Urteil des FG Baden-Württemberg vom 18.03.2010, 13 K 143/06

Entschieden
18.03.2010
Schlagworte
Auflösung, Dienstverhältnis, Versetzung, Einmalige abfindung, öffentliches recht, Entschädigung, Anwendungsbereich, Entlassung, Kündigungsschutz, Einspruch
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FG Baden-Württemberg Urteil vom 18.3.2010, 13 K 143/06

Abfindungszahlung eines Versicherers, mit der ein Schadensersatzanspruch nach § 823, § 842 und § 843 BGB abgegolten wird, nicht steuerfrei i.S.v. § 3 Nr. 9 EStG a.F.

Tatbestand

1 Streitig ist, ob die Abfindungszahlung eines Versicherers, mit der ein Schadensersatzanspruch nach §§ 823, 842, 843 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) abgegolten wird, gemäß § 3 Nr. 9 Einkommensteuergesetz in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) steuerfrei ist.

2 Die im Jahr 1970 geborene Klägerin war seit dem ... 1988 als Beamtin bei X beschäftigt. Am 7. August 2003 versetzte sie ihr Arbeitgeber aufgrund einer Erkrankung gemäß § 42 Abs. 1 Bundesbeamtengesetz in den Ruhestand. Die Erkrankung ist auf einen Verkehrsunfall vom ... 1985 zurückzuführen, in dem die Klägerin geschädigt wurde. Ihr Arbeitgeber zahlte der Klägerin im Zusammenhang mit der Versetzung in den Ruhestand keine Abfindung.

3 Zur Regulierung der Schadensersatz- und Schmerzensgeldansprüche aus dem Verkehrsunfall vom ... 1985 hatte die Klägerin mit der Versicherung des Schädigers am ... 1990 einen Abfindungsvergleich geschlossen. Die Geltendmachung der Nachteile, welche die Schädigungshandlung für den Erwerb oder das Fortkommen der Verletzten hatte, waren von dem Vergleich nicht umfasst. Insoweit war mit der Versicherung auch ein Verzicht auf die Einrede der Verjährung vereinbart worden.

4 Nach der Zurruhesetzung wandte sich die Klägerin mit Schreiben vom 8. Juni 2004 an die Versicherung des Schädigers, um nunmehr den Erwerbsschaden geltend zu machen. Die Klägerin stützte ihr Begehren gegenüber der Versicherung auf ärztliche Atteste und auf die krankheitsbedingte Zurruhesetzung durch ihren Arbeitgeber. Zur Ermittlung der Schadenshöhe legte sie der Versicherung Erwerbsschadensberechnungen vor, die sie sich von der Unfallkasse X hatte erstellen lassen.

5 Nachdem die Versicherung die vorgelegten Unterlagen geprüft hatte, erklärte sie in einem Gespräch mit dem Rechtsanwalt der Klägerin am 28. September 2004, dass sich für die Klägerin ein Anspruch in Höhe von monatlich xxx,xx EUR ergebe. In der Folgezeit gab es weitere Verhandlungen zwischen der Klägerin und dem Versicherer über eine einmalige Abfindung der monatlichen Ansprüche. Am 10. November 2004 unterschrieb die Klägerin schließlich eine Abfindungserklärung über einen Abfindungsbetrag in Höhe von xx.xxx EUR.

6 Bei der Einkommensteuerfestsetzung 2004 berücksichtigte der Beklagte die Versicherungsleistung bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und besteuerte sie tarifbegünstigt. Gegen den Einkommensteuerbescheid 2004 vom 9. März 2006 erhob die Klägerin Einspruch und machte geltend, dass sie die Entschädigung aufgrund der Auflösung eines Dienstverhältnisses erhalten habe und deshalb nach § 3 Nr. 9 EStG noch ein Freibetrag in Höhe von 7.200 EUR zu gewähren sei.

