Urteil des FG Baden-Württemberg vom 29.07.2010, 2 K 2073/09

Entschieden
29.07.2010
Schlagworte
Kaufvertrag, Kaufpreis, Verpachtung, Vermietung, Darlehen, Grundstück, Abschlag, Anschaffungskosten, Einkünfte, Fremder
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FG Baden-Württemberg Urteil vom 29.7.2010, 2 K 2073/09

Erwerb einer Immobilie durch Vertrag zwischen nahen Angehörigen (Ehegatten)

Tatbestand

1 Streitig sind der Werbungskostenabzug von Schuldzinsen und die Absetzungen für Abnutzung (AfA) bei den Einkünften des Klägers aus Vermietung und Verpachtung eines zuvor von dem Ehegatten, der Klägerin, erworbenen Hausgrundstücks.

2 Die Kläger wurden für das Streitjahr 2005 als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

3 Die Klägerin hatte mit Übergabevertrag vom 16. Dezember 1993 im Wege vorweggenommener Erbfolge von ihrer Mutter das insgesamt vermietete Gebäude in X, ... straße, übernommen. Als Gegenleistung hatte sie die auf dieser Immobilie lastenden Verbindlichkeiten in Höhe von 183.398,75 DM übernommen und sich verpflichtet, der Übergeberin auf deren Lebenszeit eine nach § 323 ZPO abänderbare Geldrente in Höhe von monatlich 1.000 DM zu bezahlen. Die Rentenverpflichtung wurde durch Eintrag einer Reallast im Grundbuch gesichert.

4 In der Folge hatte der Beklagte (das Finanzamt - FA) die Abschreibung aus der teilentgeltlichen Anschaffung antragsgemäß in Höhe von 2.389 Euro (4.672 DM) als Werbungskosten bei den Einkünften der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung angesetzt. Die Zahlungen an ihre Mutter wurden in Höhe von 6.135 Euro (12.000 DM) gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 1 a Einkommensteuergesetz (EStG) als Sonderausgaben berücksichtigt.

5 Mit notariellem Vertrag vom 19. Mai 2005 (in den nicht paginierten Allgemeinakten enthalten) verkaufte die Klägerin das Grundstück mit Zustimmung ihrer Mutter an ihren Ehemann, den Kläger. Der Übergang von Besitz, Nutzen, Lasten und Gefahr sowie Steuern sollte gemäß § 3 des Vertrages mit der sofort zu erfolgenden Übergabe auf den Käufer übergehen. Für die Freiheit von Sach- und Rechtsmängeln wurde keine Gewähr übernommen. Die der Reallast zugrunde liegende (Renten-)Verpflichtung verblieb bei der Verkäuferin. Die Reallast wurde jedoch von dem Käufer dinglich übernommen.

6 Zum Kaufpreis enthält § 4 u. a. die folgenden Bestimmungen:

Der Kaufpreis beträgt 430.000,- Euro, wobei die in Abteilung III Nr. 4 und 5 bislang eingetragenen und vom Käufer zu übernehmenden Grundschulden zur Anrechnung gelangen.

Die Zahlung des restlichen Kaufpreises ist durch ein Darlehen der Sparkasse ..... X in Höhe von 320.000 Euro sowie ein bereits zum 30. April 2005 zuteilungsreifes Guthaben bei der Bausparkasse gesichert.

Die den eingetragenen Grundschulden zugrunde liegenden persönlichen Forderungen übernimmt der Käufer mit schuldbefreiender Wirkung mit Stand 31. März 2005, wie in § 1 letzter Absatz dieser Urkunde ausgeführt.

7 § 1 des Kaufvertrages ist zu entnehmen, dass die der in Abt. III Nr. 4 bezeichneten Grundschuld zugrunde liegende Forderung zum 31. März 2005 noch 71.759,83 Euro und die der in Abt. III Nr. 5 bezeichneten Grundschuld zugrunde liegende Forderung zum 31. März 2005 noch 19.471,78 Euro betrugen.

