Urteil des FG Schleswig-Holstein vom 13.03.2017
FG Schleswig-Holstein: ohg, unternehmen, eingliederung, holding, obergesellschaft, hinzurechnung, verpachtung, vermieter, anteil, qualifikation
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Gericht:
Schleswig-
Holsteinisches
Finanzgericht 1.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
1996
Aktenzeichen:
1 K 143/03
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 14 Nr 2 KStG 1996, § 2 Abs 2
S 2 GewStG 1991
Voraussetzungen für wirtschaftliche Eingliederung als
Organgesellschaft
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über das Vorliegen einer gewerbesteuerlichen Organschaft
zwischen der Klägerin und der ... OHG (nachfolgend OHG) sowie über die
Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 7 Gewerbesteuergesetz
(GewStG).
Die Klägerin wurde mit notariell beurkundetem Vertrag von August 1994 mit einem
Stammkapital von 200.000 DM gegründet. Ihr Unternehmensgegenstand ist die
Übernahme und Durchführung von Erschließungsarbeiten und
Erschließungsmaßnahmen, insbesondere Straßen-, Tief und Wasserbau,
Landeskulturbau, Spezialtiefbau und Abbrüchen sowie der Betrieb von Kiesgruben
und Containerdiensten. Gründungsgesellschafter waren der in 1994 verstorbene A
X (Anteil: 160.000 DM) sowie B und C X (Anteil jeweils 20.000 DM). Ab dem 19.
Dezember 1994 (bis zum 8. Dezember 1998) hielten B und CX Stammeinlagen in
Höhe von jeweils 99.000 DM. Weiterer Gesellschafter war Frau DX mit einem Anteil
in Höhe von 2.000 DM.
A X übte seine gesamte unternehmerische Tätigkeit bis zu seinem Tode über das
Einzelunternehmen AX Tiefbau aus. Der Geschäftsgegenstand des
Einzelunternehmens umfasste die Erschließung und Veräußerung von
Grundstücken sowie verschiedene Tiefbauarbeiten für öffentliche und private
Auftraggeber. Aufgrund testamentarischer Teilungsanordnung traten B und CX zu
gleichen Teilen die Rechtsnachfolge des AX im Einzelunternehmen an, welches
fortan zur OHG wurde. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 10. November
1995 legten die Gesellschafter ihre OHG-Kapitalanteile auf jeweils 200.000 DM fest
und verfügten, dass der bisherige Unternehmensgegenstand des
Einzelunternehmens bestehen bleibt. Auf den näheren Inhalt des OHG-Vertrages
wird Bezug genommen.
Ende 1994 nahm auch die X Bauträger und Erschließungsgesellschaft mbH
(nachfolgend XBE GmbH) ihre aktive Tätigkeit auf. Sie ist im Wege der
Umfirmierung aus der bis dahin ruhenden BE GmbH hervorgegangen.
Unternehmensgegenstand der XBE GmbH sind Ingenieurleistungen, Leistungen im
Rahmen der Bauträgertätigkeit, Leistungen im Bereich des Umweltschutzes, der
Handel mit Baumaterialien, die Erstellung von Tiefbauarbeiten aller Art u.a. Am
Stammkapital in Höhe von 50.000 DM sind B und CX mit jeweils 24.500 DM
beteiligt. Die Gesellschafter Y und Z halten jeweils Stammeinlagen in Höhe von
500 DM.
Die Gesellschaften der Familie X sind durch verschiedene Verträge verbunden:
Am 29. Dezember 1994 schloss die OHG als Verpächter mit der Klägerin als
Pächterin einen Pachtvertrag (Vertragsbeginn 1. Januar 1995). In § 1 des Vertrages
ist der Pachtgegenstand wie folgt beschrieben:
"Der Verpächter verpachtet der Pächterin das im Grundbuch des Amtsgerichts
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"Der Verpächter verpachtet der Pächterin das im Grundbuch des Amtsgerichts
eingetragene Grundstück mit aufstehenden Gebäuden, in ... sowie das
Lagergrundstück an der ... Straße. Der Betrieb des Tiefbauunternehmens wird für
die Dauer der Miet- und Pachtverträge auf die GmbH übertragen. Die Nutzung des
Firmenwertes ist durch die vereinbarten Mieten und Pachten abgegolten".
