Urteil des BVerfG, Az. 2 BvL 5/03

BVerfG: vorbehalt des gesetzes, ablauf der frist, erteilung der konzession, treu und glauben, formelles gesetz, spielbank, rechtsstaatsprinzip, niedersachsen, ungültigkeit, ergänzung
Entscheidungen
BUNDESVERFASSUNGSGERICHT
- 2 BvL 5/03 -
In dem Verfahren
zur verfassungsrechtlichen Prüfung,
1.
ob § 2 Abs. 1 in Verbindung mit § 5 des Niedersächsischen Gesetzes zur Ergänzung
abgaberechtlicher Vorschriften für öffentliche Spielbanken vom 14. Juni 2002 (Nds. GVBl
S. 174) gegen das Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG), insbesondere den Grundsatz
des Verbots der Rückwirkung von Gesetzen,
2.
ob § 3 Abs. 1 Satz 2 des Niedersächsischen Gesetzes über die Zulassung öffentlicher
Spielbanken vom 25. Juli 1973 (Nds. GVBl S. 253) gegen das Rechtsstaatsprinzip (Art. 20
Abs. 3 GG), insbesondere den Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung, verstößt.
- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 14. Mai 2003 - 3 K 264/95 -
hat die 3. Kammer des Zweiten Senats des Bundesverfassungsgerichts durch
den Richter Mellinghoff,
die Richterin Lübbe-Wolff
und den Richter Gerhardt
gemäß § 81a BVerfGG in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. August 1993 (BGBl I S. 1473) am 11. August
2008 einstimmig beschlossen:
Die Vorlage ist unzulässig.
Gründe:
I.
1
Das Normenkontrollverfahren gemäß Art. 100 Abs. 1 GG betrifft die Vereinbarkeit der Erhebung einer gegenüber der
gesetzlichen Spielbankabgabe erhöhten Spielbankabgabe mit rechtsstaatlichen Grundsätzen.
2
1. Das Niedersächsische Gesetz über die Zulassung öffentlicher Spielbanken vom 25. Juli 1973 (Nds. GVBl S. 253 -
NSpielbG 1973) ermöglichte die Zulassung öffentlicher Spielbanken in drei geeigneten Orten nebst
Zweigspielbetrieben in drei weiteren Orten (§ 1). Der Betrieb einer Spielbank bedurfte der Konzession, die auf Zeit
erteilt und mit Auflagen und Bedingungen verbunden werden konnte; die Einzelheiten waren in einem
Konzessionsvertrag zu regeln (vgl. § 2 NSpielbG 1973). Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 NSpielbG 1973 hatte der
Spielbankunternehmer an das Land Niedersachsen eine Spielbankabgabe in Höhe von 80 vom Hundert der
Bruttospielerträge zu entrichten; Satz 2 bestimmte, dass höhere (zusätzliche) Leistungen in dem Konzessionsvertrag
festgelegt werden konnten.
3
Das niedersächsische Spielbankenrecht wurde in der Folgezeit mehrfach geändert. Hier von Interesse ist allein das
Gesetz zur Ergänzung abgaberechtlicher Vorschriften für öffentliche Spielbanken vom 14. Juni 2002 (Nds. GVBl
S. 174 - Ergänzungsgesetz). § 2 Abs. 1 dieses Gesetzes legte rückwirkend zum 1. September 1973 (§ 5) die
Abgabesätze der Zusatzleistungen zur Spielbankabgabe in der Höhe fest.
4
2. Der Minister des Innern erteilte der Klägerin des Ausgangsverfahrens am 11. November 1975 die Konzession zum
Betrieb einer Spielbank in B... mit einem Zweigspielbetrieb in B... für die Dauer von 15 Jahren nach Maßgabe des
Konzessionsvertrages vom 12. November 1975. Der Konzessionsvertrag bestimmte zu den höheren Leistungen im
Sinne von § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973:
5
§ 2
6
( ... )
7
(3) Soweit der Brutto-Spielertrag der Spielbank oder des Zweigspielbetriebes 10 Mio. DM pro
Jahr übersteigt, sind von den jeweils übersteigenden Beträgen zusätzliche Leistungen zu der
Spielbankabgabe zu erbringen. Hierfür gilt während der ersten 10 Jahre nach Erteilung der
Konzession die folgende Regelung:
8
Zusatzleistung:
9
Über
10 Mio. DM =
zusätzlich
0,5 %
"
11 Mio. DM =
"
1 %
(...)
