Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 14.03.2017

Gericht

Finanzgericht Berlin-Brandenburg

Aktenzeichen

11 K 2182/04

Entschieden

14.03.2017

Schlagworte

Fahrzeug , Wohnung , Verfügung , Arbeitslohn , Transport , Versicherung , Personenbeförderung , Bus , Lebenserfahrung , Geschäftsführer

FG Berlin-Brandenburg: fahrzeug, wohnung, verfügung, arbeitslohn, transport, versicherung, personenbeförderung, bus, lebenserfahrung, geschäftsführer

Gericht:

Finanzgericht Berlin-

Brandenburg 11.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahre:

1999, 2000, 2001,

2002

Aktenzeichen:

11 K 2182/04

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 8 Abs 2 S 2 EStG 1997, § 8

Abs 2 S 3 EStG 1997, § 6 Abs 1

Nr 4 S 2 EStG 1997, § 19 Abs 1

S 1 Nr 1 EStG 1997, § 3 Nr 16

EStG 1997

Fahrzeugüberlassung sowie Fahrtkostenerstattung für einen

Privat-Pkw als Arbeitslohn

Tatbestand

Der Kläger war in den Streitjahren nicht verheiratet und kinderlos. Er war tätig als

Alleingesellschafter-Geschäftsführer der …GmbH (im folgenden: GmbH), die in L. ihren

Firmensitz und in B. ein Auslieferungslager unterhielt. Gemäß § 6 des

Geschäftsführervertrages vom 12.12.1994 wurde dem Kläger für seine Tätigkeit ein

Firmenwagen zur Verfügung gestellt, der auch zu privaten Zwecken benutzt werden

konnte; die anteiligen Kosten für die private Nutzung waren der GmbH zu erstatten.

Aus dem Bericht vom 31.05.1999 über eine Lohnsteuer-Außenprüfung bei der GmbH für

die Jahre 1995 bis 1998 geht unter Tz. 3 hervor, dass dem Kläger ab dem 01.01.1995 ein

Pkw VW Variant (Listenneupreis: 47.825,- DM) und ab dem 01.04.1996 für den weiteren

Prüfungszeitraum ein Pkw Audi (…; Listenneupreis: 58.183,- DM) von der GmbH zur

Privatnutzung überlassen worden war.

Im Rahmen einer bei der GmbH im Jahr 2003 durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung

berücksichtigte das Finanzamt laut dem Bericht vom 03.12.2003 für die Monate Januar

bis April 1999 weiterhin den Sachbezug für die Überlassung des Pkw Audi in Höhe von

monatlich 581,- DM abzüglich einer diesbezüglich erfolgten Einzahlung des Klägers an

die GmbH in Höhe von insgesamt 2.006,- DM. Des weiteren stellte das Finanzamt fest,

dass dem Kläger ab Mai 1999 ein VW Caravelle , Baujahr 1996, Listenneupreis: 52.300,-

DM, der als Pkw zugelassen war, auch zur privaten Nutzung und für Fahrten zu den

Arbeitsstätten zur Verfügung gestanden habe. Der Nachweis einer fehlenden privaten

Nutzung, insbesondere durch Führen eines Fahrtenbuches, sei nicht erfolgt. Als

Sachbezug seien monatlich 523,- DM nach der 1%-Regelung sowie für Fahrten zwischen

Wohnung und Arbeitsstätte nach L. (2 km) 31,38 DM sowie nach B. (56 km) 58,57 DM,

insgesamt also 612,95 DM anzusetzen. Zu berücksichtigen seien insoweit für 1999 (Mai

bis Dezember) 4903,60 DM, für 2000 und 2001 jeweils 7.355,40 DM sowie 3.760,80 € für

2002. Darüber hinaus stellte die Außenprüfung fest, die GmbH habe dem Kläger

Kilometergelder für die Nutzung seines Privat-Pkw steuerfrei erstattet. In den

vorgelegten Aufzeichnungen seien direkte Fahrten zu dem in B. gelegenen Lager

enthalten, in dem der Kläger nahezu täglich gewesen sei. Letzterer habe in diesem

Lager eine weitere regelmäßige Arbeitsstätte gemäß R37 Abs. 2 LStR begründet.

Fahrtkostenerstattungen zwischen Wohnort und regelmäßiger Arbeitsstätte seien nicht

steuerfrei gemäß § 3 Nr. 16 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Noch zu erfassen

seien 1.466,92 DM in 1999, 1.732,64 DM in 2000 sowie 673,00 DM in 2001. In der

Prüfungsakte sind insoweit Reiseaufzeichnungen des Klägers in Kopie enthalten, bei

denen der Beklagte lediglich solche Fahrten berücksichtigt hat, für die als Ziel die

Reiseroute „L. – B. - und zurück“ - gegebenenfalls mit einem weiteren Ziel auf der

Strecke - und als Anlass der Fahrt „Lager B.“ angegeben worden ist. In den Fällen in

denen ein zusätzliches Reiseziel und ein weiterer Anlass angegeben worden sind, hat der

Beklagte die angegebenen Fahrtkilometer jeweils nur in dem Umfang berücksichtigt, der

bei einer in zeitlicher Nähe durchgeführten Fahrt, die nur den Weg zum Lager und zurück

betraf, angegeben worden war.