7 Mit der Einspruchsentscheidung vom 12. Mai 2006 wies der Beklagte den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Zur Begründung ist im Wesentlichen ausgeführt, dass zu den Abfindungen im Sinne des § 3 Nr. 9 EStG nicht solche Bezüge gehörten, die lediglich aus Anlass der Auflösung eines Dienstverhältnisses gezahlt würden. Der Arbeitgeber habe das Dienstverhältnis nicht gekündigt, er habe die Klägerin vielmehr wegen ihrer Krankheit in den vorzeitigen Ruhestand versetzt. Die Möglichkeit der Rückkehr an den Arbeitsplatz sei nicht ausgeschlossen. Die von der Versicherung ausbezahlte Schadensersatzleistung für entgangenen Verdienst habe ihre Ursache nicht in der Beendigung des Arbeitsverhältnisses, sondern vielmehr in der bei dem Unfall im Jahr 1985 erlittenen Verletzung. Der Arbeitgeber habe sich wegen der Krankheit zur Versetzung in den vorzeitigen Ruhestand gezwungen gesehen. Ein Anspruch auf Abfindung sei durch diese Maßnahme aber nicht entstanden. Wäre die Versetzung in den Ruhestand wegen einer Krankheit, die nicht durch einen Dritten verursacht worden sei, erforderlich gewesen, hätte kein Anspruch auf eine Abfindung bestanden. Die von der Versicherung geleistete Abfindungszahlung sei nicht wegen einer Auflösung des Dienstverhältnisses durch den Arbeitgeber, sondern wegen der aufgrund des Unfalls entstandenen Verletzungen gezahlt worden. Hierfür werde zwar eine Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 1 EStG gewährt, nicht jedoch ein Freibetrag nach § 3 Nr. 9 EStG.

8 Mit ihrer Klage trägt die Klägerin vor, dass Voraussetzung für die Gewährung des Freibetrags nach § 3 Nr. 9 EStG zunächst sei, dass der Arbeitgeber die Auflösung des Dienstverhältnisses veranlasst habe. Es sei unstreitig, dass X die Versetzung in den Ruhestand herbeigeführt und folglich der Arbeitgeber die Auflösung des Dienstverhältnisses im Sinne des § 3 Nr. 9 EStG veranlasst habe. Weiterhin müsse es sich bei der Zahlung um eine Abfindung im Sinne des § 3 Nr. 9 EStG handeln. Eine Abfindung solle die durch die Auflösung des Dienstverhältnisses entstehenden Nachteile des Arbeitnehmers ausgleichen. Die Zahlung der Versicherung mildere die durch die Versetzung in den Ruhestand eintretenden Einkommensbußen. Sie sei somit eine Abfindung im Sinne des § 3 Nr. 9 EStG. Ferner müsse zwischen der Auflösung des Dienstverhältnisses und der Abfindung ein sachlicher Zusammenhang bestehen. Aus den Verhandlungen, die mit der Versicherung geführt worden seien, ergebe sich, dass die Versetzung in den Ruhestand wesentliche Ursache für die Abfindung gewesen sei. Ohne die Auflösung des Dienstverhältnisses wäre es nicht zu der Abfindungszahlung gekommen und es hätte auch kein anderer begründeter Anspruch auf Zahlung einer solchen Entschädigung bestanden. Die Auflösung des Dienstverhältnisses sei somit nicht nur ursächlich, sondern auch absolute Voraussetzung für die Abfindungszahlung gewesen. Auch stehe die Zahlung von dritter Seite diesem Ergebnis nicht entgegen. Aus dem Gesetzeswortlaut ergebe sich keine Einschränkung dahingehend, dass der Steuerbetrag nur für Abfindungen gewährt werden dürfe, die vom Arbeitgeber geleistet worden seien. Einer teleologischen Reduktion des § 3 Nr. 9 EStG nur auf Abfindungen, die vom bisherigen Arbeitgeber erbracht würden, fehle die Grundlage.