"
22 Mio. DM =
"
6,5 %
"
23 Mio. DM =
"
7 %
10
Die Zusatzleistung ist, sobald die oben genannten Sätze erreicht sind, innerhalb der ersten 6
Tage nach Ablauf des betreffenden Monats zu berechnen und an das zuständige Finanzamt
zu überweisen. Nach Ablauf der Frist von 10 Jahren ist der Nieders. Minister des Innern
berechtigt, die v.H.-Sätze für den über 10 Mio. DM hinausgehenden Bruttospielertrag neu
festzusetzen, wobei eine Erhöhung in den nächsten 5 Jahren die oben genannten
Prozentsätze um maximal 1 % übersteigen darf.
11
Die Klägerin meldete in der Folgezeit die Zusatzleistungen monatlich bei dem örtlichen Finanzamt an und entrichtete
die fälligen Beträge.
12
3. Die mit Erlass des Ministers des Innern vom 22. Dezember 1988 verfügte Erhöhung der Abgabesätze (vgl. § 2
Abs. 3 letzter Satz des Konzessionsvertrags) veranlasste die Klägerin, die Rechtmäßigkeit der Erhebung der höheren
Spielbankabgabe in Frage zu stellen. Mit Bescheid vom 23. Juni 1989 setzte daraufhin das Finanzamt Bad Bentheim
unter Anwendung der höheren Abgabesätze Zusatzleistungen für die Monate Mai bis Dezember 1988 für die Spielbank
B... und Juli bis Dezember 1988 für die Spielbank B... fest.
13
Das Finanzgericht hob die Bescheide auf: Das Finanzamt habe zu Unrecht abgabenrechtliche Befugnisse gegenüber
der Spielbankbetreiberin in Anspruch genommen. Die geltend gemachten Ansprüche auf Zusatzleistungen wurzelten
nicht im Abgabenrecht, sondern in einem ausschließlich durch den Konzessionsvertrag als öffentlich-rechtlichem
Vertrag begründeten Vertragsverhältnis und seien keine Steuer.
14
Der Bundesfinanzhof teilte diese Auffassung nicht, hob das Urteil des Finanzgerichts auf und verwies die Sache
zurück (Urteil vom 8. März 1995 - II R 23/93 -; siehe auch BFHE 177, 276 ). Die
Spielbankabgabe erfülle alle Merkmale einer Steuer. Insbesondere handele es sich bei der Spielbankabgabe nicht um
eine Verwaltungsabgabe bzw. Konzessionsabgabe. Für die höhere (zusätzliche) Spielbankabgabe gelte nichts
anderes. Mit der Regelung des § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 habe der Gesetzgeber weder eine weitere -
gegenüber der Spielbankabgabe selbstständige - Abgabe geschaffen, noch werde mit ihr eine rein vertragliche
Leistungspflicht begründet oder ermöglicht. Abgabenerhebende Körperschaft, Schuldner, Tatbestand und
Bemessungsgrundlage blieben gegenüber der „normalen“ Spielbankabgabe unverändert; § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG
1973 ermögliche nur die Erhöhung des Steuersatzes. Die im Hinblick auf den Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der
Besteuerung bestehenden Bedenken hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit der Regelung ließen deren
Steuercharakter unberührt.
