Urteil des FG Berlin-Brandenburg, Az. 6 K 6317/06

FG Berlin-Brandenburg: aufteilung, sammlung, einspruch, abgabenordnung, gewerbesteuer, verlustvortrag, quelle, stillen, gesellschaftsvermögen, bestandteil
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Gericht:
Finanzgericht Berlin-
Brandenburg 6.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
2002
Aktenzeichen:
6 K 6317/06 B
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 10a S 1 GewStG 2002, § 350
AO, § 40 Abs 2 FGO
Zuordnung der Fehlbeträge zu den Mitunternehmern erst im
Verlustabzugsjahr - Klage auf Aufteilung bereits im
Verlustentstehungsjahr ist unzulässig
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um die Frage, wie bescheidtechnisch zu gewährleisten ist, dass
der Klägerin der bis zum 31.12.2001 aufgelaufene Verlustvortrag zur Gewerbesteuer in
Höhe von 70 324 EUR angesichts der Erweiterung des Unternehmens in eine GmbH &
atypisch Still ab dem 1. Januar 2002 für die Folgejahre erhalten bleibt.
Die Klägerin, ein Unternehmen in der Rechtsform einer GmbH (Geschäftsführer: M. F...),
betrieb ab April 1997 in B... eine Schank- und Speisewirtschaft mit regelmäßigen
Tanzveranstaltungen. Ab dem 1. Januar 2002 wurde die Schank- und Speisewirtschaft
von einer GmbH & atypisch Still betrieben, bestehend aus der Klägerin als GmbH sowie
Frau Dr. F... aus B... als atypisch stiller Gesellschafterin. Der Gewinnverteilungsschlüssel
zwischen den beiden Gesellschaftern betrug 25,42 v. H. (Klägerin) zu 74,58 v. H. (Frau
Dr. F...).
Mit Bescheid vom 21. Oktober 2003 stellte das für die Besteuerung der Klägerin
ursprünglich zuständige Finanzamt A... in B... den vortragsfähigen Gewerbeverlust der
Klägerin auf den 31.12. 2001 auf 70 324 EUR fest.
Im Streitjahr 2002 erlitt die GmbH & atypisch Still unstreitig einen laufenden
Gewerbeverlust (Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen) in Höhe von 33 528
EUR.
Mit Bescheid vom 23. März 2006 stellte der für die Besteuerung der GmbH & atypisch
Still zuständige Beklagte den vortragsfähigen Gewerbeverlust der Klägerin auf den
31.12.2002 auf 33 528 EUR fest. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung – AO 1977).
Unter dem 10. April 2006 erließ der Beklagte gegenüber der Klägerin einen nach § 164
Abs. 2 AO 1977 geänderten Feststellungsbescheid betr. den vortragsfähigen
Gewerbeverlust auf den 31.12.2002, mit dem der vortragsfähige Gewerbeverlust
nunmehr auf 0 EUR festgestellt wurde. Gleichzeitig wurde der Vorbehalt der Nachprüfung
aufgehoben.
Gegen den letztgenannten Bescheid legte die Klägerin fristgerecht Einspruch ein. Zur
Begründung führte sie aus, dass der vortragsfähige Gewerbeverlust zum 31.12.2001 70
324 EUR betrage, und beantragte eine Berichtigung des angefochtenen Bescheids.
Unter dem 17. Mai 2006 erließ der Beklagte einen nach § 164 Abs. 2 AO 1977
geänderten Feststellungsbescheid gegenüber der Klägerin „als Inhaberin des
Handelsgewerbes der GmbH & atypisch Still“, in dem er den vortragsfähigen
Gewerbeverlust auf den 31.12. 2002 auf 103 852 EUR feststellte. Der Betrag setzt sich
wie folgt zusammen:
Mit Einspruchsentscheidung vom 24. August 2006 verwarf der Beklagte den Einspruch
der Klägerin als unzulässig. Zur Begründung führte er aus, dass die im Bescheid vom 10.
April 2006 unter „Erläuterung“ getroffene Aussage über die Höhe des bisher
festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverlustes keinen Verwaltungsakt darstelle.
Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend, dass
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Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend, dass
sie – nicht zuletzt im Hinblick auf eine eventuelle spätere Auflösung der GmbH &
atypisch Still – einen verfahrensrechtlichen Anspruch darauf habe, dass der in der
Vergangenheit aufgelaufene Gewerbeverlust auch in Zukunft unter ihrer bisherigen
Steuernummer allein ihr zugeordnet werde. Deshalb seien die Feststellungsbescheide
vom 10. April und vom 17. Mai 2006 rechtswidrig, in denen ihr Gewerbeverlust aus den
Jahren bis einschließlich 2001 mit dem bei der GmbH & atypisch Still neu entstandenen
Gewerbeverlust vermengt werde. Außerdem sei der Bescheid vom 17. Mai 2006 zu
Unrecht an die GmbH & atypisch Still adressiert, der der Verlustvortrag aus dem Jahr
2001 gar nicht zustehe.
die gesonderte Feststellung des
vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2002 unter Änderung der
Bescheide vom 10. April 2006 und 17. Mai 2006 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 24. August 2006 dahingehend durchzuführen,
dass die Feststellung unter der Steuernummer .../.../...93 ergeht und einen
Verlust in Höhe von 78 847 EUR ausweist.
die Klage abzuweisen
Er hält den Bescheid vom 17. Mai 2006 für rechtmäßig und bietet der Klägerin an, bei
jeder Gewerbesteuerveranlagung, beginnend mit dem Streitjahr, eine Anlage zum
Bescheid zu fertigen, in der der verbleibende vortragsfähige Gewerbeverlust der Klägerin
und ggfs. eine Minderung dieses Verlustes nachrichtlich mitgeteilt wird.
Dem erkennenden Senat haben bei seiner Entscheidung 1 Band Gewerbesteuerakten
(StNr.: .../.../...42) vorgelegen, auf deren Inhalt wegen der Einzelheiten des Sachverhalts
sowie des Beteiligtenvorbringens Bezug genommen wird.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist mangels Beschwer der Klägerin im Sinne von § 40 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung – FGO – unzulässig.
1. Die Auslegung des Klagebegehrens ergibt, dass mit der Klage eine Rechtswidrigkeit
des Verlustfeststellungsbescheids auf den 31.12.2002 vom 17. Mai 2006 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 24. August 2006 geltend gemacht wird, es sich also um
eine Anfechtungsklage i. S. von § 40 Abs. 1, 1. Alt. FGO handelt. Die Klägerin ist
bezüglich einer Anfechtung dieser Bescheide als deren Adressatin auch allgemein
klagebefugt (§ 40 Abs. 2 FGO; vgl. dazu allgemein Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH
– vom 27. Juli 1983 II R 21/83, Sammlung der amtlich veröffentlichten Entscheidungen
des BFH – BFHE – 138, 531, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1983, 645). Sog.
Inhaltsadressatin des Bescheids vom 17. Mai 2006 war – wie der Tenor des Bescheids
nach Ansicht des erkennenden Senats eindeutig ergibt – zu Recht die Klägerin und nicht
etwa die GmbH & atypisch Still: Da bei der atypisch stillen Gesellschaft ein
Gesellschaftsvermögen als Vollstreckungsgrundlage fehlt, ist Schuldner der
Gewerbesteuer nach § 5 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes – GewStG – allein der
Geschäftsinhaber. Die für die Gesellschaft ermittelten Besteuerungsgrundlagen (hier:
laufender Gewerbeverlust) sind deshalb in dem gegen den Geschäftsinhaber gerichteten
Gewerbesteuermessbetragsbescheid oder – wie hier – Verlustfeststellungsbescheid zu
erfassen (BFH-Urteil vom 6. Dezember 1995 I R 109/94, BFHE 179, 427, BStBl II 1998,
685, m. w. N.). Die vom Beklagten im jeweiligen Steuerverwaltungsakt verwendete
Steuernummer ist kein Bestandteil des Regelungsgehalts dieses Bescheids, so dass sich
aus der Verwendung einer unzutreffenden oder im Einzelfall unzweckmäßigen
Steuernummer keine Beschwer des Inhaltsadressaten des Verwaltungsaktes i. S. von §
40 Abs. 2 FGO ergeben kann.
2. Die Klage ist aber gleichwohl mangels Beschwer der Klägerin unzulässig, da sie eine
Aufteilung des laufenden Gewerbeverlustes 2002 nach dem für die GmbH & atypisch
Still maßgeblichen Gewinnverteilungsschlüssel begehrt.
