Urteil des FG Baden-Württemberg vom 17.01.2008
FG Baden-Württemberg: zuschuss, herstellungskosten, umstrukturierung, abschreibung, wertminderung, bilanzstichtag, form, unternehmen, vollstreckung, vorverfahren
FG Baden-Württemberg Urteil vom 17.1.2008, 6 K 203/07
Zeitpunkt der Teilwertabschreibung für gewerbliche Brennrechte - Charakter der Ausgleichsbeiträge der Bundesmonopolverwaltung
Tenor
1. Der Körperschaftsteuerbescheid 2000, die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Körperschaftsteuer auf 31. Dezember
2000, die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG zum 31. Dezember 2000, die gesonderte Feststellung der
Endbestände gem. § 36 Abs. 7 KStG, der Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2000 und die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen
Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2000 - alle in der Form der Einspruchsentscheidung vom 26. Januar 2007 - werden geändert; dem
beklagten Finanzamt wird aufgegeben, die geänderte Steuerfestsetzung nach Maßgabe der Urteilsgründe zu errechnen, ferner der Klägerin das
Ergebnis dieser Berechnung unverzüglich mitzuteilen und den Bescheid mit dem geänderten Inhalt nach Rechtskraft des Urteils neu
bekanntzugeben.
2. Die Kosten des Verfahrens trägt das beklagte Finanzamt.
3. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.
4. Das Urteil wird im Kostenausspruch für vorläufig vollstreckbar erklärt. Ermöglicht die Entscheidung über die Kosten eine Vollstreckung im Wert von
mehr als 1.500 EUR, hat die Klägerin Sicherheit in Höhe der für sie festgesetzten Kostenerstattung zu leisten. Im Übrigen kann das beklagte
Finanzamt die Vollsteckung abwenden, sofern nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe der für sie festgesetzten Kostenerstattung
leistet.
5. Die Revision wird nicht zugelassen.
Tatbestand
1
Streitig ist der Zeitpunkt einer Teilwertabschreibung.
2
Die Klägerin betrieb sowohl in den Jahren vor dem Streitjahr als auch im Streitjahr eine gewerbliche Abfindungsbrennerei i.S. des
Branntweinmonopolgesetzes. Sie verfügte über Jahresbrennrechte, die mit insgesamt … DM in der Bilanz ausgewiesen waren.
3
Im Hinblick darauf, dass im Rahmen der EU nationale Marktordnungen nicht mehr in den Zuständigkeitsbereich der einzelnen Mitgliedstaaten
fallen, sondern ausschließlich in den Kompetenzbereich der EU, und aufgrund des Beschlusses des Bundeskabinetts vom 7. Februar 1996 über
die Verringerung und Straffung von Bundesbehörden (Bundestags-Drucksache 13/3923) sollten durch die Privatisierung der
Branntweinverwertung deutliche Haushaltseinsparungen beim Zuschuss an die Bundesmonopolverwaltung erzielt werden. Demgemäß erhob
der Finanzausschuss im Rahmen der Beratung des Haushaltsentwurfs 1999 die Forderung, den Zuschuss an die Bundesmonopolverwaltung ab
dem Haushaltsjahr 2000 deutlich degressiv zu gestalten und die lediglich noch bäuerlichen Familienbetriebe durch den garantierten Ankauf von
Branntwein zu unterstützen. Demgemäß wurde durch Art. 12 des Haushaltssanierungsgesetzes vom 22. Dezember 1999, Bundesgesetzblatt –
BGBl – I 1999, 2534, ein neuer § 58a in das Branntweinmonopolgesetz (BranntwMonG) eingefügt, nach dem die bis dahin bestehende Pflicht zur
Ablieferung oder Überlassung von Branntwein (zu garantierten Preisen) an die Bundesmonopolverwaltung mit Beginn des Betriebsjahres
2005/2006 (1. Oktober 2005) entfällt (§ 58a Abs. 1 Satz 1 BranntwMonG). Um den Ausstieg der gewerblichen Brennereien zu beschleunigen, sah
§ 58a Abs. 2 BranntwMonG vor, dass denjenigen gewerblichen Brennereien, die durch Erklärung gegenüber der Branntweinmonopolverwaltung
schon vor dem Ende des Betriebsjahres 2004/2005 auf das Ablieferungsrecht verzichten und damit aus dem Monopol ausscheiden und sich dem
Wettbewerb stellen, ein Ausgleichsbetrag gezahlt wird, der für die Betriebsjahre nach dem Betriebsjahr 2000/2001 degressiv ausgestaltet war.