8 Schließlich haben die Kläger in dem notariellen Kaufvertrag die Auflassung und den Vollzug im Grundbuch erklärt bzw. bewilligt und beantragt.

9 Aus den von den Klägern vorgelegten Kontoauszügen (AS. 21, 22 und 24, 25 der Einkommensteuerakten) ergibt sich, dass von dem Kläger bereits am 17. Mai 2005 (d. h. zwei Tage vor Abschluss des notariellen Kaufvertrages) Forderungen in Höhe von 71.759,83 Euro bzw. 19.397,23 Euro übernommen worden waren (Umschreibung der Darlehenskonten auf seinen Namen).

10 Außerdem legten die Kläger einen an beide Eheleute adressierten Kontoauszug 2005 zum Bausparvertrag Nr... der Bausparkasse vor (AS. 31 der Einkommensteuerakten) vor, dem zu entnehmen ist, dass am 27. Mai 2005 (Zahlungstag) 21.014,69 Euro zur Auszahlung gekommen sind.

11 Ferner wiesen die Kläger (im Klageverfahren) folgende Kaufpreisratenzahlungen des Klägers durch Vorlage von Kontoauszügen vollständig nach:

12 Datum Zahlung Betreff lt. Kontoauszug Auszug-Nr.

24.05.2005 92.775,81 EUR 1. Abschlag Kaufpreis 1. Blatt 1

12.10.2005 7.411,60 EUR (ohne Angabe)

18.10.2005 27.793,60 EUR 2. Teilzahlung

31.10.2005 106.918,86 EUR 2. Abschlag 12 Blatt 1

03.11.2005 16.590,68 EUR Abschlag 12 Blatt 1

14.11.2005 8.305,00 EUR Umbuchung 1

02.12.2005 4.139,42 EUR (ohne Angabe) 1

15.12.2005 27.651,43 EUR UMB 17 Blatt 1

17.01.2006 14.747,43 EUR (ohne Angabe) 2 Blatt 1

27.01.2006 13.665,90 EUR Restkaufpreis Bankstr. 3 Blatt 1

Zwischensumme 319.999,73 EUR

Bausparkasse 21.014,69 EUR

Grundschuld 71.759,83 EUR

Grundschuld 19.397,23 EUR

Insgesamt 432.171,48 EUR

13 Mit notariellem Kaufvertrag vom 23. Juni 2005 erwarb die Klägerin von der Stadt X das Grundstück FlSt.-Nr. ... in X, Im ..., zum Kaufpreis in Höhe von 92.775,81 Euro mit der Verpflichtung, auf diesem Grundstück innerhalb von zwei Jahren ein Wohnhaus bezugsfertig zu errichten und zu beziehen sowie das Wohnhaus mindestens drei Jahre lang ununterbrochen als Hauptwohnsitz zu behalten. Aus den mit ihrem Antrag auf Eigenheimzulage vom 1. Februar 2006 vorgelegten Unterlagen ist ersichtlich, dass sie für die Errichtung eines Einfamilienhauses folgende Zahlungen zu leisten hatte (vgl. Akte Eigenheimzulage):

14 Keller gemäß Rechnung vom 4. Oktober 2005 37.058,00 EUR

Zahlung vom13.06.2005 13.531,00 EUR

Zahlung vom 31.10.2005 106.918,86 EUR

Zahlung vom 03.11.2005 16.590,00 EUR

Zahlung vom 13.12.2005 27.651,43 EUR

Rate nach Einbau Treppe 14.747,43 EUR

Rate nach Einzug 11.060,57 EUR

Rate nach Fertigstellung 7.373,71 EUR

Zahlung vom 30.01.2006 2.811,26 EUR

Summe 237.742,26 EUR

15 In der Einkommensteuererklärung 2005 ermittelten der Kläger seine Einkünfte aus dem Grundstück ... straße wie folgt:

16 Miete 19.390,00 EUR

abzüglich

zeitanteilige AfA aus dem auf das Gebäude entfallenden Kaufpreis i. H. v. 360.000 DM - 4.200,00 EUR