Bereits mit Schreiben vom 27.11.2003 hatte der Kläger zu den Ergebnissen der

Außenprüfung Stellung genommen. Hinsichtlich der Reisekosten könne offen bleiben, ob

er in B. eine weitere regelmäßige Arbeitsstätte begründet habe. Gewöhnlich würden

diese Fahrten mit dem Lieferfahrzeug erledigt. In geringem Umfang führe er diese

Fahrten mit seinem Privat-Pkw aus und lasse sich die hier entstandenen Kosten

steuerfrei erstatten. Der Privat-Pkw werde bei Kundenbesuchen und anderen offiziellen

Terminen benutzt, wobei eben nicht nur das Lager in B. angefahren werde. Der VW

Caravelle sei nicht privat genutzt wurden.

Der Beklagte folgte den Ergebnissen der Lohnsteuer-Außenprüfung und erließ auf dieser

Grundlage am 16.03.2004 geänderte Einkommensteuerbescheide für die

Veranlagungsjahre 1999 bis 2001; unter demselben Datum erließ er für das

Veranlagungsjahr 2002 einen Bescheid, mit dem er insoweit von den Angaben des

Klägers in der Steuererklärung abwich.

Am 07.04.2004 erhob der Kläger gegen diese Bescheide Einspruch. Zur Begründung

führte er aus, das Fahrzeug sei zwar als Pkw zugelassen, tatsächlich aber als Lkw

ausgestattet. Zudem seien keine Privatfahrten mit dem Fahrzeug durchgeführt worden.

Es handele sich um einen Kleintransporter, bei dem bis auf den Fahrersitz alle Sitze

ausgebaut seien. Privat habe er noch zwei Pkw - für sich und seine Lebensgefährtin -

angemeldet.

Durch Einspruchsentscheidung vom 08.09.2004 wies der Beklagte die Einsprüche

zurück. Zur Begründung führte er aus, der Kläger habe das Fahrzeug regelmäßig für

Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte benutzt. Die private Nutzung sei im

Anstellungsvertrag erlaubt worden und werde auch durch die Ausstattung des Fahrzeugs

mit nur einem Fahrersitz nicht ausgeschlossen, da er auch so für Fahrten zwischen

Wohnung und Arbeitsstätte habe benutzt werden können und eine Nachrüstung der

Sitze jederzeit möglich sei. Hinsichtlich der Reisekosten wurde ausgeführt, der Kläger

habe nahezu täglich das Auslieferungslager in B. aufgesucht, wo er regelmäßig als

Lagerleiter bzw. Verkäufer tätig geworden sei. Es handele sich daher neben dem

Firmensitz in L. ebenfalls um eine regelmäßige Arbeitsstätte, so dass die Fahrten dorthin

als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu qualifizieren seien. Die

Kostenerstattung sei daher nicht steuerfrei.

Mit der am 11.10.2004 erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter.

Ergänzend führt er aus, sein Tätigkeitsschwerpunkt liege in L., wo sich die geschäftliche

Oberleitung der GmbH befinde. Tätig sei er auch in einem Lager in B., das von ihm

verwaltet und mit Material bestückt werde. Er fahre arbeitstäglich fast ausschließlich mit

seinem Privat-Pkw von seiner Wohnung in L. zum Geschäftssitz und von dort mit dem

Lkw mit Material beladen zum Lager in B.. Der Beifahrersitz des VW-Bus sei ausgebaut,

um die langen Heizungsleitungen für Fußbodenheizungen transportieren zu können. Bei

der Überlassung des Transportfahrzeuges für gelegentliche Fahrten zwischen Wohnung

und Arbeit handele es sich nicht um steuerpflichtigen Arbeitslohn für ihn, den Kläger

(Schriftsatz vom 26.04.2006). Wirtschaftliche Vorteile für solche Fahrten mit einem

Transportfahrzeug lägen überwiegend beim Arbeitgeber, der von der erheblichen

Zeitersparnis und der höheren Flexibilität profitiere. Im Übrigen würde ein ständiger Ein-

und Ausbau der Sitze einen hohen Arbeitsaufwand bedeutet haben, ebenso wie die

Reinigung des durch den Transport stark verschmutzten Innenraums (Rost,

Schmierstoffe, Farben, Metallspäne usw.). Ursprünglich könne es sich bei dem Fahrzeug

um einen Kombinationskraftwagen gehandelt haben, aufgrund der Umbaumaßnahmen

habe jedoch kein VW Caravelle im üblichen Sinne mehr vorgelegen, sondern ein Lkw.

Der Kläger hat hierzu Kopien von Fotos des Fahrzeuges eingereicht, die einen

rundherum verglasten VW-Bus zeigen. Auf den Fotos sind alle Sitze bis auf den

Fahrersitz entfernt, die Drei-Punkt-Sicherheitsgurte, insbesondere diejenigen im

rückwärtigen Bereich befinden sich jedoch noch im Fahrzeug. Eine Trennwand zwischen

Fahrerraum und rückwärtigem Bereich existiert nicht und der Bodenbelag des gesamten

Fahrgastraumes/der Ladefläche wurde nach den Fotos im ursprünglichen Zustand

belassen.

Der Kläger trägt weiter vor, ihm sei entgegen dem Geschäftsführervertrag für die

Streitjahre kein Firmenwagen zur Verfügung gestellt worden. Er habe im maßgeblichen

Zeitraum über zwei private Pkw verfügt, ein weiterer sei durch seine Lebensgefährtin

genutzt worden. Auch für Urlaubsreisen habe er den VW-Bus nicht genutzt. Beigefügt

hat der Kläger eine Versicherung des Mitarbeiters S. vom 15.10.2004, wonach das

Fahrzeug von Juni 1999 bis Mai 2004 lediglich mit einem Fahrersitz ausgestattet

gewesen sei und ausschließlich und uneingeschränkt zu Transportzwecken für die GmbH

zur Verfügung gestanden habe.

