Urteil des FG Berlin-Brandenburg, Az. 5 K 3275/03 B

FG Berlin-Brandenburg: verkehrswert, aufteilung, anschaffungskosten, gerichtsakte, vertragsabschluss, sanierung, kaufpreis, verordnung, einspruch, einkünfte
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Gericht:
Finanzgericht Berlin-
Brandenburg 5.
Senat
Entscheidungsdatum:
Aktenzeichen:
5 K 3275/03 B
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 3 S 1 FöGbG, § 3 S 2 Nr 3
FöGbG, § 4 Abs 1 S 1 FöGbG
Erwerb einer Eigentumswohnung mit Sanierungsverpflichtung
des Veräußerers - Aufteilung der Anschaffungskosten
Tatbestand
Im Dezember 1997 kaufte die X-GmbH die mit Mehrfamilienhäusern bebauten
Grundstücke L. Der Kaufpreis betrug 5.600.000,00 DM. Zuzüglich der Nebenkosten
(Grunderwerbsteuer, Notarkosten, Vermittlungskosten) ergaben sich
Anschaffungskosten in Höhe von 6.158.841,86 DM (vgl. Anlage 2 zum Schreiben des
Beklagten vom 22.05.2002, enthalten in der Akte „Betriebsprüfungsberichte“). In der
Folgezeit nahm die X-GmbH die Umwandlung der Objekte in insgesamt 80
Eigentumswohnungen vor. Diese Eigentumswohnungen verkaufte sie an Interessenten,
wobei sie sich in den Kaufverträgen verpflichtete, die Gebäude nebst Wohnungen zu
sanieren und zu modernisieren. Hierfür wandte sie insgesamt 5.562.456,59 DM auf (vgl.
Anlage 2 zum Schreiben des Beklagten vom 22.05.2002, am angegebenen Ort - a.a.O. -
). Die Kläger erwarben im Jahr 1998 die Eigentumswohnung Nr. 58 zu einem Kaufpreis
von 276.582,00 DM. Die Wohnung hatte eine Wohnfläche von 69,18 qm. Der
Miteigentumsanteil der Kläger betrug 1043/100.000, so dass sich bei einer Gesamtgröße
des Grund und Bodens von 3.473 qm ein den Klägern zuzurechnender Anteil an dem
Grund und Boden in Höhe von 36,22 qm ergab.
In der Feststellungserklärung zur Aufteilung der von den einzelnen Erwerbern gezahlten
Kaufpreise und der daraus herzuleitenden steuerlichen Bemessungsgrundlagen für die
Absetzung für Abnutzung gab die X-GmbH an, dass der Anteil Grund und Boden 12,50
%, der Anteil Altbausubstanz 12,50 % und der Anteil Modernisierungskosten nach
Vertragsabschluss 75,00 % betrage. Dem folgte der Beklagte nicht.
Im Rahmen einer bei der X-GmbH durchgeführten Betriebsprüfung gelangte die Prüferin
zu dem Ergebnis, dass der Anteil Grund und Boden mit 10,77 %, der Anteil
Altbausubstanz mit 41,77 % und der Anteil Modernisierungskosten nach
Vertragsabschluss mit 47,46 % anzusetzen sei. Dabei ging die Prüferin von den Kosten
aus, die der X-GmbH als Bauträgerin entstanden waren (so genannte Einstandskosten).
Auf dieser Grundlage errechnete die Prüferin nach dem vereinfachten Verfahren gemäß
Hinweis 43 des Einkommensteuerhandbuchs 1993 zunächst ein Verhältnis des
Bodenwerts zu dem Wert der erworbenen Altbausubstanz von 20,49 % zu 79,51 %,
wobei sie von einem Bodenrichtwert für das Grundstück in Höhe von 620,00 DM ausging.
Auf die diesbezügliche Anlage 3 zum Schreiben des Beklagten vom 22.05.2002 (a.a.O.)
wird verwiesen. Unter Einbeziehung der bei der X-GmbH entstandenen
Sanierungskosten in Höhe von 5.562.456,59 DM ergab sich dann das von der Prüferin
ermittelte Verhältnis von Grund und Boden, Altbausubstanz und Modernisierungskosten
(siehe zur Berechnung Anlage 2 zum Schreiben des Beklagten vom 22.05.2002, a.a.O.).
