Urteil des BGH vom 16.04.2007
BGH (steuerhinterziehung, verhältnis zu, hinterziehung, höhe, stpo, verurteilung, untreue, stgb, gewerbesteuer, unterlassen)
5 StR 292/07
BUNDESGERICHTSHOF
BESCHLUSS
vom 13. September 2007
in der Strafsache
gegen
wegen Steuerhinterziehung u. a.
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Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 13. September 2007
beschlossen:
1. Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des
Landgerichts Paderborn vom 16. April 2007 nach § 349
Abs. 4 StPO aufgehoben
a) mit den jeweils zugehörigen Feststellungen
aa) in den Fällen II. 4 und II. 5 der Urteilsgründe,
bb) im Strafausspruch im Fall II. 3 der Urteilsgründe,
b) im Ausspruch über die Gesamtstrafen.
2. Die weitergehende Revision des Angeklagten wird nach
§ 349 Abs. 2 StPO mit der Maßgabe als unbegründet ver-
worfen, dass der Angeklagte im Fall II. 1 der Urteilsgrün-
de der Untreue in Tateinheit mit Diebstahl schuldig ist.
3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Ver-
handlung und Entscheidung, auch über die Kosten des
Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer
des Landgerichts zurückverwiesen.
G r ü n d e
Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung un-
ter Auflösung der Gesamtfreiheitsstrafe aus dem Urteil des Amtsgerichts
Hamburg vom 21. Juli 2005 und Einbeziehung der diesem zugrunde liegen-
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den Einzelfreiheitsstrafen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und
vier Monaten verurteilt und die Vollstreckung dieser Strafe zur Bewährung
ausgesetzt. Daneben hat es – im Hinblick auf die Zäsurwirkung des amtsge-
richtlichen Urteils – gegen den Angeklagten wegen Bankrotts, wegen Un-
treue in zwei Fällen und wegen Steuerhinterziehung eine weitere Gesamt-
freiheitsstrafe von zwei Jahren und neun Monaten verhängt. Die auf die
Sachrüge gestützte Revision des Angeklagten hat den aus dem Tenor er-
sichtlichen Teilerfolg. Im Übrigen ist das Rechtsmittel – abgesehen von einer
Berichtigung des Schuldspruchs – aus den Gründen der Antragsschrift des
Generalbundesanwalts unbegründet im Sinne des § 349 Abs. 2 StPO.
1. Die Verurteilung des Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in
den Fällen II. 4 und II. 5 der Urteilsgründe hält rechtlicher Nachprüfung nicht
stand. Das angefochtene Urteil leidet insoweit an lückenhaften Feststellun-
gen und durchgreifenden Darstellungsmängeln.
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a) Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs müssen
die Urteilsgründe bei einer Verurteilung wegen Steuerhinterziehung erkennen
lassen, welches steuerlich erhebliche Verhalten des Angeklagten im Rahmen
welcher Abgabenart und in welchem Besteuerungszeitraum zu einer Steuer-
verkürzung geführt hat und welche Einstellung der Angeklagte dazu hatte.
Hierfür ist regelmäßig die Angabe erforderlich, wann der Angeklagte welche
Steuererklärungen abgegeben hat und welche Umsätze oder Einkünfte er
etwa verschwiegen oder welche unberechtigten Vorsteuerabzüge oder Be-
triebsausgaben er geltend gemacht hat. Zudem hat der Tatrichter für jede
Steuerart und für jeden Besteuerungszeitraum so klare Feststellungen zu
treffen, dass sowohl die dem Schuldspruch zugrunde liegenden Besteue-
rungsgrundlagen als auch die Berechnung der verkürzten Steuern der Höhe
nach erkennbar werden. Eine ins Einzelne gehende Berechnungsdarstellung
ist nur dann ausnahmsweise entbehrlich, wenn der Angeklagte aufgrund ei-
gener Sachkunde die ihm vorgeworfenen Steuerhinterziehungen eingeräumt
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hat (st. Rspr.; vgl. BGH wistra 2006, 110; 2006, 66; 2005, 307 f.; jeweils
m.w.N.).
b) Diesen Anforderungen wird das angefochtene Urteil nicht gerecht.
