gewesen, da die

Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre bestandskräftig gewesen seien, als der

Einspruch am 17.03.2005 beim Finanzamt einging. Die Klägerin könne sich nicht auf die

sog. Emmottsche Fristenhemmung berufen, da es sich insoweit um einen nicht

verallgemeinerungsfähigen Einzelfall gehandelt habe. Es sei der Klägerin unbenommen

gewesen, jeweils innerhalb der Rechtsbehelfsfrist gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen

Einsprüche und ggf. Klagen einzulegen. Dies habe sie nicht getan und müsse sich nun

an dem Eintritt der Bestandskraft festhalten lassen. Dabei sei unbeachtlich, dass in den

Einspruchsentscheidungen die Einsprüche der Klägerin als unbegründet zurückgewiesen

worden seien, da das Gericht die Bestandskraft gleichwohl berücksichtigen müsse. Eine

Anlaufhemmung für die Einspruchsfrist ergebe sich auch nicht aus dem in Art. 10 des

EG-Vertrages verankerten gemeinschaftsrechtlichen Effektivitätsgebotes. Die

Rechtssicherheit aufgrund der Bestandskraft einer Verwaltungsentscheidung gehöre zu

den im Gemeinschaftsrecht anerkannten allgemeinen Rechtsgrundsätzen. Auch eine

Korrektur nach den §§ 172 ff. AO sowie im Erlasswege komme nicht in Betracht. Denn

die EuGH-Entscheidung vom 10.02.2005, C-453/02 und C-462/02, stelle kein

rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO dar. Auch ein

gemeinschaftsrechtlicher Anspruch auf Rückerstattung oder Folgenbeseitigung bestehe

nicht.

Dem Gericht haben zwei Bände der vom Beklagten für die Klägerin unter der

Steuernummer … geführten Umsatzsteuerakten vorgelegen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Die Klägerin wird durch die angefochtenen Bescheide nicht im Sinne des § 100 Abs. 1

und 2 FGO in ihren Rechten verletzt.

Der Beklagte hat im Ergebnis zu Recht den die Streitjahre betreffenden Einsprüchen der

Klägerin nicht entsprochen.

Für die Streitjahre 1979 bis 1998 ergibt sich dies daraus, dass die Klägerin die

Einspruchsfrist von einem Monat gemäß § 355 Abs. 1 AO versäumt hat.

Entgegen der Auffassung der Klägerin ist unbeachtlich, dass der Beklagte den Einspruch

hinsichtlich der Jahre 1979 bis 1998 unzutreffend als unbegründet zurückgewiesen und

nicht als unzulässig verworfen hat. Die Fristversäumnis im Einspruchsverfahren stellt

zwar nicht die Zulässigkeit der Klage in Frage, führt jedoch dazu, dass das Gericht im

Rahmen seiner Sachprüfung an den Inhalt der verspätet angefochtenen

Steuerbescheide gebunden ist (Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 24.07.1984, VII R

122/80, Sammlung der Entscheidungen des BFH - BFHE - 141, 470, Bundessteuerblatt -

BStBl. - II 1984, 791). Denn die Finanzbehörde hat keine Dispositionsmöglichkeit über die

gesetzlich vorgegebenen Rechtsbehelfsfristen.

Der Klägerin steht ungeachtet der Richtlinienwidrigkeit des § 4 Nr. 9 Buchstabe b UStG in

der in den Streitjahren geltenden Fassung kein bis zum 17.03.2005 währendes

Einspruchsrecht zu. Abweichendes ergibt sich nicht aus dem Urteil des EuGH vom

24.07.1991, C-208/90 - Emmott, UR 1993, 315. Der EuGH hat in der Folge mehrfach

ausgeführt, dass das Urteil "Emmott" durch besondere Umstände des Einzelfalls

begründet war, die sich dadurch auszeichneten, dass es Frau Emmott durch besondere

verfahrensrechtliche Gestaltungen unmöglich gemacht wurde, nach Feststellung eines

Verstoßes des nationalen Rechts gegen das Gemeinschaftsrecht rechtzeitig die ihr

gemeinschaftsrechtlich zustehenden Sozialleistungen geltend zu machen.

