Urteil des EuGH vom 11.09.2014

Aeuv, Mitgliedstaat, Behandlung, Niederlassungsfreiheit

URTEIL DES GERICHTSHOFS (Erste Kammer)

11. September 2014

)

„Vorabentscheidungsersuchen – Art. 49 AEUV und 54 AEUV – Niederlassungsfreiheit –

Art. 63 AEUV und 65 AEUV – Freier Kapitalverkehr – Steuerrecht – Körperschaftsteuer –

Regelung eines Mitgliedstaats zur Beseitigung der Doppelbesteuerung von

Gewinnausschüttungen – Anwendung der Anrechnungsmethode auf Dividenden, die

von Gesellschaften ausgeschüttet werden, die ihren Sitz in demselben Mitgliedstaat wie

die Empfängergesellschaft haben – Anwendung der Befreiungsmethode auf Dividenden,

die von Gesellschaften ausgeschüttet werden, die ihren Sitz in einem anderen

Mitgliedstaat als die Empfängergesellschaft oder in einem Drittstaat haben –

Ungleichbehandlung der Verluste der die Dividenden beziehenden Gesellschaft“

In der Rechtssache C‑47/12

betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom

Finanzgericht Köln (Deutschland) mit Entscheidung vom 6. September 2011, beim

Gerichtshof eingegangen am 31. Januar 2012, in dem Verfahren

Kronos International Inc.

gegen

Finanzamt Leverkusen

erlässt

DER GERICHTSHOF (Erste Kammer)

unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten A. Tizzano, der Richter A. Borg Barthet,

J. L. da Cruz Vilaça und E. Levits (Berichterstatter) sowie der Richterin M. Berger,

Generalanwalt: P. Cruz Villalón,

Kanzler: K. Malacek, Verwaltungsrat,

aufgrund des schriftlichen Verfahrens und auf die mündliche Verhandlung vom 16. Mai

2013,

unter Berücksichtigung der Erklärungen

– der Kronos International Inc., vertreten durch Rechtsanwälte W. Meilicke und

D. Rabback,

– des Finanzamts Leverkusen, vertreten durch B. Hillebrand, K. Kusch,

H. Brandenberg und M. Brombach-Krüger als Bevollmächtigte,

– der deutschen Regierung, vertreten durch T. Henze und K. Petersen als

Bevollmächtigte,

– der Regierung des Vereinigten Königreichs, vertreten durch S. Ossowski als

Bevollmächtigten im Beistand von S. Ford, Barrister,

– der Europäischen Kommission, vertreten durch W. Roels und W. Mölls als

Bevollmächtigte,

nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 7. November

2013

folgendes

Urteil

Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 49 AEUV und 54

AEUV über die Niederlassungsfreiheit sowie der Art. 63 AEUV und 65 AEUV über den

freien Kapitalverkehr.

Es ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der Kronos International Inc. (im

Folgenden: Kronos), einer nach dem Recht des Staates Delaware (Vereinigte Staaten

von Amerika) gegründeten Gesellschaft, und dem Finanzamt Leverkusen (im Folgenden:

Finanzamt) über die Anrechnung von Körperschaftsteuer, die Dividenden ausschüttende

Tochtergesellschaften von Kronos im Ausland gezahlt haben, auf die deutsche

Körperschaftsteuer für die Jahre 1991 bis 2001.

Rechtlicher Rahmen

Deutsches Recht

Was die Jahre 1991 bis 2000 betrifft, wurde in § 49 Abs. 1 des

Körperschaftsteuergesetzes (BGBl. 1991 I S. 638, im Folgenden: KStG 1991) für die

Durchführung der Besteuerung von Körperschaften einschließlich der Anrechnung,

Entrichtung und Vergütung der Körperschaftsteuer auf die Vorschriften des

Einkommensteuergesetzes (BGBl. 1990 I S. 1898, im Folgenden: EStG 1990) verwiesen.

§ 36 Abs. 2 Nr. 3 EStG 1990, der das sogenannte Vollanrechnungsverfahren regelte,

bestimmte:

„(2) Auf die Einkommensteuer werden angerechnet:

…

3. die Körperschaftsteuer einer unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen

Körperschaft oder Personenvereinigung in Höhe von 3/7 der Einnahmen im Sinne des

§ 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 2, soweit diese nicht aus Ausschüttungen stammen, für die

Eigenkapital im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 1 des Körperschaftsteuergesetzes als

verwendet gilt. Das gleiche gilt bei Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 2 Nr. 2 Buchstabe

a, die aus der erstmaligen Veräußerung von Dividendenscheinen oder sonstigen

Ansprüchen durch den Anteilseigner erzielt worden sind; in diesen Fällen beträgt die

anrechenbare Körperschaftsteuer höchstens 3/7 des Betrags, der auf die veräußerten

Ansprüche ausgeschüttet wird. … Die Körperschaftsteuer wird nicht angerechnet:

…

f) wenn die Einnahmen bei der Veranlagung nicht erfasst werden;

…“

§ 36 Abs. 4 EStG 1990 sah vor:

„Wenn sich nach der Abrechnung ein Überschuss zuungunsten des Steuerpflichtigen

ergibt, hat der Steuerpflichtige (Steuerschuldner) diesen Betrag, soweit er den fällig

gewordenen, aber nicht entrichteten Einkommensteuer-Vorauszahlungen entspricht,

sofort, im Übrigen innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu

entrichten (Abschlusszahlung). Wenn sich nach der Abrechnung ein Überschuss

zugunsten des Steuerpflichtigen ergibt, wird dieser dem Steuerpflichtigen nach

Bekanntgabe des Steuerbescheids ausgezahlt.“

Im Rahmen des Übergangs vom Anrechnungsverfahren zum sogenannten

Halbeinkünfteverfahren hob der deutsche Gesetzgeber § 36 Abs. 2 Nr. 3 EStG 1990 auf.

Jedoch geht aus der Vorlageentscheidung und den Erklärungen der deutschen

Regierung

hervor,

dass

das

Vollrechnungsverfahren

aufgrund

von

Übergangsvorschriften auch noch auf Dividenden Anwendung fand, die im Jahr 2001

bezogen wurden.

§ 26 Abs. 7 KStG 1991 in der bis 1993 geltenden Fassung sowie § 8b Abs. 5 dieses

Gesetzes in der ab 1994 geltenden Fassung (im Folgenden KStG 1994), bestimmten

Folgendes:

„Sind Gewinnanteile, die von einer ausländischen Gesellschaft ausgeschüttet werden,

nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung unter der

Voraussetzung einer Mindestbeteiligung von der Körperschaftsteuer befreit, so gilt die

Befreiung ungeachtet der im Abkommen vereinbarten Mindestbeteiligung, wenn die

Beteiligung mindestens ein Zehntel beträgt.“

Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

Gemäß den mit dem Königreich Dänemark, der Französischen Republik, dem

Vereinigten Königreich und Kanada geschlossenen Abkommen zur Vermeidung der

Doppelbesteuerung hat die Bundesrepublik Deutschland Dividenden von der deutschen

Steuer freizustellen, wenn diese aus Beteiligungen stammen, die eine gewisse Schwelle

erreichen oder überschreiten, und im Staat der ausschüttenden Gesellschaft besteuert

werden können.

