Urteil des BFH vom 15.11.2007
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Steuerberechnung beim Zusammentreffen von Tarifermäßigung und Progressionsvorbehalt
- Urteil vom 15.11.07 VI R 66/03 -
- Urteil vom 17.01.08 VI R 44/07 -
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit zwei bereits vor längerer Zeit veröffentlichten und vielfach nachgefragten Entscheidungen
dazu Stellung genommen, in welcher Weise die Einkommensteuer zu berechnen ist, wenn die Tarifvorschriften des § 32b des
Einkommensteuergesetzes --EStG-- (Progressionsvorbehalt) und des § 34 Abs. 1 EStG (Tarifermäßigung) zusammentreffen,
z.B. bei Erhalt einer ermäßigt besteuerten Abfindung und nachfolgendem Bezug von steuerfreiem, aber
progressionserhöhend wirkenden Arbeitslosengeld. Das EStG sieht für diesen Fall keine eindeutige Berechnungsmethode
vor. Der BFH hat sich für eine Berechnungsreihenfolge entschieden, nach der sich die Wirkung der progressionserhöhenden
Einkünfte nicht durch die Methode durch Berechnung der Tarifermäßigung verschärft.
1. Dem Urteil vom 15. November 2007 VI R 66/03 zum negativen Progressionsvorbehalt lag ein Fall zugrunde, in dem dem
Kläger nach einem Arbeitsrechtsstreit Lohn für mehrere Jahre nachgezahlt wurde, der der ermäßigten Besteuerung nach §
34 Abs. 1 EStG unterlag. Hiervon wurde ein Teilbetrag unmittelbar an das Arbeitsamt ausgezahlt, da der Kläger während des
Arbeitsrechtsstreits zunächst Arbeitslosengeld erhalten hatte und der Lohnanspruch insoweit auf das Arbeitsamt
übergegangen war.
Der BFH nahm (entgegen der Vorinstanz) auch in Höhe des an das Arbeitsamt gezahlten Teilbetrags einen ermäßigt zu
besteuernden Lohnzufluss beim Kläger an. Gleichzeitig sah er in dieser Zahlung die Rückzahlung des Arbeitslosengeldes
durch den Kläger, auf die der negative Progressionsvorbehalt anzuwenden war. Die vom Finanzamt unter Anwendung beider
Ermäßigungsvorschriften vorgenommene Steuerberechnung wurde vom BFH verworfen, da sie --entgegen dem
Begünstigungszweck der Ermäßigungsvorschriften-- zu einer höheren Steuerbelastung führte als die alleinige Anwendung
des negativen Progressionsvorbehalts. Nach der vom BFH angewandten Berechnungsmethode, bei der die Tarifermäßigung
--in umgekehrter Reihenfolge zur Steuerberechnung der Finanzverwaltung-- zur Ermittlung des besonderen Steuersatzes
nach § 32b Abs. 2 EStG berücksichtigt wurde, ergab sich dagegen eine geringere Steuerbelastung.
2. Das Urteil vom 17. Januar 2008 VI R 44/07 betraf einen Fall, in dem bei der Steuerberechnung neben der
Ermäßigungsvorschrift des § 34 Abs. 1 EStG der (positive) Progressionsvorbehalt --gegenläufige-- steuererhöhende Wirkung
entfaltete. Im Streitfall erhielt die Klägerin ermäßigt zu besteuernden Arbeitslohn für mehrere Jahre und bezog zugleich
Arbeitslosengeld, das dem Progressionsvorbehalt unterlag. Da das zu versteuernde Einkommen (zvE) der Klägerin geringer
war als der ermäßigt zu besteuernde Arbeitslohn, war die Tarifermäßigung nach der Sondervorschrift des § 34 Abs. 1 Satz 3
EStG zu berechnen.
Der BFH bestätigte die von der Vorinstanz angewandte Berechnungsmethode, nach der die Progressionseinkünfte --im
Streitfall das Arbeitslosengeld-- bei der Steuerberechnung im Rahmen der Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG nur
insoweit steuererhöhend zu berücksichtigen sind, als sich nach einer Verrechnung mit dem negativen verbleibenden zvE ein
positiver Differenzbetrag ergibt. Auf diese Weise wird --im Gegensatz zu einer vollen Berücksichtigung der
Progressionseinkünfte-- verhindert, dass sich bei Anwendung des Progressionsvorbehalts eine höhere Steuerbelastung
ergibt als bei Bezug steuerpflichtiger Einkünfte in Höhe der Progressionseinkünfte.
Die Finanzverwaltung hat sich der vom BFH bestätigten Berechnungsmethode bereits im Jahre 2006 angeschlossen. Anlass
hierfür war das Revisionsverfahren XI R 15/02, in dem wie im Streitfall VI R 44/07 über die Steuerberechnung beim
Zusammentreffen des § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG mit § 32b EStG gestritten wurde. In diesem Verfahren trat jedoch --ebenso wie
in den gleichgelagerten Revisionsverfahren XI R 48/04 und XI R 12/07-- eine Erledigung des Rechtsstreits in der Hauptsache
ein, so dass es nicht zu einer Sachentscheidung kam.