Hinsichtlich weiterer Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 15.01.2002
verwiesen.
Der Beklagte folgte der Auffassung der Prüferin und wandte den von ihr ermittelten
Aufteilungsschlüssel in dem am 11.02.2002 gegenüber den Klägern erlassenen
Feststellungsbescheid an. Auf den Einspruch der Kläger hin änderte der Beklagte den
Aufteilungsschlüssel in der Einspruchsentscheidung vom 24.06.2003 dahin gehend, dass
er den Anteil Grund und Boden nunmehr mit 10,63 %, den Anteil Altbausubstanz mit
41,91 % und den Anteil Modernisierungskosten nach Vertragsabschluss (unverändert)
mit 47,46 % feststellte. Im Übrigen wies er den Einspruch der Kläger als unbegründet
zurück. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung verwiesen (Bl.
14 ff. der Gerichtsakte).
Mit der Klage machen die Kläger im Wesentlichen geltend, dass nach dem
Fördergebietsgesetz ihre, der Kläger, Anschaffungskosten gefördert würden. Diese seien
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Fördergebietsgesetz ihre, der Kläger, Anschaffungskosten gefördert würden. Diese seien
nicht gleichzusetzen mit den Einstandskosten des Bauträgers. Die Aufteilung der
Anschaffungskosten auf Grund und Boden, Altbausubstanz und Modernisierungskosten
sei vielmehr nach dem Sachwertverfahren durchzuführen. Der Sachwert der
Modernisierungsmaßnahme ergebe sich durch einen Vergleich der Sachwerte für das
Gebäude vor und nach der Sanierung. Das Sachverständigenbüro Y-GmbH habe für die
Wohnung Nr. 67, die mit ihrer, der Kläger, Wohnung identisch sei, einen Verkehrswert vor
Durchführung der Modernisierungsmaßnahmen in Höhe von 71.000,00 DM ermittelt.
Den Grund und Boden habe der Sachverständige dabei mit 700,00 DM pro
Quadratmeter angesetzt. Für die Zeit nach der Durchführung der
Modernisierungsmaßnahmen sei nach dem Gutachten von einem Wert von 1.856,00 €
pro Quadratmeter auszugehen. Beziehe man dies auf ihre, der Kläger, Wohnung, so sei -
angesichts ihres geringeren Miteigentumsanteils im Vergleich zu den Miteigentümern,
denen die Wohnung Nr. 67 gehöre - davon auszugehen, dass der Anteil Grund und
Boden 10,34 %, der Anteil Anteilaltbausubstanz 16,32 % und der Anteil
Modernisierungsaufwendungen 73,34 % betrage, so dass sich für den Grund und Boden
ein Betrag in Höhe von 28.598,58 DM, für die Altbausubstanz ein Betrag in Höhe von
45.138,18 DM und für Modernisierungsaufwendungen ein Betrag in Höhe von 202.845,24
DM ergebe. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Berechnung im Schriftsatz vom
15.01.2004 (Blatt 64 der Gerichtsakte) und die Anlage K6 zu diesem Schriftsatz (Blatt
110 der Gerichtsakte) sowie auf das eingereichte Verkehrswertgutachten (Blatt 66 ff. der
Gerichtsakte) Bezug genommen.
Am 01.09.2003 hat der Beklagte einen geänderten Feststellungsbescheid erlassen und
darin die Anschaffungskosten für Grund und Boden auf 29.400,66 DM, den Anteil für die
Altsubstanz (BMG für die lineare AfA nach § 7 Abs. 4 EStG) auf 115.915,52 DM und den
Anteil für die Modernisierungskosten nach Vertragsabschluss (BMG für die
Sonderabschreibung nach § 4 FördG) auf 131.265,82 DM festgestellt (Blatt 22 der
Gerichtsakte).
unter Änderung des Bescheides vom 01.09.2003 und
Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 24.06.2003 die
Anschaffungskosten für Grund und Boden auf 28.598,58 DM, den Anteil für
die Altsubstanz (BMG für die lineare AfA nach § 7 Abs. 4 EStG) auf
45.138,18 DM und den Anteil für die Modernisierungskosten nach
Vertragsabschluss (BMG für die Sonderabschreibung nach § 4 FördG) auf
202.845,24 DM festzustellen.
die Klage abzuweisen.
