Urteil des BVerwG vom 27.10.2004
Wirtschaftliche Leistungsfähigkeit, Zweitwohnung, Vermietung, Eigennutzung
BUNDESVERWALTUNGSGERICHT
IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
BVerwG 10 C 2.04
Verkündet
OVG 2 LB 108/02
am 27. Oktober 2004
Röder
Justizangestellte
als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle
In der Verwaltungsstreitsache
- 2 -
hat der 10. Senat des Bundesverwaltungsgerichts
auf die mündliche Verhandlung vom 27. Oktober 2004
durch den Präsidenten des Bundesverwaltungsgerichts H i e n und die Richter
am Bundesverwaltungsgericht V a l l e n d a r , Prof. Dr. E i c h b e r g e r ,
Dr. N o l t e und D o m g ö r g e n
für Recht erkannt:
Die Revision gegen das Urteil des Schleswig-Holsteinischen
Oberverwaltungsgerichts vom 22. Oktober 2003 wird zurück-
gewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
G r ü n d e :
I.
Die Beklagte erhebt auf das Innehaben einer Zweitwohnung im Stadtgebiet eine
Zweitwohnungssteuer nach Maßgabe ihrer rückwirkend zum 1. Juli 1995 in Kraft ge-
tretenen Zweitwohnungssteuersatzung vom 21. Januar 2000 (ZwStS). Die Steuer
beträgt 10 % des Mietwerts der Wohnung vervielfältigt mit dem Verfügbarkeitsgrad.
Dieser ist nach § 4 Abs. 5 ZwStS bei eingeschränkter Verfügbarkeit der Zweitwoh-
nung für den Inhaber von bis zu 90 Tagen auf 30 %, bei mittlerer Verfügbarkeit von
bis zu 180 Tagen auf 60 % und bei voller Verfügbarkeit von mehr als 180 Tagen auf
100 % festgelegt.
Die in Hamburg wohnende Klägerin ist Eigentümerin einer Zweitwohnung im Stadt-
gebiet der Beklagten. Sie nutzt die Wohnung sowohl zur Vermietung als auch für den
persönlichen Lebensbedarf.
Mit Bescheid vom 11. Juli 2001 zog die Beklagte die Klägerin für das Jahr 2000 zu
einer Zweitwohnungssteuer in Höhe von 700,90 DM heran. Hierbei ging sie auf der
Grundlage der Angaben der Klägerin von 187 Vermietungstagen im Jahr 2000 und
damit von einem Verfügbarkeitsfaktor von 60 % aus. Zugleich wurde der an die Klä-
- 3 -
gerin auf die für das Jahr 2000 geleistete Steuervorauszahlung zurückzuerstattende
Betrag auf 467,26 DM festgesetzt.
Nach erfolglosem Widerspruchsverfahren hat die Klägerin Klage erhoben mit dem
Ziel, die Zweitwohnungssteuer für das Jahr 2000 mit dem niedrigeren Verfügbar-
keitsfaktor von 30 % festzusetzen. Zur Begründung hat sie darauf verwiesen, dass
sie ihre Ferienwohnung im Jahre 2000 zur ganzjährigen Vermietung angeboten ha-
be. Eine Mitarbeiterin von ihr sei angewiesen gewesen, ganzjährig - mit Ausnahme
der zu Beginn des Urlaubsjahres festgelegten eigenen Nutzungstage - Buchungs-
wünsche entgegenzunehmen und zu bearbeiten. Infolge dessen dürften die bei jeder
Vermietungsbemühung unvermeidbaren Leerstandszeiten nicht ihrer Eigennutzung
zugerechnet werden.
