Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 13.03.2017

FG Berlin-Brandenburg: wirtschaftliche leistungsfähigkeit, eigene mittel, rückgabe, aktie, rückübertragung, arbeitslohn, anschaffungskosten, betrug, sammlung, wertsteigerung

Gericht:

Finanzgericht Berlin-

Brandenburg 12.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahr:

2006

Aktenzeichen:

12 K 9231/07

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 19a EStG 2002, § 19 Abs 1 Nr

1 EStG 2002, § 8 Abs 2 EStG

2002

Bewertung einer in der Rückgabe eines zuvor erhaltenen

Gegenstandes bestehenden negativen Einnahme -

zwischenzeitliche Wertsteigerung

Tatbestand

Die Klägerin ist die deutsche Zweigniederlassung einer … (…). Sie ist seit dem …

börsennotiert. Der Emissionspreis für Privatanleger betrug € 12,00 pro Aktie.

Bereits im Vorfeld des Börsenganges hatte die Klägerin geplant, ein

Mitarbeiterbeteiligungsprogramm auf Aktienbasis für ihre Führungskräfte aufzulegen.

Dazu hatte sie einen Antrag auf Erteilung einer Anrufungsauskunft gemäß § 42e des

Einkommensteuergesetzes (EStG) gestellt, mit der ihr bestätigt werden sollte, dass als

Bewertungsgrundlage für die Bewertung der im Rahmen des

Mitarbeiteraktienprogramms ausgegebenen Aktien ausschließlich das Stuttgarter

Verfahren anzuwenden sei. Der Beklagte war jedoch nicht bereit, die beantragte

Anrufungsauskunft zu erteilen, sondern vertrat die Ansicht, dass die maßgebliche

Bewertungsgrundlage für die Bemessung des den Mitarbeitern der Klägerin aufgrund der

Überlassung von Aktien zufließenden geldwerten Vorteils der Börsenkurs der Aktie für

Privatanleger am Tag der Börseneinführung sei.

Im Laufe des Verfahrens über die Anrufungsauskunft modifizierte die Klägerin ihr

Mitarbeiteraktienprogramm dahingehend, dass die den Mitarbeitern gewährten Aktien

zurückzuübertragen seien, wenn die beantragte Anrufungsauskunft nicht bis zum 27.

Oktober 2006 vorliege.

Die Mitarbeiter der Klägerin erhielten Aktien zum Preis von € 0,25 pro Aktie. Die

Anrufungsauskunft wurde nicht in der beantragten Form erteilt. Die Beteiligten gingen

danach übereinstimmend davon aus, dass der geldwerte Vorteil für die begünstigten

Mitarbeiter € 11,75 pro Aktie betrug. Am 27. Oktober 2006 wurde das wirtschaftliche

Eigentum an den Mitarbeiter-Aktien auf einen Treuhänder übertragen, dessen Vermögen

der Klägerin zuzurechnen ist. Zu diesem Zeitpunkt lag der Kurs der Aktie der Klägerin

bei € 16,24. Die Klägerin ermittelte den durch die Rückübertragung entstandenen

„geldwerten Nachteil“ ihrer Mitarbeiter unter Zugrundelegung des Aktienkurses in Höhe

von € 16,24, nahm insoweit negativen Arbeitslohn an und machte mit der Lohnsteuer-

Anmeldung für Dezember 2006 dementsprechend einen Betrag in Höhe von

./. € 135 526,81 geltend. Der Beklagte versagte seine Zustimmung zu dieser

Lohnsteuer-Anmeldung. Gegen die geänderte Lohnsteuer-Anmeldung legte die Klägerin

mit Schreiben vom 29. März 2007 Einspruch ein, den sie zunächst nicht begründete.

Die Klägerin ist der Auffassung, dass negativer Arbeitslohn in Höhe des Werts der Aktien

zum Zeitpunkt der Rückübertragung abzüglich der Anschaffungskosten vorliege. Eine

Begrenzung auf den Wert der Aktien zum Zeitpunkt der Überlassung an ihre

Arbeitnehmer sei § 19a EStG, der auf die Bewertung negativen Arbeitslohnes analog

anzuwenden sei, nicht zu entnehmen. Auch bei Anwendung des Zu- bzw. Abflussprinzips

gelange man zu diesem Ergebnis. Es sei zudem steuersystematisch nicht zu

rechtfertigen, zwischenzeitlich eingetretene Wertminderungen zu berücksichtigen,

Wertsteigerungen jedoch nicht in die Berechnung des negativen Arbeitslohnes

einzubeziehen. Dies spiegele die wirtschaftlichen Verhältnisse nicht zutreffend wider.

Ihre, der Klägerin, Arbeitnehmer seien dementsprechend durch die Rückgabe der Aktien

über den Verlust des zuvor Erlangten hinaus beeinträchtigt, da ihnen auch die

zwischenzeitlich eingetretene Wertsteigerung verlustig gegangen sei. Die wirtschaftliche

Leistungsfähigkeit ihrer Arbeitnehmer sei dadurch um den gemeinen Wert der Aktien

gemindert worden.

die Lohnsteueranmeldung für Dezember 2006 vom 29.

März 2007 dahingehend zu ändern, dass Lohnsteuer in Höhe von

€ 125 604,17 und Solidaritätszuschlag in Höhe von € 6 935,45 als

Erstattungsbeträge festgesetzt werden,

Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

die Klage abzuweisen.

Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen

Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO –).

Der Senat hat einen Antrag der Klägerin auf Aussetzung der Vollziehung mit Beschluss

vom 18. Juli 2007 abgelehnt (Aktenzeichen 12 V 12125/07).