Dementsprechend hat es der EuGH abgelehnt, die Grundsätze des Urteils "Emmott" in

anderen, nicht durch derartige Besonderheiten gekennzeichneten Fällen, anzuwenden

(vgl. EuGH, Urteile vom 02.12.1997, C-188/95 - Fantask, Höchstrichterliche

Finanzrechtsprechung - HFR - 1998, 234, Rz. 51; vom 15.09.1998, C-231/96 - Edis, HFR

1998, 1033, Rz. 44 ff.; vom 24.03.2009, C-445/06 - Danske Slagterier, Deutsches

Steuerrecht - DStR - 2009, 703, Rz. 54). Vielmehr steht es den Mitgliedstaaten frei,

durch angemessene Rechtsbehelfsfristen für Rechtssicherheit zu sorgen (EuGH, Urteile

vom 16.03.2006, C-234/04 – Kapferer, Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 2006,

1577, Rz. 21; vom 19.09.2006, C-392/04 und C-422/04 - i-21 Germany & Arcor,

Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht - EuZW - 2006, 696, Rz. 51; vom 12.02.2008,

C-2/06 - Kempter, HFR 2008, 521 Rz. 37; vom 03.09.2009, C-2/08 – Olimpiclub, juris,

Rz.22 f.). Dabei ist eine Rechtsbehelfsfrist von einem Monat nicht zu beanstanden (Urteil

vom 19.09.2006, C-392/04 und C-422/04 - i-21 Germany & Arcor, EuZW 2006, 696, Rz.

60).

Im Übrigen reicht es aus, wenn entsprechend den Grundsätzen der Effektivität und

Gleichwertigkeit die Verfahrensordnungen so ausgestaltet sind, dass sie die Ausübung

der Rechte, die die Gemeinschaftsrechtsordnung den Bürgern einräumt, nicht praktisch

unmöglich machen oder übermäßig erschweren und die Modalitäten insoweit nicht

ungünstiger sind, als die, die bei ähnlichen internen Sachverhalten gelten (EuGH, Urteile

vom 19.09.2006, C-392/04 und C-422/04 - i-21 Germany & Arcor, EuZW 2006, 696,

Rz. 57; vom 12.02.2008, C-2/06 - Kempter, HFR 2008, 521, Rz. 57; vom 03.09.2009, C-

2/08 - Olimpiclub, juris, Rz. 24). Diesen Anforderungen genügen die Vorschriften der AO

über das Einspruchsverfahren und der FGO über das Klageverfahren. Der Klägerin

standen ausreichende Rechtschutzmöglichkeiten zur Verfügung. Die Möglichkeiten

gegen gemeinschaftsrechtswidrige Verwaltungsakte Rechtsbehelfe einzulegen sind nicht

schlechter ausgeprägt als für sonstige Rechtsfehler.

Die Klägerin war nicht gehindert, gegen die Umsatzsteuerbescheide 1979 bis 1998

Einsprüche und ggf. - im Falle der Zurückweisung der Einsprüche - Klage zum

Finanzgericht und ggf. weitergehend Rechtsmittel zum BFH einzulegen. Im Rahmen

dieser Verfahren hätte sie die Gemeinschaftsrechtswidrigkeit des § 4 Nr. 9 Buchstabe b

UStG geltend machen können. In diesem Zusammenhang kann sie sich nicht darauf

berufen, dass sich die 6. EG-Richtlinie unmittelbar nur an die Mitgliedstaaten richtet und

der Text für sie nicht verfügbar gewesen sei. Denn die Klägerin war nicht gehindert, sich

auf die für sie günstigen Wirkungen des Art. 13 Teil B Buchstabe f der 6. EG-Richtlinie zu

berufen (EuGH, Urteil vom 17.02.2005, C-453/02 und C-462/02 - Linneweber und

Akritidis, UR 2005, 194, Rz. 38). Auch in praktischer Hinsicht erscheint es fernliegend,

dass die Berufung auf die Richtlinie mit besonderen Schwierigkeiten für die Klägerin

verbunden war, da die 6. EG-Richtlinie in jeder umfassenden Sammlung von

Steuergesetzen und jeder Textausgabe von Gesetzestexten zum Umsatzsteuerrecht

seit Anfang der 80er Jahre enthalten war. Zudem war die Klägerin im gesamten

Streitzeitraum steuerlich vertreten. Seit dem Urteil des EuGH vom 19.01.1982, 8/81 –

Becker, UR 1982, 70 und dem Beschluss des BVerfG vom 08.04.1987, 2 BvR 687/85

(Sammlung der Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 75, 223) ist es in Fachkreisen

