Urteil des FG Berlin-Brandenburg, Az. 7 K 7183/06

FG Berlin-Brandenburg: geschäftsführung, unbeschränkte haftung, wirtschaftliche tätigkeit, eugh, vergütung, vorauszahlung, einspruch, gesellschafter, sammlung, aufwand
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Gericht:
Finanzgericht Berlin-
Brandenburg 7.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
2004
Aktenzeichen:
7 K 7183/06 B
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 1 Abs 1 Nr 1 UStG 1999, § 15
Abs 1 Nr 1 UStG 1999, § 2 Abs 1
UStG 1999, Art 13 Teil B Buchst
d Nr 2 EWGRL 388/77, § 4 Nr 8
Buchst g UStG 1999
Umsatzsteuerbarkeit der Haftungsvergütung einer
Komplementär-GmbH
Leitsatz
Komplementär-GmbHs, die für die Übernahme der persönlichen Haftung Vergütungen
erhalten, ohne am Kapital der KG beteiligt und gewinnbezugsberechtigt zu sein, sind
umsatzsteuerbar, jedoch nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steuerfrei.
Tenor
Die Umsatzsteuer 2004 wird unter Änderung des Umsatzsteuerbescheides 2004 vom
17.10.2007 auf 14.942,51 € festgesetzt.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin zu 39 v. H. und dem Beklagten zu 61 v.
H. auferlegt.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren war notwendig.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die
Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der
Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben
Höhe leistet.
Die Revision zum Bundesfinanzhof wird zugelassen.
Tatbestand
Die Klägerin war im Streitzeitraum als Komplementärin an einer Reihe von
Kommanditgesellschaften beteiligt, ohne eine Kapitaleinlage geleistet zu haben. Sie
übte die Geschäftsführung für die Kommanditgesellschaften aus und trug jeweils allein
die uneingeschränkte persönliche Haftung für die Verbindlichkeiten der
Kommanditgesellschaften. Nach den Gesellschaftsverträgen der
Kommanditgesellschaften erhielt sie von diesen Vergütungen für die Geschäftsführung
einerseits sowie für die Haftungsübernahme andererseits.
Bei der Mehrzahl der Kommanditgesellschaften, von denen die streitbefangenen
Vergütungen herrühren, lauten die einschlägigen Regelungen wie folgt:
„§ 16 Vergütungen der geschäftsführenden Gesellschafterin
3. Die der persönlich haftenden Gesellschafterin nach Ablauf der in Abs. 1 genannten
Frist durch die Geschäftsführung entstandenen Aufwendungen, insbesondere für
Gehälter und Spesen von Personen, deren sie sich zur Erfüllung ihrer
Geschäftsführungsaufgaben bedient, sind Kosten der Gesellschaft.
6. Zusätzlich erhält die persönlich haftende Gesellschafterin für die Übernahme der
persönlichen Haftung eine jährliche Vorabvergütung von 7 % zuzüglich anfallender
Mehrwertsteuer bezogen auf ihr Stammkapital von DM 100.000,-, wobei eine eventuelle
Erhöhung des Stammkapitals keine Berücksichtigung findet.
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§ 17 Gewinn- und Verlustverteilung
1. Der nach Abzug der Kosten gemäß § 17 verbleibende Gewinn wird auf alle
Kommanditisten im Verhältnis zu ihren übernommenen Einlagen verteilt.“
Abweichende Regelungen gelten für folgende Gesellschaften:
A-KG und B-KG: § 17 Ziff. 6 der Gesellschaftsverträge entspricht wörtlich dem oben
wiedergegebenen § 16 Ziff. 6 (vgl. Bl. 83, 138 der Gerichtsakte -GA-).
C-KG: Die Regelungen entsprechen den oben wiedergegebenen §§ 16, 17, mit der
Abweichung, dass die Haftungsvergütung nach einem Stammkapital von 125.000,- DM
bemessen wird.
D-KG:
„§ 16 Beteiligung am Ergebnis und am Vermögen, Ausschüttung
1. An den Gewinnen bzw. Verlusten der Gesellschaft nehmen die Gesellschafter
entsprechend dem Verhältnis ihrer Beteiligung am Festkapital der Gesellschaft teil.