Er ist der Auffassung, dass das von den Klägern eingereichte Verkehrswertgutachten zu
keiner anderen Beurteilung führen könne. Streitig sei weder der Verkehrswert des
Altobjektes noch des Objektes nach Modernisierung. Streitig sei vielmehr, ob die
Differenz zwischen dem Verkehrswert des unsanierten Altgrundstücks und dem
Verkehrswert des sanierten Grundstücks in vollem Umfang dem
Modernisierungsaufwand zuzurechnen sei. Hierzu gebe der Verkehrswert keinen
Aufschluss, da er sich allein nach dem Markt bestimme. Der von den Klägern gezahlte
Gesamtkaufpreis müsse vielmehr derart aufgeteilt werden, dass die eindeutig
zuzuordnenden Aufwendungen den Kostenarten (Grund und Boden, Altbausubstanz,
Modernisierung) zugeordnet würden. Die nicht zuzuordnenden Aufwendungen müssten
dann auf die Kostenarten, mit denen sie zusammenhingen, nach dem
Verhältnisschlüssel verteilt werden. Dies betreffe zum Beispiel die Finanzierungszinsen,
die Vertriebskosten, Werbemaßnahmen und auch den Reingewinnaufschlag des
Bauträgers.
Außer der Verfahrensakte haben dem Gericht bei der Entscheidung die folgenden Akten
des Beklagten vorgelegen: Band I bis III der Akten betreffend die einheitliche und
gesonderte Feststellung der Einkünfte, ein Band Akten mit Betriebsprüfungsberichten,
eine Hinweisakte mit Verträgen und Prospekten.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist begründet. Nach § 180 Abgabenordnung - AO - in Verbindung mit § 1 Abs.
1 Satz 1 Nr. 2 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von
Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung (Verordnung zu § 180
Abs. 2 AO) können Besteuerungsgrundlagen, insbesondere einkommensteuerpflichtige
oder körperschaftsteuerpflichtige Einkünfte, ganz oder teilweise gesondert festgestellt
werden, wenn der Einkünfteerzielung dienende Wirtschaftsgüter, Anlagen oder
Einrichtungen mehreren Personen getrennt zuzurechnen sind, die bei der Planung,
Herstellung, Erhaltung oder dem Erwerb dieser Wirtschaftsgüter, Anlagen oder
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Herstellung, Erhaltung oder dem Erwerb dieser Wirtschaftsgüter, Anlagen oder
Einrichtungen gleichartige Rechtsbeziehungen zu Dritten hergestellt oder unterhaltenen
haben (Gesamtobjekt). Diese Voraussetzungen liegen bei
Wohnungseigentumsgemeinschaften regelmäßig vor, sofern es um
Besteuerungsgrundlagen geht, die für die Besteuerung der einzelnen
Wohnungseigentümer von Bedeutung sind (vgl. auch § 1 Abs. 1 Satz 2 Buchstabe a) der
Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO).
Welche Besteuerungsgrundlagen festzustellen sind und wie diese aufgeteilt werden
müssen, richtet sich nach den gesetzlichen Vorschriften, deretwegen die Aufteilung
erfolgt. Dies ist im vorliegenden Fall insbesondere § 3 Fördergebietsgesetz. Nach § 3
Satz 1 Fördergebietsgesetz sind die Anschaffung und die Herstellung von abnutzbaren
unbeweglichen Wirtschaftsgütern sowie Modernisierungsmaßnahmen und anderen
nachträglichen Herstellungsarbeiten an abnutzbaren unbeweglichen Wirtschaftsgütern
begünstigt. Die Anschaffung eines abnutzbaren unbeweglichen Wirtschaftsguts ist nach
§ 3 Satz 2 Nr. 3 Fördergebietsgesetz unter anderem nur dann begünstigt, wenn das
Wirtschaftsgut nach dem Jahr der Fertigstellung und aufgrund eines nach dem
31.12.1991 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder
gleichstehenden Rechtsakts angeschafft worden ist, soweit nachträgliche
Herstellungsarbeiten nach dem Abschluss dieses Vertrages oder Rechtsaktes
durchgeführt worden sind. Diese Voraussetzungen liegen hier vor, da die Kläger die nicht
modernisierte Wohnung nach ihrer Fertigstellung und aufgrund eines nach dem
31.12.1991 abgeschlossenen Vertrages erworben haben und die
Modernisierungsmaßnahmen nach Abschluss dieses Vertrages durchgeführt worden
sind.