9 Die Zahlung der Abfindung durch die Versicherung habe mehrere Ursachen. Zum einen sei der Verkehrsunfall, aus dem sich ihr Schadensersatzanspruch ergeben habe, ursächlich für die Abfindung gewesen. Dieser Anspruch sei bis zur Auflösung des Dienstverhältnisses abstrakt gewesen. Zum anderen sei erst mit der Auflösung des Dienstverhältnisses und der damit einhergehenden Einkommenseinbuße der Schadensanspruch konkretisiert worden. Der Schaden sei erst durch die Auflösung des aktiven Dienstverhältnisses eingetreten. Ohne die Versetzung in den Ruhestand wäre es nicht zu einem Schaden und folglich auch nicht zu einer Abfindungszahlung durch die Versicherung gekommen. Die Auflösung des Dienstverhältnisses sei auch der Höhe nach ursächlich für die Abfindung. Die Höhe der Abfindungszahlung orientiere sich nach ihrer Einkommensminderung. Aus diesem Grund habe die Unfallkasse X den Erwerbsschaden für das Jahr 2004 berechnet, der dann kapitalisiert worden sei.

10 Bereits die Einstufung der Abfindung als steuerpflichtige Entschädigung nach § 24 Abs. 1 Buchstabe a) EStG sei die Konsequenz aus dem kausalen Zusammenhang zwischen Dienstverhältnis und Abfindungszahlung. Folgerichtig sei diese Kausalität auch bei der Gewährung des steuerfreien Höchstbetrags zu bejahen.

11 Im Schuldrecht gelte der Grundsatz, dass alle mitursächlichen Umstände gleichwertig zu berücksichtigen seien. Ausnahmen hiervon seien zulässig, soweit sich diese aus dem Zweck der Norm ergäben. Normzweck des § 3 Nr. 9 EStG sei, Nachteile, die durch einen Verlust des Arbeitsplatzes entstehen, abzumildern. Die Zahlung der Versicherung sei eine Abfindung, die den Nachteil ausgleichen solle, der durch die Auflösung des Dienstverhältnisses entstanden sei. Somit werde die Abfindung von dem Normzweck erfasst. Die Kausalität zwischen der Auflösung des Dienstverhältnisses und der Abfindung könne deshalb aufgrund des Normzwecks nicht außer Acht gelassen werden.

12 Die Klägerin beantragt, den Einkommensteuerbescheid 2004 vom 9. März 2006 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 12. Mai 2006 dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuer unter Berücksichtigung eines Freibetrags nach § 3 Nr. 9 EStG in Höhe von 7.200 EUR um 1.870 EUR niedriger festgesetzt wird, die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

13 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

14 Er trägt vor, dass ein einfacher kausaler Zusammenhang zwischen der Entschädigungsleistung und dem aufgelösten Dienstverhältnis nicht genüge. Die Steuerfreiheit beziehe sich auf das, was der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhalte, ohne dass der Arbeitnehmer sich dies bereits

verdient habe. Im vorliegenden Fall sei die Abfindung nicht wegen der Auflösung des Dienstverhältnisses bezahlt worden, es habe zu keinem Zeitpunkt einen Abfindungsanspruch gegenüber dem Arbeitgeber gegeben. Die Abfindung sei zwar als Entschädigung für entgehende Einnahmen gezahlt worden. Die Anspruchsberechtigung ergebe sich aber nicht wegen der Versetzung in den vorläufigen Ruhestand, sondern vielmehr aus den im Jahr 1985 anlässlich des Unfalls entstandenen Ansprüchen gegenüber der Versicherung des Unfallgegners. Zwischen dieser Leistung und dem aufgelösten aktiven Dienstverhältnis bestehe allenfalls ein einfacher Kausalzusammenhang. Diese Zahlung von dritter Seite führe aber nicht zu der Gewährung eines Abfindungsfreibetrags.

