Urteil des FG Baden-Württemberg vom 17.11.2008
FG Baden-Württemberg: verwaltungsakt, bekanntgabe, zugang, einspruch, datenverarbeitung, akte, kopie, versendung, vorverfahren, einzelrichter
FG Baden-Württemberg Urteil vom 17.11.2008, 6 K 298/07
Bestandskräftige Ablehnung der (erneuten) Bekanntgabe eines Grundlagenbescheides schließt Rüge der mangelnden Bekanntgabe des
Grundlagenbescheids im Folgebescheidverfahren aus
Tenor
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird nicht zugelassen.
Tatbestand
1
Die Klägerin ist eine steuerpflichtige Familienstiftung im Sinne des § 14 Abs. 2 Stiftungsgesetz für Baden-Württemberg. Als
Vermögensausstattung erhielt die Stiftung Grundbesitz im Wert von 17 700 000 DM. Die Stiftung ist vermögensverwaltend tätig; sie erzielt Zins-
und Mieteinkünfte.
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Im Juni 2004 erfolgte eine Außenprüfung bei der Klägerin für die Jahre 1999 bis 2002. Im Rahmen der Schlussbesprechung wurde vom
damaligen Steuerberater vorgebracht, dass die im Jahr 1989 in die Stiftung eingebrachte Vermögensausstattung in deren ab dem 1. Januar
2001 festzustellenden steuerlichem Einlagekonto nach § 27 des Körperschaftsteuergesetzes –KStG– zu erfassen sei. Der von dieser
Vermögensausstattung zum 31. Dezember 2000 noch vorhandene Betrag wurde vom Prüfer daraufhin mit … DM ermittelt.
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Bei der Auswertung des Prüfungsberichts wurde, abweichend vom Bp-Bericht, eine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 Abs.
2 Satz 1 KStG in Höhe von … DM zum Stichtag 1. Januar 2001 nicht durchgeführt: In einem Schreiben des beklagten Finanzamtes –FA– vom 5.
Dezember 2005 an den steuerlichen Berater der Klägerin heißt es hierzu:
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„ Nach meinen Unterlagen wurde am 1.12.2003 ein Bescheid zum 31.12.2001 über die gesonderte Feststellung des steuerlichen
Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 2 S. 1 KSG mit einem steuerlichen Einlagekonto von 0 DM bekanntgegeben. Ein Vorbehalts der
Nachprüfung nach § 164 AO oder eine Vorläufigkeit nach § 165 AO war hierin nicht enthalten.… Dieser Bescheid wurde mit Ablauf des
5.1.2004 bestandskräftig. “
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Weiter wird in dem genannten Schreiben ausgeführt, dass eine Korrekturvorschrift nach der AO im konkreten Fall nicht eingreifen würde, sodass
beabsichtigt sei, das steuerliche Einlagekonto – abweichend vom Bp-Bericht – mit 0 DM festzustellen und entsprechend fortzuschreiben.
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In der Körperschaftsteuer-Akte 2001, Blatt 1, ist die Aktenausfertigung des vorgenannten Verwaltungsaktes vom 1. Dezember 2003 enthalten.