15
Nachdem das Finanzgericht den Rechtsstreit ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht gemäß Art. 100
Abs. 1 GG die Frage zur Entscheidung vorgelegt hatte, ob § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 gegen das
Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG), insbesondere den Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung
verstößt, erging das niedersächsische Gesetz zur Ergänzung abgaberechtlicher Vorschriften für öffentliche
verstößt, erging das niedersächsische Gesetz zur Ergänzung abgaberechtlicher Vorschriften für öffentliche
Spielbanken vom 14. Juni 2002 (Ergänzungsgesetz). In ihm wurden die Abgabesätze für Zusatzleistungen zur
Spielbankabgabe entsprechend der im Konzessionsvertrag niedergelegten Progression rückwirkend zum
1. September 1973 gesetzlich festgelegt. Die mit dem Erlass vom 22. Dezember 1988 verfügte Erhöhung der
Abgabesätze wurde nicht in das Gesetz übernommen.
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Daraufhin setzte das Finanzamt B... mit Bescheid vom 9. September 2002 die Zusatzleistung zur Spielbankabgabe
für die Monate Mai bis Dezember 1988 für die Spielbank B... und Juli bis Dezember 1988 für die Spielbank B... unter
Abänderung seines Bescheides vom 23. Juni 1989 neu fest. Im Hinblick auf diesen Bescheid beschränkte die
Klägerin ihr Klagebegehren.
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4. Nachdem das Bundesverfassungsgericht die Unzulässigkeit der erwähnten Vorlage festgestellt hatte (vgl.
BVerfGK 1, 124 ff.), setzte das Finanzgericht den Rechtsstreit erneut gemäß Art. 100 Abs. 1 GG aus und legte dem
Bundesverfassungsgericht die im Rubrum wiedergegebenen Fragen zur Entscheidung vor (vgl. im einzelnen EFG
2004, S. 445 ff.). Zur Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefragen führt es aus, der Bescheid vom 9. September
2002 sei im Falle der Verfassungswidrigkeit von §§ 2 und 5 des Ergänzungsgesetzes wegen unzulässiger
Rückwirkung auf den 1. September 1973 rechtswidrig; in diesem Fall sei zu entscheiden, ob § 3 Abs. 1 Satz 2
NSpielbG 1973 eine hinreichende gesetzliche Grundlage für den Bescheid vom 23. Juni 1989 darstelle; bei
Ungültigkeit dieser Norm müsse der Klage stattgegeben werden.
18
Das Finanzgericht ist weiterhin von der Ungültigkeit des § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 wegen Verstoßes gegen
das Rechtsstaatsprinzip überzeugt: Das Rechtsstaatsprinzip gebiete, dass im Bereich des Abgabenwesens
steuerbegründende Tatbestände nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß hinreichend bestimmt und begrenzt
seien. Erforderlich sei eine gesetzliche Festlegung über den Steuergegenstand, den Steuerschuldner, die
Bemessungsgrundlage und den Steuersatz. Anhand dieser Festlegungen müsse die Steuerbemessungsgrundlage
numerisch bestimmt beziehungsweise bestimmbar sein. Steuertatbestände könnten nur durch förmliches Gesetz oder
Satzung festgelegt werden. Daraus folge das Verbot von Steuervereinbarungen. Prinzipielle verfassungsrechtliche
Grundsätze begründeten das Verbot einer im Steuergesetz zugelassenen Vertragsform, wie sie § 3 Abs. 1 Satz 2
NSpielbG 1973 bezüglich der Möglichkeit der Festlegung höherer Leistungen im Konzessionsvertrag vorsehe. Ohne
parlamentarische Ermächtigung dürften keine Steuern erhoben werden. Dem werde § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973
nicht gerecht, weil die Erhebung der höheren (zusätzlichen) Spielbankabgabe erst auf der Grundlage des
Konzessionsvertrags habe erfolgen können, dessen steuerbegründender Inhalt der Vereinbarung des Ministers des
Innern und der Spielbankbetreiberin unterlegen habe. Zwar lasse sich der Vorschrift der Wille des Gesetzgebers zu
einer über 80 vom Hundert der Bruttospielerträge hinausgehenden Spielbankabgabe entnehmen, konkrete
Bestimmungen zur Höhe des Steuersatzes enthalte die Norm aber nicht: die Möglichkeit der Vorausberechenbarkeit
der Steuer durch den Spielbankunternehmer habe erst aufgrund des Konzessionsvertrags bestanden.