Entscheidungsgründe

1. Die Klage ist zulässig, aber nicht begründet. Die Klägerin hat keinen Anspruch auf den

Ausweis eines höheren Erstattungsbetrages in der Lohnsteueranmeldung für Dezember

2006.

a) Die Beteiligten gehen zutreffend übereinstimmend davon aus, dass die

Rückübertragung der Aktien bei den Mitarbeitern der Klägerin zu negativen Einnahmen

führt. Negative Einnahmen liegen nach der Rechtsprechung vor, wenn ein

Steuerpflichtiger Einnahmen zurückzahlt, die er in einem früheren

Veranlagungszeitraum zuviel erhalten und versteuert hat (vgl. z.B. Urteil des

Bundesfinanzhofes – BFH – vom 10. Oktober 1995 – VIII R 56/91, Sammlung amtlich

nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs – BFH/NV – 1996, 304, unter

III. der Gründe; offen hinsichtlich der Frage, ob negative Einnahmen oder

Werbungskosten anzunehmen sind, hingegen BFH-Urteil vom 26. Januar 2000 – IX R

87/95, Bundessteuerblatt – BStBl. – II 2000, 396, unter 3. der Gründe).

b) Der Beklagte hat zu Recht die Höhe der negativen Einnahmen auf den ursprünglich

aufgrund der Gewährung der Aktien als Arbeitslohn der Mitarbeiter der Klägerin

berücksichtigten Betrag begrenzt. Besteht die negative Einnahme in der Rückgabe eines

zuvor erhaltenen Gegenstandes, so ist sie nach der h.M. im Schrifttum mit dem Wert

des Gegenstandes zum Zeitpunkt der Hingabe, u.U. abzüglich zwischenzeitlich

angefallener Absetzungen für Abnutzung, anzusetzen (v. Bornhaupt in

Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rn. B 232; Drenseck in L. Schmidt, EStG, 26. Auflage

2007, § 9 Rn. 64 a.E.; Thürmer in Blümich, EStG, KStG, GewStG, § 9 EStG Rn. 182). Nicht

zuzustimmen ist der Gegenansicht, nach der der übliche Mittelpreis am Verbrauchsort,

hilfsweise der gemeine Wert, zum Zeitpunkt der Rückgabe maßgeblich sein soll mit der

Folge, dass sich zwischenzeitlich eintretende Wertsteigerungen steuermindernd

auswirken (so Kreft in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, KStG, § 9 EStG Anm. 81). Das

Institut der negativen Einnahme dient dem Rückgängigmachen der steuerlichen

Belastung, die durch die Hingabe eines Geldbetrages oder Gegenstandes, den der

Empfänger später zurückzugewähren hat, eingetreten ist. Wollte man die negative

Einnahme unter Berücksichtigung von zwischen Hin- und Rückgabe eingetretenen

Wertsteigerungen bewerten, so würde die zunächst eingetretene Steuerbelastung nicht

nur ausgeglichen, sondern überkompensiert. Dazu besteht jedoch kein Anlass. Eine

derartige Überkompensation wäre nur dann gerechtfertigt, wenn der Arbeitnehmer mit

der Rückgabe auch noch eigene Mittel aufwenden müsste, um den Rückgabeanspruch

des Arbeitgebers zu befriedigen. Das ist indes nicht der Fall. Insofern trägt die in der

Argumentation des Beklagten mitschwingende Ansicht, dass ein Arbeitnehmer nicht

mehr zurückgewähren könne bzw. regelmäßig nicht mehr zurückgewähren müsse, als er

erhalten habe. Daran ändert auch nichts die Tatsache, dass der erhaltene Gegenstand

während der Zeit, in der er dem Arbeitnehmer zuzurechnen war, im Wert gestiegen ist.

Es trifft zwar zu, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des zurückgewährenden

Arbeitnehmers um den gemeinen Wert der Aktien – abzüglich der Anschaffungskosten –

gemindert wird. Dies ist steuerlich jedoch unbeachtlich, da die Differenz zwischen dem

Wert zum Zeitpunkt der Gewährung und dem Wert zum Zeitpunkt der Rückgewähr eine

im Privatvermögen des jeweiligen Arbeitnehmers eingetretene Wertsteigerung darstellt,

die – jedenfalls bei Wahrung der Spekulationsfrist – bei ihm steuerfrei geblieben wäre. Sie

kann sich dementsprechend auf die lohnsteuerlichen Verhältnisse ebenfalls nicht

auswirken und hat daher bei der Ermittlung der Höhe des negativen Arbeitslohnes außer

Betracht zu bleiben.

Eine analoge Anwendung des § 19a EStG hält der erkennende Senat nicht für möglich,

da es sich insoweit um eine Sondervorschrift, die die Vermögensbildung von

Arbeitnehmern durch Überlassung von Vermögensbeteiligungen begünstigen soll,

handelt (vgl. Drenseck aaO., § 19a Rn. 1). Für die Rückübertragung von an Arbeitnehmer

überlassene Aktien gibt die Vorschrift damit keinen tauglichen Bewertungsmaßstab ab.

2. Zulassung der Revision

Der Senat lässt die Beschwerde zu, weil die Frage, wie eine negative Einnahme, die in

der Rückgabe eines zuvor erhaltenen Gegenstandes besteht, der zwischen Hin- und

Rückgabe im Wert gestiegen ist, zu bewerten ist, von grundsätzlicher Bedeutung

und bislang höchstrichterlich nicht entschieden worden ist.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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