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aa) Im Fall II. 4 der Urteilsgründe hat das Landgericht den Angeklag-
ten wegen tateinheitlicher Hinterziehung von Körperschaftsteuer und Gewer-
besteuer für das Jahr 2003 verurteilt, weil er als faktischer Geschäftsführer
für die M. C. C. H. V. mbH (im
Folgenden: M. GmbH) Betriebsausgaben vorgetäuscht und den Ge-
winn in der Körperschaftsteuer- und der Gewerbesteuererklärung für dieses
Jahr zu niedrig angegeben habe. Insoweit sind jedoch bereits die vom Land-
gericht angenommenen Besteuerungsgrundlagen nicht nachvollziehbar dar-
gestellt. Denn die Differenz zwischen dem vom Landgericht festgestellten
Gesellschaftsgewinn von 110.711 Euro und dem vom Angeklagten in den
Steuererklärungen angegebenen Gewinn lässt sich nicht allein mit der in den
Urteilsgründen angegebenen Höhe fingierter Betriebsausgaben von rund
61.000 Euro erklären. Da die Urteilsgründe darüber hinaus keine Berech-
nungsdarstellung der verkürzten Steuern enthalten, ist die Höhe der vom
Landgericht mitgeteilten Verkürzungsbeträge für den Senat selbst bei
Zugrundelegung des angenommenen Gewinns nicht nachprüfbar. Schließlich
ist den Urteilsfeststellungen nicht zu entnehmen, ob überhaupt und gegebe-
nenfalls mit welchem Inhalt auf die unrichtigen Steuererklärungen hin Steu-
erbescheide erlassen worden sind. Die Feststellungen belegen daher nicht
einmal die Tatvollendung.
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bb) Die Verurteilung des Angeklagten wegen Steuerhinterziehung im
Fall II. 5 der Urteilsgründe leidet ebenfalls an durchgreifenden Darstellungs-
mängeln.
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(1) Bezüglich der ausgeurteilten Körperschaftsteuerhinterziehung gel-
ten die vorstehenden Erwägungen entsprechend.
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(2) Die Urteilsgründe lassen im Übrigen nicht erkennen, ob die Verur-
teilung des Angeklagten wegen Steuerhinterziehung für das Jahr 2004 über-
haupt die Hinterziehung von Umsatzsteuer umfasst. Das Landgericht er-
wähnt zwar, dass der Angeklagte in der Umsatzsteuererklärung 2004 für die
M. GmbH nur Umsätze von etwa 2,15 Mio. Euro angegeben hat, ob-
wohl tatsächlich Umsätze in Höhe von rund 2,34 Mio. Euro hätten erklärt
werden müssen. Gleichzeitig weist das Landgericht aber darauf hin, dass die
M. GmbH die im Jahr 2004 aufgrund eines Softwarefehlers bei der
Buchhaltung mittels Computer zunächst unrichtig ermittelte Umsatzsteuer
nachgezahlt hat. Ob insoweit die Voraussetzungen einer strafbefreienden
Selbstanzeige vorliegen (§ 371 AO), erörtert das Landgericht nicht.