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Auch die sachtypischen Besonderheiten der (höheren) Spielbankabgabe rechtfertigten nicht die Annahme
hinreichender Tatbestandsbestimmtheit. Die ordnungsrechtliche Primärfunktion der Spielbankabgabe, das Aufkommen
der Spielbanken bis zur Wirtschaftlichkeitsgrenze abzuschöpfen und für gemeinnützige Zwecke zu verwenden,
rechtfertige es nicht, die in § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 getroffene Regelung als noch hinreichend
tatbestandsbestimmt zu qualifizieren. Das Bestreben nach flexibler Regelung genüge nicht. Dem Abschöpfungsgebot
für sich allein ließen sich keine zwingenden Maßgaben über die Höhe des Steuersatzes der Spielbankabgabe
entnehmen. Zwar möge die Möglichkeit der Versteigerung einer Spielbankerlaubnis (vgl. BVerfGE 102, 197 <218>)
darauf hindeuten, dass zur Erreichung des vom Gesetzgeber angestrebten Abschöpfungsmaßes mit dem
Konzessionsinhaber konsentierte Regelungen sachgerecht sein könnten. Dies entspreche auch Überlegungen, die im
Zuge des Gesetzgebungsverfahrens angestellt worden seien. Für die Frage, ob § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 dem
Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung genüge, sei diese Erwägung jedoch ohne Belang. Da sich die
Steuerschuld nie zwingend aus vorgegebenen Steuerwürdigkeitsentscheidungen unmittelbar ableiten lasse, sei die
numerische Bestimmung im Gesetz erforderlich.
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Die aus der Verletzung des Prinzips der Tatbestandsmäßigkeit folgende Beeinträchtigung der Klägerin sei auch nicht
aufgrund des von ihr geschlossenen Konzessionsvertrags entfallen. Aufgrund des verfassungsrechtlichen Verbots
einer steuerbegründenden Vereinbarung könne das verfassungswidrige Steuergesetz nicht kraft Zustimmung des
Steuerpflichtigen als noch verfassungsmäßig qualifiziert werden. Diese Beurteilung decke sich mit der Rechtsfolge,
die sich gemäß § 59 Abs. 1 VwVfG in Verbindung mit § 134 BGB bei Verstoß eines öffentlich-rechtlichen Vertrags
gegen ein Verbot der Vertragsform oder des Vertragsinhalts ergebe. Schließlich sei § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973
auch deshalb verfassungswidrig unbestimmt, weil die Verwaltung zu einer einseitigen unbeschränkten Festlegung von
Steuerpflichten ermächtigt werde.
II.
21
Zu der Vorlage haben die Klägerin des Ausgangsverfahrens und für das Land Niedersachsen die Niedersächsische
Staatskanzlei Stellung genommen.
22
1. Unter Bezugnahme auf ihre Stellungnahme im vorangegangenen Vorlageverfahren macht die Klägerin des
Ausgangsverfahrens geltend: § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 in Verbindung mit dem Konzessionsvertrag genüge
nicht den Anforderungen des Rechtsstaatsprinzips; der Verweis auf den Konzessionsvertrag zur Bestimmung höherer
Leistungen sei unzureichend. Die Vorschrift liefere keinen eindeutigen Tatbestand für den mit jeder Steuer
verbundenen Eingriff und treffe keine Aussagen zu Voraussetzungen, Umfang und Grenzen. Der
Spielbankenbetreiberin stehe grundsätzlich, wie in BVerfGE 102, 197 (212) bestätigt worden sei, das Grundrecht aus
Art. 12 Abs. 1 GG zur Seite. § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 bleibe lückenhaft, rechtsstaatswidrig unbestimmt und
bilde insofern nicht die nach Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG erforderliche gesetzliche Grundlage. Der im Steuerrecht
geltende Vorbehalt des Gesetzes fordere ein formelles Gesetz oder eine Satzung als Besteuerungsgrundlage. Damit
werde ausgeschlossen, die Entscheidung über die Höhe der Besteuerung in das Ermessen der Verwaltung zu geben,
wie das über die Ermächtigung zum Abschluss eines Konzessionsvertrages geschehen sei. Insofern müsse nicht
ausgeführt werden, dass es schon an einem ausreichenden Gemeinwohlbelang fehle, weil es dem Gesetzgeber nicht
um die Gefahrenabwehr, sondern um Einnahmenerzielung gegangen sei.