15 Wegen des übrigen Vorbringens der Beteiligten und der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die gewechselten Schriftsätze und den Inhalt der beigezogenen Akten des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

16 Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

17 Der Einkommensteuerbescheid für 2004 vom 9. März 2006 und die Einspruchsentscheidung vom 12. Mai 2006 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat es zu Recht abgelehnt, den Steuerfreibetrag nach § 3 Nr. 9 EStG in der damals geltenden Fassung zu gewähren.

18 Die Vorschrift des § 3 Nr. 9 EStG, die durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm vom 22. Dezember 2005 (BGBl I 2005, 3682) mit Wirkung vom Veranlagungszeitraum 2006 an aufgehoben wurde, sah vor, dass Abfindungen wegen einer vom Arbeitgeber veranlassten oder gerichtlich ausgesprochenen Auflösung des Dienstverhältnisses bis zu bestimmten Höchstbeträgen steuerfrei sind. Die Klägerin ist Beamtin im Ruhestand. Als Beamtin fällt sie grundsätzlich nicht in den Anwendungsbereich des § 3 Nr. 9 EStG. Diese Vorschrift umfasst zwar alle Bezieher von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (vgl. Erhard in Blümich, EStG, § 3 Rn 26), ausgenommen davon sind jedoch Beamte, Richter und Soldaten.

19 Die Frage, unter welchen Voraussetzungen eine Auflösung des Dienstverhältnisses vorliegt und ob eine Abfindung im Sinne des § 3 Nr. 9 EStG gegeben ist, beantwortet sich nach bürgerlichem Recht (von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 9 Rn B 9/24; Kreft in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 3 Nr. 9 Rn 14). Die Rechtsbeziehung von Beamten, Richtern und Soldaten zu ihrem Dienstherrn ist nicht durch privatrechtlichen Vertrag begründet, sondern wird durch öffentliches Recht (Bundes- oder LandesbeamtenG, DRiG, SoldG) geregelt (vgl. Richardi in Staudinger, BGB, Vorbem zu §§ 611 ff Rn 220). Die privatrechtliche Vertragsbeziehung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer, die durch - weitgehend - freie Vertragsgestaltung hinsichtlich des Beginns, Inhalts und der Beendigung eines Arbeitsverhältnisses geprägt wird, ist mit dem öffentlich-rechtlichen Beamtenverhältnis nicht in Einklang zu bringen. Beamte fallen damit auch nicht in den Anwendungsbereich des § 3 Nr. 9 EStG.

20 Erhält ein Beamter im Zusammenhang mit seiner Entlassung aus dem Dienstverhältnis finanzielle Leistungen, so ist ihre Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 10 EStG zu beurteilen (vgl. Kreft in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 3 Nr. 9 Rn 6; Tormöhlen in Korn, EStG, § 3 Nr. 10 a.F. Rn. 3; Stuhrmann in Bordewin/Brandt, EStG, § 3 Nr. 10 Rn 1; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 3 Rn 350).

21 § 3 Nr. 10 EStG ist im Streitfall aber schon dem Wortlaut nach nicht anwendbar. Nach der im Streitjahr geltenden Fassung der Norm sind Übergangsgelder und Übergangsbeihilfen auf Grund gesetzlicher Vorschriften wegen Entlassung aus einem Dienstverhältnis bis zu einem Betrag von 10.800 EUR steuerfrei. Die Klägerin hat von einem Versicherer eine Schadensersatzleistung nach §§ 823, 842, 843 BGB erhalten. Diese Leistung ist kein Übergangsgeld und keine Übergangsbeihilfe, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften gezahlt wird.