4
Die Klägerin hat mit Schreiben vom 25. September 2001 an die Bundesmonopolverwaltung die Befreiung von der Ablieferungspflicht ab dem
Betriebsjahr 2001/2002 beantragt; dies wurde auch von der Bundesmonopolverwaltung antragsgemäß ausgesprochen.
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In ihrer Bilanz zum 31. Dezember 2000 hat die Klägerin eine Teilwertabschreibung der bilanzierten Brennrechte auf 1 DM vorgenommen.
Dagegen hat die Betriebsprüferin im Rahmen einer im April 2005 durchgeführten Betriebsprüfung die Teilwertabschreibung in derselben Höhe
erst zum 31. Dezember 2001 vorgenommen (vgl. Tz. 15 des Berichts über die Außenprüfung vom 18. August 2005).
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In den aufgrund der Feststellungen der Betriebsprüfung geänderten Steuerbescheiden schloss sich das beklagte Finanzamt –FA– der
Rechtsauffassung der Betriebsprüferin an. Die gegen die geänderten Bescheide eingelegten Einsprüche hat das FA mit Einspruchsentscheidung
vom 26. Januar 2007 als unbegründet zurückgewiesen.
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Hiergegen richtet sich die mit Schriftsatz vom 26. Februar 2007 erhobene Klage, die am 27. Februar 2007 bei Gericht eingegangen ist. Im
Wesentlichen wird Folgendes vorgetragen: Ab dem Zeitpunkt, ab dem der Verlust des Wertes der Brennrechte erkennbar geworden sei, und dies
sei spätestens mit Inkrafttreten des Haushaltssanierungsgesetzes geschehen, sei der Wertverlust bilanzpflichtig geworden. Die Brennrechte
seien auch nicht mehr handelsfähig gewesen, da es keinen – gedachten – Erwerber mehr gegeben habe, der die Brennrechte hätte erwerben
wollen und können. Ein Erwerber hätte im Rahmen eines Erwerbs der Klägerin für die Brennrechte nichts gezahlt, da die Ausgleichszahlungen
für die erforderliche Umstrukturierung des Unternehmens benötigt würden. Dies zeige auch die Klägerin, die in den letzten Jahren erhebliche
Investitionen getätigt habe, um ihre Ausrichtung zu einem Destillationsbetrieb auf Getreidebasis zu verändern. Dies wäre aus den bloßen
Erträgen ohne die Ausgleichszahlungen nicht möglich gewesen.
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Die Klägerin beantragt,
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den geänderten Körperschaftsteuerbescheid 2000, den geänderten Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges
auf den 31. Dezember 2000, den geänderten Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47
Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes, den geänderten Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2000 und den geänderten
Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2000 – alle in der Form der
Einspruchsentscheidung vom 26. Januar 2007 – dahingehend zu ändern, dass der Besteuerung eine Teilwertabschreibung i. H. von …
DM zugrunde gelegt wird,
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hilfsweise für den Fall des ganzen oder teilweisen Unterliegens Zulassung der Revision.
11 Das FA beantragt,
12
die Klage abzuweisen,
13
hilfsweise für den Fall des ganzen oder teilweisen Unterliegens Zulassung der Revision.
14 Unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung wird im Wesentlichen vorgetragen, dass auf den 31. Dezember 2000 noch keine
Teilwertabschreibung auf die Brennrechte vorgenommen werden könne, da zu diesem Zeitpunkt seitens der Klägerin noch eine
Ablieferungsverpflichtung bzw. ein Anspruch auf Abnahme durch die Bundesmonopolverwaltung bestand. Die Teilwertabschreibung sei erst in
der Bilanz zum 31. Dezember 2001 vorzunehmen, da die Klägerin erst im Jahre 2001 aus dem Branntweinmonopol ausgeschieden sei und
erstmals im Betriebsjahr 2001/2002 keine Verpflichtung mehr zur Andienung bestanden hätte. Diese steuerliche Behandlung folge aus dem
Begriff des Teilwerts aus § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes –EStG- in der im Streitjahr gültigen Fassung.
