Urteil des EuGH vom 17.10.2002
EuGH: europäische union, erhöhung des kapitals, gesellschaft mit beschränkter haftung, kapitalgesellschaft, muttergesellschaft, ausgabe, republik, tochtergesellschaft, erwerb, unterliegen
WICHTIGER RECHTLICHER HINWEIS:
und Urheberrechtsschutz.
URTEIL DES GERICHTSHOFES (Sechste Kammer)
17. Oktober 200
„Richtlinie 69/335/EWG - Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital - Gesellschaftsteuer - Einlagen
jeder Art - Begriff - Von der Muttergesellschaft einer Gesellschaft, die von einer Kapitalgesellschaft
ausgegebene Genussscheine erworben hat, gezahlte finanzielle Beiträge“
In der Rechtssache C-71/00
betreffend ein dem Gerichtshof nach Artikel 234 EG vom österreichischen Verwaltungsgerichtshof in dem bei
diesem anhängigen Rechtsstreit
Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH
gegen
Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland
vorgelegtes Ersuchen um Vorabentscheidung über die Auslegung von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der
Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von
Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der Fassung der Akte über die Bedingungen des Beitritts der Republik
Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische
Union begründenden Verträge (ABl. 1994, C 241, S. 21, und ABl. 1995, L 1, S. 1)
erlässt
DER GERICHTSHOF (Sechste Kammer)
unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten J.-P. Puissochet sowie der Richter R. Schintgen (Berichterstatter)
und C. Gulmann, der Richterin F. Macken und des Richters J. N. Cunha Rodrigues,
Generalanwalt: A. Tizzano
Kanzler: R. Grass
unter Berücksichtigung der schriftlichen Erklärungen
- der Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH, vertreten durch die Rechtsanwälte P.
Kisler und K. Pistotnik,
- der österreichischen Regierung, vertreten durch H. Dossi als Bevollmächtigten,
- der niederländischen Regierung, vertreten durch M. Fierstra als Bevollmächtigten,
- der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch E. Traversa und K. Gross als
Bevollmächtigte,
aufgrund des Berichts des Berichterstatters,
nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 7. Februar 2002,
folgendes
Urteil
1.
Der österreichische Verwaltungsgerichtshof hat mit Beschluss vom 17. Februar 2000, beim
Gerichtshof eingegangen am 2. März 2000, gemäß Artikel 234 EG eine Frage nach der Auslegung von
Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die
indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der Fassung der Akte über
die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs
Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union begründenden Verträge (ABl. 1994, C
241, S. 21, und ABl. 1995, L 1, S. 1) (nachstehend: Richtlinie 69/335) zur Vorabentscheidung
vorgelegt.
2.
Diese Frage stellt sich in einem Rechtsstreit zwischen der Develop Baudurchführungs- und
Stadtentwicklungs GmbH (nachstehend: Develop) und der Finanzlandesdirektion für Wien,
Niederösterreich und Burgenland (nachstehend: Finanzlandesdirektion) wegen der Erhebung der
Gesellschaftsteuer auf bei der Ausgabe von Genussscheinen zugunsten der Develop gezahlte
finanzielle Beiträge.
Rechtlicher Rahmen
3.
Die Richtlinie 69/335 dient nach ihrer ersten Begründungserwägung der Förderung des freien
Kapitalverkehrs, der als eine der wesentlichen Voraussetzungen zur Schaffung einer Wirtschaftsunion
mit ähnlichen Eigenschaften wie ein Binnenmarkt angesehen wird.
4.
Nach der sechsten Begründungserwägung der Richtlinie 69/335 setzt die Verfolgung dieses Zieles
hinsichtlich der Steuern auf die Ansammlung von Kapital voraus, dass die in den Mitgliedstaaten bis
dahin geltenden indirekten Steuern aufgehoben und durch eine innerhalb des Gemeinsamen Marktes
nur einmal und in allen Mitgliedstaaten in gleicher Höhe erhobene Steuer ersetzt werden.
5.