22 § 3 Nr. 10 EStG ist im Streitfall auch nicht entsprechend anwendbar. Die Norm ist durch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung des EStG und des KStG vom 29. April 1950 als notwendige Ergänzung zu § 3 Nr. 9 EStG für die öffentlichen Bediensteten eingeführt worden (vgl. FG Berlin, Urteil vom 31. Januar 1967 IV 77/66, EFG 1967, 493). Damit sind die Übergangsgelder und -beihilfen, die im öffentlichen Dienst gezahlt werden, den nach Nr. 9 steuerbefreiten Entschädigungen aufgrund arbeitsrechtlicher Bestimmungen wegen Entlassung aus einem Dienstverhältnis gleichgestellt worden (Handzik in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 3 Rn 350). Dementsprechend sind solche nach Beendigung eines Dienstverhältnisses bezahlten Entgelte nicht nach § 3 Nr. 10 EStG begünstigt, die nicht in unmittelbarer Beziehung zum sozialen Kündigungsschutz stehen (BFH, Urteil vom 23. August 2007 VI R 11/05, BFH/NV 2007, 2110; FG Berlin, Urteil vom 31. Januar 1967 IV 77/66, EFG 1967, 493). Es müsste sich wie beim sozialen Kündigungsschutz um eine Entschädigung dafür handeln, dass der Arbeitnehmer gezwungen wird, auf seinen Anspruch auf Weiterbeschäftigung zu verzichten (BFH, Urteil vom 8. Oktober 1965 VI 257/64 U, BStBl III 1965, 102). Die Schadensersatzleistung der Versicherung hat keinen unmittelbaren Bezug zum sozialen Kündigungsschutz im Sinne des § 1 Kündigungsschutzgesetz (KSchG). Durch sie werden - ganz losgelöst vom Arbeitsverhältnis - Ansprüche befriedigt, die wegen einer Rechtsgutverletzung durch einen Versicherungsnehmer gegenüber der Versicherung entstanden sind.

23 Die höchstrichterliche Rechtsprechung legt bestimmte Befreiungsvorschriften, in denen für öffentlich-rechtlich gegenüber privat-rechtlich Beschäftigten Sonderregelungen getroffen werden, zur Vermeidung gleichheitswidriger Begünstigungen einheitlich aus (vgl. etwa BFH-Urteile vom 29. November 2006 VI R 3/04, BStBl II 2007, 308 und vom 12. April 2007 VI R 53/04, BStBl II 2007, 536). In Übereinstimmung hiermit wurden die Steuerbefreiungen des § 3 Nr. 9 und 10 EStG dergestalt einheitlich ausgelegt, dass Übergangsgelder i.S. von § 3 Nr. 10 EStG nur angenommen wurden, wenn sie mit einer Abfindung im Sinne von § 3 Nr. 9 EStG vergleichbar waren (vgl. etwa BFH, Beschluss vom 10. Februar 2005 IX B 182/03, BFH/NV 2005, 1058 und Urteil vom 23. August 2007 VI R 11/05, BFH/NV 2007, 2110).

24 Selbst wenn man im Hinblick auf diese Rechtsprechungsgrundsätze zur Vermeidung gleichheitswidriger Begünstigungen die §§ 3 Nr. 9 und 10 EStG in der Weise auslegen wollte, dass der Anwendungsbereich des § 3 Nr. 9 EStG für Beamte in den Fällen eröffnet sein soll, in denen eine Leistung nicht von § 3 Nr. 10 EStG erfasst wird, aber nach dem Wortlaut des § 3 Nr. 9 EStG bei dieser Vorschrift zu berücksichtigen sein könnte, scheidet eine steuerliche Privilegierung der Zahlung des Versicherers aus. Nach der Entstehungsgeschichte der Norm können Schadensersatzleistungen Dritter, hier der Versicherung eines Unfallverursachers, nicht nach § 3 Nr. 9 EStG von der Steuer befreit werden.