§ 17 Vergütung der persönlich haftenden Gesellschafterin
1. Die persönlich haftende Gesellschafterin erhält gem. § 3 Nr. 1 für die
Geschäftsführungstätigkeit und die Übernahme des Haftungsrisikos ab 1999 eine
jährliche Vergütung in Höhe von DM 5.000,-.
Ab dem Jahr 2003 erhöht sich die Vergütung jährlich um 2 %.
2. Über diese Vergütung hinaus erhält die persönlich haftende Gesellschafterin Ersatz
von notwendigen Aufwendungen, die in Wahrnehmung der Geschäftsführungs- und
Vertretungsinteressen der Gesellschaft entstanden sind.“
Wegen der weiteren Einzelheiten der Gesellschaftsverträge nimmt das Gericht auf
Bl. 66 ff. GA Bezug.
In ihren Jahresabschlüssen behandelten die Kommanditgesellschaften die
Haftungsvergütungen als sonstige betriebliche Aufwendungen, die sie überwiegend mit
3.579,04 € ansetzten (Ausnahme: … D-KG: 1.063,92 €; … C-KG: 4.473,80 €; … E-KG:
6.336,12 € zusammen mit der Komplementärsvergütung).
Zur Wahrnehmung der Geschäftsführung sowohl für die o. g. Kommanditgesellschaften
als auch für die eigene Geschäftsleitung bezog die Klägerin mit Vorsteuer belastete
Dienstleistungen (Personal, Räume usw.) von verbundenen Unternehmen. Ausweislich
des Jahresabschlusses entstanden der Klägerin im Streitjahr ferner
Steuerberatungskosten in Höhe von 25.816,38 € und Aufwendungen für den
Jahresabschluss in Höhe von 12.300,- €.
Nach Übermittlung der Umsatzsteuer-Voranmeldung IV/2004 auf elektronischem Wege
führte der Beklagte im Juli 2005 bei der Klägerin eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung
durch, die u. a. den Streitzeitraum umfasste. Neben weiteren nicht streitigen
Feststellungen gelangte die Prüferin zu der Auffassung, dass die Klägerin in Form der
Haftungsvergütungen weitere, bisher nicht erklärte Umsätze erzielt habe. Diese
bezifferte die Prüferin auf 62.802,36 € für das gesamte Jahr 2004.
Ausgehend von den Prüfungsfeststellungen erließ der Beklagte am 21. September 2005
einen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid IV/2004, mit dem er die Umsatzsteuer-
Vorauszahlung auf 13.220,86 € festsetzte. Dabei berücksichtigte der Beklagte sämtliche
den Veranlagungszeitraum 2004 betreffenden Prüfungsfeststellungen im IV. Quartal
2004. Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin am 17. Oktober 2005 Einspruch ein. Mit
Bescheid vom 16. Februar 2006 änderte der Beklagte die Festsetzung der
Umsatzsteuer-Vorauszahlung erneut, indem er die Geschäftsführungsvergütungen
teilweise als nicht steuerbar behandelte, die damit zusammenhängende Vorsteuer
kürzte und die Umsatzsteuer-Vorauszahlung auf 27.792,43 € festsetzte. Im Hinblick auf
das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF - vom 23. Dezember 2003
(Bundessteuerblatt -BStBl- I 2004, 240) behandelte der Beklagte die Geschäftsführungs-
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(Bundessteuerblatt -BStBl- I 2004, 240) behandelte der Beklagte die Geschäftsführungs-
und Haftungsvergütungen im I. Quartal 2004 als nicht steuerbar. Auf den erneuten
Einspruch setzte er mit Bescheid vom 16. März 2006 durch die Berücksichtigung höherer
Vorsteuer die Umsatzsteuer-Vorauszahlung IV/2004 auf 24.945,72 € herab. Wegen der
Berechnungsgrundlagen nimmt das Gericht auf die Verfügung vom 1. März 2006 (Bl. 39
R USt-Voranmeldungsakte) Bezug. Den weiterhin anhängigen Einspruch wies der
Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 19. April 2006 zurück, worauf die Klägerin am
17. Mai 2006 Klage erhoben hat.
Nach Klageerhebung hat die Klägerin beim Beklagten ihre Umsatzsteuererklärung 2004
eingereicht, in der sie steuerpflichtige Umsätze zum Regelsteuersatz in Höhe von
323.518,- €, nicht steuerbare Umsätze in Höhe von 182.984,- € und Vorsteuern in Höhe
von 54.097,43 € erklärt. Davon abweichend hat der Beklagte mit Umsatzsteuerbescheid
2004 vom 17. Oktober 2007 die Umsatzsteuer auf 21.778,89 € festgesetzt, wobei er von
steuerpflichtigen Umsätzen in Höhe von 474.227,- € ausgegangen ist. Im Ergebnis
entspricht die Jahresfestsetzung den Festsetzungen im Vorauszahlungsverfahren.