Allgemeingut, dass die 6. EG-Richtlinie dem Steuerpflichtigen ermöglicht, sich auf für ihn

günstige Regelungen der Richtlinie mit Erfolg zu berufen, wenn das nationale

Umsatzsteuerrecht die Richtlinie nicht zutreffend umsetzt. Die Klägerin hat jedoch nicht

einmal die in der Rechtsprechung geäußerten Zweifel an der Richtlinienkonformität des §

4 Nr. 9 Buchstabe b UStG (BFH, Beschlüsse vom 30.11.2000, V B 187/00, BFH/NV 2001,

657; vom 06.11.2002, V R 7/02, BFHE 200, 149, UR 2003, 83; Finanzgericht - FG -

Münster, Urteil vom 26.10.2001, 5 K 4280/00 U, Entscheidungen der Finanzgerichte -

EFG - 2002, 501) zum Anlass genommen, Einsprüche gegen die ab Mai 2001

(Veröffentlichung des Beschlusses vom 30.11.2000, V B 187/00) ergangenen

Umsatzsteuerbescheide (hier: Umsatzsteuerbescheide 1993 bis 1997 vom 30.11.2001)

einzulegen und Anträge auf Änderung nach § 164 Abs. 2 AO zur Hemmung vom Ablauf

bedrohter Festsetzungsfristen zu stellen.

Der Klägerin ist auch keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, da

schon die Jahresfrist gemäß § 110 Abs. 3 AO abgelaufen ist. Die Klägerin war auch nicht

durch höhere Gewalt i. S. dieser Vorschrift (bzw. des von der Klägerin angeführten § 171

Abs. 1 AO) gehindert, fristgerecht Einsprüche einzulegen. Dies hätte vorausgesetzt,

dass ein außergewöhnliches, von außen kommendes Ereignis, das unter den gegebenen

Umständen auch durch äußerste nach Lage der Sache anzuwendende Sorgfalt nicht

abgewendet werden konnte, die Klägerin an der rechtzeitigen Einlegung des Einspruchs

gehindert hat. Auch ein rechts- und treuwidriges Verhalten der Finanzbehörden, durch

das die Klägerin von der Einlegung von Rechtsbehelfen abgehalten wurde, kann höhere

Gewalt darstellen (Klein/Brockmeyer, AO, 9. Aufl. 2006, § 110 Rz. 50 m.w.N.). Daran fehlt

es im Streitfall, da die Richtlinienwidrigkeit umsatzsteuerlicher Vorschriften kein

außergewöhnliches Ereignis darstellt, das von der Klägerin unter keinen Umständen

hätte vorhergesehen werden können. Es ist auch nicht ersichtlich, dass die

Finanzbehörden die Klägerin durch unlautere Mittel von der Einlegung von

Rechtsbehelfen abgehalten hätten.

Auch das auf das Streitjahr 1999 bezogene Änderungsbegehren der Klägerin hat keinen

Erfolg. Die Beteiligten gehen nunmehr zu Recht einvernehmlich davon aus, dass der

Beklagte das Änderungsbegehren mit Bescheid vom 31.08.2005 abgelehnt und die

Klägerin gegen diesen Bescheid am 08.09.2005 Einspruch eingelegt hat.

Diesem Änderungsbegehren steht schon der Ablauf der Festsetzungsfrist gemäß §§ 169

Abs. 2 Nr. 2, 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO entgegen. Die Umsatzsteuererklärung 1999

ging am 13.11.2000 beim Beklagten ein, sodass die Festsetzungsfrist mit Ablauf des

31.12.2004 endete. Hemmungsgründe im Sinne des § 171 AO sind nicht vorgetragen

und auch nach Aktenlage nicht ersichtlich.

Auch gemeinschaftsrechtlich ergeben sich keine Bedenken dagegen, Folgerungen aus

dem Ablauf der Festsetzungsfrist zu ziehen. Es entspricht ständiger Rechtsprechung des

EuGH, dass die Mitgliedstaaten grundsätzlich frei sind, das Besteuerungsverfahren zu

regeln und dabei auch Fristen zu setzen, innerhalb derer Ansprüche auf Rückerstattung

von Abgaben geltend zu machen sind. Dabei sind Fristen von drei Jahren nach Zahlung

der Steuern als unbedenklich angesehen worden (EuGH, Urteile vom 15.09.1998, C-

231/96 - Edis, HFR 1998, 1033; vom 11.07.2002, C-62/00 - Marks & Spencer I, UR 2002,

436, Rz. 35; vom 24.03.2009, C-445/06 - Danske Slagterier, DStR 2009, 703, Rz. 32). Die

Frist von drei Jahren wurde im Streitfall (gerechnet vom Ablauf des

Veranlagungszeitraums 1999) um zwei weitere Jahre überschritten.