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Mit Bescheiden vom 8. Mai 2006 und vom 16. Mai 2006 bzw. vom 15. März 2007 wurde das steuerliche Einlagekonto gemäß § 27 Abs. 2 Satz 1
KStG zum 31. Dezember 2002, zum 31. Dezember 2003, zum 31. Dezember 2004, sowie zum 31. Dezember 2005 jeweils mit 0 DM/EUR
festgestellt,
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Mit Schreiben des Steuerberaters der Klägerin vom 22. Mai 2006 bzw. 21. März 2007 wurde gegen die vorgenanten Bescheide Einspruch
eingelegt. Ferner wurde mit Schreiben vom 22. Mai 2006 Stellung genommen zum Thema „ Steuerliches Einlagekonto zum 31.12.2001 “ und
zum Schreiben des FA vom 5. Dezember 2005. Hierin ist im Wesentlichen Folgendes ausgeführt:
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Eine Erklärung für das steuerliche Einlagekonto auf den 31. Dezember 2001 sei nie erstellt und auch nie beim FA eingereicht worden. Die bisher
unterbliebene Klärung des steuerlichen Einlagekontos habe im Rahmen der Betriebsprüfung erfolgen sollen. Im Vorfeld der
Schlussbesprechung habe der Betriebsprüfer dem steuerlichen Berater der Klägerin eine Kopie des Bescheides vom 1. Dezember 2003
übergeben. Dieser Bescheid liege aber der Klägerin nicht vor, d.h. sie habe ihn nicht erhalten. Da der Klägerin kein Bescheid über das
steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2001 vorliege, werde der Erlass des Feststellungsbescheides betreffend das steuerliche
Einlagekonto zum 31. Dezember 2001 mit … DM beantragt.
10 Der Einspruch gegen die Feststellungsbescheide auf den 31. Dezember 2002, 31. Dezember 2003, 31. Dezember 2004 und 31. Dezember 2005
wurden unter Bezugnahme auf diese Ausführungen begründet und ergänzend ausgeführt: Da der Bescheid zum 31. Dezember 2001 über die
gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG Grundlagenbescheid für die nachfolgenden
Feststellungsbescheide sei, ergäben sich für die Bescheide auf den 31. Dezember 2002 bis 31. Dezember 2005 entsprechende
Folgeänderungen.
11 Das FA bat daraufhin die Klägerin mit Schreiben vom 26. Mai 2006 um Mitteilung aller Bescheide, die sie für die Veranlagungszeiträume 2000
bis 2002 erhalten hatte. Darunter – vgl. die Aufstellung Bl. 14 der Feststellungsakte 2001 als Anlage des Schreibens des Steuerberaters der
Klägerin vom „ 22. Mai 2006 “, das am 8, Juni 2006 beim FA eingegangen ist – ist auch der Körperschaftsteuerbescheid für 2001 vom 1.
Dezember 2003.
12 Daraufhin setzte sich das FA mit dem für die EDV zuständigen Referat der Oberfinanzdirektion V in Verbindung und bat um Stellungnahme. Die
OFD teilte mit, dass nach ihren Unterlagen an dem betreffenden Rechentermin insgesamt drei Dokumente mit insgesamt 4 Blatt in einem
Briefumschlag an die Klägerin versandt worden seien, und zwar der Bescheid für 2001 über Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag –
bestehend aus zwei Blättern -, Vorauszahlungsbescheid zur Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag für 2004 – bestehend aus einem Blatt –
und der nicht bei der Klägerin nach ihrem Vortrag angekommene Bescheid zum 31. Dezember 2001 über die gesonderte Feststellung des
steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG, ebenfalls bestehend aus einem Blatt.
13 Den Erhalt des Körperschaftsteuerbescheide für 2001 sowie des Vorauszahlungsbescheides wurde von der Klägerin nicht bestritten.
14 Mit Bescheid vom 19. Januar 2007 wurde der Antrag auf Erlass eines Bescheides über die gesonderte Feststellung des steuerlichen
Einlagekontos gemäß § 27 KStG zum 31. Dezember 2001 über … DM abgelehnt, da der Klägerin bereits mit Datum 1. Dezember 2003 ein
Bescheid zum 31. Dezember 2001 über die gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG
bekanntgegeben worden ist.
15 Gegen diesen Bescheid wurde kein Einspruch eingelegt, sodass er mit Ablauf der Rechtsbehelfsfrist bestandskräftig wurde.
16 Mit zusammengefasster Einspruchsentscheidung vom 4. April 2007 wurden dann die Einsprüche gegen die Bescheide über die gesonderte
Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG zum 31. Dezember 2002, zum 31. Dezember 2003, zum 31.