Die Klägerin macht geltend, die Haftungsvergütungen stellten keine Entgelte für
steuerbare Umsätze dar. Die Übernahme der Haftung begründe das Risiko, zu einer
Geldleistung verpflichtet zu werden und sei daher wie andere Geldleistungen nicht
steuerbar. Sie bilde mit den gleichfalls ausgeführten Geschäftsführungsleistungen keine
einheitliche Leistung. Der Umstand, dass sie als Komplementärin einer KG aufgrund
ihres besonderen Haftungsrisikos dafür entschädigt werde, begründe kein
wirtschaftliches Leistungsaustauschverhältnis. Dass in den Jahresabschlüssen der
Kommanditgesellschaften die Haftungsvergütung als Aufwand und demzufolge
ergebnismindernd berücksichtigt werde, sei für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung
unbeachtlich. Im Übrigen würden die Haftungsvergütungen ertragsteuerlich dem Gewinn
hinzugerechnet. Anders als die Geschäftsführung könne die Haftungsübernahme auch
nicht an Dritte delegiert werden. Den streitbefangenen Haftungsvergütungen seien keine
Vorsteuern zuzuordnen. Diese habe die Klägerin zu Recht vollständig den
steuerpflichtigen Geschäftsführungsleistungen zugeordnet. Denn zur Erzielung der
Haftungsvergütungen habe es weder einer aktiven eigenen Geschäftstätigkeit noch des
Einkaufs von Fremdleistungen bedurft.
abweichend vom Umsatzsteuerbescheid 2004 vom
17.10.2007 die Umsatzsteuer unter Minderung der steuerpflichtigen
Umsätze um 47.102,36 € festzusetzen
Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu erklären, hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Er ist der Auffassung, der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit sei weit auszulegen und
umfasse auch die mit der Haftungsübernahme verbundenen Vorteile. Die streitigen
Haftungsvergütungen stellten ein Sonderentgelt dar, das auch auf
gesellschaftsrechtlicher Grundlage umsatzsteuerbar und umsatzsteuerpflichtig sei. In
diesem Zusammenhang sei unbeachtlich, dass sich die unbeschränkte Haftung der
Klägerin bereits aus dem Handelsgesetzbuch ergebe. Jedenfalls bilde die
Haftungsübernahme zusammen mit der Geschäftsführung eine einheitliche
umsatzsteuerbare und umsatzsteuerpflichtige Leistung. Sollten die streitigen Umsätze
steuerbar, jedoch steuerfrei sein, müsse jedenfalls die auf die Gemeinkosten entfallende
Vorsteuer nach § 15 Abs. 4 Umsatzsteuergesetz -UStG- aufgeteilt werden.
Dem Gericht haben je ein Band Bilanz-, Umsatzsteuer-, Umsatzsteuer-Vorauszahlungs-
und Umsatzsteuer-Sonderprüfungsakten, die vom Beklagten für die Klägerin unter der
Steuer-Nr. xxx geführt werden, sowie fünf Bilanzakten der F-KG, die vom Beklagten unter
der Steuer-Nr. xxx geführt werden, vorgelegen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist im Wesentlichen begründet.
Die Klägerin wird dadurch in ihren Rechten i. S. des § 100 Abs. 1 und 2
Finanzgerichtsordnung -FGO- verletzt, dass der Beklagte die streitbefangenen
Haftungsvergütungen der Umsatzsteuer unterworfen hat. Allerdings ist der
Vorsteuerabzug der Klägerin geringfügig zu kürzen.