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2. Für das Land Niedersachsen hat die Niedersächsische Staatskanzlei zur Frage der Rückwirkung Stellung
genommen. Zu dem vorangegangenen, hinsichtlich § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 im Wesentlichen mit dem
vorliegenden übereinstimmenden Vorlagebeschluss hatte sie ausgeführt: Die Vorlage sei unzulässig. Ihre Begründung
entspreche nicht dem Darlegungserfordernis des § 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG. Das Gericht habe sich nicht
hinreichend mit den tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkten auseinandergesetzt. Zwar sei es gemäß § 126
Abs. 5 FGO an die Beurteilung des Bundesfinanzhofs in der zurückweisenden Entscheidung gebunden, nach der die
höhere (zusätzliche) Spielbankabgabe gemäß § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 eine Steuer im Sinne des § 3 Abs. 1
AO sei. Das Finanzgericht verkenne aber, dass spätestens seit der Entscheidung zur Berufsausbildungsabgabe
(BVerfGE 55, 274 <299>) und der Investitionshilfeabgabe (BVerfGE 67, 256 <282>) davon auszugehen sei, dass ein
verfassungsrechtlicher Steuerbegriff zwar an die gesetzliche Definition der Steuer anknüpfe, darüber hinaus aber dem
Funktionszusammenhang der bundesstaatlichen Finanzverfassung ebenso Rechnung tragen müsse wie der
Notwendigkeit, dass die Steuer in der modernen Industriegesellschaft zwangsläufig auch zum zentralen
Lenkungsinstrument aktiver staatlicher Wirtschafts- und Gesellschaftspolitik geworden sei und damit der Zweck,
Einkünfte für die Bestreitung allgemeiner Staatsaufgaben zu erzielen, sogar als Nebenzweck nicht selten in den
Hintergrund trete. Der Beschluss habe außer Acht gelassen, dass eine Bindung an die Rechtsauffassung des
Bundesfinanzhofs dahingehend, dass die Abgabe als Steuer im verfassungsrechtlichen Sinne zu qualifizieren sei,
nicht vorgelegen habe. Es habe daher im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts nahe gelegen zu
erörtern, ob die Erhebung unabhängig von der einfachgesetzlichen Qualifizierung gegebenenfalls insoweit
verfassungsrechtlich abweichend zu beurteilen sein könnte und aus diesem Grunde die Grundsätze des
Finanzverfassungsrechts auf eine Bestimmung der hier vorliegenden Art (etwa: Vergütungsregelung) nicht hätten
entsprechend angewendet werden können. Durch die Einschränkung der Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefrage
nehme sich das vorlegende Gericht selbst die Möglichkeit, die Abgabe spezifisch verfassungsrechtlich zuzuordnen
und die daran anknüpfenden Folgerungen für die Vorlagefrage darzulegen.
III.
24
Die Vorlage ist unzulässig. Das Finanzgericht hat die Entscheidungserheblichkeit der zur Prüfung gestellten Frage
der Verfassungswidrigkeit von § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 und damit auch eine Entscheidungserheblichkeit von
Vorschriften des Ergänzungsgesetzes nicht hinreichend dargelegt.
