Urteil des BGH vom 01.08.2000, 5 StR 624/99

Entschieden
01.08.2000
Schlagworte
Beihilfe, Stgb, Ausland, Steuerhinterziehung, Verhalten, Objektive zurechnung, Verhältnis zu, Strafbare handlung, Staatsanwaltschaft, 1995
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BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

5 StR 624/99

URTEIL

vom 1. August 2000 in der Strafsache

gegen

wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung

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Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom

1. August 2000, an der teilgenommen haben:

Vorsitzende Richterin Harms,

Richter Basdorf,

Richterin Dr. Gerhardt,

Richter Dr. Raum,

Richter Dr. Brause

als beisitzende Richter,

Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof

als Vertreter der Bundesanwaltschaft,

Rechtsanwalt F ,

Rechtsanwalt S ,

Professor W

als Verteidiger,

Justizangestellte

als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

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für Recht erkannt:

1. Die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des

Landgerichts Wuppertal vom 19. Mai 1999 wird verworfen.

2. Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das genannte Urteil im Rechtsfolgenausspruch dahin abgeändert, daß die Verwarnung mit Strafvorbehalt entfällt; der

Angeklagte wird zu einer Gesamtgeldstrafe von 50 Tagessätzen zu je 150 DM verurteilt. Die weitergehende

Revision wird verworfen.

3. Der Angeklagte hat die Kosten beider Rechtsmittel zu

tragen. Hinsichtlich der Revision der Staatsanwaltschaft

wird jedoch die Gebühr auf ein Viertel ermäßigt; von den

durch dieses Rechtsmittel entstandenen gerichtlichen

Auslagen und notwendigen Auslagen des Angeklagten

fallen der Staatskasse jeweils drei Viertel zur Last.

Von Rechts wegen

G r ü n d e

Das Landgericht hat den Angeklagten der Beihilfe zur Steuerhinterziehung in fünf Fällen schuldig gesprochen. Es hat ihn deswegen verwarnt und

die Verurteilung zu einer Gesamtgeldstrafe von 50 Tagessätzen zu je

150 DM vorbehalten. Gegen das Urteil (abgedruckt in wistra 1999, 473)

wenden sich sowohl der Angeklagte als auch die Staatsanwaltschaft mit der

Sachrüge. Während das Rechtsmittel des Angeklagten keinen Rechtsfehler

zu seinem Nachteil aufzeigt, hat die Revision der Staatsanwaltschaft in dem

aus dem Urteilstenor ersichtlichen Umfang Erfolg.

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A.

Sachverhalt:

Der Tatrichter hat folgende Feststellungen getroffen: Der Angeklagte

ein gelernter Bankkaufmann war als Mitarbeiter der Sparkasse W

in deren Wertpapierabteilung beschäftigt und für die Beratung bei Auslandsanlagen zuständig. Nach den Feststellungen unterstützte er Ende

1992/Anfang 1993 in fünf Fällen Kunden der Sparkasse W auf deren

Wunsch beim anonymen Kapitaltransfer nach Luxemburg und in die

Schweiz. Diese Kunden waren im Herbst 1992 im zeitlichen Zusammenhang

mit dem Erlaß des Zinsabschlagsgesetzes, das ab 1. Januar 1993 eine

Steuervorauszahlung in Form eines Zinsabschlages auf Kapitalerträge vorsah, an den Angeklagten herangetreten, weil sie ihr angelegtes Kapital anonym ins Ausland transferieren wollten. Da sie ihre Zinserträge wie in der Vergangenheit auch in der Zukunft nicht gegenüber dem Finanzamt erklären

wollten, war es ihnen wichtig, ihr Vermögen möglichst so ins Ausland zu verbringen, daß der Finanzverwaltung auch bei Fahndungsmaßnahmen kein

Rückschluß auf die vorhandenen Anlagen und die daraus erzielten Zinserträge ermöglicht wurde.

Der Angeklagte, der jeweils zunächst erfolglos versuchte, die Kunden

umzustimmen und sie dazu zu bewegen, ihre Gelder doch bei der Sparkasse

W zu belassen, kam diesem Ansinnen in allen Fällen nach. Hierbei

griff er da die Sparkassen, anders als die Großbanken, keine Tochtergesellschaften im Ausland hatten auf ein bereits vorhandenes Verschleierungssystem für anonyme Kapitaltransfers der W– LB

des Verbundpartners der nordrheinwestfälischen Sparkassen zurück und bewerkstelligte die Übertragung der

Kundengelder auf neu einzurichtende Konten bei der W– LB Schweiz und

der W– LB Luxemburg. Obwohl auch die Möglichkeit einer direkten Überweisung von den Kundenkonten auf das Sammelkonto der jeweiligen Auslandsbank oder direkt auf die neuen ausländischen Konten der Kunden be-

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stand, machte der Angeklagte davon keinen Gebrauch, um die Anonymität

der Kunden beim Übertragungsvorgang zu gewährleisten. Entsprechend

dem bereits vorhandenen Verschleierungssystem splittete der Angeklagte

hierzu die Übertragung der Kundengelder in zwei unabhängige Geschäftsvorfälle, nämlich zwei Barzahlungen, auf. Unter seiner Anleitung hob der