Ebenfalls am 29. Dezember 1994 schlossen die OHG als Vermieter und die
Klägerin als Mieterin einen Mietvertrag (Vertragsbeginn: 1. Januar 1995 - Laufzeit 5
Jahre). Der Vertragsgegenstand ist unter § 1 wie folgt beschrieben:
"Der Vermieter vermietet die in der Anlage [...] aufgeführten Gegenstände.
Während der Vertragslaufzeit werden Gegenstände nach Bedarf und
Einvernehmen der Vertragsparteien hinzukommen oder ausscheiden. Der Betrieb
des Tiefbauunternehmens wird für die Dauer der Miet- und Pachtverträge an die
GmbH übertragen. Die Nutzung des Firmenwertes ist durch die vereinnahmten
Mieten und Pachten abgegolten".
Am 20. Januar 1995 schloss die XBE GmbH mit der Klägerin als Dienstnehmer
einen Dienstvertrag. Darin verpflichtete sich die Klägerin zur Übernahme aller
Aufgaben, die mit der technischen und kaufmännischen Verwaltung der
allgemeinen Geschäftstätigkeit verbunden sind.
Auf den näheren Inhalt aller vorgenannten Verträge wird verwiesen.
Im Anschluss an eine Außenprüfung gelangte der Beklagte - das Finanzamt (FA) -
zu der Überzeugung, dass das der Messbetragsrechnung zugrunde zu legende
Einkommen der Klägerin zu erhöhen sei und zudem eine Hinzurechnung der
hälftigen Miet- und Pachtzahlungen gemäß § 8 Nr. 7 GewStG in Höhe von 907.673
DM zu erfolgen habe. Mit gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO)
geändertem Bescheid vom 14. September 2001 setzte das FA den einheitlichen
Gewerbesteuermessbetrag 1996 von zuvor 1.821 DM auf 41.076 DM herauf.
Hiergegen erhob die Klägerin Einspruch, mit welchem sie eine gewerbesteuerliche
Organschaft mit der OHG als Organträgerin geltend machte. Das FA lehnte die
Anerkennung einer Organschaft wegen fehlender wirtschaftlicher Eingliederung der
Klägerin in das Unternehmen der OHG ab. Mit Einspruchsentscheidung vom 7.
März 2003 setzte es den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag für 1996 auf
20.471,01 € = 40.566 DM herab und wies den Einspruch im Übrigen zurück: Es sei
nicht erkennbar, dass sich die Klägerin den gewerblichen Zwecken der OHG nach
Art einer unselbständigen Geschäftsabteilung untergeordnet habe. Durch den
Mietvertrag vom 29. Dezember 1994 sei der Betrieb des Tiefbauunternehmens
von der OHG auf die Klägerin übertragen worden. Ihre Bauträgertätigkeit habe die
OHG auf die XBE GmbH übertragen. Im Prüfungszeitraum habe sich die Tätigkeit
der OHG deshalb im Wesentlichen auf das Vermieten wesentlicher
Betriebsgrundlagen an die Klägerin sowie die Veräußerung bereits im Jahre 1995 in
ihrem Eigentum befindlicher Grundstücke beschränkt. So seien von ihr in 1995
neun, in 1996 zwei, in 1997 und 1998 jeweils ein und in 1999 zwei Grundstücke
veräußert worden. Die Bauerlöse der OHG aus 1995 und 1996 resultierten aus
dem Abarbeiten der "Teilfertigen Arbeiten" und der Auflösung des Bestandes
"Teilfertige Arbeiten". Die OHG habe kein eigenes Personal beschäftigt. Die
anteiligen Umsätze der OHG innerhalb der X Gruppe seien zudem stark rückläufig
(1995: 34,39 %; 1996: 3,68 %; 1997: 2,5 %; 1998: 3,5 %). Dass die Gesellschafter
der OHG deren Aktivitäten nunmehr wieder stark beleben wollten, belege nicht den
Tatbestand einer wirtschaftlichen Eingliederung für die Vergangenheit. Die OHG
könne auch nicht als geschäftsleitende Holding qualifiziert werden. Eine
einheitliche Konzernleitung durch die OHG sei nicht erkennbar. Dass die
Gesellschafter der OHG ihre Geschäftsführungsaufgaben in den einzelnen
Gesellschaften der Gruppe stillschweigend koordinierten, reiche für eine
Qualifikation der OHG als geschäftsleitende Holding nicht aus. Die Hinzurechnung
der hälftigen Mietzahlungen nach § 8 Nr. 7 GewStG sei ebenfalls rechtmäßig. Nach
dem Inhalt der vorliegenden Verträge sei hinsichtlich des Geschäftsbereichs
Tiefbau von einem vermieteten Teilbetrieb auszugehen.