Bezogen auf die durchzuführende Feststellung bedeutet dies, dass die für die Förderung
nach dem Fördergebietsgesetz maßgeblichen Modernisierungsaufwendungen
festzustellen sind, sowie daneben die für die Abschreibung nach § 7 Abs. 4
Einkommensteuergesetz - EStG - bedeutsamen Anschaffungskosten der
Altbausubstanz und die nicht abschreibungsfähigen Aufwendungen für den Grund und
Boden.
Bei der Abgrenzung der einzelnen Aufwendungen von einander ist der von den Klägern
gezahlte Kaufpreis aufzuteilen. Bei dieser Aufteilung ist entgegen der Auffassung des
Beklagten nicht von den Einstandskosten des Bauträgers auszugehen. Denn sowohl das
Fördergebietsgesetz als auch das Einkommensteuergesetz gehen bei der Bemessung
der Grundlagen für die Abschreibungsbeträge von denjenigen Aufwendungen aus, die
der Abschreibungsberechtigte getragen hat (ebenso FG Berlin, Beschluss vom
28.12.2006 - 1 B 1091/06). Dies wird für die Abschreibungen nach dem
Fördergebietsgesetz durch § 4 Abs. 1 Satz 1 Fördergebietsgesetz deutlich. Danach sind
Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibungen die Anschaffungs- oder
Herstellungskosten der angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter oder die
Herstellungskosten, die für die nachträglichen Herstellungsarbeiten aufgewendet worden
sind, oder die Anschaffungskosten, die auf Modernisierungsmaßnahmen und andere
nachträgliche Herstellungsarbeiten im Sinne des § 3 Satz 2 Nr. 3 Fördergebietsgesetz
entfallen. Dies lässt nur eine Bezugnahme auf die Aufwendungen des
abschreibungsberechtigten Steuerpflichtigen zu.
Die von dem abschreibungsberechtigten Steuerpflichtigen getragenen
Modernisierungsaufwendungen sind nicht gleichzusetzen mit den insoweit bei dem
Bauträger angefallenen Einstandskosten. Denn zum einen bemessen sich diese
Einstandskosten in der Regel nach anderen Faktoren als der von dem Erwerber gezahlte
Kaufpreis. So fließen in die Einstandskosten zum Beispiel die Gemeinkosten des
Bauträgers nicht ein, während diese bei der Bemessung des Kaufpreises
mitberücksichtigt werden. Zum anderen führt die Anknüpfung an die Einstandskosten
des Bauträgers zu umfangreichen Manipulationsmöglichkeiten. Das ist zum Beispiel
dann der Fall, wenn der Bauträger die Altbausubstanz nebst Grund und Boden zu einem
weit unter dem Verkehrswert liegenden Betrag erwirbt. Dies war in den neuen
Bundesländern oftmals der Fall, weil die Kommunen oder volkseigenen Betriebe die
ihrem Vermögen gehaltene Wohnungen aus Kostengründen so schnell wie möglich
abstoßen wollten. Die in diesen Fällen von den Bauträgern aufgewendeten
Einstandskosten würden dann in vollem Umfang als Modernisierungskosten eingestuft
werden müssen, was für die Erwerber eine umfangreiche Abschreibungsmöglichkeit nach
den Vorschriften des Fördergebietsgesetzes mit sich bringen würde. Dies wäre aber
schon deshalb nicht sachgerecht, weil die Erwerber immerhin auch eine werthaltige
Altbausubstanz erworben haben. Darüber hinaus ergeben sich auch dann fehlerhafte
Ergebnisse, wenn der Bauträger - etwa auf Grund seiner Größe, seiner Erfahrung oder
des Einsatzes preisgünstig erworbener Materialien - die Modernisierung kostengünstiger
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des Einsatzes preisgünstig erworbener Materialien - die Modernisierung kostengünstiger
durchführen kann als ein Konkurrenzunternehmen, gleichwohl aber die Modernisierung
zum gleichen Preis anbietet wie die Konkurrenz (so FG Berlin a a. O.).