25 § 3 Nr. 9 EStG ist auf § 8 Nr. 9 EStG a. F. zurückzuführen. Mit dieser durch das EStG 1925 neu eingeführten Vorschrift wurden erstmals Entschädigungen aufgrund von § 87 des Betriebsrätegesetzes von der Einkommensteuer befreit. Es handelte sich um Entschädigungen, die ein Arbeitnehmer vom Arbeitgeber beanspruchen konnte, wenn dieser ihm gekündigt hatte, der Einspruch des Arbeitnehmers gegen die Kündigung im Schlichtungsverfahren für gerechtfertigt erklärt wurde und der Arbeitgeber die Weiterbeschäftigung ablehnte (vgl. von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 9 Rn B 9/2). Die in der Folgezeit wiederholt geänderte Vorschrift bekam - nunmehr als § 3 Nr. 9 EStG - mit dem Steueränderungsgesetz 1965 vom 14. Mai 1965 den Wortlaut: „Steuerfrei sind Abfindungen wegen Entlassung aus einem Dienstverhältnis auf Grund der §§ 7 und 8 des Kündigungsschutzgesetzes oder des § 74 des Betriebsverfassungsgesetzes. Das gleiche gilt für Abfindungen wegen Entlassung aus einem Dienstverhältnis, die in einem Vergleich sowie in einem Interessenausgleich, einer Einigung oder einem Einigungsvorschlag (§§ 72, 73 des Betriebsverfassungsgesetzes) festgelegt worden sind, wenn die Abfindung unter Berücksichtigung der bezeichneten Vorschriften dem Grunde nach berechtigt ist und 12 Monatsverdienste nicht übersteigt.“ Diese Regelung galt abgesehen von kleineren Änderungen und redaktionellen Anpassungen an die Änderungen des Kündigungsschutzgesetzes bis 1974 fort. Nach den bis 1974 geltenden Fassungen des Gesetzes kam eine Steuerfreiheit von Entschädigungen oder Abfindungen folglich nur dann in Betracht, wenn sie vom Arbeitgeber bezahlt wurden.

26 § 3 Nr. 9 EStG wurde durch das Einkommensteuerreformgesetz 1974 vom 5. August 1974 neu gefasst und erweitert. Die Steuerfreiheit sollte nicht mehr davon abhängig sein, dass die Voraussetzungen der §§ 9, 10 KSchG oder des § 113 Betriebsverfassungsgesetzes (BetrVerfG) erfüllt seien. Die Voraussetzungen für die Gewährung einer steuerfreien Abfindung wurden von den arbeitsrechtlichen Voraussetzungen des KSchG (sozialwidrige bzw. unwirksame außerordentliche Kündigung) und des BetrVerfG (Interessenausgleich, Sozialplan, Nachteilsausgleich) gelöst (vgl. BFH, Urteil vom 10. November 2004 XI R 14/04, BFH/NV 2005, 1247). Nach der Gesetzesbegründung sollte die bisher in § 3 Nr. 9 EStG auf arbeitsrechtlich eng abgegrenzte Entschädigungen beschränkte Steuerbefreiung erweitert werden (Bundestagsdrucksache 7/1470, S. 242). Es

sollten nunmehr alle Arbeitnehmer im steuerrechtlichen Sinn in den Genuss dieser Steuerfreiheit kommen (vgl. Offerhaus, DStZ 1981, 445, 446). Die steuerrechtliche Einordnung der Zahlung sollte nicht mehr vom arbeitsrechtlichen Status des Arbeitnehmers abhängig sein. Dass nunmehr aber auch Schadensersatzleistungen Dritter in den Anwendungsbereich des § 3 Nr. 9 EStG einbezogen sein sollten, ist aus der Gesetzesbegründung nicht ersichtlich. In der Gesetzesbegründung wird vielmehr wiederholt die Formulierung Entlassungsentschädigung gebraucht (Bundestagsdrucksache 7/1470, S. 242); eine Formulierung, die wiederum einen Bezug zum aufgelösten Arbeitsverhältnis herstellt.