Besondere Umstände, die dem Beklagten eine Berufung auf den Eintritt der

Festsetzungsverjährung verwehren könnten, sind nicht ersichtlich. Das Gericht verweist

insoweit auf die Ausführungen zur Einspruchsfrist.

Überdies ist auch keine Korrekturvorschrift ersichtlich, nachdem der Vorbehalt der

Nachprüfung nach § 164 Abs. 4 Satz 1 AO mit Ablauf des 31.12.2004 entfallen ist.

Der Beklagte weist zutreffend darauf hin, dass das EuGH-Urteil vom 17.02.2005, C-

453/02 und C-462/02 - Linneweber & Akriditis, UR 2005, 1994, kein rückwirkendes

Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Satz 2 AO darstellt, was wohl auch von der Klägerin

nicht in Zweifel gezogen wird.

Auch § 130 Abs. 1 AO ist im Streitfall entgegen einer in der Literatur vertretenen

Auffassung (Jahndorf/Oellerich, Der Betrieb - DB -, 2008, 2559 [2564]) nicht einschlägig,

da die §§ 172 ff. AO abschließende Sonderregelungen von Korrekturvorschriften für

bestandskräftige Steuerbescheide darstellen. Dies ist ausdrücklich in § 172 Abs. 1 Satz 1

Nr. 2 Buchstabe d AO geregelt (vgl. auch BFH, Beschluss vom 15.06.2009, I B 230/08,

juris, unter II. 3.).

Es gibt auch keinen gemeinschaftsrechtlichen Grundsatz, dass

gemeinschaftsrechtswidrige Akte der öffentlichen Gewalt über die üblichen

Rechtsbehelfsfristen hinaus einer Änderung zugänglich sein müssen. Es reicht vielmehr

aus, wenn entsprechend den Grundsätzen der Effektivität und Gleichwertigkeit die

Verfahrensordnungen so ausgestaltet sind, dass sie die Ausübung der Rechte, die die

Gemeinschaftsrechtsordnung den Bürgern einräumt, nicht praktisch unmöglich machen

oder übermäßig erschweren und die Modalitäten insoweit nicht ungünstiger sind, als die,

die bei ähnlichen internen Sachverhalten gelten (EuGH, Urteile vom 19.09.2006, C-

392/04 und C-422/04 - i-21 Germany & Arcor, EuZW 2006, 696, Rz. 57; vom 12.02.2008,

C-2/06 - Kempter, HFR 2008, 521, Rz. 57; vom 03.09.2009, C-2/08 - Olimpiclub, juris, Rz.

24). Diesen Anforderungen genügen die Vorschriften der Abgabenordnung über die

Korrektur von Verwaltungsakten. Der Klägerin standen ausreichende

Rechtschutzmöglichkeiten zur Verfügung, wie bereits oben erörtert wurde. Ferner hätte

sie bei nahezu allen Streitjahren bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist einen Antrag auf

Änderung gemäß § 164 Abs. 2 AO stellen können. Davon hat sie keinen Gebrauch

gemacht, selbst dann nicht, nachdem der BFH Zweifel an der Gemeinschaftskonformität

des § 4 Nr. 9 Buchstabe b UStG in der in den Streitjahren geltenden Fassungen

geäußert hat. Ferner waren die Möglichkeiten zur Korrektur von

gemeinschaftsrechtswidrigen Verwaltungsakten nicht schlechter ausgeprägt als für

sonstige Rechtsfehler.