Die Klägerin war selbstständig als Unternehmerin i. S. des § 2 Abs. 1 UStG tätig. Denn
Anhaltspunkte für eine Organschaft i. S. des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG sind nicht erkennbar
(Bundesfinanzhof -BFH-, Urteil vom 6. Juni 2002 V R 43/01, Sammlung der
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(Bundesfinanzhof -BFH-, Urteil vom 6. Juni 2002 V R 43/01, Sammlung der
Entscheidungen des BFH -BFHE- 199, 49, BStBl II 2003, 36; krit. dazu Becker/Englisch,
Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2009, 701).
Entgegen der Auffassung des Beklagten ist das erkennende Gericht der Überzeugung,
dass die Übernahme der persönlichen Haftung zusammen mit der
Geschäftsführungsleistung keine einheitliche Leistung darstellt. Nach der ständigen
Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften -EuGH- und des
BFH ist grundsätzlich jede Dienstleistung als eigene selbstständige Leistung zu
betrachten. Jedoch darf andererseits eine wirtschaftlich einheitliche Dienstleistung im
Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten
werden. Es ist aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers zu ermitteln, ob der
Steuerpflichtige dem Verbraucher mehrere selbstständige Hauptleistungen oder eine
einheitliche Leistung erbringt (EuGH, Urteile vom 25. Februar 1999 C-349/96 - Card
Protection Ltd., UR 1999, 254; vom 21. Februar 2008 C-425/06 – Part Service, Deutsches
Steuerrecht – Entscheidungsdienst -DStRE- 2008, 646, Rz 50 ff.; BFH, Urteile vom
19. März 2009 V R 50/07, BFHE 225, 224, BStBl II 2010, 78; vom 10. Februar 2010
XI R 49/07, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2010, 647). Dementsprechend wird eine
Leistung als Nebenleistung zu einer Hauptleistung angesehen, wenn sie keinen eigenen
Zweck erfüllt, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptdienstleistung des Erbringers
unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen (EuGH, Urteil vom 1. Dezember
2005 C-394/04, C-395/04 - Ygeia, UR 2006, 171, Rz 19). Ob die fraglichen Leistungen in
einem einzigen Vertrag vereinbart wurden, ist ohne ausschlaggebende Bedeutung (BFH
Urteile vom 31. Juli 1987 V R 148/78, BFHE 150, 473, BStBl II 1987, 754; vom
6. Dezember 2007 V R 66/05, BFHE 221, 60, BStBl II 2008, 638).
Die Klägerin weist zu Recht darauf hin, dass weder ein rechtlich zwingender noch ein
enger funktioneller Zusammenhang zwischen den Geschäftsführungsleistungen und der
Haftungsübernahme besteht. Die Geschäftsführungsaufgaben könnten weitgehend von
den Kommanditgesellschaften auf fremde Dritte oder einen Kommanditisten delegiert
werden (vgl. Hopt in Baumbach/Hopt, Handelsgesetzbuch -HGB-, 34. Aufl. 2010, § 114
Rz 24 f., § 164 Rz 7; Anhang nach § 177a Rz 26). Das Einstehen für die Verbindlichkeiten
der Kommanditgesellschaften ist nach der Art der Tätigkeit völlig verschieden von den
mit der Geschäftsführung verbundenen Tätigkeiten. Dass im Streitfall entsprechend dem
gesetzlichen Regelungsmodell Geschäftsführung und Haftungsübernahme von ein und
derselben juristischen Person ausgeübt werden, ist keine ausreichende Grundlage, um
ausgehend von den o. g. Kriterien eine einheitliche Leistung zu bejahen (ebenso
Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 25. Februar 2010 16 K 347/09, juris;
Büchter-Hole, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2007, 1113; a. A. BMF,
Schreiben vom 31. Mai 2007, BStBl I 2007, 503).
Abweichendes gilt auch nicht für die C-KG, obwohl insoweit ein einheitliches Entgelt für
die Geschäftsführung und Haftungsübernahme vereinbart wurde. Denn dem Umstand,
ob für die erbrachte Leistung ein Gesamtpreis vereinbart wurde (EuGH, Urteil vom 25.
Februar 1999 C-349/96 – Card Protection Ltd., UR 1999, 254, Rz 31; BFH, Urteile vom 31.
Mai 2001 V R 97/98, BFHE 194, 555, BStBl II 2001, 658; vom 25. Februar 2005 V R 26/03,
BFH/NV 2005, 1395) kommt keine entscheidende Bedeutung zu.