Dezember 2004 und zum 31. Dezember 2005 als unbegründet zurückgewiesen. Im Wesentlichen ist Folgendes ausgeführt: Nachdem nunmehr
durch Verwaltungsakt vom 19. Januar 2007 bestandkräftig festgestellt sei, dass der Bescheid zum 31. Dezember 2001 über die gesonderte
Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG vom 1. Dezember 2003 mit 0 DM als Grundlagenbescheid existiere
und in den Folgejahren keine weiteren Einlagen getätigt worden seien, seien die angefochtenen Bescheide hinsichtlich der Höhe des
steuerlichen Einlagekontos zutreffend.
17 Mit am 3. Mai 2007 bei Gericht eingegangenem Schriftsatz wurde Klage erhoben. Im Wesentlichen wird Folgendes vorgetragen: Entgegen der
Ansicht des FA seien die angefochtenen Bescheide keine Folgebescheide, da der angeblichen Grundlagenbescheid nicht existiere, denn er sei
den Klägerin nicht zugegangen. Demnach sei die Vorschrift des § 351 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) nicht anwendbar. Über die Frage, ob
der Feststellungsbescheid wirksam bekanntgegeben worden sei, könne nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes – BFH –
auch im Folgebescheidsverfahren entschieden werden. Das angebliche Protokoll des Rechenzentrums der Finanzverwaltung über die im
Rechentermin vom 27. November 2003 gefertigten und in einem Briefumschlag versandten Bescheide beweise nicht den Zugang des
Bescheides vom 1. Dezember 2003 über die gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 KStG zum 31. Dezember
2001. So habe die Datenverarbeitung der OFD nachweislich am 12. April 2007 massenhaft unzutreffende Bescheide doppelte versendet und die
entsprechenden Steuern auch doppelt abgebucht, worauf sich die Präsidentin der OFD mit einem Schreiben vom 25. April 2007 bei den
betroffenen Steuerpflichtigen entschuldigt habe. Dies belege, dass bei der Versendung von Steuerbescheiden laufend Fehler auftreten könnten
und auch auftreten würden. Auch aus den in Kopie zu den Finanzgerichtsakten gegebenen Bescheiden (Bl. 79 der FG-Akten) ergebe sich, dass
innerhalb eines Rechentermins und eines Rechenlaufs unterschiedliche Bescheide an denselben Steuerpflichtigen von der Datenverarbeitung
nicht ordnungsgemäß zusammengetragen und zusammengeheftet würden. Damit könne das Protokoll nicht einmal den Beleg dafür bieten, dass
tatsächlich drei Bescheide in dem betreffenden Rechentermin für die Klägerin erstellt worden seien, geschweige denn versandt worden seien.
18 Die Klägerin beantragt,
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die Bescheide über die gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG zum 31. Dezember 2002,
31. Dezember 2003, 31. Dezember 2004 und 31. Dezember 2005 sowie die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 4. April
2007 aufzuheben,
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sowie die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären,
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hilfsweise für den Fall des ganz oder teilweisen Unterliegens Zulassung der Revision.
22 Das FA beantragt,
23
die Klage abzuweisen.
24 Unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung wird im Wesentlichen Folgendes vorgetragen: Nach den Aufzeichnungen des
Landeszentrums für Datenverarbeitung der Finanzverwaltung Baden-Württemberg seien in dem Rechentermin am 26. November 2003
insgesamt drei Bescheide für die Klägerin erstellt und in einem Briefumschlag versandt worden, und zwar adressiert an die Klägerin persönlich
zu Händen des Stiftungsvorstandes. Den Erhalt von zwei der drei Bescheide werde von der Klägerin nicht bestritten; Gründe, warum sie den
dritten, hier streitigen Bescheid nicht erhalten haben solle, seien nicht überzeugend vorgetragen worden. Unabhängig davon sei der Antrag auf
Erlass einen Bescheides über die gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 KStG zum 31. Dezember 2001 durch
Bescheid vom 19. Januar 2007 bestandskräftig abgelehnt, weil ein Bescheid bereits bestanden habe. Demnach könne über diese Frage auch
nicht mehr im Rechtsbehelfsverfahren über die Folgebescheide entschieden werden.