In Artikel 4 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 heißt es:
„Der Gesellschaftsteuer unterliegen die nachstehenden Vorgänge:
...
c) die Erhöhung des Kapitals einer Kapitalgesellschaft durch Einlagen jeder Art;
d) die Erhöhung des Gesellschaftsvermögens einer Kapitalgesellschaft durch Einlagen jeder Art, für
die nicht Gesellschaftsrechte gewährt werden, die einen Anteil am Kapital oder am
Gesellschaftsvermögen verkörpern, sondern Rechte, wie sie Gesellschaftern gewährt werden, wie z. B.
Stimmrecht, Recht auf Gewinnbeteiligung oder auf Liquidationserlöse;
...“
6.
Artikel 5 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 lautet wie folgt:
„(1) Die Steuer wird erhoben:
a) bei Gründung einer Kapitalgesellschaft, Erhöhung des Kapitals oder Erhöhung des
Gesellschaftsvermögens gemäß Artikel 4 Absatz 1 Buchstaben a), c) und d): auf den tatsächlichen
Wert der von den Gesellschaftern geleisteten oder zu leistenden Einlagen jeder Art abzüglich der
Lasten und Verbindlichkeiten, die der Gesellschaft jeweils aus der Einlage erwachsen; den
Mitgliedstaaten steht es frei, die Gesellschaftsteuer erst dann zu erheben, wenn die Einlagen
tatsächlich geleistet werden;
...
d) bei Erhöhung des Gesellschaftsvermögens gemäß Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe b): auf den
tatsächlichen Wert der erbrachten Leistungen abzüglich der Lasten und Verbindlichkeiten, die der
Gesellschaft aus diesen Leistungen erwachsen;
...“
7.
Gemäß § 2 Absatz 1 Ziffer 1 des Kapitalverkehrsteuergesetzes vom 16. Oktober 1934 (DRGBl.
1934/1058 in der Fassung BGBl. 1995/21, nachstehend: KVG) unterliegt der Gesellschaftsteuer „der
Erwerb von Gesellschaftsrechten an einer inländischen Kapitalgesellschaft durch den ersten
Erwerber“.
8.
Gemäß § 5 Absatz 1 KVG gelten Genussrechte als Gesellschaftsrechte. Nach § 5 Absatz 2 KVG sind
die Inhaber von Genussrechten den Gesellschaftern der Kapitalgesellschaft, von der diese Rechte
begeben wurden, gleichgestellt.
9.
Gemäß § 7 Absatz 1 Buchstabe a KVG wird beim Erwerb von Gesellschaftsrechten und damit auch
beim Erwerb von Genussscheinen als Bemessungsgrundlage der Wert der Gegenleistung
herangezogen, zu der auch die von den Gesellschaftern übernommenen Kosten der
Gesellschaftsgründung oder Kapitalerhöhung gehören, dagegen nicht die Gesellschaftsteuer, die für
den Erwerb der Gesellschaftsrechte zu entrichten ist.
Ausgangsrechtsstreit und Vorabentscheidungsfrage
10.
Die Develop ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, deren Gesellschafter die Kontrakto
Bauerrichtungs- und Verwertungsgesellschaft mbH und die Raiffeisenlandesbank Niederösterreich -
Wien reg. Genossenschaft mbH sind.
11.
Im Dezember 1995 zeichnete die RLB Beteiligungs- und Treuhandverwaltungs GmbH (nachstehend
RLB-BT) von der Develop begebene Genussscheine zum Gesamtnennbetrag von 1 615 000 ATS.
12.
Wie sich aus dem Vorlagebeschluss ergibt, verbrieften diese Genussscheine einen Anspruch auf
Teilnahme am laufenden Gewinn, am Vermögen, am Unternehmenswert einschließlich aller stillen
Reserven und des Firmenwerts sowie am Liquidationsgewinn der Develop.
13.