Auch bei separater Betrachtung ist die Übernahme des Haftungsrisikos durch die
Klägerin gegenüber den Kommanditgesellschaften eine steuerbare Leistung. Zwischen
den Haftungsvergütungen und der Übernahme des Haftungsrisikos besteht ein
unmittelbarer Zusammenhang. Die Haftungsvergütungen bilden den Gegenwert für die
Übernahme des Haftungsrisikos (Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 25.
Februar 2010 16 K 347/09, juris; vgl. auch BFH, Urteil vom 27. November 2008 V R 8/07,
BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397 m. w. N.).
Ob eine Lieferung oder sonstige Leistung als gegen Entgelt ausgeführt und deshalb als
steuerbarer Umsatz nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG zu erfassen ist, setzt nach
ständiger Rechtsprechung des BFH das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs
zwischen der erbrachten Leistung und einer empfangenen Gegenleistung voraus (BFH,
Urteile vom 5. Dezember 2007 V R 63/05, BFH/NV 2008, 996; vom 27. November 2008
V R 8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397 jeweils m. w. N.). Der unmittelbare
Zusammenhang muss sich aus einem zwischen dem Leistenden und dem
Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergeben, in dessen Rahmen
gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den Gegenwert für
die Leistung bildet. Steuerbar sind danach z. B. auch Leistungen, die gegen Gewährung
von Aufwendungsersatz erfolgen (BFH, Urteil vom 27. November 2008 V R 8/07, BFHE
223, 520, BStBl II 2009, 397 m. w. N.). Bei Leistungen, zu deren Ausführung sich die
Vertragsparteien in einem gegenseitigen Vertrag verpflichtet haben, liegt der
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Vertragsparteien in einem gegenseitigen Vertrag verpflichtet haben, liegt der
erforderliche Leistungsaustausch grundsätzlich vor (BFH, Urteile vom 5. Dezember 2007
V R 63/05, BFH/NV 2008, 996; vom 19. November 2009 V R 29/08, UR 2010, 336). Eine
„Finalität“ des Handelns in dem Sinne, dass der Leistende leistet, um eine
Gegenleistung zu erhalten, ist nicht erforderlich (BFH, Urteile vom 5. Dezember 2007 V R
63/05, BFH/NV 2008, 996; vom 5. Dezember 2007 V R 60/05, BFHE 219, 455, BStBl II
2009, 486).
Dabei ist unbeachtlich, dass die Klägerin die Haftung im Rahmen der
Gesellschaftsverträge der Kommanditgesellschaften übernommen hat, da auch
gesellschaftsrechtliche Vereinbarungen entgeltliche Leistungen begründen können.
Ausgenommen davon sind lediglich Zahlungen, die sich als Beteiligung des
Gesellschafters am allgemeinen Gewinn und Verlust der Gesellschaft darstellen (BFH,
Urteil vom 5. Dezember 2007 V R 60/05, BFHE 219, 455, BStBl II 2009, 486). Um eine
solche Gewinnbeteiligung handelt es sich bei den hier streitigen Zahlungen nicht.
Die Haftungsübernahme steht einer nicht steuerbaren Geldleistung nicht gleich. Zwar
hat der EuGH für den Beitritt eines Gesellschafters zu einer Personengesellschaft gegen
Zahlung einer Bareinlage entschieden, dass dieser Beitritt weder für ihn noch für die
aufnehmende Gesellschaft oder ihre Gesellschafter eine wirtschaftliche Tätigkeit
darstelle (EuGH, Urteil vom 26. Juni 2003 C-442/01 - KapHag, UR 2003, 443, Rz 39 ff.;
dem folgend: BFH, Urteile vom 1. Juli 2004 V R 32/00, BFHE 205, 555, BStBl II 2004,
1022; vom 18. November 2004 V R 16/03, BFHE 208, 461, BStBl II 2005, 503). Im Falle
der Inanspruchnahme als persönlich haftende Gesellschafterin würde die Klägerin auch
ähnlich wie bei einer Bareinlage Geldleistungen zugunsten des Gesellschaftsvermögens
erbringen. Es erscheint jedoch nicht überzeugend, die Übernahme des nicht
zwangsläufig eintretenden Risikos, einen der Höhe nach nicht feststehenden Betrag zu
einem unbestimmten Zeitpunkt leisten zu müssen, mit der tatsächlich erfolgenden
Zahlung eines bestimmten Betrages gleich zu behandeln.
