Urteil des FG Schleswig-Holstein vom 14.03.2017
FG Schleswig-Holstein: einkünfte, personengesellschaft, vermietung, untergesellschaft, betriebsstätte, gesellschafter, einspruch, vertragsstaat, verpachtung, vogel
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Gericht:
Schleswig-
Holsteinisches
Finanzgericht 5.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
1995
Aktenzeichen:
5 K 291/04
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 15 Abs 3 Nr 2 EStG 1990, §
20 Abs 3 EStG 1990, § 180
Abs 1 Nr 2a AO 1977, § 181
Abs 5 AO 1977, Art 6 DBA
USA 1989
Doppelbesteuerung - Feststellungsverfahren bei
doppelstöckiger ausländischer Personengesellschaft -
Besteuerung von Zinserträgen aus der Anlage von
Überschüssen aus der Vermietung in den USA belegener
Grundstücke - Betriebsstättenvorbehalt - gewerblich
geprägte Personengesellschaft
Leitsatz
Zinsen aus der Anlage von Überschüssen aus Vermietungseinkünften in den USA
belegener Grundstücke unterliegen nach Art. 11 Abs. 1 DBA-USA der deutschen
Einkommensteuer, sofern die Vermietung nicht gewerblicher Natur ist
(Betriebsstättenvorbehalt gemäß Art. 11 Abs. 3 DBA-USA). Sie sind nicht den
Einkünften aus unbeweglichem Vermögen gemäß Art. 6 DBA-USA zu-zuordnen
(Abweichung von Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 27.11.02 2 K 148/00, EFG
2003, 376).
Die Qualifizierung der Vermietungstätigkeit als gewerbliche Betätigung richtet sich nach
dem Recht des Anwenderstaates, wobei die Fiktion des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG
betreffend die gewerblich geprägte Personengesellschaft außer Betracht zu bleiben hat.
Die fingierte Umqualifikation von Einkünften widerspricht dem abkommensrechtlichen
lex-specialis-Prinzip, weil sie die differenzierte Einordnung in die unterschiedlichen
Einkunftsarten aufheben würde.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten inhaltlich über die Frage, ob Zinserträge der Klägerin zu 1.,
welche aus der Anlage von Überschüssen aus Vermietungstätigkeit in den USA
entstanden sind, auf Grund des Abkommens zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung mit den Vereinigten Staaten von Amerika vom 29. August
1989 (BStBl I 1991, 95 ff. = DBA-USA) von der deutschen Besteuerung freigestellt
sind. Verfahrensrechtlich ist zudem umstritten, ob die Einspruchsentscheidung in
ordnungsgemäßer Weise ergangen und ob bereits Feststellungsverjährung
eingetreten ist.
Die Klägerin zu 1. ist eine US-amerikanische Personengesellschaft. Sie erzielte im
Streitjahr Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von in den USA
belegenen gewerblich genutzten Immobilien. Die bei der Vermietung
entstandenen Einnahmenüberschüsse legte sie verzinslich an, wodurch
Zinseinkünfte anfielen, welche in den USA besteuert wurden. Die Klägerin zu 2. ist
Gesamtrechtsnachfolgerin der im Streitjahr an der Klägerin zu 1. als Limited
Partner (Kommanditist) mit einem Kapitalanteil von 98 % beteiligten X GmbH & Co
KG. Weiterer Limited Partner (Kommanditist) der Klägerin zu 1. mit einem
Kapitalanteil von 1 % ist die beigeladene US-amerikanische Personengesellschaft,
deren Gesellschafter (General und Limited Partner zu je 1/2), die Herren A und B,
in der Bundesrepublik Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig sind. General
Partner (Komplementärin) der Klägerin zu 1. ist die im Rubrum aufgeführte
Kapitalgesellschaft amerikanischen Rechts. Diese hält ebenfalls einen Kapitalanteil
von 1 %.