Gegen das die Klage abweisende Urteil des Verwaltungsgerichts hat die Klägerin
Berufung eingelegt. Das Berufungsgericht hat mit Urteil vom 22. Oktober 2003 (2 LB
108/02 - ZKF 2004, 22) die Berufung zurückgewiesen. Nach seiner Auffassung er-
weist sich der Zweitwohnungssteuerbescheid der Beklagten für das Jahr 2000 im
Ergebnis als rechtmäßig. Der Klägerin sei allerdings im rechtlichen Ausgangspunkt
darin beizupflichten, dass bei der Mischnutzung von Zweitwohnungen die pauschale
Zurechnung der Leerstandszeiten zu den Zeiten der Eigennutzung rechtlich nicht
zulässig sei. Im Anschluss an die geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
zum Einkommensteuerrecht sei auch im Rahmen der Zweitwohnungssteuer bei der
Zuordnung der Leerstandszeiten darauf abzustellen, ob diese im Hinblick auf die
Verwendung eines anderweitig erzielten Einkommens oder im Hinblick auf die mit der
Vermietung erfolgte Einkommenserzielung angefallen seien. Leerstandszeiten einer
Ferienwohnung seien zu gleichen Teilen als durch das Vorhalten zur Selbstnutzung
und durch das Bereithalten zur Vermietung entstanden anzusehen. Auch bei der nur
hälftigen Zuordnung der Leerstandstage zu den Tagen der Eigennutzung verbleibe
es im Falle der Klägerin für das Jahr 2000 gleichwohl bei der im angefochtenen
Steuerbescheid festgesetzten mittleren Verfügbarkeit von 60 %. Denn nach den
Angaben der Klägerin sei von einer tatsächlichen Eigennutzung der Zweitwohnung
an 23 Tagen und einer Vermietung an 187 Tagen auszugehen. Rechne man die
Hälfte der danach verbleibenden 155 Leerstandstage den Tagen der Eigennutzung
- 4 -
zu, verblieben über 100 Verfügbarkeitstage und damit ein Verfügbarkeitsgrad von
60 %.
Hiergegen hat die Klägerin die vom Senat zugelassene Revision eingelegt. Sie er-
hebt mehrere Verfahrensrügen. In der Sache sei das Berufungsgericht zu Recht der
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur Aufteilung der Leerstandszeiten gefolgt.
Die gegenteilige bisherige Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts wider-
spreche dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit und dem Prinzip der Besteuerung
nach der Leistungsfähigkeit insoweit, als sich der Wohnungsinhaber nachweislich
ganzjährig um Vermietung bemühe. In diesen Fällen gebe es zwangsläufig ungewoll-
te Leerstandszeiten, die nicht als Selbstnutzung besteuert werden dürften.
Die Klägerin beantragt,
die Urteile des Schleswig-Holsteinischen Oberverwaltungsgerichts vom
22. Oktober 2003 und des Schleswig-Holsteinischen Verwaltungsgerichts vom
17. Juni 2002 aufzuheben und den Zweitwohnungssteuerbescheid der Be-
klagten vom 11. Juli 2001 in der Gestalt ihres Widerspruchsbescheids vom
27. Dezember 2001 dahin zu ändern, dass die Zweitwohnungssteuer für das
Jahr 2000 auf 350,45 DM und der an die Klägerin zu erstattende Betrag auf
817,71 DM festgesetzt werden.
Die Beklagte beantragt,
die Revision zurückzuweisen.
Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor, das Urteil des Berufungsgerichts sei
zwar im Ergebnis, nicht aber in seinen wesentlichen Begründungselementen richtig.
Der Verfügbarkeitsmaßstab des § 4 Abs. 5 ZwStS sei sachgerecht und entspreche
dem Steuergerechtigkeitsprinzip. Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur
Zurechnung der Leerstandstage im Einkommensteuerrecht sei auf das Zweitwoh-
nungssteuerrecht nicht übertragbar. Die Einkommensteuer knüpfe an die individuelle
wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Pflichtigen unter Berücksichtigung seiner per-
sönlichen Umstände an, wohingegen es für den Zweitwohnungssteuermaßstab nicht
- 5 -
auf diese persönlich-individuellen Verhältnisse, sondern auf eine typisierend betrach-
tete, besondere Leistungsfähigkeit ankomme, die sich in der Art der Vermögens- und
Einkommensverwendung zeige. Außerdem ziele die Zweitwohnungssteuer im Ge-
gensatz zur Einkommensteuer auf einen Ausgleich der den Gemeinden durch den
Leerstand von Ferienwohnungen entstehenden besonderen Belastungen. Hinzu
komme, dass sich eine Selbstnutzung der Wohnung durch ihren Inhaber und erst
Recht der Umfang der Selbstnutzung im Hinblick auf den besonderen grundrechtli-
chen Schutz der Privatsphäre durch die gemeindliche Steuerverwaltung nicht zuver-
lässig feststellen lasse, weshalb ein Zweitwohnungssteuermaßstab, der auf den Um-
fang der Selbstnutzung abstelle, von vornherein mit einem strukturellen Vollzugshin-
dernis behaftet sei.