27 So geht der Bundesfinanzhof auch bei der Auslegung dieser geänderten Vorschrift weiterhin davon aus, dass Abfindungen regelmäßig vom bisherigen Arbeitgeber an den Arbeitnehmer bezahlt werden. Beispielsweise ist danach hinsichtlich des Tatbestandsmerkmals „vom Arbeitgeber veranlasst“ im Regelfall davon auszugehen, dass bei Zahlung einer Abfindung der Arbeitgeber die Auflösung gewollt und damit auch veranlasst habe; denn anderenfalls wäre er kaum bereit gewesen, eine Abfindung zu zahlen (BFH-Urteile, vom 10. November 2004 XI R 14/04, BFH/NV 2005, 1247; vom 2. April 2008 IX R 82/07, BFH/NV 2008, 1325). Auch bei Zahlung durch einen neuen Arbeitgeber nimmt der Bundesfinanzhof an, dass Abfindungsleistungen im Allgemeinen vom bisherigen Arbeitgeber erbracht werden. Erbringt dagegen der neue Arbeitgeber eine Leistung, so steht diese nicht im unmittelbaren Zusammenhang mit dem aufgelösten Dienstverhältnis, sondern maßgeblicher Grund dieser Leistung ist die Begründung eines neuen Dienstverhältnisses (BFH, Urteil vom 16. Dezember 1992 XI R 33/91, BStBl II 1993, 447; vgl. auch BFH, Urteil vom 1. August 2007 XI R 18/05, BFH/NV 2007, 2104).

28 Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist für die Anwendung des § 3 Nr. 9 EStG ein unmittelbarer Zusammenhang der Zahlung mit dem aufgelösten Dienstverhältnis erforderlich (BFH-Urteile vom 1. August 2007 XI R 18/05, BFH/NV 2007, 2104; vom 22. April 2008 IX R 83/07, BFH/NV 2008, 1473). Der einfache Kausalzusammenhang genügt nicht. Es kann nicht allein darauf abgestellt werden, dass zwischen der Leistung und dem aufgelösten Dienstverhältnis ein ursächlicher Zusammenhang im Sinne einer „conditio sine qua non“ besteht (BFH, Urteil vom 16. Dezember 1992 XI R 33/91, BStBl II 1993, 447). Die Zahlung muss folglich unmittelbarer Ausfluss des aufgelösten Dienstverhältnisses sein.

29 Zwar ist im Streitfall ein Kausalzusammenhang zwischen der Schadensersatzleistung des Versicherers und dem aufgelösten Dienstverhältnis im Sinne einer „conditio sine qua non“ zu bejahen. Der vom Bundesfinanzhof darüber hinaus geforderte unmittelbare Zusammenhang der Schadensersatzleistung mit dem aufgelösten Dienstverhältnis fehlt aber. Die Schadensersatzleistung ist nicht Ausfluss des Dienstverhältnisses.

30 Zunächst hatte die Versicherung der Klägerin zum Ersatz des Verdienstausfalls entsprechend der Regelungen im BGB eine Geldrente angeboten (vgl. § 843 Abs. 1 BGB). Schließlich gab die Klägerin gegenüber der Versicherung ihres Schädigers eine Abfindungserklärung ab, wodurch sie gegen Zahlung des Abfindungsbetrags auf die derzeitigen und künftigen Ansprüche gegen den Versicherungsnehmer und die Versicherung verzichtete. Die Versicherung wollte durch diese Abfindungsvereinbarung eine abschließende schadensersatzrechtliche Regulierung des Versicherungsfalls erreichen. Dementsprechend wurde auch die Höhe des Abfindungsbetrags allein nach schadensersatzrechtlichen Grundsätzen ermittelt. Gesichtspunkte, die typischerweise bei der Bemessung einer Abfindung wegen Verlusts des Arbeitsplatzes berücksichtigt werden, wie etwa Dauer der Betriebszugehörigkeit oder Unterhaltspflichten (vgl. Schaub Arbeitsrechts-Handbuch § 141 Rn 45), spielten dabei keine Rolle. Diese Versicherungsleistung zielt mithin nicht unmittelbar darauf, Nachteile des Arbeitnehmers aus dem Verhalten des bisherigen Arbeitgebers auszugleichen. Nur zum Ausgleich der daraus sich ergebenden Einbußen wird aber die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 9 EStG gewährt (vgl. BFH, Urteil vom 24. April 1991 XI R 9/87, BStBl II 1991, 723). Die Leistung der Versicherung ist primär Ausfluss des gesetzlichen Schuldverhältnisses zwischen der Klägerin und dem versicherten Schädiger. Derartige Schadensersatzleistungen für entgangene und entgehende Einnahmen auf Grund verminderter Erwerbsfähigkeit, werden aber von den §§ 24 Nr. 1 Buchst. a, 34 Abs. 1, 2 Nr. 2 EStG erfasst. Dies gilt auch, wenn der Ersatz für entgehende Einnahmen von einem Dritten, hier der Versicherung des Unfallverursachers, gezahlt wird (BFH, Urteil vom 21. Januar 2004 XI R 40/02, BStBl II 2004, 716).