In Bezug auf die Reisekostenerstattungen führt der Kläger aus, es handele sich um

Fahrten mit einem seiner privaten Pkw zu Kunden, auch wenn gegebenenfalls als

Fahrtziel das Lager in B. angegeben worden sei; es sei lediglich Vorzeigematerial aus

dem Lager beschafft worden.

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger weiter erläutert, der VW-Bus sei

angeschafft worden, weil die Heizungsrohre aufgrund der Durchlademöglichkeit bis nach

ganz vorne in dem Fahrzeug hätten transportiert und dadurch die Anschaffung eines

wesentlichen teureren Lkw mit der erforderlich langen Ladefläche habe erspart werden

können. Soweit das Fahrzeug für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte benutzt

worden sei, habe es sich um den Transport von Material gehandelt, das am Vorabend

eingeladen worden sei, um morgens sofort losfahren zu können.

Der Kläger beantragt, abweichend von den Bescheiden vom 16.03.2004 und der dazu

ergangenen Einspruchsentscheidung vom 08.09.2004 (Veranlagungsjahre 2000 bis

2002) sowie abweichend von dem Bescheid vom 23.05.2006 (Veranlagungsjahr 1999)

die Einkommensteuern für die Veranlagungsjahre ohne Berücksichtigung eines

Sachbezuges für die Nutzung des VW Caravelle sowie ohne Berücksichtigung der

Reisekostenerstattungen (Veranlagungsjahre 1999 bis 2001) festzusetzen.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Ergänzend führt er aus, hinsichtlich der Reisekosten seien anhand der bei der

Lohnsteuer-Außenprüfung vorliegenden Aufzeichnungen nur die Erstattungen für direkte

Fahrten zwischen der Wohnung des Klägers und dem Materiallager in B. mit dessen

privatem Pkw als steuerpflichtiger Arbeitslohn behandelt worden. Soweit es den

Sachbezug durch Fahrzeug-Überlassung betreffe, handele es sich um einen Pkw, der als

Kombinationskraftwagen wahlweise zur Güter- oder Personenbeförderung eingesetzt

werden könne. Die für den Materialtransport entfernten Sitze könnten jederzeit wieder

eingebaut werden. Von der 1%-Regelung müssten lediglich Lkw und Zugmaschinen,

nicht aber Kombinationswagen ausgenommen werden.

Der Kläger hat am 30.12.2005 seine Einkommensteuererklärung 1999 beim Beklagten

eingereicht. Der Beklagte hat daraufhin den auf einer Schätzung beruhenden Bescheid

unter dem Datum vom 23.05.2006 geändert.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet, im

Übrigen unbegründet.

Die angefochtenen Bescheide vom 16.03.2004 und die dazu ergangene

Einspruchsentscheidung vom 08.09.2004 sowie der Bescheid vom 23.05.2006 sind

rechtswidrig und verletzen die Rechte des Klägers, soweit der Beklagte für die

Veranlagungsjahre 1999 bis 2001 die Kostenerstattungen der GmbH für die Fahrten

zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als steuerpflichtigen Arbeitslohn bei dem Kläger

besteuert hat, ohne jeweils die Werbungskostenpauschale für diese Fahrten in dem

Umfang steuermindernd zu berücksichtigen, in dem diese im Zusammenhang mit

weiteren Werbungskosten die Werbungskostenpauschale jeweils übersteigen, § 100 Abs.

1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Darüber hinaus sind die Bescheide

rechtmäßig.

Der Beklagte ist zu Recht davon ausgegangen, dass zum einen § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG in

Verbindung mit § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG sowie § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG bezogen auf

das Fahrzeug VW Caravelle zur Anwendung kommen und dass zum anderen die

Reisekostenerstattungen in dem zugrunde gelegten Umfang Arbeitslohn darstellen.

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG

Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für

eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Die geldwerten

Güter und Vorteile werden durch § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG benannt, der zugleich zum

Ausdruck bringt, dass der Arbeitnehmer durch die Zuwendung objektiv bereichert sein

muss, weil die Zuwendung für ihn einen wirtschaftlichen Wert hat. § 8 Abs. 2 EStG

bestimmt den Maßstab für die Bewertung des Vorteils.

Das Überlassen des Fahrzeuges VW Caravelle durch die GmbH an den Kläger für Fahrten

zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie Privatfahrten führt bei Letzterem zu

Arbeitslohn.

Ob der in der Überlassung eines Fahrzeuges für Fahrten zwischen Wohnung und

Arbeitsstätte liegende Vorteil Arbeitslohn ist, richtet sich allein nach § 19 Abs. 1 Satz 1

Nr. 1 EStG. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes gehören zum Arbeitslohn

im Sinne des § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG unter anderem Vorteile, die "für" eine Beschäftigung

gewährt werden. Dem in § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG benutzten Tatbestandsmerkmal "für"

eine Beschäftigung ist zu entnehmen, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber

zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter haben muss. Demgegenüber sind solche

Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände des Einzelfalls

nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung

betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen. Letzteres ist dann der Fall, wenn der Vorteil

im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse gewährt wird. Da die Lohnzahlung

ebenfalls eine betriebliche Veranlassung voraussetzt, muss eine andere betriebliche

Zielsetzung als die Lohnzahlung eindeutig im Vordergrund stehen (Bundesfinanzhof

[BFH], Urteil vom 25.05.2000 - VI R 195/98 -, Bundessteuerblatt II [BStBl II] 2000, 690;

s.a. BFH, Urteil vom 04.06.1993 - VI R 95/92 -, BStBl II 1993, 687).