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(3) Soweit das Landgericht den Angeklagten wegen Hinterziehung von
Gewerbesteuer für das Jahr 2004 verurteilt hat, enthalten die Urteilsgründe
keine Feststellungen zur Tathandlung. Es bleibt offen, ob der Angeklagte
eine unrichtige Gewerbesteuererklärung beim Finanzamt eingereicht (§ 370
Abs. 1 Nr. 1 AO) oder ob er die Abgabe dieser Steuererklärung pflichtwidrig
unterlassen hat (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO). Auch ist nicht festgestellt, ob ein
Gewerbesteuerbescheid ergangen ist. In den Urteilsgründen teilt das Land-
gericht lediglich mit, dass Gewerbesteuern in Höhe von 10.754 Euro nicht
festgesetzt werden konnten. Auf dieser Grundlage kann der Senat nicht
überprüfen, ob das Landgericht zurecht von einer vollendeten Hinterziehung
der Gewerbesteuer ausgegangen ist (vgl. zur Tatvollendung bei Hinterzie-
hung von Veranlagungssteuern durch Unterlassen BGHSt 36, 105, 111; 30,
122, 123; BGHR StGB § 55 Abs. 1 Satz 1 Zäsurwirkung 14; BGH
wistra 1999, 385).
(4) Zu der vom Landgericht angenommenen Hinterziehung von Um-
satzsteuer durch Abgabe einer unvollständigen Umsatzsteuervoranmeldung
für den Monat September 2005 sind die Urteilsgründe in sich widersprüch-
lich. Nach den Feststellungen gab der Angeklagte in dieser Voranmeldung
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die Umsätze der Gesellschaft bewusst um rund 65.000 Euro zu niedrig an,
weil ihm bekannt war, dass die von der M. GmbH erzielten Transporter-
löse ohne Umsatzsteuer gebucht worden waren. Hierbei handelt es sich um
ein aktives Tun (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO). Demgegenüber stellt das Landge-
richt in der Beweiswürdigung auf eine Strafbarkeit des Angeklagten durch
Unterlassen gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 153 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO
ab: Er habe im Wissen, dass die bereits abgegebene Umsatzsteuervoran-
meldung fehlerhaft gewesen sei, den Buchhalter nicht angewiesen, die Feh-
ler zu korrigieren, obwohl er als faktischer Gesellschafter dazu verpflichtet
gewesen sei (UA S. 9).
cc) Soweit der Angeklagte wegen Körperschaftsteuer- und Gewerbe-
steuerhinterziehung verurteilt worden ist, kann das Urteil auch deswegen
keinen Bestand haben, weil eine nachvollziehbare Berechnungsdarstellung
der verkürzten Steuern hier trotz des Geständnisses des Angeklagten nicht
entbehrlich war. Den Urteilsgründen ist nicht mit hinreichender Deutlichkeit
zu entnehmen, dass der Angeklagte – jenseits von seinem Wissen über die
Höhe zu Unrecht geltend gemachter Betriebsausgaben, verschwiegener Be-
triebseinnahmen und entstandener Umsatzsteuern – zur Berechnung der
verkürzten Steuern in der Lage war (vgl. BGH wistra 2005, 307, 308).
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2. Im Fall II. 3 der Urteilsgründe hat lediglich die verhängte (Einsatz-)
Strafe von einem Jahr und sechs Monaten keinen Bestand.
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a) Der Schuldspruch wegen Untreue wird hingegen von den Feststel-
lungen getragen. Sie belegen, dass der Angeklagte rund 235.000 Euro ohne
Zustimmung des Alleingesellschafters C. auszahlte sowie darüber hin-
aus dadurch mit dem Ziel der „Aushöhlung“ die Zahlungsunfähigkeit der M.
GmbH herbeiführte und damit deren Existenz konkret gefährdete (vgl.
dazu BGHSt 35, 333, 337 f.; BGH wistra 2003, 385, 387).
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b) Gleichwohl ist nicht auszuschließen, dass das Landgericht bei der
Strafzumessung von einer zu hohen Schadenssumme ausgegangen ist.
Denn es bleibt – trotz einer sich hierauf beziehenden Strafzumessungserwä-
gung – offen, ob und in welchem Umfang der Angeklagte als Fremdgläubiger
berechtigte Ansprüche gegenüber der M. GmbH hatte und die Auszah-
lung damit der Erfüllung tatsächlich bestehender Fremdverbindlichkeiten
diente. Es ist zudem nicht erkennbar, inwieweit gegebenenfalls durch die
Auszahlung das Stammkapital beeinträchtigt worden ist.