Die vorstehend geschilderten sachwidrigen Ergebnisse können nur dann vermieden
werden, wenn bei der Aufteilung des Kaufpreises hinsichtlich des Wertes der
Altbausubstanz einschließlich des Grund und Bodens vom Verkehrswert ausgegangen
wird (ebenso Stuhrmann in Blümich, Fördergebietsgesetz, § 3 Randnummer 40 unter
Bezugnahme auf die Vorschriften des DM-Bilanzgesetzes). Denn in diesem Fall wird für
die Altbausubstanz einschließlich des Grund und Bodens auf einen - bezogen auf den
Ermittlungszeitpunkt vor Beginn der Modernisierungsmaßnahmen - realen Wert
abgestellt. Ausweislich des von den Klägern vorgelegten Verkehrswertgutachtens,
dessen Ergebnisse auf die im Zuschnitt identische Wohnung der Kläger übertragen
werden können, ist von einem Verkehrswert für die Zeit vor der Modernisierung für diese
Wohnung in Höhe von 71.000,00 DM auszugehen. Dem ist der Beklagte nicht
entgegengetreten.
Dieser ermittelte Verkehrswert kann bei der Aufteilung des Gesamtkaufpreises allerdings
nicht unverändert als Wert für den Anteil der Altbausubstanz nebst Grund und Boden
übernommen werden. Denn ansonsten würde die sich ergebende Gewinnmarge
ausschließlich bei den Modernisierungskosten berücksichtigt werden. Das entspräche
aber insofern nicht den tatsächlichen Gegebenheiten, weil die Gewinnmarge jedenfalls
auch insoweit die Altbausubstanz betrifft, als diese durch die nachträglich
vorgenommenen Bau- und insbesondere Instandsetzungsmaßnahmen eine
Wertsteigerung erfährt. Daher kann der Verkehrswert der Altbausubstanz vor Beginn der
Modernisierungsmaßnahmen nur als Berechnungsgröße für die Aufteilung des
Gesamtkaufpreises dienen, die im Einzelnen - in Übereinstimmung mit den Klägern
(Anlage K 6 zum Schriftsatz vom 15.01.2004, Blatt 110 der Gerichtsakte) - wie folgt
vorzunehmen ist:
Damit ergibt sich hinsichtlich des das Hauptinteresse der Kläger ausmachenden Anteils
der Modernisierungskosten ein höherer Betrag als von diesen beantragt. Dies ist darauf
zurückzuführen, dass die Kläger bei ihrer Berechnung nicht den in dem eingereichten
Sachverständigengutachten ermittelten Verkehrswert der Wohnung nach Sanierung in
Höhe von 128.300,00 € (= 250.932,98 DM) zugrunde gelegt haben, sondern von einem
für das Gericht nicht nachvollziehbaren Betrag in Höhe von 245.267,53 DM ausgegangen
sind (Berechnung Blatt 110 der Gerichtsakte). Das ist jedoch insofern inkonsequent, als
die Wohnung der Kläger mit der begutachteten Wohnung nahezu identisch ist, so dass
auch die ermittelten Verkehrswerte für die Zeit vor und nach der Modernisierung zu
übernehmen sind. Da das Gericht über den von den Klägern gestellten Antrag nicht
hinausgehen darf, war entsprechend dieses Antrags zu entscheiden.
Der Senat hat die Revision zum Bundesfinanzhof nach § 115 Abs. 2 Nr. 1
Finanzgerichtsordnung - FGO - zugelassen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
26 Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung
mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.
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