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Auf Grund der verfahrensrechtlichen Vorgaben im Urteil des Bundesfinanzhofs
(BFH) vom 9. Juli 2003 I R 5/03, BFH/NV 2004, 1 erließ der Beklagte - das
Finanzamt (FA) - am 23. März 2004 einen Bescheid zur gesonderten und
einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die
Einkommensbesteuerung der "inländischen Beteiligten" an der Klägerin zu 1.). Das
FA stellte Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 40.346 DM fest, welche es wie
folgt verteilte:
Klägerin zu 2.
Beigeladene
Hiergegen erhoben die Prozessbevollmächtigten der Kläger mit Schreiben vom 26.
März 2004 Einspruch, welchen das FA mit Einspruchsentscheidung vom 13. August
2004 zurückwies. Die Beteiligten streiten u.a. darüber, in wessen Namen der
Einspruch erhoben wurde.
Mit der am 10. September 2004 erhobenen Klage machen die Kläger geltend:
Die Einspruchsentscheidung sei unwirksam, weil sie nicht gegenüber der
Einspruchsführerin ergangen sei. Einspruchsführerin sei hier entsprechend der
Vorgabe des § 352 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) ausschließlich die
Klägerin zu 1. gewesen. In der Einspruchsentscheidung sei jedoch allein die
Klägerin zu 2. als Einspruchsführerin aufgeführt. Unabhängig davon sei der
angefochtene Bescheid aus den bereits im Verfahren Finanzgericht Schleswig-
Holstein 2 K 148/00 vorgebrachten materiellrechtlichen Gründen und/oder den
Gründen des Urteils des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts 2 K 148/00 vom
27. November 2002 (EFG 2003, 376) rechtswidrig. Hinzu komme, dass
zwischenzeitlich bereits Feststellungsverjährung eingetreten sei.
Die Kläger haben zunächst beantragt, festzustellen, dass der als
Einspruchsentscheidung erlassene Verwaltungsakt des FA vom 13. August 2004
nichtig ist, hilfsweise, den Bescheid über die gesonderte und einheitliche
Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 23. März 2004 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 13. August 2004 aufzuheben.
Auf den Verjährungseinwand der Klägerseite hat das FA im Laufe des gerichtlichen
Verfahrens mit Verfügung vom 21. Oktober 2004 die angefochtenen Bescheide
aufgehoben und zugleich einen ersetzenden Bescheid erlassen, welcher einen
Hinweis auf die verjährungsrechtliche Sonderregelung des § 181 Abs. 5 AO enthält.
Auf den näheren Inhalt der Verfügung und des ersetzenden Bescheides vom 21.
Oktober 2004 wird Bezug genommen.
Die Kläger beantragen zuletzt, den Bescheid über die gesonderte und
einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 23. März 2004, die
dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 13. August 2004 sowie den
geänderten Feststellungsbescheid vom 21. Oktober 2004 aufzuheben.
Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.
Es verweist auf die Gründe der Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus:
Der Einspruch sei bei vernünftiger Auslegung der Einspruchsschrift namens der
inländischen Beteiligten der Klägerin zu 1. erhoben worden. Von einer fehlerhaften
Adressierung der Einspruchsentscheidung könne deshalb keine Rede sein.
Festsetzungsverjährung sei aus den Gründen des § 181 Abs. 5 AO nicht
eingetreten.
Die Kläger treten der Auffassung des FA mit den im Schriftsatz vom 10. Dezember
2004 niedergelegten rechtlichen Erwägungen entgegen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die
zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen sowie das
Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 28. März 2006 verwiesen. Die
steuerlichen Vorgänge sind beigezogen worden.
Entscheidungsgründe
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Die Klage ist unbegründet.
Der angefochtene Feststellungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung
vom 13. August 2004 sowie des ersetzenden Bescheides vom 21. Oktober 2004
verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der
Finanzgerichtsordnung (FGO). Im Einzelnen stellt sich die Rechtslage wie folgt dar:
Nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO werden einkommen- und
körperschaftsteuerpflichtige Einkünfte und mit ihnen in Zusammenhang stehende
andere Besteuerungsgrundlagen gesondert festgestellt, wenn an den Einkünften
mehrere Personen beteiligt und die Einkünfte diesen Personen steuerlich
zuzurechnen sind. Ein Feststellungsverfahren ist insbesondere bei der Erzielung
von Einkünften durch die Gesellschafter einer Personengesellschaft durchzuführen.