Schuldzinsen - 7.767,00 EUR

Erhaltungsaufwendungen - 4.633,00 EUR

sonstige Kosten - 3.3834,00 EUR

Summe Werbungskosten - 20.434,00 EUR - 1.044,00 EUR

17 Das FA vertrat die Auffassung, dass der Kaufvertrag vom 19. Mai 2005 steuerrechtlich nicht anerkannt werden könne, weil der Kläger im Jahr 2005 nicht den vertraglich vereinbarten Kaufpreis vollständig bezahlt habe. Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Klägers setzte es daher die für das am 28. April 2005 aufgenommene Darlehen über 320.000 Euro geleisteten Schuldzinsen in Höhe von 3.733,82 Euro und die Abschreibung aus den auf das Gebäude in X, ... straße entfallenden Anschaffungskosten von 360.000 Euro nicht als Werbungskosten an. Es berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid 2005 vom 5. Mai 2007 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Klägers in folgender Höhe:

18 Miete 19.390,00 EUR

abzüglich

AfA (Fortführung der bisherigen Abschreibungsbemessungsgrundlage zuzüglich Anschaffungsnebenkosten) - 1.428,00 EUR

Schuldzinsen (Rechenfehler 3.034,00 Euro) - 4.044,00 EUR

Erhaltungsaufwendungen - 4.633,00 EUR

sonstige Kosten - 30,00 EUR

Summe Werbungskosten - 10.135,00 EUR 9.255,00 EUR

19 Mit Schreiben vom 5. Juni 2006 legten die Kläger Einspruch ein. Zur Begründung führten sie an, der im notariellen Kaufvertrag vereinbarte Kaufpreis sei in voller Höhe geleistet worden. Infolgedessen sei nicht ersichtlich, warum der Kaufvertrag steuerlich nicht berücksichtigt werden sollte.

20 Mit Einspruchsentscheidung vom 30. März 2009 wies das FA den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück. Der Kaufvertrag vom 19. Mai 2005 könne nach den für Verträge zwischen nahen Angehörigen geltenden Grundsätzen steuerlich nicht anerkannt werden, weil der Kläger den Kaufpreis nur in Teilbeträgen gezahlt habe, obwohl der Kaufpreisanspruch der Klägerin nach § 271 Abs. 1 BGB sofort fällig gewesen sei. Es sei ausgeschlossen, dass ein fremder Dritter als Verkäufer nach der Übergabe des Grundstücks und dem hiermit verbundenen Wegfall der hieraus bezogenen Mieteinahmen den hierfür vereinbarten Kaufpreis dem nunmehr diese Einkunftsquelle besitzenden Käufer teilweise für einen Zeitraum von 8 Monaten überlässt, ohne hierfür eine Entschädigung zu verlangen. Im Streitfall habe der Kläger im Zeitraum vom 19. Mai 2005 bis zum 31. Dezember 2005 Mieteinnahmen in Höhe von 11.390 Euro erzielt und durch die Ratenzahlung Darlehenszinsen in Höhe von 9.706,18 Euro gespart, die bei sofortiger Inanspruchnahme des Darlehens fällig geworden wären. Die Tatsache, dass die Klägerin diese Mehrfachbegünstigung ihres Mannes hingenommen habe, mache deutlich, dass der Kaufvertrag keinen wirtschaftlichen Hintergrund im steuerlichen Bereich habe. Im Übrigen sei nicht zu verkennen, dass die Teilauszahlungen des Darlehens im unmittelbaren Zusammenhang mit der Erstellung des im Alleineigentum der Klägerin stehenden selbstgenutzten Einfamilienhauses in X, Im ..., stünden. Daher sei das Darlehen wirtschaftlich gesehen dem Neubau des am 21. Januar 2006 fertiggestellten selbstgenutzten Einfamilienhaus zuzuordnen, weil der tatsächliche Zweck der Schuldaufnahme die hierfür angefallenen Herstellungskosten gewesen sei und die Darlehensvaluta hierfür verwendet worden sei.