Mit der am 10. April 2003 erhobenen Klage macht die Klägerin im Wesentlichen
geltend:
Die rechtlichen Voraussetzungen einer gewerbesteuerlichen Organschaft zwischen
der OHG als Organträgerin und der Klägerin sowie der XBE GmbH als
Organgesellschaften seien erfüllt. Die OHG habe die Tätigkeit des früheren
Einzelunternehmens des AX ohne Einschränkungen fortgesetzt und auch während
des Prüfungszeitraums nicht geändert. Im Prüfungszeitraum und danach seien von
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des Prüfungszeitraums nicht geändert. Im Prüfungszeitraum und danach seien von
ihr verschiedene Grundstücke erworben worden. Im Streitjahr habe sie Umsätze in
Höhe von 5.075 TDM erzielt. Dies entspreche einem Anteil von 14,48 % am
Gesamtumsatz 1996 der X-Gruppe in Höhe von 35.047 TDM. Eine Ausgliederung
der unternehmerischen Tätigkeit der OHG auf Teilbetriebe habe nicht
stattgefunden. Die OHG habe ihre betriebliche Tätigkeit weder auslaufen lassen
noch heruntergefahren. Sie habe diese vielmehr zielorientiert als lenkendes Organ
der X Gruppe ausgebaut. Dies werde durch die Firmierung auf ihrem Briefkopf auch
nach außen getragen.
Neben der finanziellen und organisatorischen Eingliederung sei hier auch der
Tatbestand der wirtschaftlichen Eingliederung erfüllt. Die OHG habe einen
Jahresüberschuss von 234 TDM erzielt, was für ein mittelständisches Unternehmen
der Baubranche beachtlich sei. Die Tätigkeit der OHG werde auch durch die
Tätigkeiten der ihr untergeordneten GmbHs gefördert. Es gebe praxisnahe
Überschneidungen. Sämtliche Unternehmen könnten im Tiefbaubereich tätig
werden. Bereits die gleichartige und in räumlicher Nähe ausgeübte gewerbliche
Tätigkeit aller X-Gesellschaften indiziere den einheitlichen Verbund. Es bestehe
zudem eine Arbeitsteilung mit einer herausgehobenen Funktion der OHG. Die OHG
biete Bauland an, welches erst durch die Tätigkeit der GmbHs als solches
vermarktet werden könne. Durch den Zukauf des Bauerwartungslandes trage die
OHG das höhere wirtschaftliche Unternehmensrisiko und gebe den
Geschäftsablauf im Organkreis vor. Die Annahme einer auslaufenden Tätigkeit der
OHG durch Abverkäufe von Grundstücken sei nicht gerechtfertigt. Das FA
verkenne, dass im Handel mit Bauerwartungsland häufig langjährige Anlaufphasen
bestünden. Hinzu komme, dass die OHG neben ihrer eigenen nicht unerheblichen
wirtschaftlichen Tätigkeit auch die Geschäfte der ihr untergeordneten GmbHs
einheitlich und verbindlich leite. Sie übe deshalb auch die Tätigkeit einer
geschäftsleitenden Holding aus. Dies werde belegt durch den Inhalt der GmbH-
Gesellschaftsverträge und der darin getroffenen Einschränkungen zur
Geschäftsführungsbefugnis der GmbH-Geschäftsführer. So seien alle wesentlichen
Entscheidungen von den GmbH-Gesellschafterversammlungen und damit von den
OHG-Gesellschaftern zu treffen. Die der Gesellschafterversammlung
zugewiesenen Entscheidungs- und Kontrollbefugnisse seien von ihr auch
tatsächlich ausgeübt worden, was sich aus den als Anlagen K 4 und K 5
vorgelegten Protokollen über Gesellschafterversammlungen der Klägerin vom 17.