Ist eine Personengesellschaft (Obergesellschaft) ihrerseits an einer weiteren
Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligt, so ist für beide Gesellschaften
ein jeweils eigenständiges Feststellungsverfahren durchzuführen, wobei ein die
Untergesellschaft betreffender Bescheid gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO für das
Feststellungsverfahren gegenüber der Obergesellschaft bindend ist (BFH, Urteil
vom 9. Juli 2003 I R 5/03, BFH/NV 2004, 1). Ein gesondertes Feststellungsverfahren
betreffend die Einkünfte aus der Untergesellschaft ist auch dann durchzuführen,
wenn - wie hier - an der Untergesellschaft neben ausländischen Gesellschaftern in
direkter Form lediglich eine inländische Personengesellschaft beteiligt ist, jedoch
weitere in der Bundesrepublik Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Personen
über eine ausländische Personengesellschaft mittelbar an der Untergesellschaft
beteiligt sind (vgl. BFH/NV 2004, 1, 2).
In Verfolgung dieser Vorgaben erließ das FA am 23. März 2004 einen
Feststellungsbescheid "für die inländischen Beteiligten" der Klägerin zu 1. und
führte darin als Feststellungsbeteiligte die Gesellschafter der Klägerin zu 1., die
Klägerin zu 2. sowie die beigeladene Personengesellschaft auf. In seiner
Einspruchsentscheidung vom 13. August 2004 stellte das FA zudem klar, dass die
Klägerin zu 2. in ihrer Eigenschaft als Rechtsnachfolgerin der ursprünglich
beteiligten X GmbH & Co KG in das Feststellungsverfahren einbezogen wurde.
Diese Vorgehensweise ist verfahrensrechtlich nicht zu beanstanden. Der
Feststellungsbescheid in Gestalt der Fassung, die er durch die
Einspruchsentscheidung sowie den ersetzenden Bescheid vom 21. Oktober 2004
gefunden hat, weist die zutreffenden Inhaltsadressaten des
Feststellungsverfahrens aus. Es ist insbesondere nicht zu beanstanden, dass das
FA seine Feststellungen nicht (vorrangig) gegen die Klägerin zu 1. selbst richtete.
Zu berücksichtigen ist nämlich, dass das Feststellungsverfahren zur Ermittlung der
steuerlichen Grundlagen in der Bundesrepublik Deutschland steuerpflichtiger
Personen durchgeführt wird. Zu diesem Personenkreis gehört die Klägerin zu 1.
nicht. Das Feststellungsverfahren wurde deshalb zu Recht gegenüber den
inländischen Beteiligten der Klägerin zu 1. durchgeführt.
Die Einspruchsentscheidung und/oder der ersetzende Bescheid vom 21. Oktober
2004 lassen auch sonst keine verfahrensrechtlich relevanten Fehler erkennen. Die
Erwägung der Klägerseite, die Einspruchsentscheidung sei nichtig, weil sie nicht an
den Einspruchsführer adressiert sei, ist unzutreffend. Im Einspruchsschreiben vom
26. März 2004 ist hinsichtlich der Person des Einspruchsführers Bezug genommen
auf unsere "oben genannte Mandantin". Diese wurde in der Kopfzeile wie folgt
beschrieben:
"Steuernummer .....
Für die inländischen Beteiligten der Y Limited Partnership".