Diese Beteiligungsschwelle lag in den meisten Fällen bei 10 %. Das Abkommen mit

dem Vereinigten Königreich sah jedoch eine Schwelle von 25 % vor. Dieselbe Schwelle

galt nach dem Abkommen mit Kanada hinsichtlich des Jahres 2000, während für das

Jahr 2001 eine Schwelle von 10 % galt.

Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

Kronos ist die Holdinggesellschaft einer Firmengruppe. Ihr satzungsmäßiger Sitz

befindet sich in den Vereinigten Staaten von Amerika und ihre Geschäftsleitung in

Deutschland, wo sie seit 1989 mit einer Zweigniederlassung im Handelsregister erfasst

ist. Sie wurde zum Zweck der einheitlichen Leitung der europäischen und kanadischen

Tochtergesellschaften des Konzerns gegründet. Seit 1989 hält sie 99,95 % der Anteile

an der deutschen Kronos Titan GmbH. Mit dieser und weiteren deutschen Gesellschaften

bestand jeweils ein Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag.

In dem für das Ausgangsverfahren maßgeblichen Zeitraum, d. h. in den Jahren 1991 bis

2001, hielt Kronos unmittelbare Beteiligungen an folgenden Gesellschaften:

– 92,941 % bis 93,771 % an der Société Industrielle du Titane (Frankreich) in

den Jahren 1991 bis 2001,

– 100 % an Kronos Norge (Norwegen) in den Jahren 1991 bis 1998,

– 100 % an der Kronos UK Ltd (Vereinigtes Königreich) in den Jahren 1991 bis

2001,

– 98,4 % bis 100 % an der Kronos Europa SA (Belgien) in den Jahren 1991 bis

1998,

– 100 % an der Kronos Denmark ApS (Dänemark) in den Jahren 1999 bis 2001

sowie

– 100 % an der Kronos Canada Inc. (Kanada) in den Jahren 1991 bis 2001.

In den Jahren 2000 und 2001 hielt Kronos über ihre zu 100 % in ihrem Eigentum

stehende Tochtergesellschaft Kronos Denmark ApS (Dänemark) mittelbare

Beteiligungen an den Gesellschaften Kronos Europa SA (Belgien) und Kronos Norge

(Norwegen). Die Kronos Denmark ApS war an der belgischen Gesellschaft des

Konzerns zu 99,99 % und an der norwegischen zu 100 % beteiligt.

Die von Kronos für die Jahre 1991 bis 2001 in Deutschland geschuldete

Körperschaftsteuer wurde mit – gegebenenfalls korrigierten – Bescheiden festgesetzt,

die in den Jahren 2004 bis 2010 ergingen. Bei Verlusten bzw. Verlustvorträgen zwischen

ca. 150 und ca. 840 Mio. DM wurde damit die Körperschaftsteuer für 1991 aufgrund der

Dividendenausschüttungen auf 4 190 788,57 Euro und für 1992, ebenfalls aufgrund der

Dividendenausschüttungen, auf 2 050 183,81 Euro festgesetzt. Für die Jahre 1993 bis

2001 wurde sie hingegen jeweils auf Null festgesetzt.

Die von ausländischen Tochtergesellschaften ausgeschütteten Dividenden, die

aufgrund

des

jeweils

anwendbaren

Abkommens

zur

Vermeidung

der

Doppelbesteuerung von der Steuer freigestellt waren, gingen nicht in die

Bemessungsgrundlagen der Steuerbescheide oder Verlustfeststellungen ein.

Vor diesem Hintergrund begehrte Kronos die Anrechnung der von ihren Tochter- und

Enkelgesellschaften mit Sitz in anderen Mitgliedstaaten (Belgien, Frankreich und

Vereinigtes Königreich) und in Drittstaaten (Kanada und Norwegen) zwischen 1991 und

2001 entrichteten Körperschaft- und Kapitalertragsteuer auf die von ihr in Deutschland

geschuldete Körperschaftsteuer, da eine solche Anrechnung gegebenenfalls zu einer

Erstattung der Steuer führen müsste.

Mit Bescheid vom 15. Dezember 2005 lehnte das Finanzamt diesen Antrag ab. Der

Bescheid wurde auf § 36 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. f EStG 1990 in Verbindung mit § 49 Abs. 1

KStG 1991 gestützt, wonach eine Anrechnung von auf Dividenden lastender

Körperschaftsteuer nur dann in Betracht komme, wenn diese Dividenden als

steuerpflichtige Einnahmen erfasst worden seien. Da die Dividenden aus ausländischen

Quellen aber nach § 26 Abs. 7 KStG 1991, was die Jahre 1991 bis 1993 betreffe, und

§ 8b Abs. 5 KStG 1994, was die Folgejahre betreffe, von der Steuer befreit seien, hätten

sie bei der Steuerfestsetzung nicht als steuerpflichtige Einnahmen angesetzt werden

können.

Mit Bescheid vom 10. Januar 2007 wies das Finanzamt den Einspruch von Kronos

hinsichtlich des Abrechnungsbescheids zur Körperschaftsteuer 1994 als unbegründet

zurück.

Am 7. Februar 2007 erhob Kronos beim Finanzgericht Köln Anfechtungsklage gegen

diesen Bescheid und Untätigkeitsklage hinsichtlich der Abrechnung zur

Körperschaftsteuer für die Jahre 1991 bis 1993 und 1995 bis 2001.

Im derzeitigen Stadium des nationalen Verfahrens begehrt Kronos die Anrechnung von

201 966 724 Euro entrichteter ausländischer Körperschaftsteuer. Dieser Betrag umfasst

zum einen die von den Tochtergesellschaften von Kronos in Frankreich für die Jahre

1991 bis 2001, im Vereinigten Königreich für die Jahre 1997 und 1999 sowie in Kanada

für die Jahre 2000 und 2001 entrichteten Steuern in Höhe von insgesamt 78 501 794

Euro. Zum anderen betrifft das Begehren die Anrechnung der von der belgischen und der

norwegischen Enkelgesellschaft entrichteten Körperschaftsteuer in Höhe von insgesamt

123 448 418 Euro sowie die Anrechnung dänischer Körperschaftsteuer in Höhe von

16 512 Euro auf die Dividenden, die Kronos in den Jahren 2000 und 2001 von ihrer

dänischen Tochtergesellschaft bezogen hat.

Außerdem begehrt Kronos für den Fall, dass die Dividendeneinnahmen als

steuerpflichtig behandelt werden sollten, die Anrechnung der auf die in Frankreich und

im Vereinigten Königreich niedergelassenen Tochtergesellschaften entfallenden

Kapitalertragsteuer in Höhe von 1 795 525 Euro.

Unter diesen Umständen hat das vorlegende Gericht das Verfahren ausgesetzt und

dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Unterfällt der Ausschluss der Anrechnung von Körperschaftsteuer infolge der

Steuerfreistellung von Dividendenausschüttungen von Kapitalgesellschaften im

Drittland an deutsche Kapitalgesellschaften, für die die nationalen Vorschriften nur

voraussetzen, dass die die Dividenden empfangende Kapitalgesellschaft zu

mindestens 10 % an der ausschüttenden Gesellschaft beteiligt ist, nur der

Niederlassungsfreiheit im Sinne des Art. 49 AEUV in Verbindung mit Art. 54 AEUV

oder auch der Kapitalverkehrsfreiheit im Sinne der Art. 63 AEUV bis 65 AEUV,

wenn die tatsächliche Beteiligung der die Dividenden erhaltenden

Kapitalgesellschaft 100 % beträgt?