25
1. Ein Vorlagebeschluss nach Art. 100 Abs. 1 GG muss mit hinreichender Deutlichkeit erkennen lassen, aus
welchen Gründen das vorlegende Gericht von der Unvereinbarkeit der Norm überzeugt ist und dass es bei Gültigkeit
der Regelung zu einem anderen Ergebnis kommen würde als im Fall ihrer Ungültigkeit und wie es dieses Ergebnis
begründen würde (vgl. BVerfGE 77, 259 <261>; 97, 49 <60>; 98, 169 <199>; 105, 61 <67>; stRspr). Das Gericht
muss sich mit der Rechtslage auseinandersetzen, die in Rechtsprechung und Literatur vertretenen Auffassungen
berücksichtigen und auf unterschiedliche Auslegungsmöglichkeiten der Norm eingehen, soweit diese für deren
Verfassungsmäßigkeit von Bedeutung sein können (vgl. BVerfGE 79, 245 <249>; 86, 71 <77>; 97, 49 <60>). Die
Darlegungen zur Verfassungswidrigkeit der zur Prüfung gestellten Norm müssen den verfassungsrechtlichen
Prüfungsmaßstab nennen und die für die Überzeugung des Gerichts maßgebenden Erwägungen darstellen, wobei sich
das Gericht jedenfalls mit nahe liegenden tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkten auseinanderzusetzen hat
(vgl. BVerfGE 86, 52 <57>; 86, 71 <78>; 94, 315 <325>). Diesen Anforderungen genügt der Vorlagebeschluss nicht.
26
2. Das Finanzgericht hat die Entscheidungserheblichkeit der Gültigkeit des § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 nicht
hinreichend begründet. Es hat die rechtlichen Grundlagen der von der Klägerin angefochtenen Abgabenerhebung nicht
ausreichend gewürdigt und es insbesondere unterlassen, das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und dem Land
Niedersachsen daraufhin zu untersuchen, ob die Erhebung der höheren Spielbankabgabe auf bestandskräftiger
Festsetzung durch Verwaltungsakt beruht.
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Die strittige Abgabenerhebung kann nur vor dem Hintergrund der Entscheidung des Gesetzgebers im Jahr 1973, den
Betrieb von Spielbanken unter bestimmten, vom Innenminister weiter zu konkretisierenden und von den
Konzessionsnehmern
konsentierten
Bedingungen
zuzulassen,
angemessen
gewürdigt
werden.
Der
Landesgesetzgeber hat die Festlegung der Spielbankabgabe zwar in bestimmtem Umfang der Vereinbarung zwischen
Innenminister und Konzessionsnehmern überlassen. Zugleich spricht aber viel dafür, dass diese Vereinbarung, die
Voraussetzung der Konzessionierung war und deren Bestandteil wurde (§ 2 Abs. 3 NSpielbG 1973), späteren
Einwendungen etwa der Art, wie sie die Klägerin rund dreizehn Jahre später erhoben hat, nicht ausgesetzt sein sollte.
Das Finanzgericht hätte demgemäß untersuchen müssen, ob das maßgebliche Landesrecht dem Konzessionsvertrag
jedenfalls über seine Aufnahme in den Konzessionsbescheid Bestandskraft vermittelt hat. Enthält der
Konzessionsbescheid kraft seiner Bestandskraft - ungeachtet der Qualifizierung der Spielbankabgabe als Steuer im
Sinne der Abgabenordnung - die rechtliche Grundlage der angefochtenen Steuerbescheide, kommt es auf die vom
Finanzgericht erhobenen verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die gesetzliche Regelung nicht an. Sollte das
Finanzgericht hingegen der Ansicht sein, dass das Spielbankenrecht an rechtsstaatlichen Mängeln gelitten habe, die
zur Nichtigkeit der in die Konzessionierung aufgenommenen Bestimmungen über die höhere Spielbankabgabe führen,
wird die Frage einer Gesamtnichtigkeit der Konzessionierung und deren Rechtsfolgen in den Blick zu nehmen und mit
den Parteien des Ausgangsverfahrens zu erörtern sein.