21 Zur Begründung der am 4. Mai 2010 (einem Montag) erhobenen Klage lassen die Kläger vortragen, dass die Auszahlungen des Darlehens, nachdem sie das Konto des Klägers erreicht hatten, jeweils in vollem Umfang in die Verfügungsgewalt der Klägerin gelangt seien. Das FA habe bei dem Fremdvergleich den Inhalt und die Tragweite dieser Kriterien für die steuerliche Anerkennung von Anschaffungsvorgängen unter nahen Angehörigen verkannt. Die von der Klägerin gewährte nachträgliche Stundung des Kaufpreises eigne sich nicht dazu, dem Erwerb die steuerliche Anerkennung als Anschaffung zu versagen. Denn der Kläger sei mit den Aufwendungen für das erworbene Grundstück tatsächlich wirtschaftlich belastet.

22 Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid 2005 vom 5. Juni 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. März 2009 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften des Klägers aus Vermietung und Verpachtung Werbungskosten in Höhe von 20.434 Euro berücksichtigt werden; hilfsweise, die Revision zuzulassen.

23 Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.

24 Zur Begründung verweist es auf die Einspruchsentscheidung.

25 Mit Beschluss vom 6. November 2008 2 V 380/07 hat der Senat den Antrag der Kläger auf Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Bescheids abgelehnt.

26 Vor dem Senat hat am 29. Juli 2010 eine mündliche Verhandlung stattgefunden. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

27 Wegen der Einzelheiten im Übrigen wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze und auf die dem Senat vorliegenden Steuerakten verwiesen.

Entscheidungsgründe

28 Die zulässige Klage ist nicht begründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten 100 Abs. 1 FGO).

29 Zu Recht hat das FA den Werbungskostenabzug von Schuldzinsen und die Absetzungen für Abnutzung (AfA) aus Anschaffungskosten bei dem Kläger nicht zugelassen. Auch nach Auffassung des Senat ist der zwischen den Eheleuten am 19. Mai 2005 abgeschlossene Kaufvertrag steuerrechtlich nicht anzuerkennen.

30 Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist bei Aufwendungen aufgrund eines Vertrages zwischen nahen Angehörigen von einer Veranlassung durch die Einkunftserzielung grundsätzlich nur auszugehen, wenn die Vereinbarung in der gesetzlich vorgeschriebenen Form zustande gekommen ist und sowohl die inhaltliche Gestaltung als auch die tatsächliche Durchführung des Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen. Wegen des fehlenden Interessengegensatzes bei nahen Angehörigen kann nur diese, auf äußerlich erkennbare Beweiszeichen gestützte Beurteilung sicherstellen, dass die Vertragsbeziehungen tatsächlich im Bereich der Einkunftserzielung 21 EStG: Vermietung und Verpachtung) und nicht im privaten Bereich 12 EStG) wurzeln. Ob im Einzelfall ein Vertrag zwischen nahen Angehörigen dem Fremdvergleich standhält, richtet sich nach der Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten. Dabei kann einzelnen Beweisanzeichen ein unterschiedliches Gewicht beigemessen werden; seit den Beschlüssen des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zum so genannten Oder-Konto von Ehegatten ist in der Rechtsprechung des BFH wiederholt zum Ausdruck gebracht worden, dass nicht jede geringfügige Abweichung vom Üblichen ohne Weiteres die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses ausschließt. Vielmehr sind die einzelnen Kriterien des Fremdvergleichs im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung unter dem Gesichtspunkt zu würdigen, ob sie den Rückschluss auf eine nicht ernstliche Vereinbarung zulassen. Diese Rechtsgrundsätze gelten auch für den Abschluss eines Kaufvertrages (ständige Rechtsprechung, vgl. z. B. BFH-Urteile vom 6. November 1991 XI R 2/90, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH - BFH/NV- 1992, 297; vom 10. November 1998 VIII R 28/97, BFH/NV 1999, 616; vom 31. Mai 2001 IV 53/00, BFH/NV 2001, 1547).

31 Unter Beachtung dieser Grundsätze ist der Senat bei Würdigung aller Umstände des Streitfalles zu der Überzeugung gelangt, dass der Kaufvertrag vom 19. Mai 2005 dem unter Fremden Üblichen nicht entspricht und somit nicht durch die Einkunftserzielung veranlasst ist.