Die Einspruchsschrift verweist damit auf die Steuernummer des
Feststellungsbescheides vom 23. März 2004 und übernimmt auch die dortige
Sammelbezeichnung der Inhalts-adressaten "Inländische Beteiligte der Y Limited
Partnership". Nach dem Maßstab des objektiven Empfängerhorizonts (§§ 133, 157
des Bürgerlichen Gesetzbuchs) ist deshalb davon auszugehen, dass der Einspruch
namens der inländischen (mittelbaren) Gesellschafter der Klägerin zu 1. eingelegt
wurde. Die Tatsache, dass die Klägerin zu 1. in der Einspruchsentscheidung nicht
selbst als Einspruchsführerin erwähnt ist, ist daher nicht zu beanstanden.
Die Klage hat auch in der Sache selbst keinen Erfolg.
Gemäß Art 23 Abs. 2 a DBA-USA stellt die Bundesrepublik Deutschland die aus
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Gemäß Art 23 Abs. 2 a DBA-USA stellt die Bundesrepublik Deutschland die aus
Quellen innerhalb der USA stammenden Einkünfte einer in der Bundesrepublik
ansässigen Person grundsätzlich von der Besteuerung frei, wenn die Einkünfte
nach dem Abkommen in den USA besteuert werden können. Etwas anderes gilt
jedoch dann, wenn einer der Ausnahmetatbestände des Art 23 Abs. 2 b DBA-USA
eingreift. Für diese Fälle hat die Bundesrepublik ihr Besteuerungsrecht unter
Anrechnung der in den USA gezahlten Steuern aufrechterhalten. Im vorliegenden
Fall ist der Ausnahmetatbestand des Art 23 Abs. 2 b i.V.m. Absatz 21 des
Protokolls zum DBA-USA einschlägig.
Die Auslegung abkommensrechtlicher Bestimmungen hat vorrangig nach Wortlaut
und Systematik des Abkommens zu erfolgen. Im Gegensatz zur deutschen
Rechtslage, wonach Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 3 EStG
gegenüber anderen Einkunftsarten stets subsidiär sind, gehen die
abkommensrechtlichen Verteilungsnormen für Dividenden, Zinsen und
Lizenzgebühren den Vorschriften über Unternehmensgewinne grundsätzlich auch
dann vor, wenn die zu Grunde liegenden Wirtschaftsgüter zum Betriebsvermögen
eines Unternehmens (vgl. Art . 7 Abs. 6 DBA-USA) oder eines Selbstständigen
gehören (Vogel, Doppelbesteuerungsabkommen, 4. Aufl., Vor Art 10 - 12 MA Rn.
30). Entsprechendes gilt für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen gemäß Art 6
DBA-USA. Die durch Art 11 DBA-USA getroffene Regelung über die Besteuerung
von Zinsen stellt eine Spezialvorschrift dar, welcher im Grundsatz der Vorrang
gegenüber den übrigen Verteilungsnormen des DBA-USA einzuräumen ist. Etwas
anderes gilt lediglich insoweit, als im Einzelfall die (Rück-)Ausnahme des Art 11
Abs. 3 DBA-USA - so genannter Betriebsstättenvorbehalt - eingreift (vgl. Vogel,
a.a.O. Rn. 30; Debatin/Wasser-meyer, Art 11 MA Rn. 9, 109).
Nach Art 11 Abs. 3 DBA-USA ist die gesonderte Besteuerung von Zinsen nicht
vorzunehmen, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungsberechtigte
im anderen Vertragsstaat eine gewerbliche Tätigkeit durch eine dort gelegene
Betriebsstätte oder eine selbstständige Arbeit durch eine dort gelegene feste
Einrichtung ausübt und die Forderung, für die die Zinsen gezahlt werden,
Betriebsvermögen dieser Betriebsstätte oder festen Einrichtung ist. In diesem Fall
ist Artikel 7 (Gewerbliche Gewinne) beziehungsweise Artikel 14 (Selbstständige
Arbeit) anzuwenden.