25 Mit Beschluss vom 8. September 2008 wurde der Rechtsstreit auf den Berichterstatter als Einzelrichter nach § 6 Abs. 1 der
Finanzgerichtsordnung –FGO– übertragen.
26 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, die vom FA
vorgelegten Steuerakten sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 17. November 2008 verwiesen.
Entscheidungsgründe
27 Die Klage ist nicht begründet.
28 Nach § 27 Abs. 2 KStG in der in den Streitjahren gültigen Fassung ist der Bescheid über die gesonderte Feststellung Grundlagenbescheid für
den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt. Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes
Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben. Für den Streitfall bedeutet dies, dass ein
etwaiger Feststellungsbescheid auf den 31. Dezember 2001 Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO für den
Feststellungsbescheid auf den 31. Dezember 2002 ist und dieser wiederum Grundlagenbescheid für den Feststellungsbescheid auf den 31.
Dezember 2003 und so fort.
29 Nach § 182 Abs. 1 AO sind Feststellungsbescheide, auch wenn sie noch nicht unanfechtbar sind, für andere Feststellungsbescheide, für
Steuermessbescheide, für Steuerbescheide und für Steueranmeldungen (Folgebescheide) bindend, soweit die in den Feststellungsbescheiden
getroffenen Feststellungen für diese Folgebescheide von Bedeutung sind.
30 Über die Frage, ob ein Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften wirksam geworden ist, kann nach ständiger
Rechtsprechung des BFH grundsätzlich im Folgebescheidsverfahren entschieden werden. § 42 FGO i. V. m. § 351 Abs. 2 AO steht dem nicht
entgegen, da die Wirksamkeit der Bekanntgabe nicht Gegenstand der Entscheidung des Grundlagenbescheids ist (vgl. BFH-Beschluss vom 25.
März 1986 III B 6/85, BFHE 146, 225, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1986, 477; Urteil vom 6. Dezember 1995 I R 131/94, Sammlung amtlich nicht
veröffentlichter Entscheidungen des BFH –BFH/NV– 1996, 592). Dieser Rechtsprechung schließt sich der erkennende Senat uneingeschränkt
ab.
31 Was von der Klägerin bei ihrer Argumentation unter Bezugnahme auf die vorgenannte Rechtsprechung des BFH übersehen wird, ist Folgendes:
Aus rechtsstaatlichen Gründen hat der Steuerpflichtige einen Anspruch darauf, feststellen zu lassen, ob ihm ein Steuerbescheid bekannt
gegeben worden ist oder nicht. Würde man nicht zulassen, dass diese Frage auch im Folgebescheidsverfahren dann vorgebracht werden kann,
wenn dem Steuerpflichtigen der Bescheid nicht zugegangen ist, dann wäre ihm in dieser Frage – Zugang des Grundlagenbescheids: Ja oder
Nein – jeglicher Rechtsschutz entzogen. Dies war u. a. die entscheidungserhebliche Rechtsfrage in den beiden o. a. Entscheidungen des BFH,
ob ein Grundlagenbescheid zwar ergangen, gegenüber dem betreffenden Kläger aber mangels ordnungsgemäßer Bekanntgabe nicht wirksam
geworden ist.