2. Sind die Vorschriften zur Niederlassungsfreiheit (jetzt Art. 49 AEUV) und

gegebenenfalls auch zur Kapitalverkehrsfreiheit (bis 1993 Art. 67 EG-Vertrag, jetzt

Art. 63 AEUV bis 65 AEUV) so zu verstehen, dass sie einer Regelung

entgegenstehen, die bei Freistellung der Dividenden von ausländischen

Tochtergesellschaften von der Besteuerung die Anrechnung und Auszahlung von

Körperschaftsteuer auf diese Dividendenausschüttungen auch für den Fall des

Verlusts bei der Muttergesellschaft ausschließt, wenn für Ausschüttungen

inländischer Tochtergesellschaften eine Entlastung durch Anrechnung der

Körperschaftsteuer vorgesehen ist?

3. Sind die Vorschriften zur Niederlassungsfreiheit (jetzt Art. 49 AEUV) und

gegebenenfalls auch zur Kapitalverkehrsfreiheit (bis 1993 Art. 67 EG-Vertrag, jetzt

Art. 63 AEUV bis 65 AEUV) so zu verstehen, dass sie einer Regelung

entgegenstehen, die die Anrechnung und Auszahlung von Körperschaftsteuer auf

Dividenden von (Ur‑)Enkelgesellschaften, die im Land der Tochtergesellschaft

steuerfrei

gestellt

und

die

inländische

Muttergesellschaft

(weiter‑)ausgeschüttet und in Deutschland ebenfalls steuerfrei gestellt worden sind,

ausschließt, aber bei rein inländischen Gestaltungen gegebenenfalls über die

Anrechnung der Körperschaftsteuer auf Dividenden der Enkelgesellschaft bei der

Tochtergesellschaft und die Anrechnung der Körperschaftsteuer auf Dividenden der

Tochtergesellschaft bei der Muttergesellschaft im Fall des Verlusts bei dieser eine

Erstattung ermöglicht?

4. Für den Fall, dass auch die Regelungen über die Kapitalverkehrsfreiheit

anzuwenden sind, stellt sich – je nach Beantwortung der Frage 2 – hinsichtlich der

kanadischen Dividenden eine zusätzliche Frage:

Ist der heutige Art. 64 Abs. 1 AEUV so zu verstehen, dass er die Anwendung

inhaltlich seit dem 31. Dezember 1993 im Wesentlichen unveränderter nationaler

und DBA-Regelungen durch die Bundesrepublik Deutschland und damit den

andauernden Ausschluss der Anrechnung kanadischer Körperschaftsteuer auf in

Deutschland steuerfrei gestellte Dividenden erlaubt?

Zu den Vorlagefragen

Zur ersten Frage

Vorbemerkungen

Das vorlegende Gericht bezieht sich mit seiner ersten Frage ihrer Formulierung zufolge

zwar nur auf die von Gesellschaften mit Sitz in einem Drittstaat ausgeschütteten

Dividenden, jedoch geht aus der Vorlageentscheidung hervor, dass sich diese Frage

auch auf die Dividenden erstreckt, die von Gesellschaften ausgeschüttet werden, die

ihren Sitz in anderen Mitgliedstaaten als der Bundesrepublik Deutschland haben.

Gemäß § 36 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. f EStG 1990 wird die Körperschaftsteuer nicht

angerechnet, wenn die Einnahmen bei der Veranlagung nicht erfasst werden.

Im Ausgangsverfahren sind die von den Gesellschaften mit Sitz in einem anderen

Mitgliedstaat oder in einem Drittstaat ausgeschütteten Dividenden bei der Veranlagung

der die Dividenden empfangenden Gesellschaft nicht erfasst worden, da auf sie die

Befreiungsmethode angewandt wurde, die in den von der Bundesrepublik Deutschland

geschlossenen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung vorgesehen ist.

Das vorlegende Gericht weist insoweit darauf hin, dass die einschlägigen Regelungen

für das Festsetzungsverfahren, wie sie sich aus den Abkommen zur Vermeidung der

Doppelbesteuerung und gegebenenfalls den Bestimmungen in § 26 Abs. 7 KStG 1991

für die Jahre 1991 bis 1993 und § 8b Abs. 5 KStG 1994 für die Jahre 1994 bis 2000

ergäben, nicht nur für Beteiligungen gälten, die einen bestimmenden Einfluss auf die

Entscheidungen der betreffenden Gesellschaft zuließen, und dass der deutsche

Gesetzgeber mit der Einführung eines Schwellenwerts von 10 % nicht auf eine

wesentliche Beteiligung im Sinne eines Beherrschungsverhältnisses abgestellt habe.

Das vorlegende Gericht gibt außerdem an, dass Kronos im gesamten für das

Ausgangsverfahren maßgeblichen Zeitraum im Umfang von etwa 93 % bis 100 % an den

verschiedenen Dividenden ausschüttenden Tochtergesellschaften beteiligt gewesen sei.

Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass Kronos den Angaben des vorlegenden

Gerichts zufolge ihren satzungsmäßigen Sitz in den Vereinigten Staaten hat und ihre

Geschäftsleitung in Deutschland, wo sie mit einer Zweigniederlassung im

Handelsregister erfasst ist. Es steht fest, dass es sich bei Kronos um eine nach dem

Recht des Staates Delaware gegründete Gesellschaft handelt. Die deutsche Regierung

stellt insoweit klar, dass nach amerikanischem Recht gegründete Gesellschaften gemäß

Art. XXV Abs. 5 des Freundschafts-, Handels- und Schifffahrtsvertrags zwischen der

Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika vom 29. Oktober

1954 (BGBl. 1956 II S. 487) in Deutschland als solche anzuerkennen seien.

Unter diesen Umständen ist die erste Frage dahin zu verstehen, dass damit in

Erfahrung gebracht werden soll, ob die Vereinbarkeit einer nationalen Regelung wie der

im Ausgangsverfahren in Rede stehenden, wonach eine Gesellschaft mit Sitz in einem

Mitgliedstaat die Körperschaftsteuern, die von Dividenden ausschüttenden

Kapitalgesellschaften in einem anderen Mitgliedstaat oder in einem Drittstaat entrichtet

wurden, nicht anrechnen kann, weil diese Dividenden in dem erstgenannten

Mitgliedstaat von der Steuer freigestellt sind, wenn sie aus Beteiligungen in Höhe von

mindestens 10 % des Kapitals der ausschüttenden Gesellschaft hervorgegangen sind –

wobei im konkreten Fall die tatsächliche Beteiligung der die Dividenden erhaltenden

Kapitalgesellschaft bei über 90 % liegt und die Empfängergesellschaft nach dem Recht

eines Drittstaats gegründet worden ist –, mit dem Unionsrecht anhand der Art. 49 AEUV

und 54 AEUV oder vielmehr anhand der Art. 63 AEUV und 65 AEUV zu beurteilen ist.

Zu der in Rede stehenden Freiheit

Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs kann die steuerliche Behandlung von

Dividenden unter Art. 49 AEUV über die Niederlassungsfreiheit und unter Art. 63 AEUV

über den freien Kapitalverkehr fallen (Urteile Haribo Lakritzen Hans Riegel und

Österreichische Salinen, C‑436/08 und C‑437/08, EU:C:2011:61, Rn. 33, Accor,

C‑310/09, EU:C:2011:581, Rn. 30, und Test Claimants in the FII Group Litigation,

C‑35/11, EU:C:2012:707, Rn. 89).