32 Mit den Beteiligten ist zunächst davon auszugehen, dass der zwischen den Klägern am 19. Mai 2005 vereinbarte Kaufvertrag bürgerlich-rechtlich wirksam zustande gekommen ist. Er hält indessen einem Fremdvergleich nicht stand.

33 In Bezug auf die inhaltliche Gestaltung enthält § 4 Abs. 1 keinerlei - zwischen Fremden übliche - Angaben zur Fälligkeit des Kaufpreises, zu den Verzugsfolgen oder zur Form der Zahlung, insbesondere zu der Bankverbindung der Verkäuferin. Außerdem weichen nach der Überzeugung des Senats § 5 Abs. 1 (Verzicht auf weitere Sicherungsabreden oder die Eintragung einer Auflassungsvormerkung) und die sofortige Erklärung der Auflassung von dem zwischen Fremden Üblichen ab. Diesem Umstand ist im Streitfall erhebliches Gewicht beizumessen. Denn kein fremder Dritter würde bei einem Grundstücksgeschäft in der im Streitfall vorliegenden Größenordnung mit einer Übereignung des Grundstücks ohne jede Sicherung für einen Zeitraum von mehreren Monaten in Vorleistung treten.

34 Zudem haben die Kläger den Vertragsinhalt nicht wie vereinbart vollzogen. In Ermangelung besonders vereinbarter Fälligkeitsregelungen war der Kaufpreis sofort zur Zahlung fällig (vgl. § 271 Abs. 1 BGB). Tatsächlich hat der Erwerber zu diesem Zeitpunkt durch die Übernahme der noch auf dem Objekt lastenden Darlehen in Höhe von 91.157,06 Euro nur einen Bruchteil der Kaufpreisforderung getilgt. Da es sich bei der Entrichtung des Kaufpreises um eine Hauptpflicht aus dem Kaufvertrag handelt, führt die Verletzung der entsprechenden Verpflichtung zu einer Nichtanerkennung des Kaufvertrages aus steuerlicher Sicht.

35 Die Kläger haben zwar nunmehr durch Vorlage von Kontoauszügen nachgewiesen, dass der Kläger unstreitig zur Finanzierung des Kaufpreises ein Darlehen bei der Sparkasse ..... über 320.000 Euro aufgenommen hat und dieses - über einen Zeitraum von mehr als acht Monaten - nach und nach auch tatsächlich zur (teilweisen) Bezahlung des Kaufpreises verwendet hat. Das FA hat insoweit nicht beachtet, dass diese Geldmittel zunächst auf ein Konto der Klägerin überwiesen wurden und ihr damit tatsächlich zugeflossen sind, bevor sie von der Klägerin für die Errichtung des Einfamilienhauses Verwendung gefunden haben. Gleichwohl bleibt festzustellen, dass - zumindest im Streitjahr - eine vollständige Bezahlung der Kaufpreisschuld nicht stattgefunden hat.

36 Die Kläger haben auch weder vorgetragen noch ist für den Senat sonst ersichtlich, dass der Kläger der Klägerin eine Entschädigung für die nicht nur unwesentlich verspätet gelistete Zahlung des Kaufpreises gewährt hat bzw. diese nach Abschluss des Kaufvertrages ggf. eine gesonderte Stundungsvereinbarung (Novation) abgeschlossen hätten. Kein fremder Dritter wäre bereit, Beträge in dieser Größenordnung über den Zeitraum mehrere Monate hinweg zinslos zu stunden.

37 Zutreffend hat das FA schließlich auch darauf hingewiesen, dass das Bausparguthaben beiden Eheleuten gemeinsam zustand.

38 Ist der notarielle Kaufvertrag vom 19. Mai 2005 steuerlich nicht anzuerkennen, kann der Kläger keinen Werbungskostenabzug von Schuldzinsen und keine Absetzungen für Abnutzung (AfA) aus Anschaffungskosten geltend machen.

39 Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

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