Urteil des BGH vom 26.06.2012

Berechnung der Steuer, Vorsteuerabzug, Weiterverkauf, Steuerhinterziehung, Abgabenordnung

BUNDESGERICHTSHOF

BESCHLUSS

1 StR 289/12

vom

26. Juni 2012

in der Strafsache

gegen

wegen gewerbsmäßigen Schmuggels

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Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 26. Juni 2012 beschlossen:

Die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des Landgerichts

Bochum vom 26. Januar 2012 wird als unbegründet verworfen.

Der Beschwerdeführer hat die Kosten des Rechtsmittels zu tra-

gen.

Gründe:

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßigen Schmug-

gels gemäß § 373 Abs. 1 AO in 63 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von

einem Jahr verurteilt, deren Vollstreckung es zur Bewährung ausgesetzt hat.

Die Einzelstrafen hat es jeweils dem Strafrahmen für minder schwere Fälle ent-

nommen, der - wie der Grundtatbestand der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1

AO) - Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe vorsieht (§ 373 Abs. 1

Satz 2 AO).

Die auf die Verletzung materiellen Rechts gestützte Revision des Ange-

klagten bleibt ohne Erfolg, denn die Nachprüfung des Urteils auf Grund der Re-

visionsrechtfertigung hat keinen Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten

ergeben (§ 349 Abs. 2 StPO). Der Erörterung bedarf lediglich Folgendes:

1. Nach den Feststellungen wirkte der Angeklagte im Zeitraum von Ok-

tober 2006 bis einschließlich Oktober 2009 am Handel mit Keramikmonolith

aus Fahrzeugkatalysatoren mit, der auf dem Luftweg aus Nigeria angeliefert

wurde und im Inland an Recyclingfirmen, die der Angeklagte zunächst selbst

ausfindig zu machen hatte, gewinnbringend weiterverkauft wurde. Als Bezah-

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lung erhielt der jeweils im eigenen Namen handelnde Angeklagte eine ge-

wichtsabhängige Provision. Nach dem Weiterverkauf der Ware zahlte der An-

geklagte den von den Recyclingfirmen erhaltenen Kaufpreis abzüglich Umsatz-

steuer in bar an Mittelsmänner der nigerianischen Lieferfirmen aus. Um mög-

lichst große Gewinne aus den Geschäften nach Afrika zurücktransferieren zu

können und hohe Einfuhrabgaben zu vermeiden, gab der Angeklagte jeweils

bei den von ihm oder durch Bevollmächtigte bei der Einfuhr am Flughafen

Frankfurt abgegebenen Zollanmeldungen zur Überführung in den zollrechtlich

freien Verkehr einen zu niedrigen Warenwert an. Hierdurch wurde bei der Ein-

fuhr des Keramikmonolith mindestens Einfuhrumsatzsteuer in Höhe von insge-

samt 814.265,42 Euro zu niedrig festgesetzt und dadurch verkürzt. Die nach

dem Weiterverkauf auf die Verkaufserlöse zu entrichtende Umsatzsteuer führte

der Angeklagte „zeitnah und in vollem Umfang“ an die Finanzbehörden ab.

2. Diese Feststellungen tragen die Verurteilung des Angeklagten wegen

gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 AO).

a) Durch die inhaltlich unrichtigen Zollanmeldungen hat der Angeklagte

Einfuhrumsatzsteuer hinterzogen (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 4, § 11 Abs. 1, § 21 Abs. 2

UStG, Art. 28, 29, 59 Abs. 1, Art. 79, 217 ZK).

b) Das Landgericht hat den Schuldumfang zutreffend bestimmt.

Etwas anderes ergibt sich auch nicht daraus, dass der Angeklagte je-

weils die beim Weiterverkauf der Waren anfallende Umsatzsteuer anmeldete

und dass er dabei gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG hinsichtlich der entrichteten

Einfuhrumsatzsteuer zum Vorsteuerabzug berechtigt war. Denn dieser Vor-

steuerabzug lässt die im Rahmen der Zollanmeldung bei Einfuhr der Waren

begangene Hinterziehung der Einfuhrumsatzsteuer unberührt und führt bei Ab-

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führung der geschuldeten Umsatzsteuern an die Finanzbehörden nach der Wei-

terveräußerung allenfalls zu einer Schadenswiedergutmachung.