Februar 1995 und vom 15. März 1995 ergebe. In jedem Falle sei aber aus den im
Schriftsatz vom 25. April 2007 ergänzend vorgebrachten Gründen von einer
Organschaft zwischen der Klägerin und der OHG auszugehen.
Unabhängig von den vorstehenden Erwägungen sei die Anwendung der
Hinzurechnungsnorm des § 8 Nr. 7 GewStG in keinem Falle gerechtfertigt. Die
Voraussetzungen für die Verpachtung/Vermietung eines Gesamt- oder
Teilbetriebes seien hier nicht gegeben. Das FA verkenne, dass es insoweit nicht auf
die Mieter, sondern auf die Vermieterperspektive ankomme. § 8 Nr. 7 GewStG sei
nur dann einschlägig, wenn der Vermieter bzw. Verpächter die bisher ausgeübte
Tätigkeit im Zuge der Übertragung einstelle. Dies sei hier nicht der Fall.
Die Klägerin beantragt, den geänderten Bescheid über den einheitlichen
Gewerbesteuermessbetrag 1996 vom 14. September 2001 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 7. März 2003 aufzuheben.
Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.
Die Gründe der Einspruchsentscheidung seien durch das Klagevorbringen nicht
entkräftet worden. Die Behauptung einer uneingeschränkt fortgesetzten
gewerblichen Tätigkeit der OHG sei nicht belegt. Aus den sinkenden Umsatzzahlen
ergebe sich vielmehr das Gegenteil. Darüber hinaus werde in den
Jahresabschlüssen der OHG ausdrücklich darauf verwiesen, dass die Bautätigkeit
1996 auf die Klägerin übertragen worden sei und die OHG nur noch
Abwicklungsarbeiten erledige. Eine Fortführung der bisherigen unternehmerischen
Tätigkeit ergebe sich auch nicht aus den angesprochenen Grundstückserwerben.
Zum einen seien in den Verträgen vom 27. Dezember 1996 und vom 23. Juni 1997
nicht die OHG, sondern die Herren B und CX in Gesellschaft bürgerlichen Rechts
als Käufer aufgetreten. Zum anderen seien die Verträge nicht zur Durchführung
gelangt, sondern durch Vereinbarungen von 26. Oktober 2001 wieder aufgehoben
worden. Mit Vertrag vom gleichen Tage habe dann die X Tiefbau GmbH & Co KG
eine Teilfläche der betreffenden Grundstücke erworben. Eine Holdingfunktion der
OHG sei hier auch nicht unter Berücksichtigung mittelständischer Besonderheiten
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OHG sei hier auch nicht unter Berücksichtigung mittelständischer Besonderheiten
erkennbar. Sie ergebe sich insbesondere nicht aus den vorgelegten Protokollen
über Gesellschafterversammlungen. Die persönliche Abstimmung der GmbH-
Gesellschafter über wichtige geschäftliche Fragen in GmbH-
Gesellschafterversammlungen ersetze nicht die einheitliche Konzernleitung durch
die OHG selbst.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die
zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen, den Schriftsatz
der Klägerin vom 25. April 1997 sowie das Protokoll der mündlichen Verhandlung
vom 26. April 2007 verwiesen.
Die steuerlichen Vorgänge sind beigezogen worden.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Steuerbescheid verletzt die Klägerin
nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
Das FA hat zu Recht den Tatbestand einer gewerbesteuerlichen Organschaft
gemäß § 2 Abs. 2 GewStG i.V.m. § 14 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes
(KStG) verneint. Es lässt sich nicht feststellen, dass die Klägerin im Streitjahr in die
OHG wirtschaftlich eingegliedert war. Dies hat zu ihren Lasten zu gehen, weil sie
die Feststellungslast für steuerbegünstigende Tatsachen trägt.
Die wirtschaftliche Eingliederung einer Organgesellschaft gemäß § 2 Abs. 2 Satz 2
GewStG 1991 i.V.m. § 14 Nr. 2 KStG 1991 setzt voraus, dass das herrschende
Unternehmen (Organträger) eigene gewerbliche Zwecke verfolgt, denen sich das
beherrschte Unternehmen im Sinne einer Zweckabhängigkeit unterordnen kann.