Kunde jeweils zunächst den gewünschten Betrag von seinem Konto bei der

Sparkasse in bar ab, dann zahlte er ihn sofort wieder per Zahlschein auf das

Sammelkonto der Auslandsbank ein. Beide Vorgänge wurden dementsprechend als Barzahlungen gebucht. Eine zwischenzeitliche Aushändigung des

Geldes an den Kunden erfolgte nicht. Bei der Einzahlung auf das Sammelkonto der Auslandsbank wurde der Geldtransfer weiter verschleiert. Obwohl

auf dem Einzahlungsbeleg jeweils ein Feld für den Namen des Einzahlers

vorhanden war, vermerkte der Angeklagte dort statt des Kundennamens lediglich ein Codewort oder eine Referenz- oder Kontonummer der Auslandsbank, die er vorher bei dieser erfragen mußte und die der Auslandsbank die

spätere Zuordnung des Betrages zu den jeweiligen Kunden ermöglichen

sollten. Sämtliche Unterlagen einschließlich der Kontoeröffnungsanträge, die

der Angeklagte vorrätig hielt, füllte er für seine Kunden aus und legte sie ihnen zur Unterschrift vor. Die Beteiligten gingen dabei davon aus, daß dieses

Verschleierungssystem „sicher“ sei und auch die Steuerfahndung die Person

des jeweiligen Einzahlers nicht ermitteln könnte. Der Angeklagte war sich

dabei bewußt, daß durch die Anonymisierung des Geldtransfers das Entdekkungsrisiko für die Verheimlichung von Kapitalerträgen stark verringert werden sollte. Soweit die Kunden dies nicht bereits ausdrücklich ausgesprochen

hatten, rechnete der Angeklagte jedenfalls aufgrund der mit den jeweiligen

Kunden geführten Beratungsgespräche damit, daß sie ihre Zinserträge aus

den Auslandsanlagen nicht versteuern wollten und er deshalb bei dem „spurenlosen“ Transfer helfen sollte. Sofern Kunden steuerliche Fragen ansprachen, wies der Angeklagte zwar auf die Steuerpflichtigkeit von Zinserträgen

hin, verstand dies allerdings nur als „formalen Fingerzeig“. Insgesamt unterstützte er Bankkunden, die ihre Kapitalerträge nicht versteuern wollten, bei

der anonymisierten Übertragung einer Gesamtsumme von 2.336.422 DM ins

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Ausland, hinsichtlich derer die Bankkunden in den Jahren 1993 bis 1995 insgesamt 116.404 DM an Einkommensteuern hinterzogen.

B.

Rechtliche Würdigung:

I. Revision des Angeklagten:

Die Nachprüfung des Urteils aufgrund der Revisionsrechtfertigung des

Angeklagten hat keinen Rechtsfehler zu seinem Nachteil ergeben. Rechtlich

zutreffend hat das Landgericht das Verhalten des Angeklagten als Beihilfe

zur Steuerhinterziehung gewertet.

1. Strafbare Beihilfe ist die vorsätzliche Hilfeleistung zu einer vorsätzlich begangenen Straftat eines anderen 27 Abs. 1 StGB). Als Hilfeleistung

im Sinne des § 27 StGB ist dabei grundsätzlich jede Handlung anzusehen,

welche die Herbeiführung des Taterfolges des Haupttäters objektiv fördert

(BGHSt 42, 135, 136), ohne daß sie für den Erfolg selbst ursächlich sein

muß (st. Rspr.; vgl. nur BGHSt 8, 390; weitere Nachweise bei Roxin in LK

11. Aufl. § 27 Rdn. 1). Gehilfenvorsatz liegt vor, wenn der Gehilfe die Haupttat in ihren wesentlichen Merkmalen kennt und in dem Bewußtsein handelt,

durch sein Verhalten das Vorhaben des Haupttäters zu fördern (BGHR StGB

§ 27 Abs. 1 Vorsatz 2); Einzelheiten der Haupttat braucht er nicht zu kennen (BGHR aaO Vorsatz 7). Ob der Gehilfe den Erfolg der Haupttat

wünscht oder ihn lieber vermeiden würde, ist nicht entscheidend. Es reicht,

daß die Hilfe an sich geeignet ist, die fremde Haupttat zu fördern oder zu erleichtern, und der Hilfeleistende dies weiß. Unter dieser Voraussetzung ist

der Vorsatz selbst dann nicht in Frage gestellt, wenn der Gehilfe dem Täter

ausdrücklich erklärt, er mißbillige die Haupttat (BGHR aaO Vorsatz 5 m.w.N.).