32 Der vorliegende Streitfall entscheidet sich aber in einem grundlegenden Punkt von den oben zitierten Streitverfahren vor dem BFH: Vorliegend
wurde die Frage, ob ein Grundlagenbescheid – hier: Bescheid über die gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27
KStG zum 31. Dezember 2001 – der Klägerin zugegangen ist oder nicht, in einem Verwaltungsverfahren kontrovers zwischen den Beteiligten
diskutiert: Antrag vom 22. Mai 2006 auf Erlass des Bescheides und Ablehnung des Antrages mit Verwaltungsakt vom 19. Januar 2007. Anders
als in den vorgenannten BFH-Entscheidungen hat sich die Klägerin im vorliegenden Verfahren nicht erst im Verfahren über die Folgebescheide
mit der Wirksamkeit des Grundlagenbescheids auseinandergesetzt, sondern bereits in einem gesonderten Verfahren um den
Grundlagenbescheid.
33 Gegen den Verwaltungsakt vom 19. Januar 2007, der den Zugang des Grundlagenbescheids behauptet, hätte die Klägerin – wenn sie die
Rechtsauffassung des FA, dass ein Bescheid nicht ergangen sei, nicht teilt – Klage vor dem Finanzgericht erheben und damit um Rechtsschutz
nachsuchen können. Abweichend von den oben zitierten Entscheidungen des BFH hat also im konkret vorliegenden Streitfall die Klägerin die
Möglichkeit gehabt, die aus ihrer Sicht nicht erfolgte Bekanntgabe zu rügen. Unstreitig hat sie gegen den Bescheid vom 19. Januar 2007 keinen
weiteren Rechtsbehelf erhoben. Und weiter war sie unstreitig durch einen Angehörigen der steuerberatenden Berufe vertreten, war also
ausreichend fachlich beraten, sodass sie nicht ein erhöhtes Rechtsschutzinteresse eines steuerlich unerfahrenen Laien geltend machen kann.
Sie hat es aber bewusst und willentlich unterlassen, die Sachfrage klären zu lassen und damit unstreitig zum Ausdruck gebracht, dass sie die
Auffassung des FA akzeptiert.
34 Wenn nun die Klägerin -- wie vorliegend -- die Frage der Bekanntgabe des Grundlagenbescheids im Rechtsbehelfsverfahren über die
Folgebescheide streitig stellt, so versucht sie den bewusst unterlassenen Rechtsbehelf gegen den Verwaltungsakt, mit dem die Bekanntgabe des
Grundlagenbescheids festgestellt wurde, nachzuholen. Im vorliegenden Verfahren wurde trotz wiederholter Nachfrage – auch in der mündlichen
Verhandlung – seitens der Klägerin nicht erklärt, warum gegen den Verwaltungsakt vom 19. Januar 207, der aus ihrer Sicht sachlich unzutreffend
ist, kein Rechtsbehelf eingelegt worden ist, obwohl er ihr uneingeschränkt möglich gewesen ist, wovon mangels entsprechenden Vortrags
auszugehen ist.
35 Da es der Klägerin möglich gewesen wäre, den nicht erfolgten Zugang des Grundlagenbescheids im Klageverfahren gegen den Verwaltungsakt
vom 19. Januar 2007 durch die beantragten Zeugenvernehmungen u. U. nachzuweisen, ist sie aufgrund ihres eigenen Verhaltens - indem sie
den Verwaltungsakt vom 19. Januar 2009 hat bestandskräftig werden lies – mit dem Vortrag, dass der Grundlagenbescheid nicht zugegangen
sei, ausgeschlossen. Anderenfalls würde sie die Bestandskraft des Verwaltungsakts vom 19. Januar 2007 umgehen und einen ihr nicht
zustehenden Rechtsvorteil erlangen, den die Rechtsordnung nicht vorsieht.
36 Demnach musste der Senat bei seiner Entscheidung über die Folgebescheide von dem bestandskräftigen Verwaltungsakt, der den Zugang des
Grundlagenbescheids feststellt, ausgehen. Dann waren folgerichtig auch die Klagen gegen die Folgebescheide als unbegründet abzuweisen.
37 Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 FGO.
38 Die Revision wird nicht zugelassen, da keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO erfüllt sind.