Dies ist regelmäßig dann der Fall, wenn das beherrschende Unternehmen eine
eigene gewerbliche Tätigkeit entfaltet, die durch den Betrieb der Organgesellschaft
gefördert wird und die im Rahmen des Organkreises nicht von untergeordneter
Bedeutung ist. Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, muss nach dem Gesamtbild
der tatsächlichen Verhältnisse beurteilt werden. Hieran fehlt es, wenn sich das
Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung darauf beschränkt,
wesentliche Wirtschaftsgüter dem Betriebsunternehmen zu verpachten (Zum
ganzen: Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 17. September 2003 I R 98/01,
BFH/NV 2004, 808 mit weiteren Nachweisen).
Im Streitfall ist die Ausübung einer nennenswerten eigenen gewerblichen
Betätigung der OHG, welche über ihre Verpachtungs- und Vermietungsaufgabe
hinausgeht und in diesem Umfang durch den Betrieb der GmbHs zweckabhängig
gefördert wurde, nicht erkennbar. Die hierzu von der Klägerseite vorgebrachten
Behauptungen finden in den eingereichten Verträgen und Protokollen sowie den
beigezogenen Jahresabschlussakten der betroffenen Unternehmen keine
hinreichende Bestätigung.
Allerdings ergibt sich aus den Ausführungen im Anhang zum Jahresabschluss der
OHG zum 31. Dezember 1996, dass im Streitjahr ein Organschaftsverhältnis der
OHG mit der Klägerin als Organgesellschaft gewollt war. Hierzu ist auf den Seiten 8
f. des Jahresabschlusses ausgeführt:
"Die Geschäftstätigkeit [der Klägerin] wurde am 1. Januar 1995 aufgenommen. Zu
diesem Zweck wurden die dem Tiefbauunternehmen dienenden unbeweglichen
und beweglichen Sachanlagen an die GmbH [= Klägerin] verpachtet. Die GmbH ist
als Pächterin verpflichtet, den übernommenen Betrieb aufrechtzuerhalten und
ordnungsgemäß fortzuführen. Sie ist in sämtliche Verträge der OHG, die sich auf
den Betrieb beziehen, eingetreten. Die GmbH ist wirtschaftlich, finanziell und
organisatorisch in die OHG eingegliedert. Es ist somit ein Organschaftsverhältnis
gegeben. Die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung sind erfüllt. Demgemäß
sind die Anteile der Herren C und BX als notwendiges Betriebsvermögen der OHG
zu bilanzieren".
Allein der Wille zur Bildung einer Organschaft reicht jedoch zu deren
rechtswirksamer Begründung nicht aus. Die Gesellschafter sind offenbar von
unzutreffenden rechtlichen Voraussetzungen ausgegangen und haben demzufolge
einen anderweitigen Sachverhalt realisiert: Die in Bezug genommene
Betriebsaufspaltung vermag eine wirtschaftliche Eingliederung gerade nicht zu
begründen. Entsprechendes gilt für die Übertragung des Tiefbauunternehmens auf
die GmbH. Die Übertragung eines Geschäftsbereichs nebst dazugehöriger
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die GmbH. Die Übertragung eines Geschäftsbereichs nebst dazugehöriger
wesentlicher Betriebsgrundlagen bedeutet die Einstellung der bisher selbst
ausgeübten Aktivitäten und lässt keinen Raum mehr für die erforderliche
zweckabhängige Zusammenarbeit zwischen Mutter und Tochter in dem
betreffenden Geschäftsbereich. Die Klägerin hat auch nicht plausibel erläutern
können und unter Beweis gestellt, inwiefern die OHG das Tiefbaugeschäft ohne die
hierzu erforderlichen Sachanlagen und ohne eigenes Personal fortgesetzt haben
will. Den beigezogenen Jahresabschlüssen lässt sich hierzu ebenfalls nichts
Sachdienliches entnehmen. Im Jahresabschluss der OHG ist auf Seite 7 des
Anhangs ausdrücklich klargestellt, dass die Sachanlagen mit Ausnahme der
Wohngrundstücke der OHG der Klägerin zur Nutzung überlassen sind. Zur
Bautätigkeit der OHG im Streitjahr ist auf Seite 9 ihres Jahresabschlusses
ausgeführt: Die Bautätigkeit wurde auf die Klägerin übertragen. Unfertige Bauten
(Vj. = DM 2.427.518,00) waren nicht mehr zu bilanzieren. Eine eigene gewerbliche
Betätigung der OHG im Tiefbaugeschäft von nicht lediglich untergeordneter
Bedeutung lässt sich auf dieser Grundlage nicht feststellen.