II.
Die Revision ist unbegründet. Die Verfahrensrügen der Klägerin bleiben ohne Erfolg
(1). Die Auffassung des Berufungsgerichts zur Zuordnung der Leerstandszeiten der
Zweitwohnung ist zwar mit Bundesrecht nicht vereinbar (2); das Urteil des Beru-
fungsgerichts stellt sich aber aus anderen Gründen im Ergebnis als richtig dar
- § 144 Abs. 4 VwGO (3).
1. Das angefochtene Urteil leidet an keinem erheblichen Verfahrensfehler.
Die Rüge der Klägerin, das Berufungsgericht habe seine richterliche Sachaufklä-
rungspflicht (§ 86 Abs. 3 VwGO) verletzt, weil es den Beweisangeboten zu ihren
ganzjährigen Vermietungsbemühungen über ihre Angestellte in der Art einer Vermie-
tungsagentur nicht nachgekommen sei, ist unbegründet. Denn nach der insoweit
maßgeblichen materiellrechtlichen Sicht des Berufungsgerichts kam es auf diese
Frage nicht an. Das Berufungsgericht hat auch bei Annahme eines ganzjährigen
Vermietungsangebots durch die Klägerin keine Veranlassung für eine anderweitige
Zuordnung der Leerstandszeiten gesehen (UA S. 7).
Die von der Klägerin erhobene Gehörsrüge ist ebenfalls unbegründet. Das Beru-
fungsgericht hat seiner Entscheidung keinen Prozessstoff zugrunde gelegt, der der
Klägerin unbekannt war oder zu dem sie sich nicht hätte ausreichend äußern kön-
- 6 -
nen. Insbesondere waren die vom Berufungsgericht für seine Berechnung der Ver-
fügbarkeitsdauer herangezogenen Zahlen entweder von der Klägerin selbst vorge-
tragen (23 Tage eigene Nutzung) oder dem angefochtenen Steuerbescheid zugrunde
gelegt (187 Vermietungstage). Ob sie inhaltlich richtig sind, ist grundsätzlich keine
Frage des Verfahrens, sondern des materiellen Rechts.
Das angefochtene Urteil stellt schließlich auch keine unzulässige Überraschungsent-
scheidung zum Nachteil der Klägerin dar. Ein unzulässiges Überraschungsurteil liegt
nach ständiger Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts nur dann vor, wenn
das Gericht einen bis dahin nicht erörterten rechtlichen oder tatsächlichen Gesichts-
punkt zur Grundlage seiner Entscheidung macht und damit dem Rechtsstreit eine
Wendung gibt, mit welcher insbesondere der unterlegene Beteiligte nach dem bishe-
rigen Verlauf des Verfahrens nicht zu rechnen brauchte (vgl. etwa BVerwG, Be-
schluss vom 23. Dezember 1991 - BVerwG 5 B 80.91 - Buchholz 310 § 108 VwGO
Nr. 241; Beschluss vom 5. Dezember 2001 - BVerwG 4 B 82.01 - juris; jeweils
m.w.N.). Davon kann hier keine Rede sein. Der Gesichtspunkt der hälftigen Teilung
der Leerstandstage stand mit dem von der Klägerin selbst zur Begründung ihrer
Rechtsauffassung herangezogenen Urteil des Bundesfinanzhofs vom 6. November
2001 (IX R 97/00 - BFHE 197, 151) im Raum. Dass das Urteil des Berufungsgerichts
im Ergebnis anders ausfiel, als es die Klägerin den Äußerungen des Gerichts in der
mündlichen Verhandlung zu entnehmen können glaubte, begründet regelmäßig - so
auch hier - kein unzulässiges Überraschungsurteil (vgl. dazu BVerwG, Beschluss
vom 5. Dezember 2001 - BVerwG 4 B 82.01 - a.a.O.).