15 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, die vom FA
vorgelegten Steuerakten sowie die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 30. Juli 2007 sowie über die mündlichen Verhandlungen vom
10. Dezember 2007 und 17. Januar 2008 (mit Beweisaufnahme) Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
16 Die Klage ist begründet.
17 1. …
18 2. Hinsichtlich der begehrten Teilwertabschreibung gilt Folgendes:
19 a) Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens sind in Handels- und Steuerbilanz mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder
dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um die Absetzung für Abnutzung – AfA –, anzusetzen (§ 253 Abs. 1 und 2 des
Handelsgesetzbuches – HGB –, § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG –). Ist der Wert, der diesen Wirtschaftsgütern (hier:
Brennrechte) am Bilanzstichtag beizulegen ist, niedriger als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der an deren Stelle tretende Wert,
vermindert um die AfA, darf bzw. muss dieser Wertminderung handelsrechtlich durch eine außerplanmäßige Abschreibung Rechnung getragen
werden (§ 253 Abs. 2 Satz 3 HGB). Steuerrechtlich spricht man dann von einer Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert.
Teilwertabschreibungen auf Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens sind in Wirtschaftsjahren, die nach dem 31. Dezember 1998
enden, in der Steuerbilanz nur zulässig, wenn es sich um eine „voraussichtlich dauernde Wertminderung“ handelt (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG, §
52 Abs. 16 Satz 2 EStG).
20 Teilwert ist nach der gesetzlichen Definition der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das
einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Der
Teilwert ist ein objektiver Wert, der von der Marktlage am Bilanzstichtag bestimmt wird. Er kann nur im Schätzungsweg ermittelt werden. Seine
obere Grenze findet der Teilwert in den Wiederbeschaffungskosten für ein Wirtschaftsgut gleicher Art und Güte. Wertuntergrenze ist i. d. R. der
Einzelveräußerungspreis. Das ist praktisch der gemeine Wert oder der Verkehrswert des Wirtschaftsguts.
21 Die vom Bundesfinanzhof – BFH – im Rahmen seiner Rechtsprechung entwickelten Grundsätze betreffend der Teilwertvermutung lassen sich
wie folgt zusammenfassen:
22
- Der Teilwert eines neu hergestellten oder angeschafften abnutzbaren Wirtschaftsguts des Anlagevermögens entspricht im Zeitpunkt
seiner Anschaffung oder Herstellung den Anschaffungs- oder Herstellungskosten (BFH Urteil vom 8. Oktober 2003 II R 44/99, Sammlung
amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH –BFH/NV– 2004, 470).
23
- Zu einem späteren Zeitpunkt deckt sich der Teilwert mit den Wiederbeschaffungskosten; diese entsprechenden um die AfA
verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. dem an deren Stelle tretenden Wert (BFH Beschluss vom 16. August 2005 II
B 10/04, BFH/NV 2005, 1981).
24 b) Bei der Frage des Teilwertes der Brennrechte folgt der Senat den klaren und widerspruchsfreien Äußerungen des sachverständigen Zeugen;
….
25 c) Der Zeuge hat unmissverständlich erklärt, dass ab der Verabschiedung des Haushaltssanierungsgesetzes durch das Bundeskabinett die
Bundesmonopolverwaltung für Branntwein keine Übertragung von Brennrechten mehr anerkannt hat; hierzu hat er auf § 42 Abs. 4 BranntwMonG
und die Interpretation dieser Vorschrift durch die Branntweinmonopolverwaltung verwiesen. Damit war jeglicher Handel mit Brennrechten
unterbunden, die Brennrechte waren nicht mehr fungibel. Dies allein reicht nach Auffassung des Senats schon aus, um den Brennwerten nur
noch einen Wert als Bilanzerinnerungsposten zuzuweisen; denn es existiert in dieser Situation kein gedachter Erwerber des ganzen Betriebs,
der im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das Wirtschaftsgut „Brennrechte“ etwas ansetzen würde, weil er zwar den Betrieb, aber aufgrund der
Entscheidung der Bundesmonopolverwaltung für Branntwein nicht die Brennrechte erwerben konnte.