Die Umsätze der Gesellschaften und deren Aufgliederung sprechen ebenfalls
gegen eine wirtschaftliche Eingliederung der Klägerin in den Betrieb der OHG. Die
relevanten Zahlen stellen sich im Zeitablauf wie folgt dar:
Klägerin
Bauerlöse
sonstige Umsatzerlöse
Bestandsveränderung
unfertige Bauten
Summe (Gesamtleistung)
OHG
Bauerlöse
Erlöse erkäufe
Mieteinnahmen
Sonstige Umsätze
Bestandsveränderung
unfertige Bauten
Summe
Die vorstehenden Zahlen widersprechen dem Vorbringen der Klägerin, die OHG
habe das Tiefbaugeschäft des früheren Einzelunternehmens im Wesentlichen
unverändert fortgesetzt. Die Umsätze der OHG sind sowohl im Verhältnis zu den
Umsätzen der Gruppe als auch in absoluter Höhe stark rückläufig. Nach
Bereinigung um die aus der Betriebsaufspaltung resultierenden Miet- bzw.
Pachteinnahmen sind ab dem Jahre 1997 keine nennenswerten Umsätze mehr
erzielt worden. Zwar konnten von der OHG im Streitjahr 1996 noch Bauerlöse in
Höhe von 3.062 TDM vereinnahmt werden. Allein hieraus lässt sich jedoch nicht auf
eine gewerbliche (Bau-)Tätigkeit der OHG, für welche die GmbHs zweckabhängig in
untergeordneter Weise tätig wurden, schließen. Zum einen ist nicht erkennbar,
dass die entsprechenden Umsätze aus 1996 noch aus einer in 1996 ausgeübten
aktiven Bautätigkeit resultieren. Hiergegen spricht der Umstand, dass das
operative Baugeschäft bereits auf die Klägerin übertragen war. Zum anderen ist
die erforderliche zweckabhängige Unterordnung der GmbHs in die eigenständige
gewerbliche Tätigkeit der OHG im Tiefbaugeschäft für das Geschäftsjahr 1996
weder qualifiziert vorgetragen noch sonst erkennbar. Vor diesem Hintergrund tritt
die Bedeutung der absoluten Höhe der von der OHG in 1996 noch erzielten
Umsätze zurück.
Dass die GmbHs in sonstige aktive gewerbliche Geschäftsbereiche der OHG
wirtschaftlich eingegliedert gewesen wären, ist ebenfalls nicht qualifiziert dargetan
und unter Beweis gestellt. Soweit die OHG nach der Übertragung des
Tiefbaugeschäfts noch einzelne Grundstücksgeschäfte durchführte, ist nicht
erkennbar, inwiefern die GmbHs gerade in diesem Geschäftsbereich unterstützend
für die OHG tätig geworden sind, ganz abgesehen davon, dass die
Grundstücksgeschäfte ab dem Streitjahr stark rückläufig wurden.
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Eine unterstützende Einbindung der GmbHs in das eigene Geschäft der OHG
ergibt sich auch nicht unter dem Gesichtspunkt einer von der OHG verantworteten
und/oder koordinierten Aufgabe der Grundstücksveredelung. Zum einen ist weder
dargetan noch sonst erkennbar, dass die GmbHs für die OHG in nennenswertem
Umfang zum Zwecke der Herstellung der Vermarktungsreife als Subunternehmer
tätig geworden sind. Zum anderen ergibt sich aus den beigezogenen
Jahresabschlussakten der XBE GmbH, dass diese die wesentliche Erlöse aus den
Verkaufsgrundstücken erzielte (Umsätze 1995: 2.713,1 TDM; 1996: 8.524,9 TDM;
1997: 5.488,2 TDM; 1998: 11.781,2 TDM). Demgegenüber sind die Erlöse der OHG
aus Verkaufsgrundstücken (Umsätze 1995: 1.153,5 TDM; 1996: 117,3 TDM; 1997:
214,2 TDM; 1998 108,7 TDM) ab dem Streitjahr 1996 deutlich geringer. Der
Vergleich der Umsätze lässt nicht erkennen, dass die OHG in diesem
Geschäftsbereich eine Leitfunktion oder eine sonstige Funktion von mehr als
untergeordneter Bedeutung für die Gruppe wahrnahm.