Die Voraussetzungen für einen Korrekturanspruch aufgrund gemeinschaftsrechtlicher

Grundlage sind nicht erfüllt. Denn nach gefestigter Rechtsprechung des EuGH ist dafür

erforderlich (EuGH, Urteile vom 13.01.2004, C-453/00 - Kühne & Heitz, NJW 2004, 1439,

Rz. 26; vom 19.09.2006, C-392/04 und C-422/04 - i-21 Germany & Arcor, EuZW 2006,

696, Rz. 52; vom 12.02.2008, C-2/06 - Kempter, HFR 2008, 521, Rz. 39, 44 ff.; BFH, Urteil

vom 29.08.2008, V R 45/06, BFH/NV 2008, 1889; BFH, Beschluss vom 15.06.2009,

I B 230/08, juris):

Jedenfalls die ersten beiden Voraussetzungen sind im Streitfall nicht gegeben. Weder

sieht eine Vorschrift des nationalen Verfahrensrechts vor, dass die streitbefangenen

Verwaltungsakte änderbar wären, noch hat die Klägerin die angefochtenen

Verwaltungsakte innerhalb der Rechtsbehelfsfristen unter Ausschöpfung des

gerichtlichen Instanzenzuges angefochten. Unter diesen Umständen kann dahingestellt

bleiben, ob tatsächlich unklar ist, welche Bedeutung der vom EuGH aufgestellten

Voraussetzung zukommt, dass die Behörde nach nationalem Recht befugt sein müsse,

die Verwaltungsentscheidung zurückzunehmen, wie es das BVerfG (Beschluss vom

04.09.2008, 2 BvR 1321/07, UR 2008, 884) ohne nähere weitere Ausführungen in einem

obiter dictum ausgeführt hat. Denn das BVerfG hat die Voraussetzung, dass der

Steuerpflichtige den Rechtsweg ausgeschöpft haben muss, nicht als klärungsbedürftig

bezeichnet. Auch der BFH hat unter Würdigung des vorgenannten BVerfG-Beschlusses

keinen Anlass gesehen, die Frage, wann gemeinschaftsrechtswidrige bestandskräftige

Verwaltungsakte einer Korrektur zugänglich sind, einer erneuten Prüfung in einem

Revisionsverfahren oder einer Vorlage zum EuGH zu unterziehen (BFH, Beschluss vom

15.06.2009, I B 230/08, juris).

Es bedarf auch nicht der Klärung, ob der Umstand, dass die

Gemeinschaftsrechtswidrigkeit des nationalen Rechts für die Steuerpflichtige nur schwer

erkennbar war, Anlass für eine Verlängerung der Rechtsbehelfs- und Festsetzungsfristen

sowie zur Durchbrechung bereits eingetretener Bestandskraft sein könnte. Wie die

vorher gehende Analyse zeigt, stellen weder der EuGH noch der BFH auf solche Kriterien

ab. Vielmehr ist Kern der höchstrichterlichen Rechtsprechung, dass es in erster Linie

Sache des Steuerpflichtigen ist, seine Chance zur Herbeiführung einer Korrektur eines

ihn belastenden Verwaltungsakts durch Einlegung von Rechtsbehelfen zu wahren (BFH,

Beschluss vom 15.06.2009, I B 230/08, juris). Dass auch bei Verstößen gegen die 6. EG-

Richtlinie insoweit keine Besonderheiten gelten, ist höchstrichterlich geklärt (BFH, Urteil

vom 21.03.1996, XI R 36/95, BFHE 179, 563, BStBl II 1996, 399; Beschlüsse vom

29.10.1998, V B 87/98, BFH/NV 1999, 681; vom 22.03.2002, V B 60/01, BFH/NV 2002,

1057; Urteile vom 23.11.2006, V R 67/05, BFHE 216, 357, BStBl. II 2007, 436; vom

29.08.2008, V R 45/06, BFH/NV 2008, 1889; vgl. auch FG Köln, Urteil vom 18.03.2009, 7

K 2808/07, EFG 2009, 1168).

Es bedarf daher keiner Erörterung, ob ein Änderungsbegehren im Wege einer

Verpflichtungsklage für die Streitjahre 1979 bis 1988 Gegenstand des hiesigen

Verfahrens sein könnte. Ein solches Begehren hätte jedenfalls aus den vorstehenden

Erwägungen in der Sache keinen Erfolg.

Es kann dahingestellt bleiben, ob das Gericht einen Schadensersatzanspruch der

Klägerin wegen Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht durch Organe der

Bundesrepublik Deutschland im Rahmen des hier anhängigen Verfahrens - etwa über

eine Gewährung von Wiedereinsetzung in den vorigen Stand - berücksichtigen müsste.