Hiervon ausgehend stellt die Überlassung eines Fahrzeuges für Fahrten zwischen

Wohnung und Arbeitsstätte in aller Regel Arbeitslohn dar. Dies gilt jedoch nicht

ausnahmslos. Auch bei Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem vom

Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Fahrzeug kann ausnahmsweise die Überlassung im

ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers erfolgen.

Im Streitfall stellt sich die Überlassung des Fahrzeugs nicht als notwendige

Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen, sondern als Entlohnung "für" die

Beschäftigung dar.

Dass dem Kläger das Fahrzeug für (gelegentliche) Fahrten zwischen Wohnung und

Arbeitsstätte zur Verfügung gestanden hat, ergibt sich aus dessen eigenem Vortrag in

seinem Schriftsatz vom 26.04.2006. Auch die weitere Formulierung in seiner

Klagebegründung, er fahre arbeitstäglich „fast ausschließlich“ mit seinem Privat-Pkw von

seiner Wohnung in L. zum Geschäftssitz, kann nach ihrem Wortlaut gerade nicht so

verstanden werden, dass solche Fahrten tatsächlich nicht stattgefunden hätten.

Die Überlassung des Fahrzeugs für diese Fahrten wurde nicht zur Überzeugung des

Gerichts im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse der GmbH gewährt.

Insbesondere hat es sich nach den Erläuterungen des Klägers nicht um ein Werkstatt-

oder Einsatzfahrzeug gehandelt, mit dem im Rahmen einer bestehenden

Wohnungsrufbereitschaft allein das Ziel verfolgt worden wäre, aufgrund bestehender

vertraglicher Verpflichtungen bei dem Auftreten von Störungen ohne Umweg über den

Betriebssitz schnellstmöglich mit der Schadensbeseitigung beginnen zu können (vgl. die

Fallgestaltung im BFH-Urteil vom 25.05.2000 - VI R 195/98 -, a.a.O.). Auch wurde der

Wagen nicht als Werkstattwagen mit Regalen, Werkbank, Aufbewahrungskästen oder

Ähnlichem ausgestattet oder genutzt. Das - allenfalls sinngemäß zum Ausdruck

gebrachte - Vorbringen des Klägers, der GmbH habe an der erheblichen Zeitersparnis

und der höheren Flexibilität gelegen, ist weder über eine bloße Behauptung

hinausgegangen noch hinreichend substantiiert worden. Nach seinen Angaben wurde

das Fahrzeug für den Transport von (Heizungs-) Material genutzt, das am Vorabend

eingeladen wurde, um am kommenden Tag ohne Umweg sofort starten zu können. Es

ist jedoch nicht ersichtlich, worin eine erhebliche Zeitersparnis oder höhere Flexibilität

liegen sollte, wenn der Kläger nur 2 km von dem Betriebssitz der GmbH entfernt wohnt

und nach eigenem Vortrag regelmäßig von diesem zu dem Lager in B. gefahren ist.

Dass die Überlassung des Fahrzeugs für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte

tatsächlich nur als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen

erfolgt ist, ist daher weder schlüssig begründet noch belegt worden. Darüber hinaus ist

der Kläger als Gesellschafter-Geschäftsführer nach dem Anstellungsvertrag auch nicht

verpflichtet gewesen, ununterbrochen ganzjährig zur Verfügung stehen zu müssen, um

Not- oder Störungsfälle schnellstmöglich beseitigen zu können. Entsprechendes ist

zudem nicht behauptet worden.

Gemäß dem hiernach anwendbaren § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG gilt - auch bezogen auf die

hier streitigen Veranlagungszeiträume - für die Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs

zu privaten Fahrten die in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG getroffene Regelung

entsprechend. Die Nutzung ist demzufolge für jeden Kalendermonat mit 1% des

inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für

Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Es handelt sich um

eine grundsätzlich zwingende, stark typisierende und pauschalierende

Bewertungsregelung (BFH, Urteil vom 07.11.2006 - VI R 19/05 -, BStBl II 2007, 116; BFH,

Urteil vom 13.02.2003 - X R 23/01 -, BStBl II 2003, 472). Der Wert nach § 8 Abs. 2 Satz 2

EStG erhöht sich gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG für jeden Kalendermonat um 0,03% des

genannten Listenpreises für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und

Arbeitsstätte, wenn das Fahrzeug für solche Fahrten genutzt werden kann. Der Wert

nach § 8 Abs. 2 Sätze 2 und 3 EStG kann gemäß § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG auch mit dem

auf die private Nutzung entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen

angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden

Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten

zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den übrigen Fahrten durch ein

ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden. Diese vom Gesetz

vorgegebenen Alternativen zur Ermittlung des geldwerten Vorteils aus der privaten

Nutzung eines Firmenfahrzeugs regeln einheitlich und abschließend, welche

Aufwendungen von dem gefundenen Wertansatz erfasst und in welchem Umfang die

dem Steuerpflichtigen hieraus zufließenden Sachbezüge abgegolten werden.