Die OHG ist hier auch nicht als sogenannte geschäftsleitende Holding tätig
geworden. Allerdings kann die eigene gewerbliche Tätigkeit der Organträger-
Gesellschaft auch darin bestehen, dass sie als geschäftsleitende Holding die
einheitliche Leitung über mehrere Organgesellschaften ausübt und diese damit zu
einer wirtschaftlichen Einheit, die neben die einzelnen Unternehmen tritt,
zusammenfasst. Dabei ist jedoch zu berücksichtigen, dass der Obergesellschaft
die Qualifikation einer geschäftsleitenden Holding nicht schon dann zukommt,
wenn die Konzernleitung mittels Personalunion in der Geschäftsleitung durch einen
die verschiedenen Konzerngesellschaften beherrschenden Gesellschafter
wahrgenommen wird. Vielmehr muss anhand äußerer Merkmale erkennbar sein,
dass die Konzernleitung durch die Obergesellschaft selbst ausgeübt wird. Die
Konzernleitung durch eine Obergesellschaft ist ferner von dem Sachverhalt zu
unterscheiden, dass die Konzernleitung durch den Gesellschafter der
Obergesellschaft ausgeübt wird und dieser dadurch ein eigenes gewerbliches
Unternehmen betreibt, in das die Organgesellschaften (ggf. auch die
Obergesellschaft) finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch eingegliedert sind.
Ebenso wie die Qualifikation der Obergesellschaft als Organträgerin setzt auch die
Organträgerstellung des Gesellschafters voraus, dass dieser nicht lediglich
stillschweigend seine Geschäftsführungsfunktionen in den einzelnen Unternehmen
koordiniert, sondern die einheitliche Konzernleitung nach außen erkennbar ausübt
(BFH/NV 2004, 808).
Die vorstehenden Voraussetzungen sind hier nicht erfüllt.
Die OHG war nicht selbst an der Klägerin und der XBE GmbH beteiligt und hatte
daher keine eigenen gesellschaftsrechtlich abgesicherten Herrschaftsrechte
gegenüber diesen Gesellschaften. Dem zu den Akten gereichten
Gesellschaftsvertrag der OHG lässt sich auch nichts über eine etwaige Holding-
oder sonstige konzernleitende Funktion entnehmen. Allein die Tatsache, dass die
OHG-Gesellschafter in ihrer Eigenschaft als GmbH-Anteilseigner zugleich die
GmbHs kontrollieren konnten und ihre GmbH-Anteile in das steuerliche
Betriebsvermögen der OHG einlegten, reicht für die Begründung einer tatsächlich
durch die OHG ausgeübten Konzernleitungsfunktion nicht aus. Es ist auch nicht
erkennbar, dass die OHG selbst eine einheitliche Konzernpolitik entworfen und
umgesetzt hätte. Der einheitliche Außenauftritt unter dem Logo "AX" stellt eine
zweckmäßige Geschäftsbriefgestaltung bzw. Werbemaßnahme dar, reicht aber für
die Annahme einer koordinierten Konzernleitungsfunktion durch die OHG nicht aus.
Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den in Bezug genommenen Protokollen
über GmbH-Gesellschafterver-sammlungen. Diese zeigen lediglich, dass die
Herren B und C X die ihnen gemäß der GmbH-Satzung vorbehaltenen
Anteilseignerrechte in GmbH- Gesellschafterversammlungen auch ausgeübt
haben. Sie beweisen keine einheitliche Konzernleitung durch die OHG selbst. Die
weiteren hierzu von der Klägerseite vorgebrachten Behauptungen sind nicht näher
substantiiert und unter Beweis gestellt.
Die Hinzurechnung der hälftigen Miet- und Pachtzinsen zum Gewerbeertrag
gemäß § 8 Nr. 7 GewStG ist ebenfalls nicht zu beanstanden.