Dementsprechend sieht der Richtliniengeber auch in Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der
Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – 6. EG-Richtlinie – bzw.
Art. 135 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006
über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - MwStSystemRL - eine Steuerbefreiung
für die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und
Garantien vor. Dies legt nahe, dass der Richtliniengeber diese Tätigkeiten als steuerbar
angesehen hat.
Das Gericht schließt aus, dass die von der Klägerin bezogenen Haftungsvergütungen
Beteiligungen am allgemeinen Gewinn der Kommanditgesellschaften darstellten. Denn
die Haftungsvergütungen sind in sämtlichen streitrelevanten Gesellschaftsverträgen
außerhalb der Gewinnverteilung geregelt worden. Vielmehr war die Klägerin jeweils, als
nicht mit einer Kapitaleinlage am Gesellschaftsvermögen beteiligte Komplementärin,
von der Gewinn- und Verlustbeteiligung ausgeschlossen. Damit im Einklang steht die
bilanzielle Behandlung in den Jahresabschlüssen der Kommanditgesellschaften, in denen
die Haftungsvergütungen als gesamthänderischer Aufwand, der die Gewinnverteilung
nicht berührte, behandelt wurden. Diese Handhabung kann jedenfalls als Indiz für die
Entgeltlichkeit der Haftungsübernahme herangezogen werden (Probst in
Hartmann/Metzenmacher, UStG, E § 1 Abs. 1 Nr. 1 Tz 460).
Dem lässt sich nicht mit Erfolg entgegenhalten, dass die Klägerin keine Leistung im
wirtschaftlichen Sinne erbringe, da sie Kraft ihrer Komplementärsstellung ohnehin dem
Haftungsrisiko ausgesetzt sei. Denn die Klägerin ist in die Komplementärstellung bei den
hier streitrelevanten Gesellschaften nur im Zuge der entgeltlichen Übernahme der
Geschäftsführung und des Haftungsrisikos eingetreten. Ferner lässt sich nicht
einwenden, der Erwerb von Gesellschaftsbeteiligungen sei nicht steuerbar. Bei
wirtschaftlicher Betrachtung hat die Klägerin keine Beteiligung an den
Kommanditgesellschaften erworben, da sie weder am laufenden Gewinn noch an den
stillen Reserven beteiligt ist. Entscheidend ist, dass die Gesellschafter Vereinbarungen
geschlossen haben, wonach die Übernahme des Haftungsrisikos von der Gewährung der
Haftungsvergütung abhängig gemacht wurde.
Die Übernahme des Haftungsrisikos ist jedoch nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steuerfrei
(Zugmaier, DStR 2004, 124 [125]; Sobotta, Zeitschrift für Umsatzsteuer- und
Verkehrsteuerrecht - UVR - 2007, 237 [239]; a. A. Niedersächsisches Finanzgericht,
Urteil vom 25. Februar 2010 16 K 347/09, juris; Abschn. 68 Abs. 2 Satz 2 UStR 2008).
Nach dieser Vorschrift ist unter anderem die Übernahme von Verbindlichkeiten und
anderen Sicherheiten steuerfrei. Im Streitfall hat die Klägerin andere Sicherheiten i. S.
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anderen Sicherheiten steuerfrei. Im Streitfall hat die Klägerin andere Sicherheiten i. S.
des § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG gewährt. Das Kennzeichen anderer Sicherheiten ist, dass
sich der Sicherungsgeber verpflichtet mehr zu leisten, als er ohnehin aus anderen
Verträgen schuldet (BFH, Urteil vom 24. Januar 1991 V R 19/87, BFHE 164, 137, BStBl II
1991, 539). Ferner muss sich der Sicherungsgeber zu Geldleistungen verpflichten, da § 4
Nr. 8 Buchst. g UStG in richtlinienkonformer Auslegung nur die Übernahme von
Verbindlichkeiten umfasst, die auf Geldleistungen gerichtet sind (EuGH, Urteil vom 19.