Die Bestimmungen kommen jedoch nicht zur Anwendung, wenn eine Privatnutzung

ausscheidet. Dabei spricht allerdings nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes

aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung der Beweis des ersten Anscheins für eine

auch private Nutzung des Firmenwagens. Der Anscheinsbeweis kann durch den

Gegenbeweis entkräftet oder erschüttert werden. Hierzu bedarf es allerdings nicht des

Beweises des Gegenteils. Es genügt vielmehr, dass ein Sachverhalt dargelegt wird, der

die ernstliche Möglichkeit eines anderen als des der allgemeinen Erfahrung

entsprechenden Geschehensablaufs ergibt (BFH, Urteil vom 07.11.2006 - VI R 19/05 -,

a.a.O.; BFH, Beschluss vom 11.07.2005 - X B 11/05 -, Sammlung amtlich nicht

veröffentlichter Entscheidungen des BFH [BFH/NV] 2005, 1801).

Der Beweis des ersten Anscheins für eine auch private Nutzung des Firmenwagens

käme allerdings dann nicht zur Geltung, wenn das Fahrzeug aufgrund seiner objektiven

Beschaffenheit - wie etwa ein Lkw - für eine regelmäßige Privatnutzung nicht geeignet ist.

Dies trifft nach Überzeugung des Senats jedoch für den Streitfall nicht zu.

Der allgemeine Erfahrungssatz, dass Personenkraftwagen und Krafträder typischerweise

für private Zwecke mit genutzt werden, lässt sich nach der Rechtsprechung des

Bundesfinanzhofes - der der Senat folgt - nicht auf Lastkraftwagen und Zugmaschinen

anwenden (BFH, Urteil vom 13.02.2003 - X R 23/01 -, a.a.O.). Bei dem VW Caravelle

handelt es sich jedoch nicht um einen Lkw in diesem Sinne. Für die Beurteilung dieser

Frage kommt es nicht darauf an, dass das Fahrzeug für Zwecke der Kraftfahrzeugsteuer

nicht als Lkw, sondern als Pkw eingeordnet worden ist. Denn für die Anwendung des § 6

Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist nicht auf die kraftfahrzeugsteuerliche Einordnung

abzustellen, sondern auf die objektive Beschaffenheit des zu beurteilenden Fahrzeugs.

Unter dem Begriff des Lkw werden solche Fahrzeuge erfasst, die nach ihrer Bauart und

Einrichtung zur Beförderung von Gütern bestimmt sind, während sich Pkw oder sog.

Kombinationskraftwagen nach dem Zweck der genannten Regelung dadurch

auszeichnen, dass sie infolge ihrer objektiven Beschaffenheit zur Beförderung von

Personen und Gegenständen aus Gründen der privaten Lebensführung eingesetzt

werden können und typischerweise auch eingesetzt werden (BFH, Urteil vom 13.02.2003

- X R 23/01 -, a.a.O.). Anders als in der vom Kläger in Bezug genommenen Entscheidung

des Finanzgerichts Berlin (FG Berlin, Urteil vom 14.08.2006 - 8 K 8004/04 -, zitiert nach

JURIS) hält es der Senat aufgrund der anders gelagerten Umstände des Streitfalles nicht

für erheblich, dass das Fahrzeug ausweislich der Versicherung eines Mitarbeiters der

GmbH während der Streitjahre lediglich mit einem Fahrersitz ausgestattet war und für

Transportzwecke genutzt wurde. Der der Entscheidung des Finanzgerichts Berlin

zugrunde liegende Fall unterschied sich zunächst von dem Streitfall dadurch, dass in

dem Fahrzeug dort - einem Mercedes Vito - ein Klapptisch und ein Regal für regelmäßig

mitgeführte ca. 35 Ordner eingebaut war und eine private Mitbenutzung des Fahrzeugs

durch die Ehefrau aufgrund deren Behinderung ausgeschlossen war. Auszugehen ist hier

vielmehr davon, dass es sich bei einem VW Caravelle Bj. 1996 nach seiner objektiven

Beschaffenheit nicht um ein als Transportfahrzeug mit einem geschlossenen Kasten

ausgestattetes Fahrzeug handelt, sondern um ein Fahrzeug, das aufgrund der für einen

Pkw typischen Fenster (auch) für die Personenbeförderung geeignet ist. Insbesondere

wird es als komfortables Reisefahrzeug für größere Familien oder Personen mit

Freizeitaktivitäten, welche größeren Stauraum erfordern, angeboten. Das Fahrzeug kann

dementsprechend nach relativ einfachem Einbau der benötigten Anzahl von Sitzen

objektiv und ohne weiteres als Pkw zur Beförderung von Personen privat genutzt werden.