Im vorliegenden Fall hat es jedoch bei der gesonderten Besteuerung der Zinsen zu
bleiben, weil der Betriebsstättenvorbehalt nicht zur Anwendung kommt. Im
Einzelnen stellt sich die Rechtslage zur Besteuerung von Zinsen, welche im
Zusammenhang mit einer Vermietungstätigkeit in den USA anfallen, wie folgt dar:
Erfüllt die Vermietung von in den USA belegenem Grundbesitz durch eine in
Deutschland ansässige Person die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs (§ 15
Abs. 1 Nr. 1 EStG) und wird die Tätigkeit über eine dortige Betriebsstätte i.S.d. Art.
5 DBA-USA abgewickelt, so steht das Besteuerungsrecht für Zinsen aus einer
Forderung die zum Vermögen der Betriebsstätte gehört, gemäß Art 11 Abs. 3
i.V.m. Art 7, 23 Abs. 2 a DBA-USA allein den USA zu (Debatin/Wassermeyer/Wolff,
Art 7 DBA-USA, Rn. 16). Noch nicht abschließend geklärt ist die Frage, was in den
Fällen zu gelten hat, in denen - wie hier - die Vermietung nach deutschem Recht
nicht gewerblicher Natur ist, in den USA jedoch als unter die Regelung der Art 7, 11
Abs. 3 DBA-USA fallende gewerbliche Geschäftstätigkeit angesehen wird.
Nach Auffassung der deutschen Verwaltung sei Art 11 Abs. 3 DBA-USA nicht
anwendbar. Vorbehaltlich einer Verständigung auf eine einheitliche Qualifikation
nach Art 25 Abs. 3 Buchst. c, aa DBA-USA seien die betreffenden Zinseinkünfte
unter Anrechnung der darauf entfallenden amerikanischen Steuer gemäß Art 23
Abs. 2 b DBA-USA i.V.m. Protokoll Absatz 21 Buchst. a, aa in Deutschland zu
besteuern (vgl. Debatin/Wasser-meyer/Wolff, Art 7 DBA-USA, Rn. 16). Diese
Auffassung ist rechtlich nicht zu beanstanden.
Gemäß Art 3 Abs. 2 DBA-USA hat bei der Anwendung des DBA-USA durch einen
Vertragsstaat jeder im Abkommen nicht definierte Ausdruck die Bedeutung, die
ihm nach dem Recht des Anwenderstaates zukommt. Etwas anderes gilt nur
insoweit, als es der Zusammenhang "anders erfordert" oder die zuständigen
Behörden sich im Verständigungsverfahren nach Art 25 DBA-USA auf eine
gemeinsame Auslegung geeinigt haben. Da ein Verständigungsverfahren weder
durchgeführt noch abkommensrechtlich umgesetzt wurde und sich auch aus dem
Zusammenhang des Abkommens kein Erfordernis für eine bestimmte Art der
Interpretation des Betriebsstättenvorbehalts ergibt, ist die Bedeutung des Begriffs
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Interpretation des Betriebsstättenvorbehalts ergibt, ist die Bedeutung des Begriffs
gewerbliche Tätigkeit grundsätzlich nach deutschem Recht zu bestimmen. Dies ist
für die Frage der Abgrenzung gewerblicher Einkünfte von solchen aus
Vermögensverwaltung anerkannt (vgl. Debatin/Wassermeyer, Vor Art 6 - 22 MA,
Rn. 27 zum Begriff der Unternehmensgewinne gem. Art 7 MA) und muss auch für
die Bestimmung des Begriffs "gewerbliche Tätigkeit" im Sinne des Art 11 Abs. 3
DBA-USA gelten. Etwas anderes gilt lediglich in Ansehung der Fiktion des § 15 Abs.
3 Nr. 2 EStG betreffend die gewerblich geprägte Personengesellschaft, denn die
fingierte Umqualifikation von Einkünften widerspricht dem abkommensrechtlichen
lex-specialis-Prinzip, weil sie die differenzierte Einordnung in die unterschiedlichen
Einkunftsarten aufheben würde (Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht, EFG 2003,
376; Debatin/Wassermeyer, Vor Art 6 - 22 MA, Rn. 27). Da die Klägerin zu 1. nach
deutschem Rechtsverständnis unstreitig eine lediglich vermögensverwaltende
Vermietungstätigkeit ausübt, richtet sich die Besteuerung der von ihr erzielten
Zinserträge nach Art 11 Abs. 1 DBA-USA. Die Bundesrepublik ist deshalb zur
Besteuerung dieser Erträge unter Anrechnung der gezahlten US-Steuern befugt.