Wie sich ebenfalls aus dem Vorlagebeschluss ergibt, gewährten die Genussscheine ihrem Inhaber
zudem einen Anspruch auf Rückzahlung des Nennbetrags zuzüglich etwa geleisteter Zuzahlungen. Im
Falle der Auflösung des Genussrechtsverhältnisses durch Kündigung stand den Inhabern der
Genussscheine ein Auseinandersetzungsbetrag in Höhe des anteiligen Unternehmenswerts bezogen
auf den Auflösungszeitpunkt, mindestens jedoch der Nennbetrag der Genussscheine zuzüglich etwa
geleisteter Zuzahlungen zu. Im Falle der Liquidation der Gesellschaft waren die Inhaber der
Genussscheine entsprechend dem Wert ihrer Genussscheine am Liquidationsgewinn beteiligt. Durch
den Erwerb dieser Genussscheine sollte überdies kein Gesellschaftsverhältnis welcher Art auch immer
zwischen der begebenden Gesellschaft und den Erwerbern der Genussscheine begründet werden. Im
Übrigen standen diesen keine Gesellschafterrechte wie zum Beispiel das Stimmrecht oder das Recht,
an Generalversammlungen teilzunehmen, zu.
14.
Am 16. Februar 1996 wurde die Steuererklärung betreffend die Ausgabe der Genussscheine beim
Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern abgegeben. Wie aus dieser Erklärung hervorgeht, hatte
die Develop zusätzlich zu dem Betrag von 1 615 000 ATS, den sie von der RLB-BT erhalten hatte, von
der RLB Immobilienprojektentwicklungs- und Beteiligungs GmbH eine Zuzahlung von 321 385 000 ATS
erhalten. Die Develop räumte ein, dass diese Zuzahlung im Rahmen der Zeichnung der
Genussscheine erfolgt sei, machte aber geltend, sie unterliege nicht der Gesellschaftsteuer, weil sie
nicht vom Erwerber der Genussscheine, sondern von dessen Muttergesellschaft aufgebracht worden
sei.
15.
Mit Bescheid vom 29. Mai 1996 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern die von der
Develop zu zahlende Gesellschaftsteuer ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 323 000 000
ATS fest.
16.
Die Develop legte gegen diesen Bescheid bei der Finanzlandesdirektion Berufung ein und machte
geltend, eine von einem Nichtgesellschafter geleistete Zuzahlung wie der „Großmutterzuschuss“ der
RLB Immobilienprojektentwicklungs- und Beteiligungsgesellschaft mbH unterliege nicht der
Gesellschaftsteuer. Sie beanstandete in ihrer Berufung jedoch nicht die Erhebung der
Gesellschaftsteuer auf den Betrag von 1 615 000 ATS.
17.
Mit Bescheid vom 18. Juli 1997 wies die Finanzlandesdirektion die Berufung mit der Begründung ab,
die Herkunft der im Rahmen der Ausgabe der Genussscheine bezogenen Mittel sei ohne Bedeutung,
da die in Höhe des Nennwerts der Genussscheine gezahlten Beträge und die Zuzahlung eine Einheit
darstellten. Diese beiden Beträge seien nämlich als Einheit anzusehen, da sie für den
Genussscheininhaber sowohl die Höhe des Rückzahlungsanspruchs als auch die Höhe des
Gewinnanspruchs bestimmten.
18.
Die Develop legte gegen diesen Bescheid beim Verwaltungsgerichtshof Beschwerde ein. Zur
Begründung machte sie insbesondere geltend, nach Artikel 4 der Richtlinie 69/335 könnten
Zuzahlungen, die nicht von einem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft stammten, nicht der
Gesellschaftsteuer unterzogen werden.
19.
Der Verwaltungsgerichtshof hat daraufhin das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende
Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:
Stellen Leistungen, die der Erwerber von Genussrechten an einer Kapitalgesellschaft nicht selbst,
sondern im Wege seiner Muttergesellschaft erbringt, „Einlagen jeder Art“ im Sinne des Artikels 4
Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 dar?
Zur Vorlagefrage
20.
Das vorlegende Gericht möchte mit seiner Frage wissen, ob Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der
Richtlinie 69/335 dahin auszulegen ist, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen,
die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe
von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der
genannten Muttergesellschaft erworben werden können.
21.
Hierzu ist zunächst darauf hinzuweisen, dass, wie aus Randnummer 28 des Urteils vom heutigen Tag
in der Rechtssache C-138/00 (Solida und Tech, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht)
hervorgeht, die Ausgabe von Genussscheinen wie den im Ausgangsverfahren fraglichen durch eine
Kapitalgesellschaft grundsätzlich in den Anwendungsbereich von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der
Richtlinie 69/335 fällt.
22.