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3. Im Fall II. 1 der Urteilsgründe ist lediglich der Schuldspruch zu be-
richtigen. Wie der Generalbundesanwalt in seiner Antragsschrift zutreffend
ausgeführt hat, ist der Angeklagte in diesem Fall wegen (eigennütziger) Un-
treue in Tateinheit mit Diebstahl strafbar.
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a) Nach den Feststellungen verbrachte der Angeklagte im Fall II. 1 der
Urteilsgründe als faktischer Geschäftsführer Waren der M. GmbH aus-
schließlich eigennützig in die Geschäftsräume der von ihm als Nachfolgege-
sellschaft gegründeten C. T. GmbH. Er hat sich hierdurch nicht
– wie vom Landgericht angenommen – wegen Bankrotts (§ 283 Abs. 1
Nr. 1 StGB), sondern wegen Untreue (§ 266 Abs. 1 StGB) strafbar gemacht
(vgl. BGHR StGB § 283 Abs. 1 Geschäftsführer 1, 2). Eine Zustimmung des
Alleingesellschafters C. hatte er nicht eingeholt. Zugleich hat sich der
Angeklagte eines tateinheitlich begangenen Diebstahls (§ 242 Abs. 1 StGB)
schuldig gemacht; denn er hat den Mitgewahrsam des Mitgeschäftsführers
C. gebrochen. Einer Aufhebung der Einzelstrafe in diesem Fall bedarf
es nicht. Der Senat schließt aus, dass das Landgericht bei zutreffender recht-
licher Würdigung des festgestellten Sachverhalts eine noch niedrigere Ein-
zelstrafe verhängt hätte.
b) Der gebotenen Schuldspruchänderung steht weder die in
§ 265 StPO normierte Hinweispflicht noch das in § 358 Abs. 2 StPO enthal-
tene Verbot der Schlechterstellung entgegen (vgl. BGH wistra 2007, 262, 265
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m.w.N.). Der Senat schließt aus, dass sich der insoweit geständige Ange-
klagte anders und erfolgreicher gegen die Veränderung des rechtlichen Ge-
sichtspunkts hätte verteidigen können.
4. Die Aufhebung der Verurteilung in den Fällen II. 4 und II. 5 der Ur-
teilsgründe sowie der Einzelstrafe im Fall II. 3 der Urteilsgründe entzieht dem
Ausspruch über die beiden Gesamtstrafen die Grundlage. Demgegenüber
bleiben die Einzelstrafen in den übrigen Fällen von den Rechtsfehlern unbe-
rührt.
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5. Für die neue Hauptverhandlung bemerkt der Senat:
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Im Falle eines erneuten Schuldspruchs wegen mehrerer Taten der
Steuerhinterziehung wird der Tatrichter besonderes Augenmerk auf das
Konkurrenzverhältnis der Straftaten zueinander zu legen haben. Sind – wie
hier für die Umsatzsteuervoranmeldung im Fall II. 5 der Urteilsgründe – un-
terschiedliche Erklärungszeiträume betroffen, stehen die einzelnen Steuer-
hinterziehungen zueinander im Verhältnis der Tatmehrheit (st. Rspr.; vgl. nur
BGH wistra 2005, 56 f. m.w.N.). Dasselbe gilt für eine durch Unterlassen be-
gangene Hinterziehung von Gewerbesteuer im Verhältnis zu den anderen
Steuerhinterziehungen (vgl. BGH aaO).
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Für die Bezeichnung der Tat gemäß § 260 Abs. 4 StPO genügt die
Angabe „Steuerhinterziehung“. Die Angabe der Steuerart gehört nicht zur
Deliktsbezeichnung gemäß § 370 AO.
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Basdorf Raum Brause
Schaal Jäger