Denn jedenfalls steht der Klägerin kein solcher Schadensersatzanspruch zu. Denn ein

solcher Schadensersatzanspruch beruht auf drei Voraussetzungen:

Im Streitfall fehlt es jedenfalls an einem hinreichend qualifizierten Verstoß gegen das

Gemeinschaftsrecht. Dafür ist nämlich erforderlich, dass der betreffende Mitgliedstaat

bei der Wahrnehmung seiner Rechtsetzungsbefugnis die Grenzen offenkundig und

erheblich überschritten hat, die der Ausübung seiner Befugnisse gesetzt sind. Allerdings

kann auch die bloße Verletzung des Gemeinschaftsrechts durch einen Mitgliedstaat, der

zum Zeitpunkt dieser Rechtsverletzung nur über einen erheblich verringerten oder auf

Null reduzierten Gestaltungsspielraum verfügte, ausreichen, um einen hinreichend

qualifizierten Verstoß anzunehmen. Gleichwohl ist eine Gesamtwürdigung unter

Einbeziehung aller Sachverhaltselemente vorzunehmen, bei der u.a. zu berücksichtigen

ist, wie klar und genau die verletzte Vorschrift ist, ob der Verstoß oder der Schaden

vorsätzlich begangen bzw. zugefügt wurde, und der Umstand, ob das Verhalten eines

Gemeinschaftsorgans möglicherweise dazu beigetragen hat, dass nationale

Maßnahmen oder Praktiken in gemeinschaftsrechtswidriger Weise eingeführt oder

aufrecht erhalten wurden (EuGH, Urteile vom 12.12.2006, C-446/04 – Test Claimants in

the FII Group Litigation, BFH/NV 2007, Beilage 4, 173, Rz. 212 f.; Beschluss vom

23.04.2008, C-201/05 - Test Claimants in the CFC and Dividend Group Litigation, HFR

2008, 985, Rz. 121 f.).

Die Gesamtwürdigung ergibt, dass es an einem hinreichend qualifizierten Verstoß von

Organen der Bundesrepublik Deutschland gegen das Gemeinschaftsrecht fehlt. Denn es

ist festzustellen, dass Art. 13 Teil B Buchstabe f der 6. EG-Richtlinie nicht schlechthin

ausschloss, Glücksspiele der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Dementsprechend haben in

der ersten Hälfte der 90er Jahre Gemeinschaftsorgane, die mit den deutschen

Regelungen zur Umsatzbesteuerung des Glücksspiels befasst waren, keinen Anstoß

daran genommen, dass in Deutschland Glücksspielumsätze der Umsatzsteuer

unterworfen wurden (Antwort der Kommission vom 28.10.1992 auf die schriftliche

Anfrage Nr. 2019/92, UR 1993, 193; Schlussanträge des Generalanwalts Jakobs vom

03.03.1994, C-38/93 - Glawe, Internationales Steuerrecht - IStR - 1994, 171, Rz. 10 ff.;

EuGH, Urteil vom 05.05.1994, C-38/93 - Glawe, BStBl. II 1994, 548). Auch nach Ergehen

des Urteils des EuGH vom 11.06.1998, C-283/95 - Fischer, UR 1998, 384, bestand in

Fachkreisen noch keine Einigkeit darüber, ob § 4 Nr. 9 Buchstabe b UStG der in den

Streitjahren geltenden Fassungen gemeinschaftsrechtswidrig war. Dementsprechend

hat das FG Münster auch zunächst (Beschluss vom 15.09.2000, 5 V 4286/00 U, EFG

2001, 394; aufgehoben durch BFH, Beschluss vom 30.11.2000, V B 187/00, BFH/NV

2001, 657) keine ernstlichen Zweifel an der Gemeinschaftsrechtskonformität des § 4 Nr.

9 Buchstabe b UStG bejaht (vgl. auch BFH, Urteil vom 21.04.2005, V R 16/04, BFHE 210,

159, BStBl. II 2006, 96; FG Köln, Urteil vom 18.03.2009, 7 K 2808/07, EFG 2009, 1168).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Das Gericht hat keinen Anlass gesehen, die dem Rechtsstreit zugrunde liegenden

Rechtsfragen dem EuGH vorzulegen oder gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO die Revision

zuzulassen, da - wie dargelegt - die Rechtsfragen sowohl auf europäischer als auch auf

nationaler Ebene höchstrichterlich geklärt sind.

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