Für die Frage, ob eine nationale Regelung unter die eine oder die andere

Verkehrsfreiheit fällt, ist nach gefestigter Rechtsprechung auf den Gegenstand der

betreffenden Regelung abzustellen (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation,

EU:C:2012:707, Rn. 90 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Eine nationale Regelung, die nur auf Beteiligungen anwendbar ist, die es ermöglichen,

einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen einer Gesellschaft auszuüben und deren

Tätigkeiten zu bestimmen, fällt in den Anwendungsbereich von Art. 49 AEUV über die

Niederlassungsfreiheit (vgl. Urteile Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04,

EU:C:2006:774, Rn. 37, Idryma Typou, C‑81/09, EU:C:2010:622, Rn. 47, Accor,

EU:C:2011:581, Rn. 32, Scheunemann, C‑31/11, EU:C:2012:481, Rn. 23, und Test

Claimants in the FII Group Litigation, EU:C:2012:707, Rn. 91).

Hingegen sind nationale Bestimmungen über Beteiligungen, die in der alleinigen

Absicht der Geldanlage erfolgen, ohne dass auf die Verwaltung und Kontrolle des

Unternehmens Einfluss genommen werden soll, ausschließlich im Hinblick auf den

freien Kapitalverkehr zu prüfen (Urteile Haribo Lakritzen Hans Riegel und

Österreichische Salinen, EU:C:2011:61, Rn. 35, Accor, EU:C:2011:581, Rn. 32,

Scheunemann, EU:C:2012:481, Rn. 23, und Test Claimants in the FII Group Litigation,

EU:C:2012:707, Rn. 92).

Hinsichtlich des Ausgangsverfahrens ergibt sich aus den Abkommen zur Vermeidung

der Doppelbesteuerung, die die Bundesrepublik Deutschland mit dem Königreich

Dänemark, der Französischen Republik und – was das Steuerjahr 2001 betrifft – Kanada

geschlossen hat, sowie aus der Anwendung von § 8b Abs. 5 KStG 1994 in Verbindung

mit den Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, die die Bundesrepublik

Deutschland mit dem Vereinigten Königreich und Kanada, was das Steuerjahr 2000

betrifft, geschlossen hat, dass die Dividenden, die an Gesellschaften mit Sitz in

Deutschland von Gesellschaften mit Sitz in den anderen genannten Staaten

ausgeschüttet werden, von der deutschen Körperschaftsteuer befreit sind, wenn die

Beteiligungen der Empfängergesellschaft an der ausschüttenden Gesellschaft die

Schwelle von 10 % erreichen.

Eine solche Schwelle ermöglicht es zwar, diejenigen Investitionen vom

Geltungsbereich der Befreiung auszuschließen, die in der alleinigen Absicht der

Geldanlage erfolgen, ohne dass auf die Verwaltung und Kontrolle des Unternehmens

Einfluss genommen werden soll.

Jedoch bewirkt eine solche Schwelle für sich allein entgegen dem Vorbringen der

deutschen Regierung nicht, dass die Befreiung nur auf Beteiligungen anwendbar wäre,

die es ermöglichen, einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen einer Gesellschaft

auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen. Der Gerichtshof hat nämlich bereits

entschieden, dass eine Beteiligung derartigen Umfangs nicht zwangsläufig bedeutet,

dass der Inhaber dieser Beteiligung einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der

Gesellschaft ausübt, bei der er Anteilseigner ist (vgl. in diesem Sinne Urteil ITELCAR

und Fazenda Pública, C‑282/12, EU:C:2013:629, Rn. 22).

Folglich ist die im Ausgangsverfahren fragliche nationale Regelung nicht nur auf

Dividenden anwendbar, die eine gebietsansässige Gesellschaft auf der Grundlage einer

Beteiligung erhält, die einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der

ausschüttenden Gesellschaft verleiht und es ermöglicht, deren Tätigkeiten zu

bestimmen, sondern auch auf Dividenden, die auf der Grundlage einer Beteiligung

bezogen werden, die keinen solchen Einfluss verleiht.

Im Angesicht von Rechtsvorschriften, deren Gegenstand es nicht ermöglicht, zu

bestimmen, ob sie vorwiegend unter Art. 49 AEUV oder unter Art. 63 AEUV fallen, sind

nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs, wenn die nationalen Rechtsvorschriften

Dividenden mit Ursprung in einem Mitgliedstaat betreffen, die tatsächlichen

Gegebenheiten des konkreten Falles zu berücksichtigen, um zu klären, ob die dem

Ausgangsverfahren zugrunde liegende Situation von Art. 49 AEUV oder von Art. 63

AEUV erfasst wird (vgl. in diesem Sinne Urteile Test Claimants in the FII Group

Litigation, EU:C:2012:707, Rn. 93 und 94 sowie die dort angeführte Rechtsprechung,

Beker, C‑168/11, EU:C:2013:117, Rn. 27 und 28, sowie Bouanich, C‑375/12,

EU:C:2014:138, Rn. 30).

Zur steuerlichen Behandlung von Dividenden mit Ursprung in einem Drittstaat hat der

Gerichtshof hingegen entschieden, dass die Prüfung des Gegenstands einer nationalen

Regelung für die Beurteilung ausreicht, ob die steuerliche Behandlung solcher

Dividenden unter die Bestimmungen des AEU-Vertrags über den freien Kapitalverkehr

fällt, da nationale Rechtsvorschriften über die steuerliche Behandlung von Dividenden

mit Ursprung in einem Drittland nicht unter Art. 49 AEUV fallen können (vgl. in diesem

Sinne Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, EU:C:2012:707, Rn. 96 und 97).

So hat der Gerichtshof entschieden, dass sich eine in einem Mitgliedstaat ansässige

Gesellschaft, die eine Beteiligung an einer in einem Drittland ansässigen Gesellschaft

hält, die ihr einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der letztgenannten

Gesellschaft verschafft und ihr ermöglicht, deren Tätigkeiten zu bestimmen, auf Art. 63

AEUV berufen kann, um die Vereinbarkeit einer Regelung dieses Mitgliedstaats über die

steuerliche Behandlung von Dividenden mit Ursprung in diesem Drittland, die nicht

ausschließlich auf Situationen anwendbar ist, in denen die Muttergesellschaft einen

entscheidenden Einfluss auf die Dividenden ausschüttende Gesellschaft ausübt, mit

dieser Bestimmung auf den Prüfstand zu stellen (vgl. Urteil Test Claimants in the FII

Group Litigation, EU:C:2012:707, Rn. 104).

Folglich ist die Höhe der Beteiligung der Empfängergesellschaft an der ausschüttenden

Gesellschaft dann, wenn die nationalen Rechtsvorschriften über die Behandlung der

Dividenden nicht ausschließlich auf Situationen anwendbar sind, in denen die

Muttergesellschaft einen entscheidenden Einfluss auf die Dividenden ausschüttende

Gesellschaft ausübt, zu berücksichtigen, sofern im konkreten Fall sowohl Art. 49 AEUV

als auch Art. 63 AEUV herangezogen werden kann und die Höhe dieser Beteiligung es

ermöglicht, zu bestimmen, ob die betreffende Situation unter die eine oder die andere der

in diesen beiden unionsrechtlichen Vorschriften verankerten Freiheiten fällt.