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2. Auf der Grundlage dieser Erwägungen stellt nicht jede Mitwirkung

eines Bankangestellten an einem Kapitaltransfer ins Ausland zugunsten von

Bankkunden, die ihre Kapitalerträge gegenüber dem Finanzamt verheimlichen, eine strafbare Beihilfehandlung dar. Die Kriterien für eine Abgrenzung

erlaubter Mitwirkung von strafbarer Beihilfe werden in Literatur und Rechtsprechung kontrovers diskutiert (zum Meinungsstand vgl. auch die Nachweise bei LG Bochum NJW 2000, 1430; Burhoff PStR 2000, 154, 155; Joecks

WM 1998 Sonderbeilage Nr. 1 S. 13 f.; Löwe-Krahl, Steuerhinterziehung bei

Bankgeschäften 2. Aufl. S. 18; Wohlers NStZ 2000, 169 sowie die Monographien von Wohlleben, Beihilfe durch äußerlich neutrale Handlungen, 1996,

und Rogat, Die Zurechnung bei der Beihilfe, 1997).

a) Einerseits wird mit unterschiedlichen Begründungen die Ansicht

vertreten, eine Mitwirkung von Bankangestellten beim (anonymen) Kapitaltransfer erfülle generell nicht die Voraussetzungen einer strafbaren Beihilfe:

Eine strafbare Beihilfe sei bereits deshalb nicht gegeben, weil ein Bezug zwischen dem Kapitaltransfer und der zu einem späteren Zeitpunkt vom Bankkunden eingereichten Steuererklärung nicht erkennbar sei; es obliege allein

der Entscheidung des Kunden, was er in die Steuererklärung aufnehme (Kaligin WM 1996, 2267, 2268 ff.). Zudem fehle es hinsichtlich der beabsichtigten Steuerhinterziehung bereits an dem für die Annahme einer Beihilfe erforderlichen „Angewiesensein“ der Bankkunden auf die mitwirkende Hilfe irgendwelcher Banktätigkeiten. Der Strafgrund betreffe ausschließlich deren

eigenes Verhältnis zu den zuständigen Finanzbehörden (Harzer/Vogt Stra-

Fo 2000, 39, 44 f.).

b) Die Mehrheit der Veröffentlichungen zu dieser Frage hält zwar Mitwirkungshandlungen von Bankangestellten beim Kapitaltransfer nicht generell für straflos, benennt aber die Strafbarkeit einschränkende wertende Kriterien, um die ansonsten als zu weitgehend empfundene Beihilfestrafbarkeit zu

begrenzen. Zumeist wird hierbei die objektive Zurechnung von Hilfeleistungen zur Tatbestandsverwirklichung des Haupttäters ausgeschlossen.

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aa) Teilweise wird vertreten, daß eine Beihilfestrafbarkeit dann ausscheide, wenn es sich bei den Handlungen des Bankangestellten um „neutrales“ oder „berufstypisches“ Verhalten handele (z. B. Meyer-Arndt wistra 1989, 281, 287; Philipowski, Steuerstrafrechtliche Probleme bei Bankgeschäften, in: Kohlmann [Hrsg.], Strafverfolgung und Strafverteidigung im

Steuerstrafrecht, 1983, 131, 142) oder sich der Handelnde noch im Rahmen

seiner „professionellen Adäquanz“ bewege (Hassemer wistra 1995, 41, 43 ff.,

81 ff.). „Professionelle Adäquanz“ beschreibe dabei normales, sozial akzeptiertes und regelgeleitetes berufliches Handeln (Hassemer aaO S. 85). Danach soll derjenige Bankangestellte bereits objektiv keinen Straftatbestand

erfüllen, der sich an die für seine Tätigkeit geltenden Normen und Regeln

halte, z. B. nicht gegen den Grundsatz der Kontenwahrheit 154 AO) verstoße (vgl. auch Kniffka wistra 1987, 309, 310; Carl/Klos wistra 1990, 41, 46;

Otto StV 1994, 409, 410). Der strafrechtlich relevante Bereich werde erst

dann erreicht, wenn die für Banken geltenden Regeln verletzt würden, um

rechtswidrige Ziele zu erreichen. Solange sich für das Handeln des Bankangestellten nicht nur deliktische, sondern neutrale Gründe finden ließen, liege

ein strafloses berufsübliches Verhalten des Bankangestellten vor (Hassemer aaO S. 82; ähnlich Ransiek wistra 1997, 41, 46 und Joecks aaO S. 14).

Für einen Geldtransfer ins Ausland gäbe es vernünftige legale Gründe (vgl.

Hassemer aaO S. 42).

bb) Eine andere Ansicht lehnt zwar das Abstellen auf „professionelle

Adäquanz“ ab, weil es zu einer Privilegierung des Berufstätigen führe, nimmt

aber dennoch bei „berufstypischen“ Handlungen nur dann eine Strafbarkeit

an, wenn der Berufstätige seine Berufsausübung den deliktischen Plänen

des Kunden anpasse. Dies soll insbesondere dann der Fall sein, wenn er

seine beruflichen Handlungen im Hinblick auf die Straftat des Bankkunden

modifiziere, z. B. durch Bereitstellung einer bankinternen Organisation, die

ohne deliktischen Sinnbezug nicht mehr erklärt werden könne (Löwe-Krahl

wistra 1995, 201, 206). Auch soll dann kein sozialtypisches Verhalten mehr

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vorliegen, wenn der Steuerumgehungswille des Kunden evident sei

(Carl/Klos wistra 1994, 211, 213).