April 2007 C-455/05 – Velvet & Steel, UR 2007, 379; BFH, Urteil vom 10. Februar 2010 XI
R 49/07, DStR 2010, 647).
Die Befriedigung von Gläubigern der Kommanditgesellschaften ist auf die Leistung von
Geldzahlungen gerichtet. Darüber hinaus geht die Klägerin mit der Zusage einer
Haftungsübernahme über anderweitig bestehende Leistungsbeziehungen hinaus. Denn
vor Abschluss der Gesellschaftsverträge, in denen sich die Klägerin entgeltlich zur
Übernahme des Haftungsrisikos verpflichtete, war die Klägerin diesem Haftungsrisiko
nicht ausgesetzt. Dass die Klägerin damit zugleich die Komplementärsstellung
übernahm, stellt nur das gesellschaftsrechtliche Vehikel zur Umsetzung der
Haftungsübernahme dar. Mangels Gewinnbeteiligung kam dieser
Komplementärsstellung keine eigenständige, von den Geschäftsführungsentgelten und
Haftungsvergütungen unabhängige Bedeutung zu.
Entgegen einer anderweitig vertretenen Auffassung (vgl. Niedersächsisches
Finanzgericht, Urteil vom 25. Februar 2010 16 K 347/09, juris; Abschn. 68 Abs. 2 Satz 2
UStR 2008) ist unbeachtlich, dass die Klägerin als Komplementärin unmittelbaren
Einfluss auf das Geschäftsergebnis der Kommanditgesellschaften hat. Denn dies verleiht
ihr keine unbegrenzten Fähigkeiten, finanzielle Ansprüche gegen die
Kommanditgesellschaften abzuwehren.
Dem Beklagten ist einzuräumen, dass die mit den steuerfreien Haftungsvergütungen
zusammenhängenden Vorsteuern nach § 15 Abs. 2 UStG zu kürzen sind. Unmittelbar
den Haftungsübernahmen zuzuordnende Vorsteuern sind nicht ersichtlich. Die nicht
unmittelbar den Umsätzen der Klägerin zuzuordnenden Vorsteuern sind jedoch nach §
15 Abs. 4 UStG teilweise auch den streitbefangenen, steuerfreien Haftungsvergütungen
zuzuordnen und insoweit vom Abzug auszuschließen.
Nach Aktenlage geht das Gericht davon aus, dass die eingekauften
Geschäftsbesorgungsleistungen im Wesentlichen für die steuerpflichtigen
Geschäftsführungsumsätze verwendet wurden. Eine Kürzung für die im I. Quartal
erzielten und nach § 163 der Abgabenordnung von der Besteuerung ausgenommenen
Umsätze ist bereits im Rahmen des Vorauszahlungsverfahrens vorgenommen worden.
Aufzuteilen sind daher im Wesentlichen die Steuerberatungskosten und Aufwendungen
für den Jahresabschluss in Höhe von insgesamt 38.116,38 € (entspricht einer Vorsteuer
von 6.098,62 €). Ausgehend von rund 10 % steuerfreien Umsätzen (47.102,36 €
gegenüber 474.227,- €) wären danach 609,86 € Vorsteuer nicht abzugsfähig. Im Wege
einer Schätzung ist dieser Betrag einerseits zu mindern um die Anteile der davon auf
das I. Quartal entfallenden Vorsteuer und andererseits zu erhöhen um Anteile der auf
die eigene Geschäftsleitung der Klägerin entfallenden Geschäftsbesorgungsleistungen.
Daher schätzt das Gericht die nicht abzugsfähige Vorsteuer auf 700 €. Das Gericht hat
die Schätzung in der mündlichen Verhandlung mit den Beteiligten erörtert. Diese haben
gegen den vom Gericht vorgeschlagenen Wert keine Einwendungen erhoben.
Davon ausgehend ergibt sich folgende Umsatzsteuerfestsetzung:
Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung ihren Antrag eingeschränkt und das
ursprüngliche Begehren einer Minderung der Umsatzsteuerfestsetzung um weitere
3.679,19 € nicht weiter verfolgt. Insoweit trägt sie die Kosten gemäß § 136 Abs. 2 FGO
analog. Im Übrigen beruhen die Kostenentscheidungen auf §§ 136 Abs. 1, 139 Abs. 3
Satz 3 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung
mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO - analog.
Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
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