2. Das Urteil des Berufungsgerichts ist mit Bundesrecht nicht vereinbar, soweit es
sich durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs veranlasst sieht, die Zuord-
nung der Leerstandstage gemischt genutzter Zweitwohnungen in Abweichung von
der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts generell lediglich hälftig der
Zweitwohnungssteuerpflicht zuzuordnen.
Es ist allerdings zunächst eine Frage des grundsätzlich nicht revisiblen Landes-
rechts, wie die Gemeinde in ihrer Satzung den Maßstab für die Erhebung der Zweit-
wohnungssteuer im Einzelnen bestimmt. Auch die Auslegung und Anwendung einer
solchen Satzung durch das Berufungsgericht ist der revisionsgerichtlichen Prüfung
- 7 -
durch das Bundesverwaltungsgericht grundsätzlich entzogen. Die Entscheidung des
Berufungsgerichts ist der revisionsgerichtlichen Kontrolle jedoch insoweit unterwor-
fen, als sie bei der Auslegung und Anwendung der Steuersatzung den mit Art. 105
Abs. 2 a GG bundesrechtlich vorgegebenen Aufwandsbegriff nicht verletzen darf
(BVerwG, Urteil vom 29. Januar 2003 - BVerwG 9 C 3.02 - BVerwGE 117, 345
<346>; stRspr). Dies ist hier jedoch der Fall. Das Berufungsgericht lässt sich bei der
Auslegung des Begriffs der Verfügbarkeit der Zweitwohnung im Sinne des § 4 Abs. 5
der Zweitwohnungssteuersatzung der Beklagten (ZwStS) von einem Verständnis des
Verhältnisses zwischen einkommensteuerbeachtlicher Einkommenserzielung und die
Zweitwohnungssteuerpflicht bestimmender Eigennutzung der Wohnung leiten, das
die Eigenständigkeit des die Zweitwohnungssteuer tragenden verfassungsrechtlichen
Aufwandsbegriffs verkennt.
a) Das Berufungsgericht hat in dem angefochtenen Urteil die Entscheidung des
Bundesfinanzhofs vom 6. November 2001 (BFHE 197, 151) zum Anlass genommen,
in Abweichung von seiner bisherigen Rechtsprechung in Fällen gemischt genutzter
Zweitwohnungen die Leerstandstage regelmäßig hälftig zwischen dem Vorhalten der
Wohnung zur Selbstnutzung und dem Bereithalten zur Vermietung aufzuteilen, selbst
wenn - wie hier - die Eigennutzungsmöglichkeit rechtlich nicht ausgeschlossen ist.
Das Berufungsgericht hat sich hierbei von den seine bis dahin anders lautende
Rechtsprechung aufgebenden Erwägungen des Bundesfinanzhofs leiten lassen, wo-
nach für die Beantwortung der Frage, unter welchen Voraussetzungen bei der Teil-
vermietung einer Zweitwohnung ein "Totalüberschuss" der Einkünfte aus Vermietung
und Verpachtung zu erwarten ist, eine Aufteilung der Leerstandszeiten im Wege der
Schätzung vorzunehmen sei, wenn die Selbstnutzung rechtlich jederzeit möglich ge-
wesen ist. Denn die Leerstandszeiten einer Ferienwohnung seien - für sich betrach-
tet - nicht notwendigerweise Folge einer beabsichtigten Selbstnutzung, sondern
könnten auch durch eine beabsichtigte Vermietung verursacht sein. Durch das - sai-
sonabhängige - Vermieten einer Ferienwohnung an wechselnde Feriengäste ergebe
sich im Regelfall, dass die Ferienwohnung gewisse Zeiten innerhalb des Jahres leer
stehe; in dieser kürzeren Vermietungszeit seien jedoch - bei passabler Auslastung
der Ferienwohnung - im Allgemeinen höhere Einnahmen zu erzielen als bei einer
ganzjährigen Dauervermietung. Deshalb sei es nicht gerechtfertigt, Leerstandszeiten
einer Ferienwohnung von vornherein alleine der Selbstnutzung zuzurechnen, sie
- 8 -
seien vielmehr entsprechend dem zeitlichen Verhältnis der tatsächlichen Selbstnut-
zung zur tatsächlichen Vermietung aufzuteilen oder, wenn sich der Umfang der
Selbstnutzung nicht aufklären lasse, zu gleichen Teilen den verschiedenen Nut-
zungsarten zuzuordnen (BFH, Urteil vom 6. November 2001 a.a.O.; bestätigt in BFH,
Urteil vom 5. November 2002 - IX R 18/02 - BFHE 200, 556).
b) Die Übernahme dieser zum Einkommensteuerrecht entwickelten Grundsätze des
Bundesfinanzhofs auf das Recht der Zweitwohnungssteuer durch das Berufungsge-
richt verletzt den verfassungsrechtlichen Aufwandsbegriff des Art. 105 Abs. 2 a GG.