cc) Zu einem ähnlichen Ergebnis kommt die Ansicht, die eine Strafbarkeit von Bankangestellten nur bei Vorliegen einer „besonderen Sachlage“

annimmt. Diese könne darin liegen, daß ein Bankangestellter ein bei seinem

Arbeitgeber vorhandenes technisches Abwicklungssystem für einen anonymen Kapitaltransfer zu Gunsten von Kunden einsetze, das mit dem Ziel eingerichtet worden sei, die Identität der Kunden zu verschleiern (LG Bochum

NJW 2000, 1430).

dd) Davon abweichend stellt eine weitere Ansicht darauf ab, die

Handlung eines Bankangestellten könne nur dann tatbestandsmäßig eine

strafrechtlich relevante Beihilfehandlung sein, wenn sie selbst die Durchsetzung des Steueranspruchs gefährde oder erschwere. Der Bankangestellte

habe nämlich keine Garantenstellung für die Einhaltung der steuerlichen

Verpflichtungen des Kunden (Otto StV 1994, 409, 410; vgl. auch Kohlmann,

Steuerstrafrecht 7. Aufl. § 370 Rdn. 17.8. S. 56/4).

c) Der Bundesgerichtshof hat zur Beihilfestrafbarkeit von Bankangestellten beim Kapitaltransfer ins Ausland bisher noch nicht Stellung genommen. Er hat jedoch im Rahmen einer Entscheidung zur Beihilfe zum Betrug

folgende allgemein für berufstypische „neutrale“ Handlungen geltenden

Grundsätze aufgestellt (vgl. BGHR StGB § 27 Abs. 1 Hilfeleisten 20): Zielt

das Handeln des Haupttäters ausschließlich darauf ab, eine strafbare Handlung zu begehen, und weiß dies der Hilfeleistende, so ist sein Tatbeitrag als

Beihilfehandlung zu werten (vgl. BGHR StGB § 27 Abs. 1 Hilfeleisten 3,

20). In diesem Fall verliert sein Tun stets den „Alltagscharakter“; es ist als

„Solidarisierung“ mit dem Täter zu deuten (Roxin in LK 11. Aufl. § 27

Rdn. 19) und dann auch nicht mehr als sozialadäquat anzusehen (vgl. Löwe-

Krahl wistra 1995, 201, 203). Weiß der Hilfeleistende dagegen nicht, wie der

von ihm geleistete Beitrag vom Haupttäter verwendet wird, hält er es lediglich

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für möglich, daß sein Tun zur Begehung einer Straftat genutzt wird, so ist

sein Handeln regelmäßig noch nicht als strafbare Beihilfehandlung zu beurteilen, es sei denn, das von ihm erkannte Risiko strafbaren Verhaltens des

von ihm Unterstützten war derart hoch, daß er sich mit seiner Hilfeleistung

„die Förderung eines erkennbar tatgeneigten Täters angelegen sein“ ließ

(BGHR StGB § 266 Abs. 1 Beihilfe 3; BGHR StGB § 27 Abs. 1 Hilfeleisten 20; Roxin in LK aaO). Diese Grundsätze sind auch auf den Straftatbestand der Steuerhinterziehung und auf das berufliche Verhalten von Bankangestellten anzuwenden.

Eine generelle Straflosigkeit von „neutralen“, „berufstypischen“ oder

„professionell adäquaten“ Handlungen kommt dagegen nicht in Betracht.

Weder Alltagshandlungen noch berufstypische Handlungen sind in jedem

Fall neutral. Fast jede Handlung kann in einen strafbaren Kontext gestellt

werden (vgl. Roxin, Festschrift für Koichi Miyazawa 1995 S. 501, 515). Die

genannten Begriffe sind daher für sich allein nicht geeignet, strafbare Beihilfe

von erlaubtem Handeln eindeutig abzugrenzen.

3. Auf der Grundlage der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs

stellt das Verhalten des Angeklagten strafbare Beihilfe zur Steuerhinterziehung dar.

a) Seine Tätigkeit ging über eine „neutrale“ Tätigkeit eines Bankangestellten bei der Übertragung von Vermögenswerten deutlich hinaus (vgl. zu

der Tätigkeit eines Notars BGHR StGB § 266 Abs. 1 Beihilfe 3 und der eines Rechtsanwalts BGHR StGB § 27 Abs. 1 Hilfeleisten 20). Der Angeklagte hat die Taten der Haupttäter durch seine aktive Mitwirkung objektiv

gefördert, indem er durch die Anonymisierung des Geldtransfers das Entdekkungsrisiko für die Nichtangabe der Erträge in deren Steuererklärungen stark

verringert hat. Sein Handeln kann nicht losgelöst von dem der Bankkunden

gesehen werden. Der Grund des anonymen Kapitaltransfers ist vielmehr bei

der Würdigung des Tatbeitrags des Angeklagten mitzuberücksichtigen.