Dass die Sitze des Fahrzeugs mit relativ geringem Aufwand für Transportzwecke entfernt

und für die Personenbeförderung wieder eingebaut werden können, ist nach der

Herstellerkonzeption gerade technisches Merkmal eines VW Caravelle Bj. 1996, so dass

die Berufung darauf das Fahrzeug nicht zum Lkw macht. Nach Auffassung des Senats

kann eine von der Herstellerkonzeption abweichende Fahrzeugart sich unter

Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalles nur aufgrund von Umbauten ergeben,

die auf Dauer angelegt sind und das äußere Erscheinungsbild des Fahrzeugs wesentlich

verändern (vgl. zur Investitionszulage BFH, Urteil vom 23.10.2002 - III R 7/01 -, BFH/NV

2003, 509; Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom 28.04.2003 - 1 K

506/99 -, zitiert nach JURIS). Daran fehlt es hier. Weder ist eine Verblechung der hinteren

Seitenfenster vorgenommen noch eine Trennwand oder -vorrichtung zwischen Fahrraum

und rückwärtigem Bereich zum Schutz des Fahrers vor einer verrutschenden oder

umherfliegenden Ladung eingebaut worden. Es ist auch nicht vorgetragen worden oder

aus den eingereichten Fotos ersichtlich, dass die Ladefläche verstärkt oder anderweitig,

etwa durch spezielle Befestigungs- oder Rückhalteeinrichtungen, an

Transportbedürfnisse angepasst worden wäre und dadurch etwa ein Einbau der Sitze

nicht mehr möglich gewesen sein sollte. Durch die Herausnahme der Sitze wird das

Fahrzeug dagegen nicht auf Dauer zum Transport von Gütern umgestaltet. Die

Umgestaltung zur Personenbeförderung ist vielmehr - wie bereits ausgeführt - der

Herstellerkonzeption entsprechend mit geringem Arbeitseinsatz möglich. Die vom

Hersteller bereits serienmäßig eingebauten Vorrichtungen lassen eine schnelle und

problemlose Nutzungsänderung des Fahrzeugs zu, wie dies bei Kombifahrzeugen der

hier streitigen Art regelmäßig der Fall ist. Folglich kann der allgemeine Erfahrungssatz,

dass ein Kraftfahrzeug auch für private Zwecke genutzt wird, im vorliegenden Fall auf

den hier zu beurteilenden VW Caravelle angewendet werden, weil es sich um einen Pkw

im Sinne von § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG handelt.

Dies zugrunde gelegt geht der Senat im Streitfall aufgrund der Lebenserfahrung davon

aus, dass der Kläger den VW Caravelle über die von ihm selbst eingeräumten Fahrten

zwischen Wohnung und Arbeitsstätte hinaus auch im Übrigen tatsächlich in nicht

unerheblichem Umfang für private Zwecke tatsächlich genutzt hat. Die Darlegungen des

Klägers vermögen demgegenüber den sich aus den besonderen Umständen des Falles

und der allgemeinen Lebenserfahrung ergebenden Anscheinsbeweis zur Überzeugung

des Senats nicht zu erschüttern. Es erscheint zwar ohne weiteres als glaubhaft, dass der

VW Caravelle tatsächlich zum Transport von Material benutzt worden ist und aufgrund

der langen (Durch-) Ladefläche auch eine gute Eignung zur Beladung mit besonders

langen Heizungsrohren für Fußbodenheizungen (jedenfalls soweit es sich noch um

Kupferrohre statt um flexible Kunststoffrohre gehandelt hat) besaß. Daraus lässt sich

jedoch noch nicht ableiten, dass eine private Nutzung ausgeschlossen war.

Soweit der Kläger auf die Bestätigung des Mitarbeiters der GmbH verweist, das Fahrzeug

habe ausschließlich und uneingeschränkt der GmbH zu Transportzwecken zur Verfügung

gestanden, ergibt sich daraus - ungeachtet des Umstandes, dass die Versicherung noch

nicht einmal eidesstattlich abgegeben worden ist - nichts anderes. Insbesondere

beinhaltet die Bestätigung nicht die Aussage, der Kläger habe das Fahrzeug nicht privat

genutzt. Sie bezieht sich inhaltlich nur auf betriebliche Abläufe während der

Arbeitszeiten, so dass ihr für arbeitsfreie Zeiten und Tage keine relevante Aussage

entnommen werden kann. Darüber hinaus sind die betrieblichen Abläufe von dem Kläger

als Gesellschafter-Geschäftsführer in dem Sinne in gewissem Umfang plan- und

regelbar, dass er es in der Hand hat, die Notwendigkeit des Einsatzes des Fahrzeugs für

konkrete Zeiträume etwa durch den Einsatz anderer Fahrzeuge oder die zeitliche

Umschichtung bestimmter Arbeitsabläufe entfallen zu lassen. Gleichwohl würde die

Versicherung, das Fahrzeug habe uneingeschränkt für Transportzwecke zur Verfügung

gestanden, im Ergebnis zutreffen. Daraus folgt, dass die Versicherung des Mitarbeiters

der GmbH eine Privatnutzung des Fahrzeugs nicht ausschließt.

Eine private Nutzung war insbesondere nicht aufgrund vertraglicher Regelung

ausgeschlossen. Zwar kann nach der Rechtsprechung das Verbot des Arbeitgebers, das

Firmenfahrzeug privat zu nutzen, grundsätzlich ausreichen, den Anscheinsbeweis zu

erschüttern. Das Gegenteil ist hier jedoch der Fall, denn im Streitfall handelt es sich bei

dem Arbeitnehmer - dem Kläger - um einen Gesellschafter-Geschäftsführer, der wegen

seiner herausragenden Position beim Arbeitgeber den jederzeitigen Zugriff auf

betriebliche Fahrzeuge hat. Zudem wurde ihm nach dem Geschäftsführervertrag vom

12.12.1994 durch den Arbeitgeber ein Firmenwagen zur Verfügung gestellt und er durfte

diesen Firmenwagen ausdrücklich auch zu privaten Zwecken benutzen. Der

Geschäftsführervertrag ist in der Folgezeit mehrmals geändert worden, ohne dass diese