Die Zweitwohnungssteuer ist als Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2 a GG
eine Steuer auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit, die in der Verwendung des
Vermögens oder Einkommens für den persönlichen Lebensbedarf sichtbar wird
(BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 - BVerfGE 65, 325
<346 f.>). Das Innehaben einer weiteren Wohnung für den persönlichen Lebensbe-
darf (Zweitwohnung) neben der Hauptwohnung ist ein besonderer Aufwand, der ge-
wöhnlich die Verwendung von finanziellen Mitteln erfordert und in der Regel wirt-
schaftliche Leistungsfähigkeit zum Ausdruck bringt (BVerfGE 65, 325 <348>;
BVerwG, Urteil vom 26. September 2001 - BVerwG 9 C 1.01 - BVerwGE 115, 165
<168>). Neben der tatsächlichen Selbstnutzung ist es gerade der Leerstand der
Zweitwohnung trotz rechtlich bestehender Nutzungsmöglichkeit, der regelmäßig auf
die der Besteuerung zugrunde liegende Leistungsfähigkeit des Wohnungsinhabers
schließen lässt. Deshalb betont das Bundesverwaltungsgericht in ständiger Recht-
sprechung, dass der von der Aufwandsteuer erfasste konsumtive Aufwand für die
persönliche Lebensführung auch ohne tatsächliche Inanspruchnahme der Zweitwoh-
nung vorliegt. Es genügt, dass eine zeitweilige Eigennutzung während des Veranla-
gungszeitraums rechtlich offen gehalten und die Zweitwohnung damit hierfür vor-
gehalten wird (BVerwG, Urteil vom 10. Oktober 1995 - BVerwG 8 C 40.93 -
BVerwGE 99, 303 <305>; Urteil vom 30. Juni 1999 - BVerwG 8 C 6.98 - BVerwGE
109, 188 <190>; BVerwGE 115, 165 <170>). Daher geht der Einwand der Klägerin
von vornherein fehl, eine Eigennutzung ihrer Zweitwohnung während der gesamten
Leerstandstage des Jahres sei ihr schon deshalb nicht möglich, weil sie voll berufstä-
tig sei.
- 9 -
Auch in den Fällen der Mischnutzung, in denen der Zeitwohnungsinhaber die Woh-
nung sowohl selbst nutzt als auch zur Erzielung von Einkünften vermietet, gilt für die
zweitwohnungssteuerrechtliche Bewertung der Leerstandstage im Grundsatz nichts
anderes. Zwar ist die Steuer erhebende Gemeinde von Verfassungs wegen gehalten,
solche Wohnungen von der örtlichen Aufwandsteuer auszunehmen, die aus-
schließlich der Erzielung von Einkünften durch Vermietung und Verpachtung dienen
und damit als "reine Geld- oder Vermögensanlage" gehalten werden (BVerwG, Urteil
vom 26. Juli 1979 - BVerwG 7 C 53.77 - BVerwGE 58, 230 <235>; BVerwGE 99, 303
<307>; 115, 165 <169>). Die Abgrenzung zwischen zweitwohnungssteuerfreier rei-
ner Kapitalanlage und zweitwohnungssteuerpflichtiger Vorhaltung auch für die per-
sönliche Lebensführung hat dabei nach der Rechtsprechung des Bundesverwal-
tungsgerichts mit Blick auf die Zweckbestimmung der Zweitwohnung gegebenenfalls
anhand einer umfassenden Würdigung aller objektiven Umstände des Einzelfalles zu
erfolgen (BVerwGE 99, 303 <307>; 115, 165 <169>). Steht indes, wie hier, die
Mischnutzung der Zweitwohnung und damit ihre Nutzung zumindest auch zur per-
sönlichen Lebensführung fest, bedarf es der Einzelfall bezogenen Abgrenzung zur
"reinen Kapitalanlage" nicht (mehr). Für diese Fälle ist in der Rechtsprechung des
Bundesverwaltungsgerichts geklärt, dass Bundesrecht lediglich aus Gründen der
Verhältnismäßigkeit die Bestimmung der Eigennutzungszeiten im Veranlagungsjahr
fordert, um eine, gemessen an der Eigennutzungsmöglichkeit, unverhältnismäßige
Steuerbelastung auszuschließen (BVerwGE 109, 188 <191 f.>; 115, 165 <169>), und
dass hierbei Zeiten eines Wohnungsleerstandes, für die eine Eigennutzungs-
möglichkeit rechtlich nicht ausgeschlossen worden ist, von Sonderkonstellationen
abgesehen, den Zeiträumen zuzurechnen sind, in denen die Wohnung für Zwecke
des persönlichen Lebensbedarfs vorgehalten wird (BVerwGE 115, 165 <170>).