Nach § 8 Nr. 7 Satz 1 GewStG sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb die Hälfte der
Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der nicht in Grundbesitz bestehenden
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen,
wieder hinzuzurechnen, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgezogen
wurden. Nach § 8 Nr. 7 Satz 2 GewStG gilt dies nicht, soweit die Miet- oder
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wurden. Nach § 8 Nr. 7 Satz 2 GewStG gilt dies nicht, soweit die Miet- oder
Pachtzinsen beim Vermieter oder Verpächter zur Gewerbesteuer nach dem
Gewerbeertrag heranzuziehen sind, es sei denn, dass ein Betrieb oder Teilbetrieb
vermietet oder verpachtet worden ist und der Betrag der Miet- oder Pachtzinsen
250.000 DM übersteigt.
Der gewerbesteuerrechtliche Begriff des (Teil-)Betriebs entspricht dem des § 16
des Einkommensteuergesetzes. Die Verpachtung eines (Teil-)Betriebs i.S. des § 8
Nr. 7 Satz 2 GewStG setzt somit voraus, dass der Verpächter die wesentlichen
Grundlagen eines als (Teil-)Betrieb allein lebensfähigen wirtschaftlichen
Organismus verpachtet hat. Die Betriebsaufspaltung indiziert noch keine
Verpachtung eines (Teil-)Betriebs. Für die sachliche Verflechtung zweier
Unternehmen als Voraussetzung einer Betriebsaufspaltung reicht es aus, dass
das Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen ein Wirtschaftsgut zur
Nutzung überläßt, das eine wesentliche Betriebsgrundlage des
Betriebsunternehmens ist. Es kommt somit darauf an, welche Bedeutung das
Wirtschaftsgut für den Betrieb des Pächters (Betriebsunternehmen) hat.
Demgegenüber setzt die Verpachtung eines (Teil-) Betriebs i.S. des § 8 Nr. 7 Satz
2 GewStG voraus, dass Wirtschaftsgüter verpachtet werden, die wesentliche
Betriebsgrundlagen eines Betriebs des Verpächters sind und für sich allein einen
lebensfähigen wirtschaftlichen Organismus darstellen.
Mit den vorliegenden Miet- und Pachtverträgen vom 29. Dezember 1994 wurde
ausdrücklich der Betrieb des Tiefbauunternehmens von der OHG auf die Klägerin
übertragen. Anhaltspunkte dafür, dass diese Formulierung irrtümlich gewählt
wurde, sind nicht erkennbar. Hiergegen sprechen indiziell auch die weiteren
vertraglichen Bestimmungen, welche die Überlassung des Betriebs- und
Geschäftsgrundstücks, des Lagergrundstücks sowie der wesentlichen beweglichen
Betriebsgrundlagen vorsehen. Die Vertragsparteien haben sogar eine Regelung
über die Abgeltung des überlassenen Firmenwertes vereinbart. Vor diesem
Hintergrund sind die gegenläufigen Behauptungen der Klägerseite nicht
nachvollziehbar. Die ergänzend vorgebrachte rechtliche Erwägung, eine
Hinzurechnung sei auch dann nicht statthaft, wenn aus der Perspektive des
Vermieters bzw. Verpächters der Betrieb oder Teilbetrieb nicht vollständig
übertragen worden sei, rechtfertigt ebenfalls keine andere Entscheidung. Zum
einen findet die Behauptung einer nur unvollständigen Übertragung des
Tiefbaugeschäfts in den vorliegenden Verträgen keine Bestätigung und ist auch
sonst nicht qualifiziert unter Beweis gestellt. Zum anderen kommt es nach
ständiger Rechtsprechung allein darauf an, ob ein lebensfähiger wirtschaftlicher
Organismus miet- bzw. pachtweise überlassen wurde (vgl. BFH, Urteile vom 10. Juli
1996 I R 132/94, BStBl II 1997, 226 und vom 27. August 1997 I R 76/96, BFH/NV
1998, 742). Das ist hier zur Überzeugung des Senats der Fall.
Nach allem ist die Klage mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.
Die Entscheidung über die Zulassung der Revision folgt aus § 115 Abs. 2 FGO.