Soweit in Anbetracht dessen, dass die die Dividenden ausschüttende Gesellschaft in

einem Drittstaat ansässig ist, allein der freie Kapitalverkehr gegen die nationalen

Rechtsvorschriften über die Behandlung der von dieser Gesellschaft ausgeschütteten

Dividenden angeführt werden kann, muss die Höhe der Beteiligungen an der

ausschüttenden Gesellschaft unberücksichtigt bleiben. Eine in einem Mitgliedstaat

ansässige Gesellschaft kann sich nämlich unabhängig vom Umfang ihrer Beteiligung an

der in einem Drittland niedergelassenen Dividenden ausschüttenden Gesellschaft auf

Art. 63 AEUV berufen, um die Rechtmäßigkeit einer solchen Regelung auf den Prüfstand

zu stellen (vgl. in diesem Sinne Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation,

EU:C:2012:707, Rn. 99 und 104).

Diese Überlegung gilt entsprechend auch dann, wenn in Anbetracht der Grenzen des

persönlichen Anwendungsbereichs der Niederlassungsfreiheit allein der freie

Kapitalverkehr geltend gemacht werden kann.

Dies ist in einer Situation wie der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden der Fall, in

der die Dividenden beziehende Gesellschaft eine nach dem Recht eines Drittstaats

gegründete Gesellschaft ist.

Die Vorschriften des Vertrags über die Niederlassungsfreiheit gelten nämlich nur für

Angehörige eines Mitgliedstaats der Union (vgl. in diesem Sinne Urteil Ferrer Laderer,

C‑147/91, EU:C:1992:278, Rn. 9).

Gemäß Art. 54 AEUV stehen die gemäß den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats

gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder

ihre Hauptniederlassung innerhalb der Union haben, für die Anwendung der Vorschriften

des Vertrags über die Niederlassungsfreiheit den natürlichen Personen gleich, die

Angehörige der Mitgliedstaaten sind (Urteil National Grid Indus, C‑371/10,

EU:C:2011:785, Rn. 25).

Daher kann eine Gesellschaft, die nicht nach dem Recht eines Mitgliedstaats gegründet

worden ist, nicht in den Genuss der Niederlassungsfreiheit kommen.

Diese Erwägung wird durch das Vorbringen von Kronos, wonach eine Gesellschaft

eines Drittstaats gegenüber einer Gesellschaft deutschen Rechts steuerlich nicht

diskriminiert werden dürfe und sich somit auf die in Art. 49 AEUV niedergelegte Freiheit

berufen können müsse, nicht in Frage gestellt.

In Ermangelung einer einheitlichen unionsrechtlichen Definition der Gesellschaften,

denen die Niederlassungsfreiheit zugutekommt, anhand eines einheitlichen

Anknüpfungskriteriums, nach dem sich das auf eine Gesellschaft anwendbare Recht

bestimmt, ist die Frage, ob Art. 49 AEUV auf eine Gesellschaft anwendbar ist, die sich

auf die dort verankerte Grundfreiheit beruft, nämlich eine Vorfrage, die beim

gegenwärtigen Stand des Unionsrechts nur nach dem anwendbaren nationalen Recht

beantwortet werden kann (vgl. Urteile Cartesio, C‑210/06, EU:C:2008:723, Rn. 109, und

National Grid Indus, EU:C:2011:75, Rn. 26).

Ein Mitgliedstaat kann somit die Anknüpfung bestimmen, die eine Gesellschaft

aufweisen muss, um als nach seinem innerstaatlichen Recht gegründet angesehen

werden und damit in den Genuss der Niederlassungsfreiheit gelangen zu können (vgl. in

diesem Sinne Urteile Cartesio, EU:C:2008:723, Rn. 110, und National Grid Indus,

EU:C:2011:785, Rn. 27).

Jedoch kann ein Mitgliedstaat nicht einseitig den persönlichen Anwendungsbereich des

die Niederlassungsfreiheit betreffenden Kapitels des Vertrags erweitern, dessen Ziel es

ist, die Niederlassungsfreiheit allein zugunsten der Angehörigen der Mitgliedstaaten zu

gewährleisten (vgl. in diesem Sinne Beschluss Lasertec, C‑492/04, EU:C:2007:273,

Rn. 27).

Daher ist festzustellen, dass in einer Situation wie der im Ausgangsverfahren in Rede

stehenden, in der die Niederlassungsfreiheit aufgrund der Zugehörigkeit der Dividenden

beziehenden Gesellschaft zur Rechtsordnung eines Drittstaats nicht geltend gemacht

werden kann, eine nationale Regelung über die steuerliche Behandlung von Dividenden

mit Ursprung in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat, die nicht

ausschließlich auf Situationen anwendbar ist, in denen die Muttergesellschaft einen

entscheidenden Einfluss auf die Dividenden ausschüttende Gesellschaft ausübt, nach

Art. 63 AEUV zu beurteilen ist.

Folglich kann sich eine gemäß dem Recht eines Drittstaats gegründete Gesellschaft mit

Sitz in einem Mitgliedstaat unabhängig vom Umfang ihrer Beteiligung an der Dividenden

ausschüttenden Gesellschaft mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat oder einem

Drittstaat auf diese Vorschrift berufen, um die Rechtmäßigkeit einer solchen Regelung

auf den Prüfstand zu stellen.

Außerdem ist darauf hinzuweisen, dass der Gerichtshof entschieden hat, dass aufgrund

dessen, dass der Vertrag die Niederlassungsfreiheit nicht auf Drittländer erstreckt, zu

vermeiden ist, dass die Auslegung von Art. 63 Abs. 1 AEUV in Bezug auf die

Beziehungen zu Drittländern es Wirtschaftsteilnehmern, die sich außerhalb des

territorialen Anwendungsbereichs der Niederlassungsfreiheit befinden, erlaubt, in den

Genuss dieser Freiheit zu gelangen (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation,

EU:C:2012:707, Rn. 100).

Wie der Generalanwalt in Nr. 64 seiner Schlussanträge im Wesentlichen ausführt,

besteht diese Gefahr aber in einer Situation wie der im Ausgangsverfahren in Rede

stehenden nicht. Die deutsche Regelung betrifft nämlich nicht die Voraussetzungen des

Marktzugangs einer Gesellschaft dieses Mitgliedstaats in einem Drittland oder einer

Gesellschaft eines Drittlands in diesem Mitgliedstaat. Sie betrifft ausschließlich die

steuerliche Behandlung von Dividenden aus Investitionen, die der Bezieher der

Dividenden in eine in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittland ansässige

Gesellschaft getätigt hat.