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Weder die Erwägungen des Finanzgerichts zum generellen Verbot von Steuervereinbarungen noch diejenigen zu den
Grundsätzen von Treu und Glauben sowie zur Verwirkung des klägerischen Anfechtungsbegehrens gehen auf die
aufgezeigte Problematik ein. Erstere befassen sich mit dem System der Spielbankenkonzessionierung in
Niedersachsen unzureichend und verfehlen aufgrund der Abstraktheit des rechtlichen Ansatzes das spezifische
Regelungsanliegen des Landesgesetzgebers; die Diskussion um das generelle Verbot von Steuervereinbarungen
betrifft andere Konstellationen als die hier in Rede stehende. Letztere würdigen im Wesentlichen das Verhalten der
Parteien nach Aufnahme des Spielbankbetriebs in tatsächlicher Hinsicht und unter zeitlichen Aspekten. Soweit sich
das Finanzgericht mit den sachtypischen Besonderheiten der (höheren) Spielbankabgabe befasst, geht es um die
Möglichkeit, die Unbestimmtheit des § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 verfassungsrechtlich zu rechtfertigen. Die
Ausführungen ersetzen die gebotene Würdigung der Handlungsformen und Regelungsabsichten des
Landesgesetzgebers nicht. Es liegt zudem nahe, dass in diesem Zusammenhang die die Konzessionserteilung
betreffenden Verwaltungsakten beizuziehen und auszuwerten gewesen wären.
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3. Offen bleiben kann, ob der Vorlagebeschluss den Anforderungen an die Begründung der Überzeugung des
vorlegenden Gerichts von der Verfassungswidrigkeit der zur Prüfung gestellten Norm genügt. Allerdings bestehen
insoweit Zweifel.
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Das Finanzgericht hält die Bestimmung des § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 für ungültig, da sie gegen den
Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung und den aus dem Rechtsstaatsprinzip abzuleitenden Grundsatz der
Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung verstoße. Die Grundsätze des Rechtsstaates forderten, dass eine Norm, die
eine Steuerpflicht begründe, nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß hinreichend bestimmt und begrenzt sei, so
dass die Steuerlast messbar und in gewissem Umfang für den Bürger voraussehbar und berechenbar werde (vgl.
BVerfGE 13, 153 <160>; 19, 253 <267>). Das Finanzgericht nimmt damit die Kritik der Literatur zur früheren
spielbankenrechtlichen Praxis auf (vgl. u.a. Lauer, Staat und Spielbanken, 1993, S. 77 ff.; Papier, Die
finanzrechtlichen Gesetzesvorbehalte und das grundgesetzliche Demokratieprinzip, 1973, S. 151 f.; Walter,
Spielbankabgabe und Finanzverfassung, StuW 1972, S. 225 ff.). Indes stellt sich die Frage, ob das Finanzgericht bei
der Würdigung des hier maßgeblichen Spielbankenrechts ausreichend berücksichtigt, dass die Anforderungen an die
Bestimmtheit des Gesetzes von der Eigenart des geregelten Sachbereichs sowie vom Betroffensein von
Grundrechten abhängen (vgl. BVerfGE 108, 186 <235> m.w.N.). Es überprüft seine Auffassung zwar im Hinblick auf
die sachtypischen Besonderheiten der (höheren) Spielbankabgabe und ihre Grundrechtsrelevanz. Dabei dürfte es
jedoch nicht ausreichend auf den Umstand eingegangen sein, dass die Klägerin keinen Anspruch auf Erteilung einer
Spielbankkonzession hatte und ihr Rechtspositionen von vornherein nur nach Maßgabe der Bestimmungen des
Spielbankengesetzes 1973 verliehen wurden, diese mithin durch den Konzessionsvertrag bestimmt und damit von
ihrem Einverständnis getragen sind. Die gebotene Erörterung hätte sich auch auf die Frage zu erstrecken, ob durch
eine Auslegung des § 3 Abs. 1 Satz 2 NSpielbG 1973 dahin, dass aus dem Abschöpfungszweck der Abgabe ein
ungeschriebenes, den Tarif limitierendes Tatbestandsmerkmal der Wirtschaftlichkeitsgrenze abzuleiten ist, dem
verfassungsrechtlichen Bestimmtheitsgebot Genüge getan wäre.
31
Diese Entscheidung ist unanfechtbar.
Mellinghoff
Lübbe-Wolff
Gerhardt