An diesen Grundsätzen hält der Senat fest. Die geänderte Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung gemischt genutzter
Zweitwohnungen gibt keine Veranlassung, die Zuordnung der Leerstandszeiten im
Recht der Zweitwohnungssteuer nunmehr anders zu beurteilen. Sofern das Beru-
fungsgericht demgegenüber die Gleichartigkeit der Zuordnungsfragen in beiden
Rechtsgebieten betont (UA S. 6) und es deshalb für geboten hält, die vom Bundesfi-
nanzhof für das Einkommensteuerrecht entwickelten Verteilungskriterien bei den
Leerstandszeiten auch für den Bereich der Zweitwohnungssteuer zu übernehmen
- 10 -
(UA S. 7), verkennt es den grundsätzlichen Unterschied und die jeweilige rechtliche
Selbstständigkeit der beiden Steuerarten.
Die Zweitwohnungssteuer knüpft an das Innehaben der Wohnung und die darin zum
Ausdruck kommende Einkommensverwendung an, wohingegen die Einkommens-
teuer die Einkommenserzielung zum Gegenstand hat und demzufolge nach ihrer
gesetzlichen Ausgestaltung die einzelnen Vorgänge der Einkommenserzielung ein-
schließlich der sie mindernden Tatbestände in den Blick nimmt (vgl. etwa Lang, in:
Tipke/Lang, Steuerrecht, 17. Aufl. 2002, § 9 Rn. 42). Was das grundsätzliche Ver-
hältnis beider Steuerarten zueinander angeht, ist in der Rechtsprechung seit langem
geklärt, dass die Zweitwohnungssteuer der Einkommensteuer nicht gleichartig im
Sinne des Art. 105 Abs. 2 a GG ist (BVerfGE 65, 325 <351 ff.>).
Zwar verlangt, wie ausgeführt, auch die Zweitwohnungssteuer vor dem Hintergrund
des sie legitimierenden Aufwandsbegriffs die Unterscheidung danach, welchem
Zweck eine Wohnung dient. Ist aber geklärt, dass sie jedenfalls auch zu Zwecken der
eigenen Lebensführung genutzt wird, steht die Zweitwohnungssteuerpflicht im
Grundsatz fest. Die im Rahmen der Einkommensteuer erforderliche differenzierte
Bestimmung und Zuordnung der einzelnen Einkünfte, Werbungskosten und Be-
triebsausgaben ist der Zweitwohnungssteuer grundsätzlich fremd. Wegen dieses
unterschiedlichen Blickwinkels können sich die für die Zweitwohnungssteuer relevan-
ten Leerstandszeiten mit jenen überschneiden, die nach der neuen Rechtsprechung
des Bundesfinanzhofs bei der Bestimmung der Einkommenserzielung einkommens-
mindernd berücksichtigt werden. Im Rahmen der Zweitwohnungssteuererhebung ist
bei gemischt genutzten Zweitwohnungen - von hier nicht in Rede stehenden Sonder-
konstellationen abgesehen (vgl. dazu BVerwGE 115, 165 <170>) - jede Leerstands-
zeit, für die der Wohnungsinhaber die Eigennutzungsmöglichkeit rechtlich nicht aus-
geschlossen hat, Ausdruck der Einkommensverwendung zur persönlichen Lebens-
haltung; der Wohnungsinhaber kann ungeachtet seiner Vermietungsabsicht auf die
Wohnung zugreifen und sie selbst nutzen. Das hat zur Folge, dass solche Leer-
standstage einen Bezug zu beiden Steuertatbeständen aufweisen. Sie sind einerseits
Ausdruck des mit dem Innehaben der Zweitwohnung getriebenen besonderen
Aufwandes für die private Lebensführung und können andererseits nach der für das
- 11 -
Einkommensteuerrecht maßgeblichen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ge-
mäß der hierfür vorgesehenen pauschalierenden Zuordnung als durch die Vermie-
tungsbemühungen veranlasst anzusehen sein.