Unter diesen Umständen ist auf die erste Frage zu antworten, dass die Vereinbarkeit

einer nationalen Regelung wie der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden, wonach

eine Gesellschaft mit Sitz in einem Mitgliedstaat die Körperschaftsteuern, die von

Dividenden ausschüttenden Kapitalgesellschaften in einem anderen Mitgliedstaat oder

in einem Drittstaat entrichtet wurden, nicht anrechnen kann, weil diese Dividenden in

dem erstgenannten Mitgliedstaat von der Steuer freigestellt sind, wenn sie aus

Beteiligungen in Höhe von mindestens 10 % des Kapitals der ausschüttenden

Gesellschaft hervorgegangen sind – wobei im konkreten Fall die tatsächliche Beteiligung

der die Dividenden erhaltenden Kapitalgesellschaft bei über 90 % liegt und die

Empfängergesellschaft nach dem Recht eines Drittstaats gegründet worden ist –, mit

dem Unionsrecht anhand der Art. 63 AEUV und 65 AEUV zu beurteilen ist.

Zur zweiten Frage

Mit seiner zweiten Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob

Art. 49 AEUV und gegebenenfalls Art. 63 AEUV dahin auszulegen sind, dass sie daran

hindern, dass auf von Gesellschaften mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat oder einem

Drittstaat ausgeschüttete Dividenden die Befreiungsmethode angewandt wird, während

auf Dividenden, die von Gesellschaften ausgeschüttet werden, die ihren Sitz in

demselben

Mitgliedstaat

haben

wie

die

Empfängergesellschaft,

die

Anrechnungsmethode angewandt wird und die Anrechnungsmethode in dem Fall, dass

diese Empfängergesellschaft Verluste verzeichnet, dazu führt, dass die von der

gebietsansässigen ausschüttenden Gesellschaft gezahlte Steuer vollständig oder

teilweise erstattet wird.

In Anbetracht der Antwort auf die erste Frage ist die zweite Frage ausschließlich unter

dem Blickwinkel des freien Kapitalverkehrs zu sehen.

Kronos macht insoweit geltend, dass die Investition in eine gebietsansässige

Gesellschaft in einer Situation, in der die Empfängergesellschaft Verluste verzeichne,

aufgrund der Erstattung der von der Dividenden ausschüttenden Gesellschaft gezahlten

Steuer vorteilhafter sei als die Investition in eine gebietsfremde Gesellschaft.

Im Übrigen sei die Anrechnungsregelung der Befreiungsregelung nicht gleichwertig,

wenn man auch die Besteuerung der Dividenden in Deutschland bei deren

Weiterverteilung an die Anteilseigner berücksichtige.

In diesem Zusammenhang ist zunächst darauf hinzuweisen, dass es allein Sache des

vorlegenden Gerichts ist, den Gegenstand der Fragen festzulegen, die es dem

Gerichtshof vorlegen möchte (Urteil Kersbergen-Lap und Dams-Schipper, C‑154/05,

EU:C:2006:449, Rn. 21).

Mit seiner zweiten Frage möchte das vorlegende Gericht vom Gerichtshof aber nicht

wissen, welche Folgen die steuerliche Behandlung der von gebietsansässigen oder von

gebietsfremden Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden für die Anteilseigner der die

Dividenden beziehenden Gesellschaft hat, wenn diese Dividenden möglicherweise an

diese Anteilseigner weiterverteilt werden, sondern nur, welche Folgen diese steuerliche

Behandlung in Bezug auf die die Dividenden beziehende Gesellschaft hat.

Das Vorabentscheidungsersuchen enthält nämlich weder Angaben, denen zufolge die

Situation der Anteilseigner vom vorlegenden Gericht für erheblich angesehen worden

wäre, noch enthält es Informationen zur steuerlichen Behandlung etwa von der

Empfängergesellschaft weiterverteilter Dividenden oder zu den Folgen, die die

Anwendung der Befreiungsmethode oder der Anrechnungsmethode auf Ebene der

Empfängergesellschaft für die steuerliche Situation der Anteilseigner dieser Gesellschaft

hat.

Im Übrigen hat der Gerichtshof bereits entschieden, dass die steuerliche Situation der

Inhaber von Anteilen an einem Anlageinstrument für die Beurteilung, ob eine nationale

Regelung

diskriminierend

ist,

unerheblich

ist,

wenn

das

anwendbare

Unterscheidungskriterium für die steuerliche Behandlung gemäß der betreffenden

nationalen Regelung nicht die steuerliche Situation des Anteilsinhabers ist, sondern

allein die Stellung des Anlageinstruments, je nachdem, ob es sich um ein inländisches

Anlageinstrument handelt oder nicht (vgl. in diesem Sinne Urteil Santander Asset

Management SGIIC u. a., C‑338/11 bis C‑347/11, EU:C:2012:286, Rn. 28 und 41).

In Bezug auf die im Ausgangsverfahren in Rede stehende nationale Steuerregelung ist

festzustellen, dass sie ein Unterscheidungskriterium festlegt, das auf die

Berücksichtigung von Einnahmen bei der Veranlagung abstellt, was zu einer

unterschiedlichen Behandlung von Dividenden je nach dem Sitz der die Dividenden

ausschüttenden Gesellschaft führt.

Nach dieser Klarstellung ist für die Beantwortung der vorgelegten Frage darauf

hinzuweisen, dass Art. 63 AEUV einen Mitgliedstaat, in dem für Dividenden, die

gebietsansässige Gesellschaften an andere gebietsansässige Gesellschaften zahlen,

ein System zur Verhinderung wirtschaftlicher Doppelbesteuerung besteht, verpflichtet, für

Dividenden, die gebietsfremde Gesellschaften an gebietsansässige Gesellschaften

zahlen, eine gleichwertige Behandlung vorzusehen (vgl. Urteile Test Claimants in the FII

Group Litigation, EU:C:2006:774, Rn. 72, Haribo Lakritzen Hans Riegel und

Österreichische Salinen, EU:C:2011:61, Rn. 156, und Test Claimants in the FII Group

Litigation, EU:C:2012:707, Rn. 38).

Der Gerichtshof hat außerdem entschieden, dass es einem Mitgliedstaat grundsätzlich

freisteht, die mehrfache Besteuerung der Dividenden, die eine gebietsansässige

Gesellschaft bezieht, durch die Option für die Befreiungsmethode zu verhindern, wenn

die Dividenden von einer gebietsansässigen Gesellschaft gezahlt werden, und durch die

Option für die Anrechnungsmethode, wenn sie von einer gebietsfremden Gesellschaft

gezahlt werden. Diese beiden Methoden sind nämlich gleichwertig, vorausgesetzt, dass

der Steuersatz für Dividenden ausländischen Ursprungs nicht höher ist als der Satz für

Dividenden inländischen Ursprungs und dass die Steuergutschrift bis zur Höhe der im

Mitgliedstaat der Empfängergesellschaft festgesetzten Steuer zumindest ebenso hoch ist

wie der im Staat der ausschüttenden Gesellschaft gezahlte Betrag (Urteil Test Claimants

in the FII Group Litigation, EU:C:2012:707, Rn. 39 und die dort angeführte

Rechtsprechung).

Entsprechend steht es einem Mitgliedstaat grundsätzlich auch frei, die mehrfache

Besteuerung der Dividenden, die eine gebietsansässige Gesellschaft bezieht, durch die

Option für die Anrechnungsmethode zu verhindern, wenn die Dividenden von einer

gebietsansässigen Gesellschaft gezahlt werden, und durch die Option für die

Befreiungsmethode, wenn sie von einer gebietsfremden Gesellschaft gezahlt werden.