Da es sich bei der seit 1. Januar 2002 existenten GmbH & atypisch Still unstreitig um
eine Mitunternehmerschaft i. S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des
Einkommensteuergesetzes – EStG – handelt (vgl. nur BFH-Urteil vom 6. Juli 1995 IV R
79/94, BFHE 178, 180, BStBl II 1996, 269, unter I.2.a, m. w. N.), erfordert die
Verlustverrechnung gemäß § 10 a Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes – GewStG –
verfahrensrechtlich eine auf die einzelnen Mitunternehmer bezogene Betrachtung.
Hierfür sind sowohl die Gewerbeerträge des Anrechnungsjahres als auch die Fehlbeträge
des Verlustentstehungsjahres entsprechend dem Gewinnverteilungsschlüssel sowie
unter Berücksichtigung von Sonderbetriebseinnahmen und –ausgaben den einzelnen
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unter Berücksichtigung von Sonderbetriebseinnahmen und –ausgaben den einzelnen
Mitunternehmern zuzuordnen. Die Ergebnisse der einzelnen Verrechnungen sind sodann
wieder zum einheitlichen Gewerbeertrag des Unternehmens zusammenzufassen (vgl.
BFH-Urteile vom 16. Februar 1994 XI R 50/88, BFHE 173, 374, BStBl II 1994, 364 und
vom 17. Januar 2006 VIII R 96/04, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten
Entscheidungen – BFH/NV – 2006, 885; Kleinheisterkamp, in: Lenski/Steinberg, GewStG,
§ 10 a Rz. 234).
Die Zuordnung der Fehlbeträge des Verlustentstehungsjahres entsprechend dem
Gewinnverteilungsschlüssel zu den einzelnen Mitunternehmern ist also
verfahrenstechnisch erst im Verlustanrechnungsjahr vorzunehmen, also in dem
Veranlagungszeitraum, in dem tatsächlich ein Gewinn aus Gewerbebetrieb erzielt wird.
Die (vorläufige) Zuordnung des gesamten Fehlbetrags des Verlustentstehungsjahres
2002 zur Klägerin im Verlustfeststellungsbescheid des Beklagten vom 17. Mai 2006
nimmt somit an der Bestandskraft dieses Bescheids nicht teil, da durch diesen
Bescheid nur die Höhe des insgesamt entstandenen laufenden Verlustes der GmbH &
atypisch Still im Jahr 2002 festgestellt wird (vgl. dazu Kleinheisterkamp, a. a. O., § 10 a
Rz. 252, m. w. N.). Die Höhe dieses Verlustes ist aber mit 33 528 EUR zwischen den
Prozessbeteiligten unstreitig. Bei der (vorläufigen) Zuordnung des Verlustes des Jahres
2002 zur Klägerin handelt es sich demgemäß um eine Besteuerungsgrundlage, die
einen mit Rechtsbehelfen nicht selbständig anfechtbaren Teil des
Verlustfeststellungsbescheids bildet (vgl. § 157 Abs. 2 AO 1977). Ein hinsichtlich des
Verlustentstehungsjahres gleichwohl erhobener Rechtsbehelf zur Aufteilung des
laufenden Verlustes auf die beteiligten Mitunternehmer entsprechend dem
Gewinnverteilungsschlüssel ist deshalb mangels Beschwer unzulässig (vgl. dazu die
parallele Problematik der Verlustfeststellung bei den Ertragsteuern im
Verlustentstehungsjahr vor Einführung des § 10 d Abs. 4 EStG ab dem VZ 1990: BFH-
Beschluss vom 6. März 1987 VI R 73/84, BFH/NV 1987, 456, Hübschmann/Hepp/Spitaler,
Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 40 FGO Rz. 48; von Beckerath, in:
Beermann/Gosch, Steuerliches Verfahrensrecht, § 40 FGO Rz. 198, jeweils m. w. N.).
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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