26 d) Dass die Brennrechte keinen Teilwert mehr innehatten, ergibt sich nach Auffassung des Senats aber unabhängig von den vorstehenden
Ausführungen auch aus folgenden Umständen:
27 Das FA verweist auf die Ausgleichsbeträge nach § 58a Abs. 3 Nr. 2 BranntwMonG. Hierzu vertritt der Senat unter Berücksichtigung der Aussagen
der Zeugen sowie der Ausführungen in der amtlichen Begründung zum Haushaltssanierungsgesetz (BT-Dr. 14/1523) die Auffassung, dass diese
Ausgleichsbeträge keine Gegenleistung für den Verlust der Brennrechte, sondern zum einen ein Zuschuss zur Umstrukturierung der
gewerblichen Brennereien gewesen sind, die zwecks Berechnung – und damit Größe des umzustrukturierenden Unternehmens – auf den
Bestand der Brennrechte Bezug nimmt, und zum anderen eine Stilllegungsprämie:
28 Wie der Zeuge ausgeführt hat, war den Fachleuten bei Verabschiedung des Haushaltssanierungsgesetzes klar, dass angesichts der
Weltmarktsituation i. d. R. die gewerblichen Brennereien nicht überleben werden; dies habe sich – so der Zeuge weiter – auch bewahrheitet, da
nur einer verschwindend geringen Zahl von gewerblichen Brennereien der Strukturwandel vom geschützten Unternehmen zu einem
Unternehmen, das dem freien Wettbewerb zu Weltmarktpreisen ausgesetzt ist, gelungen ist. Demnach ist die Zahlung des „Ausgleichsbetrages“
nichts anderes als eine verschleierte Stilllegungsprämie.
29 Aber auch für einen Zuschuss zur Umstrukturierung und eine Stilllegungsprämie gelten im Hinblick auf die Bewertung die oben dargestellten
Grundsätze des Teilwerts. Und da diese Zahlungen nach § 58a Abs. 3 BranntwMonG nicht übertragbar waren, konnte sie ein anderer
Steuerpflichtiger als derjenige Steuerpflichtige, dem die Brennrechte bei Inkrafttreten des Haushaltssanierungsgesetzes zustanden, auch nicht
erwerben, abgesehen davon, dass er den Betrieb auch nicht fortführen konnte, sondern – selbst wenn ein Erwerb der Brennrechte von der
Branntweinmonopolverwaltung akzeptiert worden wäre – ihn stilllegen oder umstrukturieren musste, was Investitionen erforderte.
30 e) Würde man der Auffassung der Finanzverwaltung folgen (vgl. etwa OFD Karlsruhe vom 8. Dezember 2004 S 2173 A - St 313: Mindestwert des
gesamten Brennrechts in Höhe des kapitalisierten Werts der noch ausstehenden Ausgleichsbeträge; dieser Mindestwert kann aus
Vereinfachungsgründen als Teilwert angesehen werden; bis zur Höhe des Mindestwerts können Teilwertabschreibungen auf aktivierte
gewerbliche Brennrechte zugelassen werden), könnte wohl im Hinblick an den notwendigen Strukturwandel in gleicher Höhe eine
steuermindernde Zuschussrücklage nach R 6.5 Abs. 4 der Einkommensteuerrichtlinien gebildet werden, was (auch) zu einer Egalisierung der
Werte der Brennrechte führen würde.
31 3. Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 der Finanzgerichtsordnung -FGO-.
32 4. Die Entscheidung über die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren folgt aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO. Bei der zu
entscheidenden Rechtsfrage handelt es sich um eine schwierige Rechtsfrage, und die Klägerin durfte drauf vertrauen, einen fachkundigen
Berater mit der Wahrnehmung ihrer Interessen beauftragen zu dürfen.
33 5. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 FGO i.V.m. § 708 Nr. 11, 709 der Zivilprozessordnung –ZPO–, §
151 Abs. 2 Nr. 1, Abs. 3 FGO.
34 6. Die Revision wird nicht zugelassen, weil keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO erfüllt sind.