Da das Unionsrecht bei seinem gegenwärtigen Stand keine allgemeinen Kriterien für

die Zuständigkeitsverteilung zwischen den Mitgliedstaaten in Bezug auf die Beseitigung

der Doppelbesteuerung innerhalb der Union vorschreibt (Urteile Kerckhaert und Morres,

C‑513/04, EU:C:2006:713, Rn. 22, und Banco Bilbao Vizcaya Argentaria, C‑157/10,

EU:C:2011:813, Rn. 31 und die dort angeführte Rechtsprechung), kann nämlich jeder

Mitgliedstaat sein System für die Besteuerung ausgeschütteter Gewinne frei gestalten,

solange das in Rede stehende System keine durch den Vertrag verbotenen

Diskriminierungen enthält (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation,

EU:C:2012:707, Rn. 40).

Unabhängig davon, welcher Mechanismus zur Vermeidung oder Abschwächung der

mehrfachen Besteuerung oder wirtschaftlichen Doppelbesteuerung eingesetzt wird,

verstößt es gegen die im Vertrag gewährleisteten Verkehrsfreiheiten, wenn ein

Mitgliedstaat Dividenden ausländischen Ursprungs ungünstiger behandelt als

Dividenden inländischen Ursprungs, es sei denn, diese Ungleichbehandlung betrifft

Situationen, die nicht objektiv vergleichbar sind, oder ist durch zwingende Gründe des

Allgemeininteresses gerechtfertigt (vgl. in diesem Sinne Urteile Lenz, C‑315/02,

EU:C:2004:446, Rn. 20 bis 49, Manninen, C‑319/02, EU:C:2004:484, Rn. 20 bis 55, und

Test Claimants in the FII Group Litigation, EU:C:2006:774, Rn. 46).

Wie in Rn. 64 des vorliegenden Urteils ausgeführt, unterlagen die von einer

Gesellschaft mit Sitz in Deutschland bezogenen Dividenden in dem für den

Ausgangsrechtsstreit maßgeblichen Zeitraum je nach dem Sitz der die Dividenden

ausschüttenden Gesellschaft einer unterschiedlichen Behandlung.

Die von Gesellschaften mit Sitz in Deutschland ausgeschütteten Dividenden wurden

nämlich in diesem Mitgliedstaat besteuert, und die von der ausschüttenden Gesellschaft

auf die ausgeschütteten Dividenden gezahlte Körperschaftsteuer wurde, wenn die

Empfängergesellschaft die Dividenden nicht verteilte, teilweise und, wenn sie sie

weiterverteilte, vollständig angerechnet.

In einer Situation wie der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden, in der die die

Dividenden beziehende Gesellschaft im Übrigen Verluste erlitten hatte, wurden die von

gebietsansässigen Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden bei der Festsetzung der

Steuer der Empfängergesellschaft berücksichtigt, was den vollständigen oder teilweisen

Ausgleich der Verluste zur Folge hatte und damit zu deren Verminderung oder zur

Verhinderung eines Verlustrücktrags bzw. ‑vortrags führte. Wenn die Einkünfte aus den

von den gebietsansässigen Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden die von der

Empfängergesellschaft verzeichneten Verluste nicht überstiegen, wurde die von

Letzterer geschuldete Steuer auf Null festgesetzt und das Guthaben aus der Steuer, die

auf den von der deutschen Tochtergesellschaft ausgeschütteten Dividenden lastete,

erstattet.

Hingegen waren die von einer Gesellschaft mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat oder

in einem Drittstaat ausgeschütteten Dividenden in Deutschland von der Steuer befreit

und wurden bei der Festsetzung der Steuer der Empfängergesellschaft nicht

berücksichtigt.

Daher

wirkten

sich

diese

Dividenden

weder

auf

die

Steuerbemessungsgrundlage der Empfängergesellschaft noch auf deren etwa

vortragbare Verluste aus.

Da die Empfängergesellschaft auf die erhaltenen Dividenden unabhängig von dem

Steuersatz, dem die zugrunde liegenden Gewinne bei der ausschüttenden Gesellschaft

unterlagen, und der Höhe der Steuer, die diese tatsächlich darauf gezahlt hatte, in

Deutschland keine Steuer zahlte, ermöglichte die Befreiungsmethode es außerdem,

gegebenenfalls den Vorteil einer niedrigeren Besteuerung im Staat der die Dividenden

ausschüttenden Gesellschaft zu bewahren.

Aus der Vorlageentscheidung geht hervor, dass die Dividenden beziehende

gebietsansässige Gesellschaft darüber hinaus von dem gesamten mit der

Anrechnungsmethode verbundenen Verwaltungsaufwand befreit war.

Schließlich wirkte sich die Befreiungsmethode dadurch, dass die von gebietsfremden

Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden bei der Festsetzung der von der

Empfängergesellschaft geschuldeten Steuer nicht berücksichtigt wurden, dahin aus,

dass in dem Fall, in dem die Empfängergesellschaft Verluste verzeichnete oder für das

betreffende Steuerjahr frühere Verluste geltend machen konnte, die ausgeschütteten

Dividenden auch keiner wirtschaftlichen Doppelbesteuerung unterlagen.

Die Befreiungsmethode sowie der Umstand, dass sich die von der Steuer befreiten

Dividenden nicht auf die Höhe der Verluste der gebietsansässigen

Empfängergesellschaft auswirken, beseitigen, was die diese Dividenden beziehende

Gesellschaft betrifft, im Sitzstaat die Gefahr einer Doppelbesteuerung der Dividenden.

Folglich führt die Anwendung der Befreiungsmethode auf von gebietsfremden

Gesellschaften bezogene Dividenden im Hinblick auf das mit der im Ausgangsverfahren

fraglichen nationalen Regelung verfolgte Ziel der Vermeidung der wirtschaftlichen

Doppelbesteuerung nicht zu einer ungünstigeren Behandlung dieser Dividenden

gegenüber Dividenden, die von gebietsansässigen Gesellschaften ausgeschüttet

werden.

In einer Situation, in der die Empfängergesellschaft Verluste ausweist, wie dies bei der

im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Empfängergesellschaft der Fall ist, könnte die

Erstattung der von der Dividenden ausschüttenden Gesellschaft gezahlten Steuer als ein

Liquiditätsvorteil angesehen werden.

Zwar geht aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs hervor, dass der Ausschluss eines

Liquiditätsvorteils bei einem grenzüberschreitenden Sachverhalt, wenn ein solcher

Vorteil bei einem entsprechenden innerstaatlichen Sachverhalt zur Verfügung steht, eine

Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellt (vgl. entsprechend Urteil

Kommission/Spanien, C‑269/09, EU:C:2012:439, Rn. 59 und die dort angeführte

Rechtsprechung).

Jedoch lassen sich die Versagung der Erstattung und die so festgestellte

Ungleichbehandlung im Kontext des Ausgangsverfahrens mit objektiv unterschiedlichen

Situationen erklären. Was die Erstattung der von der Dividenden ausschüttenden

Gesellschaft gezahlten Steuer betrifft, wie sie Kronos begehrt, befindet sich eine

Gesellschaft, die Dividenden ausländischen Ursprungs bezieht, nämlich nicht in einer

Situation, die mit derjenigen einer Gesellschaft vergleichbar wäre, die Dividenden

inländischen Ursprungs bezieht.