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Dabei kommt es darauf an, ob der Angeklagte bei Anonymisierung der

Kapitaltransfers wußte, daß die Bankkunden in der Absicht handelten, die

aus den zu übertragenden Anlagegeldern noch zu erzielenden Erträge gegenüber dem Finanzamt nicht anzugeben, oder ob er dies zumindest für

überaus wahrscheinlich hielt; unter beiden Voraussetzungen ließ er sich „die

Förderung dieser Taten angelegen sein“ (BGHR aaO). Soweit die Kunden

dem Angeklagten nicht bereits ausdrücklich ihre Absicht mitgeteilt hatten,

künftig Zinserträge aus der Auslandsanlage nicht angeben zu wollen, rechnete der in steuerlichen Fragen kundige Angeklagte jedenfalls damit, daß

dies die Absicht der Kunden war und er deshalb bei dem „spurenlosen“

Transfer helfen sollte. Für den Angeklagten, der sich zwar grundsätzlich auch

andere für ihn allerdings fernliegende Gründe für einen verschleierten

Transfer vorstellen konnte, war eine beabsichtigte Steuerhinterziehung das

nächstliegende Motiv. Auch wenn er in einigen Fällen die wahren Ziele der

Kunden nicht mit Sicherheit kannte und obgleich er keine persönlichen

Vorteile aus der Hilfeleistung zog –, ließ er sich dennoch die Förderung tatgeneigter Bankkunden bei deren geplanten Steuerhinterziehungen „angelegen sein“; er „solidarisierte“ sich mit den Tätern. Dies wird erst recht vor dem

Hintergrund des zeitlichen Zusammenhangs der Kapitaltransfers mit der

Einführung eines Zinsabschlages auf Kapitalerträge in Deutschland deutlich,

der die Möglichkeiten der Hinterziehung von Steuern auf inländische Kapitalerträge erheblich eingeschränkt hat. Der Angeklagte beschränkte sich nicht

darauf, die Geldbeträge der Bankkunden ins Ausland, d. h. auf Sammelkonten ausländischer Banken zu transferieren. Er förderte vielmehr das Hinterziehungsziel der Bankkunden dadurch, daß er unter Ausnutzung eines immer gleichbleibenden Verschleierungssystems die Rückverfolgbarkeit des

Kapitaltransfers zum Bankkunden deutlich erschwerte. Dies erreichte er dadurch, daß er einen an sich einheitlichen Übertragungsvorgang der mit einer einzigen Überweisung zu bewerkstelligen gewesen wäre ohne jeden

sonstigen Anlaß allein deshalb in zwei getrennte Bargeschäfte aufspaltete,

um den eigentlichen Übertragungsvorgang anonym vornehmen zu können.

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Darüber hinaus richtete er als besondere Dienstleistung für seine Kunden

nicht nur Konten bei Auslandsbanken ein, sondern trug zur Wahrung der

Anonymität der Kunden auf den Einzahlungsbelegen auch noch statt der

vorgesehenen Angabe des Kundennamens lediglich eine Kunden- oder Referenznummer der Auslandsbank ein, die er zuvor erst bei der Auslandsbank

erfragen mußte. Er paßte damit sein berufliches Verhalten unter Verwendung

eines vorhandenen Verschleierungssystems dem von ihm angenommenen

deliktischen Ziel der Kunden an.

b) Ohne Bedeutung für die Verantwortlichkeit des Angeklagten ist insoweit, ob die Haupttäter bereits zuvor fest zu einem anonymisierten

Transfer ins Ausland entschlossen waren und sich für die verschleierte Kapitalübertragung bei mangelnder Bereitschaft des Angeklagten einen anderen Bankmitarbeiter oder eine andere Bank gesucht oder das Geld gar selbst

ins Ausland verbracht hätten. Dies würde nichts an der konkreten objektiven

Förderung der Haupttat durch den Angeklagten ändern. Ohnehin stellt das

Verhalten des Angeklagten nicht wie die Revision geltend gemacht hat

lediglich einen Fall der psychischen Beihilfe dar, der bei fest entschlossenen

Haupttätern besonders sorgfältiger Prüfung bedürfe. Keine Bedeutung für die

Strafbarkeit des Angeklagten hat es auch, daß der Angeklagte auf ein vorgegebenes Verschleierungssystem zurückgreifen konnte, da es ihm jederzeit

freistand, ob er dem Ansinnen von Bankkunden auf Unterstützung bei einem

anonymisierten Kapitaltransfer nachkommen wollte. Diese Tatsache hat allenfalls Bedeutung für die Frage der Strafzumessung sowie einer möglichen

strafrechtlichen Verantwortlichkeit der Initiatoren des Verschleierungssystems (vgl. BGHSt 40, 218, 237).

c) Die Tatsache, daß die Beihilfehandlungen des Angeklagten erhebliche Zeit vor den jeweiligen Haupttaten dem Verschweigen der ins Ausland

transferierten Geldbeträge und der daraus erzielten Zinserträge gegenüber

dem Finanzamt lagen, beseitigt die tatsächliche Förderung der Haupttaten

durch das Verhalten des Angeklagten nicht. Es ist ausreichend, daß ein Ge-

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hilfe die Haupttat im Vorbereitungsstadium fördert (vgl. BGH NJW 1985,

1035, 1036; BGH, Urteil vom 21. Oktober 1999 4 StR 376/99 –; Lackner/Kühl, StGB 23. Aufl. § 27 Rdn. 3; Schönke/Schröder, StGB 25. Aufl. § 27

Rdn. 13), solange die Teilnahmehandlung mit dem Willen und dem Bewußtsein geleistet wird, die Haupttat zu fördern (vgl. BGHR StGB § 27 Abs. 1

Vorsatz 9).

d) Der Strafbarkeit einer Beihilfehandlung steht auch nicht entgegen,

daß zum Zeitpunkt ihrer Begehung ein fälliger Steueranspruch noch gar nicht

bestand, sondern erst durch die Auslandsanlage geschaffen wurde. Es ist

ausreichend, daß der Steueranspruch bei der Verwirklichung der Haupttat

besteht.