Sodann ist zu beachten, dass, wie der Gerichtshof entschieden hat, der Umstand, dass der
Erwerber dieser Genussscheine kein Gesellschafter der begebenden Gesellschaft ist, nicht dazu
führen kann, dass dieser Vorgang aus dem Anwendungsbereich der Richtlinie 69/335 herausfällt (vgl.
in diesem Sinne Urteil Solida und Tech, Randnrn. 32 und 33).
23.
Folglich sind die vom Erwerber der Genussscheine zum Zweck dieses Erwerbs geleisteten Einlagen
gemäß Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 gesellschaftsteuerpflichtig.
24.
Finanzielle Beiträge, die den Nennwert der Genussscheine übersteigen und die deren Erwerber an
die begebende Gesellschaft gezahlt hat, sind damit als Einlagen zum Zweck des Erwerbs dieser
Genussscheine anzusehen, sofern diese Zahlung eine zwingende Voraussetzung für das
Zustandekommen des Erwerbs darstellten (vgl. entsprechend Urteil vom heutigen Tag in der
Rechtssache C-339/99, ESTAG, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnrn. 30 bis
33).
25.
Schließlich ist, wie sich außerdem aus den Randnummern 37 und 38 des Urteils ESTAG ergibt, die
Feststellung, ob ein Vorgang in den Anwendungsbereich von Artikel 4 der Richtlinie 69/335 fällt,
anhand einer wirtschaftlichen und nicht einer formalen, allein auf die Herkunft der Einlagen
abstellenden Betrachtungsweise zu treffen, indem untersucht wird, wem die Zahlung der Einlagen
tatsächlich zuzurechnen ist.
26.
Daher ist für die Feststellung, ob finanzielle Beiträge, die von der Muttergesellschaft des Erwerbers
von Genussscheinen erbracht werden, unter Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335
fallen, zu prüfen, inwieweit die Zahlung dieser Beiträge diesem Erwerber zuzurechnen ist.
27.
Insoweit stellen die Tatsache, dass die Verpflichtung zur Zahlung dieser Beiträge die genannte
Tochtergesellschaft trifft, und der Umstand, dass diese Zahlung für die Tochtergesellschaft
befreiende Wirkung hatte, Indizien dafür dar, dass die Zahlung dieser Beiträge durch die
Muttergesellschaft einer Tochtergesellschaft der Letztgenannten zuzurechnen ist (vgl. in diesem Sinne
Urteil ESTAG, Randnr. 39).
28.
Es ist jedoch Sache des nationalen Gerichts, in Anbetracht der Umstände der bei ihm anhängigen
Rechtssache zu entscheiden, ob die Zahlung eines finanziellen Beitrags durch den Erwerber der
Genussscheine zum Zweck dieses Erwerbs erfolgt - oder mit diesem in einem notwendigen
Zusammenhang steht - und, falls diese Zahlung durch die Muttergesellschaft des Erwerbers der
Genussscheine erfolgt, ob sie diesem zuzurechnen ist.
29.
Nach alledem ist auf die gestellte Frage zu antworten, dass Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der
Richtlinie 69/335 dahin auszulegen ist, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen,
die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe
von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der
genannten Muttergesellschaft erworben werden können.
Kosten
30.
Die Auslagen der österreichischen und der niederländischen Regierung sowie der Kommission, die
vor dem Gerichtshof Erklärungen abgegeben haben, sind nicht erstattungsfähig. Für die Parteien des
Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht
anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts.
Aus diesen Gründen
hat
DER GERICHTSHOF (Sechste Kammer)
auf die ihm vom Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 17. Februar 2000 vorgelegte Frage für
Recht erkannt:
Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969
betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital in der Fassung der Akte
über die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und
des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union
begründenden Verträge ist dahin auszulegen, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle
Beiträge unterliegen, die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr
Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese
Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der genannten Muttergesellschaft
erworben werden können.
Puissochet
Schintgen
Gulmann
Macken Cunha Rodrigues
Verkündet in öffentlicher Sitzung in Luxemburg am 17. Oktober 2002.
Der Kanzler
Der Präsident der Sechsten Kammer
R. Grass
J.-P. Puissochet
Verfahrenssprache: Deutsch.