Erstens beruht der Unterschied zwischen diesen Situationen darauf, dass die

Bundesrepublik Deutschland infolge des Abschlusses von Abkommen zur Vermeidung

der Doppelbesteuerung mit anderen Mitgliedstaaten und Drittstaaten darauf verzichtet

hat, ihre Besteuerungsbefugnis in Bezug auf die Dividenden auszuüben, die von

Gesellschaften mit Sitz in diesen Staaten ausgeschüttet werden.

Wie der Gerichtshof bereits entschieden hat, kann der in Art. 63 Abs. 1 AEUV

niedergelegte freie Kapitalverkehr keine Verpflichtung der Mitgliedstaaten bewirken, über

einen Wegfall der inländischen Einkommensteuer, die der Anteilseigner auf aus dem

Ausland bezogene Dividenden zu entrichten hätte, hinauszugehen und einen Betrag zu

erstatten, der seinen Ursprung im Steuersystem eines anderen Mitgliedstaats hat (vgl.

entsprechend Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, EU:C:2006:774, Rn. 52),

da sonst die Steuerautonomie des erstgenannten Mitgliedstaats durch die Ausübung der

Steuerhoheit des anderen Mitgliedstaats beschränkt würde (vgl. u. a. Urteil Meilicke u. a.,

C‑262/09, EU:C:2011:438, Rn. 33 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Außerdem hat der Gerichtshof entschieden, dass die Eigenschaft als Sitzmitgliedstaat

der die Dividenden beziehenden Gesellschaft für diesen Mitgliedstaat nicht die Pflicht mit

sich bringen kann, einen Steuernachteil auszugleichen, der sich aus einer

Mehrfachbelastung ergibt, die zur Gänze durch den Mitgliedstaat bewirkt wird, in dessen

Hoheitsgebiet die diese Dividenden ausschüttende Gesellschaft niedergelassen ist,

sofern der zuerst genannte Mitgliedstaat die erhaltenen Dividenden bei den in seinem

Hoheitsgebiet niedergelassenen Organismen für gemeinsame Anlagen weder besteuert

noch auf andere Art und Weise berücksichtigt (Urteil Orange European Smallcap Fund,

C‑194/06, EU:C:2008:289, Rn. 41).

Folglich gehen in einer Situation, in der der Mitgliedstaat seine Besteuerungsbefugnis

hinsichtlich der ausländischen Dividenden nicht ausübt, indem er sie bei der

Empfängergesellschaft weder besteuert noch auf andere Weise berücksichtigt, seine

Pflichten als Sitzstaat der die Dividenden beziehenden Gesellschaft nicht so weit, dass

er die sich aus der Ausübung der Besteuerungsbefugnisse eines anderen Mitgliedstaats

oder eines Drittstaats ergebende steuerliche Belastung ausgleichen müsste.

Daraus folgt, dass sich die Pflichten des Sitzstaates der die Dividenden beziehenden

Gesellschaft, der seine eigene Befugnis zur Besteuerung dieser Dividenden nicht

ausübt, in Bezug auf die Behandlung der durch einen anderen Mitgliedstaat

vorgenommenen Besteuerung von den Pflichten unterscheiden, die ihm obliegen, wenn

er sich dazu entscheidet, diese Dividenden zu besteuern und infolgedessen im Rahmen

seiner eigenen Besteuerung die steuerliche Belastung berücksichtigen muss, die sich

aus der Ausübung der Besteuerungsbefugnisse des anderen Mitgliedstaats ergibt.

Zweitens stellt die von Kronos begehrte Erstattung im Rahmen der

Anrechnungsmethode das logische Pendant zur Berücksichtigung der Dividenden und

der zuvor erfolgten Verminderung der vortragbaren Verluste dar. Bei Fehlen einer

solchen Erstattung können die Berücksichtigung der Dividenden und die Verminderung

der Verluste der Empfängergesellschaft nämlich in späteren Steuerjahren zu einer

wirtschaftlichen Doppelbesteuerung der Dividenden führen, wenn das Betriebsergebnis

der Empfängergesellschaft positiv ist (vgl. in diesem Sinne Urteil Cobelfret, C‑138/07,

EU:C:2009:82, Rn. 39 und 40, sowie Beschluss KBC Bank und Beleggen,

Risicokapitaal, Beheer, C‑439/07 und C‑499/07, EU:C:2009:339, Rn. 39 und 40).

Hingegen besteht im Rahmen der Befreiungsmethode, da die Verluste nicht gemindert

werden, hinsichtlich der bezogenen Dividenden keine Gefahr einer wirtschaftlichen

Doppelbesteuerung. Dem Fehlen einer Erstattung steht als Gegenstück die

Nichtberücksichtigung der Dividenden bei der Veranlagung gegenüber.

Unter diesen Umständen ist auf die zweite Frage zu antworten, dass Art. 63 AEUV

dahin auszulegen ist, dass er nicht daran hindert, dass auf von Gesellschaften mit Sitz in

einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat ausgeschüttete Dividenden die

Befreiungsmethode angewandt wird, während auf Dividenden, die von Gesellschaften

ausgeschüttet werden, die ihren Sitz in demselben Mitgliedstaat haben wie die

Empfängergesellschaft, die Anrechnungsmethode angewandt wird und die

Anrechnungsmethode in dem Fall, dass diese Empfängergesellschaft Verluste

verzeichnet, dazu führt, dass die von der gebietsansässigen ausschüttenden

Gesellschaft gezahlte Steuer vollständig oder teilweise erstattet wird.

Zur dritten und zur vierten Frage

In Anbetracht der Antwort auf die zweite Frage brauchen die dritte und die vierte Frage

nicht beantwortet zu werden.

Kosten

Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem

beim vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher

Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen

vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Erste Kammer) für Recht erkannt:

1. Die Vereinbarkeit einer nationalen Regelung wie der im Ausgangsverfahren in

Rede stehenden, wonach eine Gesellschaft mit Sitz in einem Mitgliedstaat die

Körperschaftsteuern,

die

von

Dividenden

ausschüttenden

Kapitalgesellschaften in einem anderen Mitgliedstaat oder in einem Drittstaat

entrichtet wurden, nicht anrechnen kann, weil diese Dividenden in dem

erstgenannten Mitgliedstaat von der Steuer freigestellt sind, wenn sie aus

Beteiligungen in Höhe von mindestens 10 % des Kapitals der ausschüttenden

Gesellschaft hervorgegangen sind – wobei im konkreten Fall die tatsächliche

Beteiligung der die Dividenden erhaltenden Kapitalgesellschaft bei über 90 %

liegt und die Empfängergesellschaft nach dem Recht eines Drittstaats

gegründet worden ist –, mit dem Unionsrecht ist anhand der Art. 63 AEUV und

65 AEUV zu beurteilen.

2 . Art. 63 AEUV ist dahin auszulegen, dass er nicht daran hindert, dass auf von

Gesellschaften mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat

ausgeschüttete Dividenden die Befreiungsmethode angewandt wird, während

auf Dividenden, die von Gesellschaften ausgeschüttet werden, die ihren Sitz

in demselben Mitgliedstaat haben wie die Empfängergesellschaft, die

Anrechnungsmethode angewandt wird und die Anrechnungsmethode in dem

Fall, dass diese Empfängergesellschaft Verluste verzeichnet, dazu führt, dass

die von der gebietsansässigen ausschüttenden Gesellschaft gezahlte Steuer

vollständig oder teilweise erstattet wird.

Unterschriften

Verfahrenssprache: Deutsch.