Regelung - jedenfalls bis in die Streitjahre - entfallen oder von einer Änderung betroffen

worden wäre. Weiter ist zu berücksichtigen, dass die GmbH dem Kläger entsprechend

dem Vertrag auch tatsächlich betriebliche Fahrzeuge zu privaten Zwecken überlassen

hat. Mit Aufnahme seiner Geschäftsführertätigkeit stand dem Kläger ab dem 01.01.1995

zunächst ein VW Passat Variant (Listenneupreis: 47.825,- DM) und anschließend ab dem

01.04.1996 ein Pkw Audi (Listenneupreis: 58.183,- DM) zur privaten Nutzung zur

Verfügung. Der Pkw Audi wurde bis hinein ins Streitjahr 1999 vom Kläger auch privat

genutzt; in zeitlich unmittelbarem Zusammenhang mit der Veräußerung dieses

Fahrzeuges hat die GmbH dann den VW Caravelle angeschafft. Auch dieser Umstand

spricht dafür, dass der VW Caravelle den Audi als das Firmenfahrzeug ablösen sollte, das

nach dem - insoweit nicht veränderten - Geschäftsführervertrag dem Kläger auch für

dessen private Nutzung zur Verfügung stehen sollte und gestanden hat. Allein der

Vortrag, die GmbH habe ihm entgegen dem Geschäftsführervertrag ab Mitte 1996 kein

betriebliches Fahrzeug mehr zur Verfügung gestellt, reicht nicht aus, die Überlassung

des Fahrzeugs und die Möglichkeit zur privaten Nutzung zu widerlegen.

Der auf Grund der ausgeführten besonderen Umstände des Falles noch unterstützte

Anscheinsbeweis wird des weiteren nicht durch den Vortrag entkräftet, wonach für

Privatfahrten Privatfahrzeuge zur Verfügung gestanden hätten (BFH, Beschluss vom

13.04.2005 - VI B 59/04 -, BFH/NV 2005, 1300; BFH, Beschluss vom 11.07.2005 - X B

11/05 -, a.a.O.). Denn dies schließt die Wahrscheinlichkeit einer Inanspruchnahme des

betrieblichen Pkw für private Zwecke zumindest nicht völlig aus. Es entspricht vielmehr

gerade der allgemeinen Lebenserfahrung, dass jedenfalls private Fahrten zu weiter

entfernten Zielen wie etwa Ausflugs- und Urlaubsfahrten gleichwohl mit dem Betriebs-

Pkw durchgeführt werden.

Keinen Erfolg kann schließlich der Vortrag des Klägers haben, das Fahrzeug sei aufgrund

seiner Nutzung als Transportfahrzeug insbesondere im Innenraum so stark verschmutzt,

dass es für private Fahrten nicht mehr geeignet sei (vgl. BFH, Urteil vom 13.02.2003 - X

R 23/01 -, a.a.O.; BFH, Beschluss vom 11.07.2005 - X B 11/05 -, a.a.O.). Die

Verschmutzungen durch Roststaub, Metallspäne usw. können mit einem Staubsauger

an der Tankstelle ohne nennenswerten Aufwand beseitigt werden. Entsprechendes gilt

für Verschmutzungen durch Schmierstoffe und Farben, soweit sie nicht eingetrocknet

sind. Eingetrocknete Farbe im Innenraum beeinträchtigt die private Nutzung im Übrigen

gerade nicht in erheblichem Umfang, ist auf den eingereichten Fotos aber auch nicht zu

erkennen.

Der Anscheinsbeweis setzt schließlich nicht voraus, dass im konkreten Fall zusätzlich

noch konkrete Anhaltspunkte für einen bestimmten Mindestumfang der privaten

Nutzung vorliegen. Jedenfalls wird für die hier die zu beurteilenden Streitjahre ab 1999

bei einer dem Grunde nach feststehenden Privatnutzung deren genaue Höhe durch die

Spezialvorschriften in § 8 Abs. 2 Satz 2 und 4 EStG im Wege einer Typisierung

abschließend geregelt. Die 1%-Regelung kommt nur dann nicht zur Anwendung, wenn

der Kläger den ihm überlassenen Firmenwagen ausschließlich für berufliche Fahrten

genutzt hat. Dies ist nach den Feststellungen des Senats, insbesondere aufgrund der

Erläuterungen des Klägers - wie oben ausgeführt - nicht der Fall. Die Frage der Höhe der

Privatnutzung ist in den Bewertungsvorschriften des § 8 Abs. 2 Satz 2 und 4 EStG - sog.

1%-Regelung oder Fahrtenbuchmethode - abschließend geregelt. Die 1%-Regelung ist

widerlegbar, denn der Steuerpflichtige kann mit einem ordnungsgemäßen Fahrtenbuch -

wenn auch unter Inkaufnahme eines erhöhten Ermittlungsaufwandes - den tatsächlichen

Sachverhalt nachweisen. Der Kläger hat jedoch von der Möglichkeit, ein Fahrtenbuch zu

führen (§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG), nicht Gebrauch gemacht.