4. Es begegnet keinen rechtlichen Bedenken, daß der Tatrichter bei

Bestimmung des Schuldumfangs der von dem Angeklagten geleisteten Behilfehandlungen jeweils Hinterziehungen der Bankkunden bis zum Jahr 1995

in den Schuldumfang einbezogen hat. Die zeitliche Reichweite einer strafbaren Beihilfehandlung bestimmt sich nach dem Vorstellungsbild des Gehilfen

im Einzelfall. Nimmt der Bankangestellte an, der Bankkunde werde wie

zumeist schon in der Vergangenheit über mehrere Jahre hinweg die Erträge aus den transferierten Geldbeträgen nicht versteuern, dann erstreckt sich

die von ihm einheitlich erbrachte Hilfeleistung auch auf die insoweit begangenen weiteren Steuerhinterziehungen (vgl. Löwe-Krahl, Steuerhinterziehung bei Bankgeschäften, 2. Aufl. 2000, S. 68 f.).

II. Revision der Staatsanwaltschaft

Mit ihrem Rechtsmittel erstrebt die Staatsanwaltschaft die Feststellung

eines größeren Schuldumfangs; daneben greift sie den Rechtsfolgenausspruch an.

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1. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin begegnet das Urteil

keinen Bedenken, soweit das Landgericht bei der Feststellung des

Schuldumfangs lediglich diejenigen Zinserträge berücksichtigt hat, die aus

Geldbeträgen erzielt wurden, bei deren anonymem Transfer ins Ausland der

Angeklagte mitgewirkt hat.

Hinsichtlich der Zinserträge, die von den betreffenden Bankkunden

aus anderen Auslandsanlagen als den vom Angeklagten eingerichteten

Konten erzielt wurden und die ebenfalls nicht versteuert wurden, ist bereits

zweifelhaft, ob das Verhalten des Angeklagten die jeweiligen Steuerhinterziehungen überhaupt objektiv und sei es nur psychisch gefördert hat. Jedenfalls sind die Erwägungen, mit denen das Landgericht insoweit einen

Beihilfevorsatz des Angeklagten ausgeschlossen hat, aus Rechtsgründen

nicht zu beanstanden. Die Urteilsfeststellungen geben keinen Anhalt dafür,

der Angeklagte könnte gewußt haben, daß die von ihm unterstützten Bankkunden ohne seine Mitwirkung weitere Geldbeträge im Ausland angelegt

hatten, deren Erträge sie in Steuererklärungen nicht angeben wollten.

2. Rechtsfehlerfrei ist auch die Annahme jeweils einer einheitlichen

Beihilfe des Angeklagten, soweit die Zeugen St und Fl mit

Unterstützung des Angeklagten mehrere nicht in einem engen zeitlichen Zusammenhang stehende und zum Teil auf mehrere Monate verteilte anonymisierte Übertragungsvorgänge vorgenommen haben, weil sich die Beihilfehandlungen jeweils auf dieselben Haupttaten bezogen haben. Mehrere Beihilfehandlungen zu einer Tat rechtfertigen nämlich grundsätzlich lediglich die

Annahme einer Beihilfe, da sich das Unrecht des Gehilfen nur aus dem Unrecht der Rechtsgutsverletzung der Haupttat hier der Steuerhinterziehung

nach § 370 AO im Hinblick auf die einheitlich abzugebende Einkommensteuererklärung ableiten läßt (vgl. BGH NStZ 1999, 513, 514 m.w.N.).

3. Der Schuldspruch hält auch im übrigen rechtlicher Nachprüfung

stand.

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Zwar hat das Landgericht keine Feststellungen zu einer jeweils möglichen, gegebenenfalls mit der Beihilfe zur Steuerhinterziehung in Tateinheit

stehenden Begünstigung der Bankkunden durch den Angeklagten gemäß

§ 257 Abs. 1 StGB getroffen. Die Handlungen des Angeklagten waren nämlich jeweils zugleich objektiv geeignete Hilfeleistungen im Sinne einer Begünstigung nach § 257 StGB, § 369 Abs. 1 Nr. 4 AO im Hinblick auf bereits begangene Steuerhinterziehungen von Bankkunden.