Eine etwaige Steuerfreiheit der Zinsen ergibt sich auch nicht aus Art 6 Abs. 1 DBA-
USA (Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen). Zwar fallen hierunter auch
Einkünfte aus Vermietung oder Verpachtung oder jeder anderen Art der Nutzung
unbeweglichen Vermögens, § 6 Abs. 2 DBA-USA, so dass eine Überschneidung zu
den Einkünften gem. Art 11 DBA-USA möglich erscheint. Auf Grund des
abkommensrechtlichen Spezialitätsprinzips sind Zinseinkünfte jedoch
grundsätzlich gesondert zu besteuern, sofern nicht einer der
Ausnahmetatbestände des Art 11 Abs. 3 DBA-USA (Betriebsstättenvorbehalt)
eingreift. Dieser ist - wie bereits ausgeführt - in den Fällen einer lediglich
vermögensverwaltenden Tätigkeit jedoch nicht einschlägig (vgl. Finanzgericht
Hamburg, Urteil vom 30. Mai 2000 VII 244/98, EFG 2000, 1048 zu den
entsprechenden Vorschriften des DBA-Kanada).
Die Klägerseite kann sich auch nicht mit Erfolg auf den Gesichtspunkt der
Feststellungsverjährung berufen.
Zwar wäre hier nach den allgemeinen Vorschriften bereits mit Ablauf des 31.
Dezember 2002 Feststellungsverjährung eingetreten, was zwischen den
Beteiligten unstreitig ist. Im vorliegenden Falle greift jedoch die Sondervorschrift
des § 181 Abs. 5 AO ein, kraft derer eine gesonderte Feststellung von Einkünften
auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen kann,
als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für
welche die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht
abgelaufen ist. Das ist hier in Ansehung des Feststellungsverfahrens betreffend die
Einkünfte der Klägerin zu 2. und ihrer Beteiligten für den Veranlagungszeitraum
1995 der Fall. In dem vorgenannten Verfahren ist ein Gewinnfeststellungsbescheid
zu unverjährter Zeit ergangen, über welchen im Anschluss an das
zurückverweisende Urteil des BFH vom 9. Juli 2003 noch abschließend zu
entscheiden sein wird. Die hier zu treffende Entscheidung ist für dieses Verfahren
vorgreiflich.
Zwar enthielten der angefochtene Feststellungsbescheid sowie die dazu
ergangene Einspruchsentscheidung nicht den gemäß § 181 Abs. 5 Satz 2 AO
erforderlichen Hinweis auf die vorgenannte Rechtslage. Den Hinweis hat das FA
jedoch in dem ersetzenden Bescheid vom 21. Oktober 2004, welcher gemäß § 68
Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden ist, nachgeholt. Der Hinweis ist
auch inhaltlich nicht zu beanstanden (vgl. BFH, Urteil vom 18. März 1998 II R 48/96,
BFH/NV 1998, 1190).
Dass die Einkünfte der Klägerin zu 1. und ihrer Beteiligten unzutreffend festgestellt
und/oder verteilt worden wären, ist weder vorgetragen noch sonst den Akten zu
entnehmen. Die Umqualifizierung der Einkünfte folgt aus § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG.
Nach allem ist die Klage mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 und 5 FGO
abzuweisen. Außergerichtliche Kosten der Beigeladenen sind gemäß § 139 Abs. 4
FGO nicht erstattungsfähig, weil diese keinen die obsiegende Seite
unterstützenden Sachantrag gestellt hat.
Die Entscheidung über die Zulassung der Revision folgt aus § 115 Abs. 2 Nr. 1 und
2 FGO.