Zwar ist der Anspruch auf Vorsteuererstattung verfahrensrechtlich ein

unselbständiger Anspruch. Denn bei der Berechnung und Festsetzung der Um-

satzsteuer bilden die nach § 16 Abs. 1 UStG berechnete Umsatzsteuer und die

Summe der Vorsteuerabzugsansprüche im Sinne des § 16 Abs. 2 UStG un-

selbständige Besteuerungsgrundlagen, deren Saldo die für den Besteuerungs-

zeitraum zu berechnende Steuer gemäß § 18 Abs. 1 UStG darstellt (vgl. BGH,

Urteil vom 1. Februar 1989 - 3 StR 179/88, BGHSt 36, 100). Dies gilt hier aber

erst für die Berechnung der Steuer nach Weiterveräußerung der Waren im

Rahmen der dann gemäß § 18 Abs. 1 UStG abzugebenden Umsatzsteuer-

voranmeldungen. Im Rahmen der Zollanmeldungen bei Einfuhr der Waren, die

allein Gegenstand der Verurteilung sind, findet kein Vorsteuerabzug gemäß

§ 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG statt.

Die Umsatzbesteuerung bei der Einfuhr der Waren und der Vorsteuerab-

zug nach deren Weiterveräußerung beruhen mithin auf unterschiedlichen wirt-

schaftlichen Sachverhalten, die nicht nur zeitlich auseinanderfallen, sondern

auch in unterschiedliche Steueranmeldungen Eingang finden. Es liegt daher

auch kein Fall vor, bei dem die Berücksichtigung nicht geltend gemachter Vor-

steuerbeträge gemäß § 15 Abs. 2 UStG lediglich wegen des Kompensations-

verbots gemäß § 370 Abs. 4 Satz 3 AO bei Bestimmung des tatbestandlichen

Schuldumfangs außer Betracht zu bleiben hat (vgl. dazu BGH, Urteil vom

24. Oktober 1990 - 3 StR 16/90, wistra 1991, 107 sowie Jäger in Klein, Abga-

benordnung, 11. Aufl. § 370 AO Rn. 130 ff. mwN).

Nichts anderes ergibt sich auch aus Absatz 14 der Dienstvorschrift Ein-

fuhrumsatzsteuer der Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung

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(VSF) Z 8101, auf die sich der Beschwerdeführer beruft. Danach wirkt sich ein

zu viel oder zu wenig erhobener Betrag an Einfuhrumsatzsteuer infolge der

„systembedingten Nachholwirkung“ im Ergebnis steuerlich nicht aus, so dass

der als Einfuhrumsatzsteuer erhobene Steuerbetrag für das Unternehmen wirt-

schaftlich lediglich einen durchlaufenden Posten darstellt. Bereits der dort ver-

wendete Begriff der Nachholwirkung macht deutlich, dass es sich dabei um ei-

ne nachträgliche Schadenswiedergutmachung bei Anmeldung und Abführung

der Umsatzsteuer für die Weiterveräußerung der Waren handelt. Soweit der

Beschwerdeführer darauf hinweist, dass nach Auffassung der Finanzverwal-

tung wegen dieser „Nachholwirkung“ Bescheide über Einfuhrumsatzsteuer für

zum Vorsteuerabzug Berechtigte nicht von Amts wegen zu ändern seien, über-

sieht er, dass dies dann nicht gelten soll, wenn die Einfuhrumsatzsteuer - wie

hier - hinterzogen worden ist (vgl. Dienstvorschrift Einfuhrumsatzsteuer VSF Z

8101 Abs. 51 Satz 3 Buchst. c).

c) Die Urteilsfeststellungen belegen auch den Tatvorsatz des Angeklag-

ten.

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs gehört zum

Vorsatz der Steuerhinterziehung, dass der Täter den Steueranspruch dem

Grunde und der Höhe nach kennt oder zumindest für möglich hält und ihn auch

verkürzen will (vgl. nur BGH, Beschluss vom 8. September 2011 - 1 StR 38/11,

wistra 11, 465 mwN). Für eine Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung bedarf

es dabei keiner Absicht oder eines direkten Hinterziehungsvorsatzes; es ge-

nügt, dass der Täter die Verwirklichung der Merkmale des gesetzlichen Tatbe-

stands für möglich hält und billigend in Kauf nimmt (Eventualvorsatz; vgl. BGH

aaO). Diese Voraussetzungen liegen hier vor, denn der Angeklagte nahm die

grobe Unrichtigkeit seiner Angaben zum Warenwert bei der Zollanmeldung in

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Kauf, um bei der Einfuhr nicht hohe Abgabenbeträge zahlen zu müssen (UA

S. 8). Er wusste, dass er bei Anmeldung der tatsächlichen Warenwerte um ein

Vielfaches höhere Einfuhrumsatzsteuerbeträge hätte zahlen müssen und dass

er auf diese Weise Einfuhrumsatzsteuer verkürzte (UA S. 21 f.).

Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers steht dem Tatvorsatz

nicht entgegen, dass der Angeklagte - wie von vornherein beabsichtigt - jeweils

nach der Weiterveräußerung der Waren die dabei anfallende Umsatzsteuer

anmeldete (und auch an die Finanzbehörden abführte) und dass er hierbei ge-

mäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG hinsichtlich der entrichteten Einfuhrumsatzsteuer

zum Vorsteuerabzug berechtigt war. Denn die Anmeldung und Abführung die-

ser Umsatzsteuer erfolgte jeweils erst nach Vollendung der Hinterziehung der

Einfuhrumsatzsteuer und führte allenfalls zu einer Schadenswiedergutma-

chung. Eine beabsichtigte Schadenswiedergutmachung ist aber ein außerhalb

der Tatbestandsverwirklichung liegender Gesichtspunkt und lässt deshalb den

Vorsatz unberührt. Lediglich im Rahmen der Strafzumessung ist dem Täter zu-

gute zu halten, wenn er bereits bei der Tatbegehung eine spätere Schadens-

wiedergutmachung vorhatte. Dies hat das Landgericht nicht verkannt (UA

S. 24).

d) Der Angeklagte handelte auch gewerbsmäßig im Sinne von § 373

Abs. 1 AO.

Gewerbsmäßigkeit liegt nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts-

hofs vor, wenn der Täter in der Absicht handelt, sich durch wiederholte Bege-

hung von Straftaten der fraglichen Art eine fortlaufende Einnahmequelle von

einiger Dauer und einigem Umfang zu verschaffen; dabei genügen auch mittel-

bare Vorteile (vgl. die Nachweise bei Jäger in Klein, Abgabenordnung, 11. Aufl.

§ 373 Rn. 16 f.). Diese Voraussetzungen sind hier gegeben, denn der Ange-

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klagte handelte in allen 63 Fällen, um hohe Einfuhrabgaben zu vermeiden. Er

handelte dabei nicht nur fremdnützig, „um möglichst hohe Gewinne aus den

Geschäften nach Afrika zurücktransferieren zu können“ (UA S. 7), sondern

auch eigennützi

g, um die Aufwendungen für die „hohen Einfuhrabgaben zu

ermeiden“ (UA S. 7) und - wie sich aus dem Gesamtzusammenhang der Ur-

teilsgründe ergibt - auch um sich die Provisionen der nigerianischen Lieferan-

ten, die er erst nach Auskehrung der Erlöse aus dem Weiterverkauf der einge-

führten Waren erhielt, zu sichern. Damit sollten nach der Vorstellung des Ange-

klagten erhebliche Teile der „ersparten“ Einfuhrumsatzsteuer in Form der an ihn

ausgezahlten „Provisionen“ in seinem Vermögen bleiben.

Maßgeblich ist insoweit allein die Sicht des Angeklagten. Der Umstand,

dass sich objektiv der wirtschaftliche Vorteil des Angeklagten in Form „erspar-

ter“ Einfuhrumsatzsteuer von mehr als 814.000 Euro wegen der Anrechenbar-

keit entrichteter Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer auf die beim Weiterverkauf

anfallende Umsatzsteuer (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG) letztlich auf einen Liquidi-

tätsvorteil beschränkte, steht deshalb gewerbsmäßigem Handeln nicht entge-

gen. Selbst wenn es dem Angeklagten von Anfang an bei der Tatbegehung vor-

rangig lediglich auf die Erzielung eines Liquiditätsvorteils im Zeitraum zwischen

der Einfuhr und der Weiterveräußerung der eingeführten Waren angekommen

sein sollte, läge gewerbsmäßiges Handeln vor; denn die von dem Angeklagten

bei Zollanmeldung „deklarierten Warenwerte betrugen durchgängig nur einen

Bruchteil des tatsächlichen Warenwerts“ (UA S. 10).

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Der Annahme gewerbsmäßigen Handelns steht auch nicht entgegen,

dass die Taten nicht nur strafbar, sondern - anders als es der Angeklagte ange-

nommen hatte (UA S. 8) - im Hinblick auf die Stundungsmöglichkeit des § 21

Abs. 3 UStG wirtschaftlich sogar unnötig waren. Maßgeblich ist allein die Vor-

stellung des Angeklagten, nach der die Taten erforderlich waren, um „hohe Ein-

fuhrabgaben zu vermeiden

“ (UA S. 7).

Nack Wahl Hebenstreit

Graf Jäger