Nach den vom Tatrichter getroffenen Feststellungen hatten die von

dem Angeklagten unterstützten Bankkunden bereits in der Vergangenheit

ihre Kapitalerträge dem Finanzamt verschwiegen und wollten diese Praxis in

der Zukunft fortsetzen. Der anonyme Geldtransfer konnte daher auch der

Sicherung der Vermögensvorteile vergangener Steuerhinterziehungen vor

Entdeckung dienen. Soweit die von dem Angeklagten unterstützten Bankkunden Geldbeträge transferierten, die nicht aus von ihnen versteuertem

Einkommen, sondern zumindest zum Teil aus „Schwarzgeld“ stammten, waren die von den Bankkunden zuvor begangenen Steuerhinterziehungen

taugliche Vortaten einer Begünstigung durch den Angeklagten (vgl. BGHR

AO § 369 Abs. 1 Nr. 4 Begünstigung 1 = BGH wistra 1999, 103; Hübner in

Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO § 369 Rdn. 101). Zwar stellen

Einnahmen aus „steuerunehrlichen Geschäften“ für sich betrachtet keine

Vorteile aus einer Steuerhinterziehung dar (BGH aaO). Die in den übertragenen Geldbeträgen enthaltenen Vorteile von bereits begangenen Steuerhinterziehungen liegen aber in der niedrigeren Steuerfestsetzung, als sie bei

wahrheitsgemäßen Angaben erfolgt wäre, d. h. in der tatsächlichen „Ersparnis“ von Abgaben (vgl. BGH aaO; Kohlmann, Steuerstrafrecht 7. Aufl.

§ 369 AO Rdn. 66; Philipowski in Kohlmann [Hrsg.], Strafverfolgung und

Strafverteidigung im Steuerstrafrecht, 1983, S. 131, 135). Die Unmittelbarkeit

des Vorteils, der keine Steuererstattung voraussetzt, ist gewahrt, wenn zum

Zeitpunkt der Begünstigungshandlung die erlangten Steuerersparnisse als

geldwerte Vorteile im Vermögen des Vortäters noch vorhanden sind, ohne

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daß es auf die Sachidentität ankommt (BGH aaO; BGHSt 36, 277, 281 f. zum

Betrug; BGHR StGB 257 Abs. 1 Tatvorteil, unmittelbarer 3 zur Untreue; vgl.

auch Kohlmann aaO § 369 Rdn. 68 f.). Entscheidend für die Beurteilung einer Hilfeleistung als Begünstigung ist hierbei, ob die Verwirklichung eines

Steueranspruchs unmöglich gemacht wird oder noch weiter erschwert wird,

als dies bereits durch die erfolgte Hinterziehung geschehen ist (BGHR AO

§ 369 Abs. 1 Nr. 4 Begünstigung 1; vgl. auch BGH JR 1954, 349; Hübner in

Hübschmann/Hepp/Spitaler aaO; Philipowski aaO S. 136). Dies war bei der

vom Angeklagten unterstützten anonymisierten Kapitalübertragung ins Ausland der Fall, weil durch die Anonymisierung Herkunft und Verbleib des Gesamtbetrages weiter verschleiert wurden und im Ausland eine Überprüfung

durch Steuerbehörden ohnehin ausgeschlossen ist.

Der Senat schließt jedoch aufgrund des vom Landgericht festgestellten Sachverhalts aus, daß eine Verurteilung tragende Feststellungen für einen Begünstigungsvorsatz des Angeklagten getroffen werden können. Insoweit reicht es nämlich nicht aus, daß sich der Tatvorsatz darauf erstreckt,

daß der Haupttäter eine rechtswidrige Tat begangen hat. Vielmehr muß die

Absicht des Hilfeleistenden hinzukommen, dem Vortäter die Vorteile der Tat

zu sichern, ohne daß dies allerdings der einzige Zweck des Tuns sein muß

(vgl. nur BGHSt 4, 107; Tröndle/Fischer, StGB 49. Aufl. § 257 Rdn. 9). Hier

versuchte der über frühere Steuerhinterziehungen seiner Kunden im einzelnen nicht informierte Angeklagte jeweils zunächst, die Bankkunden dazu zu

bewegen, ihre Kapitalanlagen im Inland zu belassen. Vor diesem Hintergrund

liegt es eher fern, daß es dem Angeklagten bei dem jeweils dann doch vorgenommenen Transfer gerade darauf ankam, hinsichtlich bereits hinterzogener Steuern die Wiederherstellung eines gesetzmäßigen Zustandes zu verhindern.

4. Der Rechtsfolgenausspruch hält dagegen rechtlicher Nachprüfung

teilweise nicht stand. Zwar ist die Strafzumessung grundsätzlich Aufgabe des

Tatrichters; sie unterliegt nur einer begrenzten revisionsgerichtlichen Nach-

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prüfung. Ein Eingriff des Revisionsgerichts ist aber dann möglich, wenn die

Strafzumessungserwägungen in sich fehlerhaft sind oder wenn sich die

Strafe so weit nach oben oder unten von ihrer Bestimmung löst, gerechter

Schuldausgleich zu sein, daß sie nicht mehr innerhalb des Spielraums liegt,

der dem Tatrichter bei der Strafzumessung eingeräumt ist (BGHSt 29, 319,

320). Zurecht wendet sich die Staatsanwaltschaft angesichts der getroffenen

Feststellungen gegen eine Verwarnung mit Strafvorbehalt. Darüber hinaus ist

der Rechtsfolgenausspruch indes rechtsfehlerfrei.