Eine solche Überschneidung ist den verschiedenen Steuergegenständen der beiden
Steuerarten geschuldet. Dass die damit einher gehende unterschiedliche Behand-
lung der Leerstandstage als zweitwohnungssteuererheblich einerseits und die Ein-
künfte mindernd andererseits weder verfassungsrechtlich noch bundesrechtlich ver-
boten ist und die Rechtsordnung auch nicht widersprüchlich macht, hat der Senat in
vergleichbarem Zusammenhang bereits zur Erhebung der Zweitwohnungssteuer auf
beruflich veranlasste Zweitwohnungen entschieden (BVerwG, Urteil vom 12. April
2000 - BVerwG 11 C 12.99 - BVerwGE 111, 122 <127>; ebenso BFH, Urteil vom
5. März 1997 - II R 28/95 - BFHE 182, 243 <247>; vgl. ferner BFH, Urteil vom
15. Oktober 2002 - IX R 58/01 - BStBl II 2003, 287 <288>).
3. Obwohl die Entscheidungsgründe des angefochtenen Urteils gegen Bundesrecht
verstoßen, ist die Revision zurückzuweisen, weil sich das Urteil des Berufungsge-
richts aus anderen Gründen als richtig erweist (§ 144 Abs. 4 VwGO). Das Berufungs-
gericht hat das klageabweisende Urteil des Verwaltungsgerichts im Ergebnis zu
Recht aufrechterhalten. Die Festsetzung der Zweitwohnungssteuer mit einem mittle-
ren Verfügbarkeitsgrad von 60 % trifft auch bei der bundesrechtlich gebotenen Be-
rücksichtigung der Leerstandstage zu.
Diese Staffelung des Steuermaßstabs nach dem Verfügbarkeitsgrad in § 4 Abs. 5
ZwStS ist bundesrechtlich nicht zu beanstanden. Zu ihr hat sich die Beklagte aus-
weislich der von ihr vorgelegten Sitzungsvorlage für die Neufassung der Zweitwoh-
nungssteuersatzung im Januar 2000 durch das Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts vom 30. Juni 1999 (BVerwG 8 C 6.98 a.a.O.) veranlasst gesehen. In ihm hat
das Bundesverwaltungsgericht die Festsetzung einer Zweitwohnungssteuer unter
Zugrundelegung der gesamten Jahresrohmiete als "unverhältnismäßig und (…) nicht
mehr im Einklang mit der grundsätzlichen Trennung des steuerpflichtigen privaten
Aufwands und der Vermietung zur Einkommenserzielung" (a.a.O. S. 191) beurteilt,
wenn für den Wohnungsinhaber von vornherein nur eine vertraglich befristete Eigen-
- 12 -
nutzungsmöglichkeit von lediglich vier Wochen im Jahr besteht. Ungeachtet dessen,
dass der Senat zwischenzeitlich die Erhebung des vollen Jahresbetrags der Zweit-
wohnungssteuer als nicht unverhältnismäßig befunden hat, wenn der Inhaber über
eine rechtlich gesicherte Eigennutzungsmöglichkeit der Zweitwohnung von mindes-
tens zwei Monaten im Jahr verfügt (BVerwGE 115, 165), liegt die in § 4 Abs. 5
ZwStS von der Beklagten gewählte Staffelung der Verfügbarkeit der Zweitwohnung
für den Inhaber im Rahmen ihres satzungsrechtlichen Gestaltungsspielraums.