Der Beklagte hat die Bewertung der privaten Nutzung nach § 8 Abs. 2 Satz 2 und 3 EStG

in den Streitjahren zutreffend vorgenommen. Dafür ist aufgrund der Verweisung die

Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entsprechend anwendbar, wonach die

Privatnutzung für jeden Kalendermonat mit 1% des inländischen Listenpreises

anzusetzen ist. Dabei handelt es sich um eine vom Gesetzgeber zulässigerweise

geschaffene Besteuerung im Wege der Typisierung, die für die Beteiligten und den Senat

bindend ist. Die danach vorgenommene Berechnung der einzelnen Beträge für die

Streitjahre und deren Übernahme in die angefochtenen Bescheide durch den Beklagten

ist zutreffend und wird insoweit von dem Kläger nicht angegriffen.

Die Bescheide des Beklagten sind auch insoweit nicht zu beanstanden, als er die von der

GmbH an den Kläger gezahlten Reisekostenerstattungen als steuerpflichtig behandelt

und sie bei dessen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, mithin als Arbeitslohn

berücksichtigt hat.

Die GmbH hat dem Kläger Kosten für die Nutzung von dessen Privat-Pkw für betriebliche

Zwecke im Wege einer Kilometerpauschale erstattet. Die Kostenerstattung umfasst

unter Zugrundelegung der Reiseaufzeichnungen des Klägers auch Fahrten zwischen

Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Insoweit hat der Beklagte zu Recht

angenommen, dass sich die Erstattung der Kosten in vollem Umfang als

Lohnzuwendung darstellt. Denn dieser dem Arbeitnehmer zugewendete geldwerte

Vorteil ist nicht im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse der GmbH getätigt worden;

er betrifft nicht Dienstreisen des Arbeitnehmers, sondern dessen private Fahrten (vgl.

BFH, Urteil vom 08.11.1991 - VI R 191/87 -, BStBl II 1992, 204; Drenseck, in Schmidt,

EStG, 26. Aufl. 2007, § 19 Rn. 50 „Fahrtkostenerstattung“). Dem entspricht auch die

Auffassung der Finanzverwaltung für die maßgeblichen Streitjahre (vgl. etwa LStH 1999

Abschn. 70 [Arbeitslohn] Abs. 2 Nr. 14). Eine Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 16 EStG kommt

insoweit nicht in Betracht (vgl. Heinicke, in Schmidt, a.a.O., § 3 ABC „Fahrtkosten“).

Die Fahrten des Klägers zwischen seiner Wohnung in L. zum Lager in B. waren Fahrten

zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Arbeitsstätte im Sinne von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4

EStG ist der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienstverhältnisses

geschuldete Leistung zu erbringen hat. Nach der Rechtsprechung des

Bundesfinanzhofes ist anerkannt, dass ein Arbeitnehmer mehrere Arbeitsstätten haben

kann und seine Aufwendungen für die Fahrten von der Wohnung zu diesen Arbeitsstätten

und zurück der Abzugsbeschränkung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG

unterliegen. Für die Annahme einer Arbeitsstätte reicht es allerdings nicht aus, wenn

zahlreiche Tätigkeitsstätten im zeitlichen Abstand immer wieder aufgesucht werden,

sondern es ist auch eine gewisse zeitliche Nachhaltigkeit und Dauerhaftigkeit in der

Tätigkeit an diesen Orten erforderlich. Der Betriebssitz oder sonstige Stätten oder

Einrichtungen des Arbeitgebers, die der Arbeitnehmer nicht nur gelegentlich, sondern

mit einer gewissen Nachhaltigkeit mit dem Ziel aufsucht, Arbeitsleistungen zu erbringen,

sind nebeneinander bestehende regelmäßige Arbeitsstätten (BFH, Urteil vom

07.06.2002 - VI R 53/01 -, BStBl 2002, 878). Dies zugrunde gelegt handelt es sich auch

bei dem Lager in B. um eine regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers, in der er einen

wesentlichen Teil seiner Aufgaben erfüllte. Es handelt sich um eine Betriebsstätte der

GmbH, die nach eigenen Angaben von dem Kläger verwaltet und mit Material bestückt

wird und die er regelmäßig arbeitstäglich aufgesucht hat. Die Tätigkeit wies damit eine

ausreichende zeitliche Nachhaltigkeit und Dauerhaftigkeit auf.

Der Beklagte hat die Kostenerstattung dem Grunde nach sowie im Hinblick auf die

berücksichtigten Fahrt-Kilometer nur in dem Umfang als Lohn behandelt, als es sich um

Fahrten mit dem Privatfahrzeug des Klägers von seiner Wohnung in L. zum Lager in B.

und zurück gehandelt hat. Mangels näherer Angaben in den Aufzeichnungen durfte der

Beklagte die Aufzeichnungen in diesem Sinne verstehen, zumal der Kläger Gegenteiliges

nicht nachgewiesen hat.

Die Klage hat allerdings Erfolg, soweit der Beklagte die Reisekostenerstattungen für die

Streitjahre besteuert hat, ohne jeweils zugleich die Werbungskostenpauschale für diese

Fahrten in dem Umfang steuermindernd zu berücksichtigen, in dem diese im

Zusammenhang mit weiteren Werbungskosten die allgemeine

Werbungskostenpauschale jeweils übersteigen.

Die Übertragung der Berechnung der festzusetzenden Steuer auf den Beklagten findet

ihre Grundlage in § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

Die Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 136 Abs. 1 Satz 1, 139 Abs. 3, 151 FGO,

§§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO). Die Zuziehung der Bevollmächtigten

im Vorverfahren war wegen der nicht einfachen Sach- und Rechtslage notwendig.

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