a) Bei der gegebenen Sachlage ist die unterbliebene Verhängung von

Freiheitsstrafen nicht zu beanstanden; dies läge insbesondere bei gravierenderen Fällen durchaus nahe (vgl. z. B. LG Bochum, Urteil vom

15. März 1999, teilweise abgedruckt in NJW 2000, 1430). Angesichts der

Besonderheiten des vorliegenden Falles erscheinen auch die vom Landgericht gefundenen sehr milden Einzelgeldstrafen sowie die Gesamtgeldstrafe

gerade noch vertretbar. Der geständige und nicht vorbestrafte Angeklagte

hat für seine Hilfeleistungen keinerlei persönliche Vorteile erlangt; die hinterzogenen Steuern wurden zwischenzeitlich nachgezahlt. Schließlich diente

das Strafverfahren gegen den Angeklagten von Anfang an auch der Herbeiführung einer Grundsatzentscheidung über eine allgemein bedeutsame

Rechtsfrage durch den Bundesgerichtshof und war dabei nicht zuletzt aufgrund der besonderen öffentlichen Beachtung und der langen Verfahrensdauer für den Angeklagten mit erheblich stärkeren Belastungen verbunden,

als es bei Taten vergleichbarer Schwere regelmäßig der Fall ist.

b) Hingegen liegen für eine Verwarnung mit Strafvorbehalt weder die

Voraussetzungen des § 59 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 StGB noch diejenigen des

§ 59 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 StGB vor.

Entgegen der Auffassung des Landgerichts ist auch unter Berücksichtigung der Gesamtsituation des Angeklagten angesichts eines vom Angeklagten vorgenommenen Transfers von insgesamt mehr als 2,3 Millio-

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nen DM der Tatbeitrag des Angeklagten nicht als gering anzusehen. Zwar

hat der Angeklagte auf ein bereits vorhandenes Verschleierungssystem zurückgreifen können. Nach den Urteilsfeststellungen entwickelte er aber Eigeninitiative, die von seinen Vorgesetzten gebilligt wurde. Die von dem Angeklagten vorgenommenen Verschleierungshandlungen waren keine Einzelfälle. Sie entsprachen einem System, das beim Geldtransfer über die

W– LB an deren Tochterunternehmen in Luxemburg und der Schweiz in

einer Vielzahl von Fällen anonymisierter Übertragung von Anlagegeldern für

Bankkunden angewendet wurde. Wie auch dem Angeklagten aus intensiver

Befassung mit dieser Frage bekannt war, diente das System, das anläßlich

der Einführung der Zinsabschlagsteuer geschaffen wurde, der Umgehung

der gesetzgeberischen Maßnahmen, die das Bundesverfassungsgericht zur

Herstellung einer tatsächlichen Besteuerungsgleichheit und zur Beseitigung

des Vollzugsdefizits gefordert hatte, welches zur Verfassungswidrigkeit der

bisherigen Besteuerung von Kapitalerträgen geführt hatte. Bei dem Verhalten

des Angeklagten, das nach den Urteilsfeststellungen nach gewisser Zeit sogar in Routine überging, handelte es sich daher nicht lediglich um ein „Kavaliersdelikt“, sondern um ein Vorgehen, das darauf abzielte, systematisch

Bankkunden die Umgehung steuerlicher Kontrollinstrumente zu erleichtern

und damit das gesetzgeberische Ziel die Herstellung der Vollzugsgleichheit

bei der Kapitalertragsbesteuerung zu vereiteln. Wird in derartigen Fällen

nicht zu einer Strafe verurteilt, so könnte in der Bevölkerung der Eindruck

entstehen, daß dem durch § 370 AO geschützten Rechtsgut der Sicherung

des staatlichen Steueranspruchs, d. h. des rechtzeitigen und vollständigen

Steueraufkommens (vgl. BGHSt 36, 100, 102; 40, 109; 41, 1, 5; Kohlmann

aaO § 370 AO Rdn. 9.6 m.w.N.), nur geringe Bedeutung zukomme, was zu

einer ernstlichen Beeinträchtigung der Rechtstreue der Bevölkerung im Bereich der Steuerehrlichkeit führen könnte.

5. Bei dieser Sachlage bedarf es einer Zurückverweisung der Sache

an das Landgericht zur erneuten Strafzumessung nicht; der Senat erkennt

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vielmehr auf die bislang vorbehaltene Gesamtgeldstrafe durch 354

Abs. 1 StPO).

Harms Basdorf Gerhardt

Raum Brause

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Nachschlagewerk: BGHSt: Veröffentlichung: ja ja

StGB § 27 AO 1977 § 370

Beihilfe zur Steuerhinterziehung durch Mitarbeiter von Geldinstituten in Form

des Kapitaltransfers ins Ausland.

BGH, Urt. v. 1. August 2000 - 5 StR 624/99 LG Wuppertal -

Urteil vom 29.09.2016

X ZR 58/14 vom 29.09.2016

Urteil vom 06.10.2016

I ZR 97/15 vom 06.10.2016

Urteil vom 09.11.2016

5 StR 425/16 vom 09.11.2016

Anmerkungen zum Urteil