Die Klägerin konnte im Veranlagungsjahr 2000 in mehr als 90, aber weniger als 180
Tagen über die Wohnung verfügen, was den dem angefochtenen Steuerbescheid
zugrunde gelegten Verfügbarkeitsgrad von 60 % bestätigt. Hierbei kann offen blei-
ben, ob die Klägerin, wie vom Berufungsgericht in Übereinstimmung mit dem Steu-
erbescheid festgestellt (§ 137 Abs. 2 VwGO), die Wohnung lediglich 187 Tage im
Jahr 2000 vermietet hatte, oder ob dies, wie die Klägerin in Übereinstimmung mit
ihren aus den Akten ersichtlichen und insoweit von der Beklagten auch nicht bestrit-
tenen Angaben vorträgt, an 197 Tagen der Fall war. Bei 187 Vermietungstagen
kommt die Klägerin in dem Schaltjahr 2000 zu einer Verfügbarkeit der Zweitwohnung
von 179 Tagen, bei 197 Vermietungstagen zu 169 Tagen Verfügbarkeit. Hierbei sind
die nach Abzug der unbestrittenen 23 Tage Eigennutzung verbleibenden Leer-
standstage nach Maßgabe der vorstehenden Grundsätze zum bundesrechtlichen
Aufwandsbegriff in vollem Umfang den Zeiten der Verfügbarkeit der Zweitwohnung
für den Inhaber zuzuschlagen. Denn die Klägerin hatte während dieser Zeit nach
ihrem auch insoweit nicht bestrittenen und vom Berufungsgericht als wahr unterstell-
ten Vortrag die Eigennutzung der Wohnung nicht rechtlich ausgeschlossen, sondern
lediglich die Wohnung zur ganzjährigen Vermietung angeboten. Dass eine Mitarbei-
terin von ihr angewiesen war, ganzjährig - mit Ausnahme der zu Beginn des Urlaubs-
jahres festgelegten eigenen Nutzungstage - Buchungswünsche entgegenzunehmen
und zu bearbeiten, schließt die grundsätzlich gegebene Eigennutzungsmöglichkeit
während der trotz der Vermietungsbemühungen verbleibenden Leerstandstage nicht
in einer Weise rechtlich aus, die die Zuordnung der Wohnung zur persönlichen Le-
bensführung während dieser Zeit verbietet. Auch sonst ist keine Sonderkonstellation
vorgetragen oder erkennbar, die der Zuordnung aller Leerstandstage zum Zeitraum
der Verfügbarkeit entgegensteht.
- 13 -
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO.
Hien Vallendar Prof. Dr. Eichberger
Dr. Nolte Domgörgen
B e s c h l u s s
Der Wert des Streitgegenstandes wird für das Revisionsverfahren gemäß § 13
Abs. 2, § 14 Abs. 2 GKG a.F. in Verbindung mit § 72 Nr. 1 GKG n.F. auf 179,18 €
(entspricht 350,45 DM) festgesetzt.
Hien Vallendar Prof. Dr. Eichberger
Sachgebiet:
BVerwGE:
nein
Abgabenrecht
Fachpresse: ja
Kommunales Steuerrecht
Zweitwohnungssteuer
Rechtsquelle:
GG Art. 105 Abs. 2 a
Stichworte:
Zweitwohnungssteuer; Aufwandsteuer; Mischnutzung der Wohnung; Leerstandszei-
ten; Einkommensteuer.
Leitsatz:
Wird eine Zweitwohnung vom Wohnungsinhaber sowohl selbst genutzt als auch
vermietet, sind die Zeiten eines Wohnungsleerstandes, für die eine Eigennutzungs-
möglichkeit rechtlich nicht ausgeschlossen worden ist, grundsätzlich den Zeiträumen
zuzurechnen, in denen die Wohnung für Zwecke des persönlichen Lebensbedarfs
vorgehalten wird (Bestätigung von BVerwGE 115, 165 <170>; Abgrenzung zu BFHE
197, 151).
Urteil des 10. Senats vom 27. Oktober 2004 - BVerwG 10 C 2.04
I. Schleswig-Holsteinisches
VG vom 17.06.2002 - Az.: VG 14 A 32/02 -
II. Schleswig-Holsteinisches OVG vom 22.10.2003 - Az.: OVG 2 LB 108/02 -