31 Dass die Abfindungsleistung Ausfluss des Dienstverhältnisses mit dem bisherigen Arbeitgeber sein muss, ergibt sich nicht zuletzt auch aus Satz 2 des § 3 Nr. 9 EStG. Die Vorschrift des § 3 Nr. 9 Satz 2 EStG beschränkt die Begünstigung auf Höchstbeträge, die nach dem Alter des Arbeitnehmers und der Dauer des Arbeitsverhältnisses abgestuft sind. Diese Staffelung nach dem Alter und der Beschäftigungsdauer soll der unterschiedlichen sozialen Härte für die Betroffenen Rechnung tragen (von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 9 Rn B 9/93). § 3 Nr. 9 EStG orientiert sich insoweit an den Kriterien des Kündigungsschutzgesetzes (vgl. § 1 Abs. 3 KSchG). Ein solcher Bezug zum sozialen Kündigungsschutz fehlt nun aber bei Schadensersatzleistungen nach §§ 823, 842 BGB. Daneben zeigt § 3 Nr. 9 Satz 2 EStG auch, dass eine entsprechende steuerliche Berücksichtigung von Schadensersatzleistungen bei § 3 Nr. 9 EStG zu fragwürdigen Ergebnissen führen kann: Es dürfte nämlich regelmäßig davon auszugehen sein, dass ein jüngerer Arbeitnehmer einen höheren Schadensersatz wegen Verdienstausfalls erhält als ein vergleichbarer älterer Arbeitnehmer. Dem jüngeren Arbeitnehmer stünde nach den Grundsätzen des § 3 Nr. 9 Satz 2 EStG aber ein geringerer Freibetrag als dem Lebens- und Dienstälteren zu.

32 Aus der zutreffenden Einordnung der Schadensersatzzahlung als steuerbare Entschädigung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG durch den Beklagten lassen sich keine Schlüsse für die Anwendung des § 3 Nr. 9 EStG ziehen. Der die Höchstbeträge übersteigende Teil einer Abfindung im Sinne des § 3 Nr. 9 EStG ist zwar unter den Voraussetzungen der §§ 24 Nr. 1 i.V.m. 34 Abs. 1 und 2 EStG grundsätzlich ermäßigt zu besteuern. Daraus folgt jedoch nicht zwangsläufig, dass jegliche Leistung im Zusammenhang mit Arbeitsverhältnissen, die den Tatbestand des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG erfüllt, auch dem Anwendungsbereich des § 3 Nr. 9 EStG zugeordnet werden kann (vgl. etwa BFH, Urteil vom 25. August 2009 IX R 3/09, BFH/NV 2010, 98).

33 Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Revision ist nicht zuzulassen, weil Zulassungsgründe im Sinne des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

ex nunc, ex tunc, verrechnung, aufrechnung

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gerichtshof für menschenrechte, gerichtsakte, gemeinschaftspraxis, europäische menschenrechtskonvention

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Anmerkungen zum Urteil